PROCEDIMENTOS

DE AUDITORIA
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Manual de Auditoria

Índice
1. Introdução: ................................................................................................................................................ 3
2. Auditoria – conceitos e normas importantes:........................................................................................... 4
3. Auditoria – como realizar na prática: ......................................................................................................50
4. Conclusão ................................................................................................................................................70
5. Bibliografia ..............................................................................................................................................70

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1. Introdução:

Este curso tem como objetivo geral dotar os formandos de competências na área da
Auditoria:
- Pretende-se que o aluno apreenda as noções básicas de auditoria e entenda a lógica
subjacente aos seus princípios.
- Pretende-se que o aluno conheça os principais conceitos no âmbito da auditoria e,
consequentemente compreenda todos os seus procedimentos e regras pelas quais se
rege um trabalho de auditoria.
Especificamente pretende-se dotar o aluno de ferramentas que lhe permitam:
 Conhecer as obrigações em matéria de demonstrações financeiras
 Conhecer os procedimentos de Auditoria desde o momento de elaboração da
proposta até à apresentação do relatório final do auditor.
 Saber elaborar um dossier corrente e um dossier permanente.
 Conhecer as fases de um trabalho de Auditoria, desde o planeamento até à
elaboração do relatório final do auditor.
 Distinguir erro de irregularidade e compreender o conceito de materialidade em
auditoria.
 Dominar os métodos e as técnicas de auditoria às contas de uma empresa.
Não sendo um manual exaustivo do tema, pretende-se que a sua leitura complemente os
conceitos dados nas aulas.

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2. Auditoria – conceitos e normas importantes:

Conceito de Auditoria:
A auditoria consiste em analisar as várias movimentações que ocorrem em
determinado exercício (ano contabilístico) alterando estas ou não o valor patrimonial.
Após cada auditoria, o auditor, está apto a expressar uma opinião acerca de todo e
qualquer facto que tenha analisado.
Existem diversos grupos de interesse ao meio envolvente da empresa. As auditorias
permitem estes agentes conhecerem a empresa em causa para tomarem decisões no que
concerne a começar, manter ou finalizar relações que tenham com a esta.
O esquema seguinte mostra, muitos dos exemplos de grupos de interesse no meio
envolvente da empresa:

Existem diversos tipos de auditoria para além da auditoria financeira como, por
exemplo, Auditoria Operacional, Auditoria de Gestão, Auditoria aos sistemas de
informação, entre outras.

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As opiniões do auditor devem seguir três regras: clareza, coerência e

independência.
Princípios Contabilísticos:
A Contabilidade após o lançamento de todas operações correntes e extraordinárias
ocorridas elabora as Demonstrações Financeiras que se destinam, normalmente, aos
Investidores, aos Financiadores, aos Trabalhadores, aos Fornecedores e Outros Credores,
à Administração Tributária e ao Público em Geral.
As Demonstrações Financeiras têm, como objectivos proporcionar informação
acerca da posição financeira, do desempenho e das alterações ocorridas numa
determinada empresa.
As conclusões, possíveis de retirar, sobre as Demonstrações Financeiras elaboradas
pelas empresas são competência do auditor ou departamento de auditoria com vista a
concluir se expressam de forma clara, coerente e legal todos os aspectos materialmente
relevantes de acordo com os Princípios Contabilísticos Geralmente Aceites (PCGA).

Normas de Auditoria:
O trabalho de auditoria é guiado por determinadas normas, sendo estas gerais ou
próprias da auditoria. Estas normas têm como objectivo garantir a qualidade do trabalho
efectuado.
Assim as normas para a prática profissional de auditoria:
Independência
Eficácia Profissional
Âmbito do Trabalho
Realização do Trabalho de Auditoria
Gestão do Departamento de Auditoria Interna
As empresas de auditoria, normalmente, organizam-se da seguinte forma:

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A obtenção de Qualificação Profissional é conseguida por qualquer cidadão quando

foi:
Atingido o grau académico de admissão à universidade
Completado um curso de conhecimentos teóricos
Efectuado um estágio profissional
Obtida aprovação num exame de aptidão profissional a nível da Licenciatura,
reconhecida pelo Estado, de forma a garantir o necessário nível de conhecimentos
teóricos dos assuntos relevantes à auditoria e a capacidade de os aplicar na prática.

Normas Gerais de Auditoria:

O trabalho em Auditoria segue normas gerais para a sua realização. Assim, o
trabalho deve ser adequadamente planeado e quando realizado por assistentes estes
devem ser devidamente supervisionados.
Deverá haver um estudo e avaliação apropriados do controlo interno existente não
só como base da confiança que o mesmo merece como também para a determinação da
profundidade dos procedimentos de auditoria.

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Devem ser, também, obtidas provas suficientes através de inspecções, observações,

perguntas e confirmações, a fim de se obter uma base razoável para a formação de uma
opinião relativa às demonstrações financeiras sob exame.
O auditor deve realizar o seu trabalho como diligência e zelo profissionais e cumprir
as disposições do Código de Ética e Deontologia Profissional designadamente no tocante
a independência, competência e sigilo profissional.
O auditor deve acordar com o seu cliente, e reduzir a escrito de forma clara e
completa, os termos do seu compromisso, designadamente a natureza e âmbito do
trabalho, o nível de segurança a proporcionar e o tipo de relatório a apresentar, quando
tais termos não resultem expressamente da lei.
A segurança proporcionada pelo auditor, relativamente à credibilidade das
asserções contidas na informação financeira, assenta na sua satisfação quanto à evidência
recolhida em resultado dos procedimentos adoptados. O nível de segurança
proporcionada pelo auditor pode ser aceitável (elevado, mas não absoluto), ou
moderado, conforme se trate de uma auditoria ou de um exame simplificado.
Embora a detecção de fraudes e erros não seja normalmente um dos objectivos do
seu trabalho, o auditor deve, no planeamento e execução deste, adoptar uma atitude de
dúvida sistemática, tendo presente o risco da ocorrência de tais situações.
O auditor é responsável pela opinião que expressa, podendo contudo, para a
formação dessa opinião, recorrer ao trabalho de outros revisores/auditores ou de outros
peritos. Em caso algum pode o auditor recorrer a qualquer forma de subcontratação que
vise derrogar ou limitar a sua responsabilidade.

Compromisso com o cliente

O auditor só deve aceitar relações profissionais (com qualquer cliente) quando:
Seja competente para efectuar o trabalho e tenha as capacidades e
competências, incluindo tempo e recursos, para tal.
Possa cumprir com os requisitos de ética e deontologia profissional
relevantes

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Tenha considerado a integridade do cliente e não possua informações que

possam levar a concluir falta de integridade no cliente.

Responsabilidade dos orgãos de gestão (para com a empresa):

Preparação das Demonstrações Financeiras de acordo com a estrutura
conceptual de relato financeiro aplicável, incluindo, quando relevante, a sua
apresentação apropriada.
Determinar o controlo interno necessário para permitir a preparação das
Demonstrações Financeiras isentas de distorções materiais (seja devido a
erro ou a fraude)
Seleccionar e aplicar políticas contabilísticas apropriadas
Fazer estimativas contabilísticas que sejam razoáveis nas circunstâncias

Responsabilidade dos orgãos de gestão (para com o Auditor):

Proporcionar acesso a todas as informações que a gestão esteja consciente
que são relevantes para a preparação de Demonstrações Financeiras, tais
como registos, documentos e outros elementos.
Proporcionais informações adicionais que o auditor possa pedir
Proporcionar acesso não limitado aos empregados da entidade que o
auditor entenda serem necessários para obter prova de auditoria
O auditor deve solicitar ao Órgão de Gestão que subscreva uma declaração
confirmando a sua responsabilidade, as asserções contidas nas demonstrações
financeiras e as informações que prestou no decurso da auditoria

Objectivos gerais do auditor

Obter uma segurança razoável sobre se as Demonstrações Financeiras no
seu todo estão isentas de distorções materiais, seja devido a fraude ou erro,
permitindo deste modo expressar uma opinião sobre se as mesmas estão
preparadas, em todos os aspectos materiais, de acordo com uma estrutura
conceptual de relato financeiro aplicável.

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Relatar sobre as Demonstrações Financeiras e comunicar conforme exigido

pelas ISA, de acordo com as suas constatações.
ATENÇÃO: a opinião do auditor não assegura viabilidade futura da entidade, nem a
eficiência ou eficácia com que a gestão conduziu os respectivos negócios.

Carta de Compromisso ou Contrato de Auditoria (ISA 210):

Definir os termos do trabalho de auditoria
Deve estabelecer que estão presentes as pré-condições para a realização do
trabalho de auditoria cuja responsabilidade é dos órgãos de gestão.
Deve ser elaborada pelo auditor e aceite pelo cliente antes de se iniciarem
os trabalhos de auditoria.

Aspectos a definir na Carta de Compromisso ou Contrato de Auditoria (ISA 210):

O objectivo e âmbito da auditoria das Demonstrações Financeiras
As responsabilidades do auditor e da gestão
A identificação da estrutura conceptual de relato financeiro aplicável para a
preparação das DFs
A forma e conteúdo esperados de quaisquer relatórios a serem emitidos
pelo auditor e uma declaração de que pode haver circunstâncias que levem
a que o relatório possa diferir da forma e conteúdo esperados.

Aspectos adicionais que podem vir referenciados no contrato de auditoria:

Menção ao âmbito da auditoria, incluindo referência à legislação aplicável,
regulamentos, ISA e pronunciamentos éticos e outros organismos
profissionais de que o auditor faça parte.
A forma de qualquer outra comunicação de resultados do trabalho de
auditoria
O facto de, devido às limitações inerentes de uma auditoria juntamente com
as limitações inerentes do controlo interno, existir ou não um risco não
evitável de que algumas distorções materiais possam não ser detectadas

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mesmo que a auditoria seja apropriadamente planeada e realizada de

acordo com as ISA.
Acordos relativos ao planeamento e realização da auditoria, incluindo a
composição da equipa de auditoria.
A expectativa de que a gestão proporcionará confirmação escrita das
declarações prestadas
O acordo da Gestão em disponibilizar ao auditor as demonstrações
financeiras e quaisquer outras informações de modo a possibilitar-lhe
completar a auditoria dentro do calendário previsto.
O acordo da Gestão em informar o auditor de factos que, sendo do seu
conhecimento, possam afectar as demonstrações financeiras e que tenham
ocorrido entre a data de emissão/divulgação das mesmas e a data do
relatório dos auditores.
As bases sobre as quais são calculados os honorários e as condições de
facturação
Um pedido para a gestão acusar a recepção da carta de compromisso de
auditoria e dar o seu acordo às condições nela estabelecidas.
Acordos respeitantes ao envolvimento de outros auditores e peritos em
alguns aspectos da auditoria
Acordos respeitantes ao envolvimento de auditores internos e de outro
pessoal do cliente.
Acordos a serem feitos com o auditor anterior, se tiver havido, no caso de
uma auditoria inicial.
Qualquer restrição da responsabilidade do auditor quando existir tal
possibilidade
Referência a quaisquer acordos adicionais entre o auditor e o cliente
Quaisquer obrigações destinadas a disponibilizar a terceiros os papeis de
trabalho de auditoria.
ATENÇÃO: numa auditoria recorrente não é necessário (em princípio) elaborar nova
carta de compromisso, a não ser nos aspectos que alterem o que consta da carta inicial.

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As fases da Auditoria:
De uma forma geral, e independentemente dos seus objectivos e da entidade por
ela responsável, qualquer auditoria desenvolve-se sempre por três grandes fases
sequenciais, cuja observância é determinante para o respectivo sucesso. Assim, teremos,
como fases essenciais, as seguintes:
Planeamento;
Execução;
Avaliação e elaboração do relatório

Planeamento
Nesta fase pretende-se obter:
a) Um estudo preliminar, cujo objectivo é um profundo conhecimento da entidade a
auditar; neste estudo, também designado por pré-planeamento, deve-se proceder:
 À recolha e avaliação prévia da informação;
 À avaliação preliminar dos sistemas e dos controlos;
 À definição dos objectivos de auditoria em pormenor;
 À determinação das necessidades de recursos e calendarização da acção.
Relativamente ao estudo preliminar, o auditor necessita de elaborar ou consultar,
se já existir, o chamado dossier permanente da entidade, documento que integra todas as
informações consideradas relevantes pelo auditor e que possam ter de ser consultadas,
no presente ou no futuro.
b) A elaboração e a aprovação do plano global de auditoria.
Este documento contempla o âmbito e a natureza da auditoria, a respectiva
calendarização e objectivos, os critérios e a metodologia a utilizar e a discriminação de
todos os recursos indispensáveis à sua consecução. Constitui, assim, um documento-
chave, que deve ser preparado em devido tempo e conter todas as informações
necessárias, permanecendo, no entanto, claro e conciso.
O planeamento da auditoria é um processo dinâmico. À medida que a auditoria se
desenvolve, pode ser necessário fazer alterações ao plano inicial, pelo que qualquer

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proposta de ajustamento, desde que pertinente e devidamente aprovada, deverá ser

considerada.

Execução
Na fase da execução, procede-se:
 Ao exame e avaliação concreta dos controlos instituídos;
 À elaboração do programa de trabalho;
 À execução deste programa.
Na sub-fase de exame e avaliação do controlo, os objectivos consistem na análise
do controlo existente na entidade a auditar - com vista a aferir a sua fiabilidade e grau de
confiança, pois de tal dependerá o aprofundamento ou não do trabalho de auditoria, bem
como do tipo de testes que se irão aplicar - e na determinação da utilidade de tal análise
relativamente à programação do trabalho de auditoria.
No que respeita à elaboração do programa de trabalho, deve o auditor identificar
detalhadamente as áreas, as operações, registos ou documentos a analisar, em
conformidade com os objectivos definidos no plano da auditoria, referindo ainda os
procedimentos a aplicar. Há ainda necessidade de elaborar programas detalhados para
cada uma das áreas a examinar e que constituirão os dossiers correntes da auditoria.
A execução destes programas consiste na realização do trabalho de campo,
aplicando os procedimentos e técnicas anteriormente neles definidos.

Avaliação e Elaboração de Relatório

Nesta fase, o auditor deve apresentar explicações sobre todas as questões
suscitadas pelo trabalho anterior e apreciar os seus eventuais efeitos sobre as conclusões
gerais, com vista à determinação das matérias que serão objecto de relatório e que, como
tal, determinarão, em parte, a respectiva estrutura. Quanto ao relatório propriamente
dito, deve contemplar as actividades e programas ou projectos auditados e observar,
correcta e imparcialmente, os factos constatados.
O relatório deverá ser elaborado tendo em consideração objectivos de clareza,
concisão e exactidão, que terão de se achar sempre presentes face à necessidade de

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apreensão correcta do respectivo conteúdo por parte dos destinatários. Igualmente

haverá que colocar especial cuidado na fundamentação e na comprovação das conclusões
expendidas.

Planeamento em Auditoria (ISA 300) envolve:

Estabelecer uma estratégia global para a auditoria e desenvolver um plano de
auditoria:
Âmbito – identificar as características do trabalho que defina o seu âmbito,
tais como a estrutura conceptual do relato financeiro utilizada e requisitos
de relato específicos do sector de actividade
Calendarização – verificar os objectivos de relato do trabalho a fim de
planear os tempos da auditoria e a natureza das comunicações exigidas tais
como prazos para os relatórios preliminar e final, etc.
Direcção de Auditoria – considerar os factores que, no julgamento
profissional do auditor, são significativos para direccionar os esforços da
equipa de auditores
Desenvolver um Plano de Auditoria mais detalhado

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 considerar os resultados das actividades preliminares e, onde

aplicável, se é relevante o conhecimento adquirido pelo sócio
responsável noutros trabalhos
 verificar a natureza, tempos e extensão dos recursos necessários
para realizar o trabalho
Um planeamento adequado possibilita uma apropriada distribuição do
trabalho pelos membros da equipa

Conhecimento da entidade e meio envolvente (ISA 315):

Conhecer o negócio da empresa cliente permite ao auditor identificar e
compreender os acontecimentos, as transacções e práticas que possam ter um efeito
significativo nas DFs ou na auditoria ou no relatório de auditoria.
Permite determinar:
Riscos inerente e de controlo
 Natureza, calendarização e extensão dos procedimentos da auditoria
 Identificar Problemas
 Planear e realizar a auditoria de forma eficaz e eficiente
Sector de Actividade:
 Condições do sector
 Plano de Contabilidade aplicável
 Legislação aplicável
Natureza da Entidade:
 Operações Empresariais, Investimentos, Financiamento, Relato
Financeiro
Políticas Contabilísticas utilizadas pela entidade e alterações
Objectivos e Estratégias da entidade
Riscos de Negócio que possam resultar em riscos de distorções materiais
Análise Económico-financeira da entidade
Análise do mercado: concorrentes, fornecedores, clientes, etc

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Procedimentos a adoptar para Conhecimento da entidade e meio envolvente (ISA

315):
Reuniões com gestão, pessoal-chave da empresa, auditores internos (e
análise dos seus relatórios), advogados e outros consultores.
Leitura de publicações especializadas sobre o sector da actividade
Visita às instalações
Leitura de documentos produzidos pela empresa: actas de reuniões da
assembleia geral, orgãos de gestão e fiscalização, relatórios e contas anuais,
planos de negócios e estratégicos, manuais de procedimentos (sistema de
informação, sistema contabilístico, políticas e procedimentos contabilísticos,
controlo interno), material publicitário, etc
Leitura de Legislação e regulamentos oficiais.

O Risco em Auditoria:
Como qualquer trabalho de análise intensivo, a auditoria também está sujeita a
determinados riscos. Existe em auditoria três tipos de risco.
Risco Inerente - Susceptibilidade de o saldo de uma conta (ou classe de transacções)
apresentar erros que podem ser materialmente relevantes quer sejam considerados
individual ou globalmente.

Este risco tem as seguintes condicionantes:

Meio envolvente
Ajustamentos a demonstrações financeiras
Complexidade das transacções
Competência e integridade da administração
Competência e adequação do pessoal
Susceptibilidade de se perderem activos
O nível de decisão da administração

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Risco de Controlo – Risco onde podem ocorrer erros em saldos ou transacções, que
possam ser materialmente relevantes, quer considerados individual ou globalmente, e
que não sejam evitados ou detectados atempadamente pelo sistema de controlo interno.
Risco de Detecção - Risco de os procedimentos do auditor não conduzirem à
detecção de erros que existam nos saldos ou nas transacções, quer a nível individual quer
a nível global.

Todos os procedimentos e regras de Auditoria estão concebidos com o objectivo de

minimizar o risco de detecção. No entanto os outros dois tipos de risco serão sempre
importantes para garantir a segurança do trabalho do Auditor e evitar erros e
irregularidades.

Materialidade em Auditoria (ISA 320):

A materialidade refere-se à magnitude ou natureza de um erro da informação
financeira que, à luz das circunstâncias envolventes, torne provável que o julgamento de
uma pessoa interessada e confiante em tal informação, teria sido influenciado ou teria
afectado a sua decisão como consequência de tal erro ou erros.
Pode ser entendida de duas formas:
Termos quantitativos (quantias) – reflecte-se no Balanço e na Demonstração
de Resultados (valores errados)
Termos qualitativos (natureza) – reflecte-se no anexo ao Balanço e à
Demonstração de Resultados (divulgações de informações inadequadas)
Deve ser tida em consideração com:

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O seu nível global;

Os itens tomados individualmente;
Considerações de natureza legal e regulamentar.
Factores que podem influenciar a avaliação da materialidade:
O volume das vendas e das prestações de serviços;
O resultado líquido normal antes de impostos;
Os activos e passivos, tomados individualmente ou em conjunto
ATENÇÃO: Por vezes items cujos erros individualmente não sejam materialmente
relevantes podem dar origem a uma materialidade relevante, no seu global.
Em termos qualitativos qualquer distorção que resulte de fraudes, irregularidades
ou incumprimento de leis e regulamentos deve ser considerada materialmente relevante.

Sistema de Controlo Interno (AICPA – AP54 e ISA 315)

O sistema de controlo interno é o plano de organização e todos os métodos e
procedimentos adoptados pela administração de uma entidade para auxiliar a atingir o
objectivo de gestão de assegurar, tanto quanto for praticável, a metódica e eficiente
conduta dos seus negócios, incluindo a aderência às políticas da administração, a
salvaguarda dos activos, a prevenção e detecção de fraudes e erros, a precisão e
plenitude dos registos contabilísticos e a atempada preparação de informação financeira
fidedigna.

Objectivos do Controlo Interno

Os objectivos do Controlo Interno são:
A confiança e integridade da informação;
A conformidade com as políticas, planos, procedimentos, leis e
regulamentos;
A salvaguarda dos activos;
A utilização económica e eficiente dos recursos;
A realização dos objectivos estabelecidos para as operações ou programas.

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Tipos de Controlo Interno

Existem dois tipos de controlo interno – o administrativo e o contabilístico.
Controlo interno administrativo
Inclui o plano de organização e os procedimentos e registos que se relacionam com
os processos de decisão e que conduzem à autorização das transacções pela
administração. É o ponto de partida para o controlo interno contabilístico.
Controlo interno contabilístico
Compreende o plano de organização e os registos e procedimentos que se
relacionam com a salvaguarda dos activos e com a confiança que inspiram os registos
contabilísticos.
Os registos contabilísticos devem proporcionar uma razoável certeza de que:
As transacções são executadas de acordo com uma autorização geral ou
específica da administração.
As transacções são registadas de modo a:
 Permitirem a preparação de demonstrações financeiras em
conformidade com princípios de contabilidade geralmente aceites ou
com qualquer outro critério aplicável a tais demonstrações;
 Manterem um controlo sobre os activos;
O acesso aos activos é apenas permitido de acordo com autorização da
administração;
Os registos contabilísticos dos activos são periodicamente comparados com
esses mesmos activos sendo tomadas acções apropriadas sempre que se
encontrem quaisquer diferenças.
Quando se estabelece um sistema de Controlo Interno tem de se levar em conta:
A definição de autoridade e delegação de responsabilidades;
A segregação, separação ou divisão de funções;
O controlo das operações;
A numeração dos documentos;
A adopção de provas e conferências independentes.

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Definição de Autoridade e Delegação de Responsabilidades

Tem como objectivo fixar e limitar as funções de todo o pessoal. Deve ser variável e
flexível numa pequena empresa. Numa grande empresa tais factos devem ser
estabelecidos através de um organigrama, de um manual de descrição de funções, de um
manual de políticas e procedimentos contabilísticos e de um manual das medidas de
controlo interno.
A Segregação, Separação ou Divisões de Funções
Tem a ver com o facto de a função contabilística e a função operacional deverem
estar de tal modo separadas para que não seja possível uma pessoa ter o controlo físico
de um activo e, simultaneamente, ter a seu cargo os registos a ele inerentes. Além disso,
nenhum empregado deverá ter a possibilidade de ser o responsável de uma operação
desde o início até ao seu termo.
Controlo de Operações:
Tem fundamentalmente a ver com a sequência das mesmas, ou seja o ciclo
autorização/ aprovação/ execução/ registo/ custódia, de acordo com os critérios
estabelecidos.
Numeração dos Documentos:
Os documentos deverão ser numerados tipográfica e sequencialmente. Isto
possibilita detectar quaisquer utilizações menos apropriadas dos mesmos.
Se por qualquer motivo um documento for anulado depois de preenchido não deve
ser destruído mas sim arquivado em local próprio como prova da sua não utilização.
Deve haver um controlo numérico de todos os documentos recebidos da tipografia
de modo a que a sua entrada ao serviço se dê de forma sequencial.
Adopção de Provas e Conferências Independentes:
Tem como objectivo não só actuar sobre o sistema implementado como também
sobre o trabalho que cada pessoa executa de forma a se obter o mínimo de erros
possível.

Factores limitativos do Controlo Interno

São factores limitativos de qualquer Sistema de Controlo Interno:

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Não interesse por parte da Administração na manutenção de um bom

sistema de controlo porque não está interessada em atingir a confiança e a
integridade da informação;
Dimensão da empresa: a segregação de funções é mais difícil de atingir
numa empresa com pouco pessoal do que numa empresa com mais pessoal;
Relação custo/benefício: há que ter em atenção se o custo para a
implementação do sistema não será superior ao benefício que se espera
obter dele.
Existência de erros humanos, conluio e fraudes: pode decorrer de falta de
competência ou de falta de integridade moral;
Transacções pouco usuais: dado que um sistema de controlo interno é
geralmente implementado para prever transacções correntes;
Utilização da informática: porque pode possibilitar o acesso directo a
ficheiros.

Quem implementa o Sistema de Controlo Interno

Entidades/pessoas que implementam o sistema de controlo interno:
Técnicos de organização e métodos
Auditores internos
Director Administrativo-Financeiro
Consultores externos
Nota: O sistema terá sempre de ser aprovado pela Administração

Documentos a analisar durante a recolha do Sistema de Controlo Interno

Os principais documentos que os auditores devem analisar para recolher
informações sobre o sistema de controlo interno:
Organigramas
Manual de descrição de funções
Manuais de políticas e procedimentos contabilísticos e das medidas de
controlo interno

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Outras informações relacionadas com os aspectos do controlo

administrativo e do controlo contabilístico.
As leituras realizadas deverão ser completadas com entrevistas e observações.

Formas de recolher e de registar um Sistema de Controlo Interno

Algumas formas de recolher informação sobre o Sistema de Controlo Interno:
Questionários padronizados
Narrativas
Fluxogramas
Forma mista
Os Questionários Padronizados são um Conjunto mais ou menos extenso de
procedimentos contabilísticos e de medidas de controlo interno que se deseja estejam
em efectividade numa empresa minimamente organizada. É a forma de registo menos
vantajosa pela falta de visão global e rápida que proporciona.
As Narrativas são descrições relativamente detalhadas dos procedimentos
contabilísticos e das medidas de controlo interno existentes em cada uma das áreas
operacionais da empresa. Tem tendência para uma demasiada pormenorização e
consequente perda de uma visão rápida e global do conjunto da área descrita e dos seus
aspectos mais significativos.
Do lado esquerdo registam-se os procedimentos e medidas em vigor à data do
levantamento do sistema e do lado direito registam-se as alterações efectuadas ao
procedimento correspondente do lado esquerdo.
Os Fluxogramas são a Forma de representação gráfica que se socorre de vários
símbolos para apresentar os diversos procedimentos contabilísticos e medidas de
controlo interno existentes em cada uma das diferentes áreas operacionais da empresa.
O fluxograma vertical dá ênfase especial aos documentos em detrimento
das secções em que os mesmos são originados ou por onde vão circulando.
O fluxograma horizontal apresenta a sucessão dos procedimentos de forma
horizontal os quais atravessam duas ou mais colunas, cada uma delas
representando as secções envolvidas.

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Esta técnica de registo é preferível às outras uma vez que pode representar de
forma mais clara, simples e concisa qualquer esquema por mais complexo que seja. No
entanto não é de fácil preparação, exige o conhecimento de técnicas muito específicas e
obriga geralmente à utilização prévia de uma das técnicas anteriores. O fluxograma
horizontal apresenta com mais clareza e num espaço mais reduzido os procedimentos
seguidos em cada uma das áreas operacionais.
A Forma Mista resulta do facto de algumas vezes ser bastante difícil representar
uma operação através de um fluxograma ou, sendo possível, o mesmo resultar de tal
forma confuso que tornaria difícil a sua interpretação. Esta forma de registo socorre-se
pois do fluxograma e da narrativa.
A base de registo é o fluxograma e quando sucede que se torna necessário
representar uma operação complexa o fluxograma é «cortado» utilizando-se então a
narrativa para a respectiva descrição, a qual deverá ser feita em folha especial, após a
conclusão do fluxograma.

A Informática na Auditoria
O desenvolvimento exponencial dos sistemas de informação automática, verificado
nos últimos anos, levou à sua adopção generalizada, face às inegáveis vantagens, em
termos de rapidez e fiabilidade, na execução de tarefas rotineiras, por eles oferecidas.
Dadas as suas características, de há muito que se tornou óbvio serem esses
sistemas particularmente bem adaptados à execução das tarefas inerentes à
contabilidade e ao controlo financeiro, pelo que se tem assistido a uma aplicação cada
vez maior da informática nesta área, a tal ponto que não se concebe, hoje, a utilização
prática de outros métodos para esse efeito.
Porém, a utilização destas novas "ferramentas" apresenta também alguns riscos,
potenciados em particular pelo:
Carácter de generalidade do respectivo emprego;
Crescente vulgarização dos conhecimentos necessários à operação dos
sistemas;
Maior imaterialidade das correspondentes operações.

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Com efeito, se no sistema tradicional o tratamento da informação, em particular a

contabilística, encontrava suporte num esquema lógico, retratado de seguida e
sustentado em suportes físicos perfeitamente acessíveis (contas correntes, facturas,
recibos, cheques, talões de depósito, etc.), o mesmo já não ocorre na actualidade, onde a
utilização de cartões de débito/crédito, transferências interbancárias, compras via
Internet, etc., deixam cada vez menor rasto (audit trail) e, consequentemente, dificultam
cada vez mais a função do auditor.
Ora, se por um lado o reconhecimento da existência daqueles riscos conduziu à
necessidade de implantação de procedimentos de segurança com vista à respectiva
minimização, não é menos certo que, por outro - e no que toca particularmente ao
trabalho do auditor - veio criar a necessidade de uma forma de abordagem diversa,
relativamente à análise do sistema de controlo interno existente nas
entidades/organizações, a qual, naturalmente, terá de ser efectuada por titulares de
profundos conhecimentos informáticos, quer ao nível de software, quer ao nível de
hardware.
Na verdade, a mutação extremamente rápida das tecnologias, com a transformação
de suportes anteriormente físicos em suportes intangíveis, inviabiliza as formas
tradicionais de levantamento do sistema de controlo interno e o crescente domínio da
produção/alteração de software, possibilita, quando se deseje, a introdução nos
programas informáticos de sub-rotinas que podem subverter todo o esquema de controlo
inerente à gestão de activos e, em particular no caso da Administração Pública, à
correcção e legalidade das operações financeiras levadas a efeito.
É o caso de pagamentos feitos com recurso a meios electrónicos, que
impossibilitam conhecer quem os fez ou o caso de programas, meramente a título de
exemplo, que possibilitam a efectivação de lançamentos contabilísticos sem que, a
montante, tenham tido lugar importantes passos do processamento geral da despesa -
fase de pagamento sem ocorrência da fase de liquidação ou fase de liquidação sem
cabimentação.
Por tudo isto se faz sentir a necessidade, cada vez maior, de recurso à designada
auditoria informática, como meio de verificar da fiabilidade dos sistemas de segurança

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instalados e como forma de obviar, em tempo útil, a eventuais quebras de sigilo ou

alteração (fraudulenta ou não) de dados.
A auditoria informática é precisamente o exame de dados registados em suporte
informático, incluindo a avaliação do próprio sistema informático: aplicações, sistema de
gestão e programas.
Em especial no tocante à avaliação do controlo interno importa ter em conta que o
auditor pode ser afectado no seu trabalho não só por erros nos dados, que são
recolhidos, tratados, arquivados ou emitidos pela informática como também por erros
dos programas informáticos ou na utilização da informática. Afigura-se por isso
particularmente importante o acesso e a avaliação dos sistemas informáticos existentes,
nas suas fases de análise, programação e execução. Para tanto e sem a preocupação de se
ser exaustivo, o auditor informático terá de estudar com particular atenção questões
como:
Forma de organização e de gestão do sistema informático;
Cobertura informática da organização - computadores ligados em rede ou
monopostos simples;
Tipos de hardware e software existentes;
Ligação do sistema a redes exteriores;
Níveis de segurança informática - quem tem acesso aos sistemas e aos dados
e a que sistemas e a que dados;
Grau de confiança das aplicações informáticas em utilização;
Autocontrolo e outputs fornecidos pelo sistema;
Grau de conhecimentos do pessoal que opera na área informática.

A informatização da Auditoria
Aspecto diferente mas também merecedor de referência é o da utilização da
informática como suporte da auditoria.
Também este é um campo vasto, já que são inúmeras as possibilidades de aplicação
das modernas tecnologias da informação a esta actividade - desde a construção de
modelos de análise financeira à simples elaboração de relatórios e pareceres em

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processamento de texto, passando pela constituição de bases de dados agregando

informação relevante para o desempenho das missões - podendo mesmo dizer-se que os
limites dessa aplicação se deverão buscar mais na imaginação dos utilizadores do que nos
sistemas em si.
Como referência exemplificativa aponta-se a selecção de amostras, para cujos
efeitos se podem construir, em folha de cálculo, pequenos programas que apenas
necessitam, para indicação de quais os documentos a conferir, de introdução de pequeno
número de dados, com o que se ganhará em simplificação de trabalho e em facilidade na
subsequente confirmação e revisão dos métodos escolhidos.
É por isso já uma rotina que o auditor seja acompanhado nos seus trabalhos de
campo por um notebook, em substituição de dossiers, máquina de calcular ou de
escrever, etc.
Esta constitui, porém, uma primeira utilização da informática na auditoria, que à
medida que os recursos disponíveis o forem permitindo, importa desenvolver.
É que, na presença de um sistema informatizado que armazena o universo a
auditar, pode-se tentar utilizar as técnicas tradicionais de auditoria para avaliar a
informação, disponibilizada em papel, pelo computador.
Trata-se, contudo, de uma alternativa que nem sempre é possível dado que, como
se referiu, cada vez há menos “audit trail” num sistema informatizado e, mesmo havendo,
essa alternativa não tira partido do facto de a informação a avaliar estar armazenada
informaticamente.
Esta limitação é ultrapassada quando se passa a utilizar o computador para testar
electronicamente a própria informação nele armazenada, o que tem de ser feito de modo
a que ela não sofra a mínima alteração, ou seja, mantendo essa informação na sua
integralidade. Isso permite que, em vez de se examinar manualmente (e quiçá com a
ajuda de programas informáticos) os documentos processados pelo computador para
controlar os dados nele armazenados, se examinem informaticamente os próprios dados
armazenados. É o que se costuma designar por “técnicas de auditoria assistida por
computador” (CAAT - computer assisted audit technics). Essas técnicas são
fundamentalmente de dois tipos:

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A utilização de programas informáticos de auditoria (audit software), que

para certas actividades ou operações vão sendo disponibilizados no
mercado, para realizar quer testes de conformidade quer testes substantivos
e com uma extensão que não é viável por métodos manuais;
O recurso a testes de dados (data tests) que se destinam a avaliar a forma
como funcionam os controlos internos do sistema informático,
designadamente através da resposta que o sistema dá à introdução de
dados fictícios ou com vários tipos de erros.
Trata-se, em suma, de uma área em constante evolução e por onde passa o futuro
da auditoria.

Erros e Irregularidades (ISA 240):

Tradicionalmente, em auditoria costuma aludir-se à detecção de erros e fraudes,
que se distinguiriam fundamentalmente com base no carácter involuntário ou não de uns
e de outras.
Em termos do sector público, esta dicotomia não parece a mais adequada,
preferindo-se, mau grado o facto de a fronteira nem sempre ser fácil de precisar, pois não
pode basear-se naquele carácter voluntário ou involuntário, falar em erros e
irregularidades. Dentro das irregularidades, mas sem esgotar o seu âmbito, incluem-se as
fraudes.
Entende-se por erro a falta profissional cometida por distracção, negligência ou
ignorância de determinados princípios, normas ou regras contabilísticas ou
administrativas, que se traduza em incorrecção aritmética ou de registo das operações e
que afecte a regularidade ou perfeição técnica da contabilidade.
Existem dois grandes grupos de erros:
Os que consistem em incorrecções de carácter aritmético ou de escrituração dos
dados contabilísticos;
Os que resultam de uma deficiente aplicação dos princípios e normas
administrativas e contabilísticas.
Assim, costumam distinguir-se os seguintes tipos de erros:

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Erros de omissão - resultam de operações incompletamente registadas ou nem

sequer contabilisticamente relevadas;
Erros de duplicação - derivam do registo em duplicado da mesma operação;
Erros de compensação - cometem-se para compensar outros erros praticados;
Erros de imputação - resultam do registo de uma operação numa conta ou
rubrica que não é apropriada;
Erros de princípio - são os que derivam da não observância das regras
administrativas e contabilísticas;
Erros aritméticos, erros de cálculo, de apuramento, de inscrição ou de
transcrição de saldos.
Entende-se por irregularidade ou fraude a violação, intencional ou não, de uma lei
ou de uma norma ou princípio contabilístico ou administrativo aplicável, o que faz com
que grande parte dos erros possa também ser qualificadas como irregularidades ou,
sendo materialmente relevantes, transformar-se, se não regular e atempadamente
corrigidos, em irregularidades.
As irregularidades podem qualificar-se como fraudes quando, em face dos
elementos objectivos e subjectivos pertinentes, estejam reunidos os requisitos jurídicos
aplicáveis. Está-se geralmente perante uma fraude quando existe manipulação da lei,
falsificação, alteração ou omissão voluntária de registos e/ou documentos de apoio com a
intenção de obter uma representação incorrecta da informação financeira ou uma
apropriação ilícita de activos ou desvio de fundos para fins diferentes daqueles para que
foram atribuídos.
Os erros e irregularidades podem ter ou não repercussões financeiras.

A detecção de erros e irregularidades

A prevenção e a detecção de erros e irregularidades compete aos responsáveis dos
serviços e organismos. Incumbe-lhes, portanto, tomar as medidas necessárias à
implantação de adequados sistemas de controlo interno e de decisão, que funcionem de
forma permanente e eficaz. Mas não há nenhum sistema que elimine totalmente a
possibilidade de ocorrência de erros e fraudes, que resultando frequentemente de

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conluios, falsificações, falta deliberada do registo de operações ou esclarecimentos falsos

fornecidos, com a intenção de os ocultar, tornam mais difícil ao auditor a sua descoberta.
Por isso, o auditor deve planear o seu trabalho de verificação de forma a ter uma
segurança razoável de que será possível descobrir erros e irregularidades que afectem de
forma materialmente relevante as contas e deve indagar da existência de erros e
irregularidades que tenham sido descobertos e comunicados aos órgãos competentes.
Para o efeito, o auditor deve proceder à revisão e avaliação do sistema de controlo
interno, para determinar a natureza, extensão e profundidade da realização de testes,
provas ou sondagens a aplicar na fase da execução da auditoria. Na verdade, é da maior
conveniência que o auditor esteja atento às situações de fraqueza do controlo interno, às
insuficiências em matéria de regularidade da escrituração, às operações excepcionais, às
despesas injustificadas, aos gastos inúteis, etc.
No caso de suspeita de erros e irregularidades o auditor deve avaliar se necessita de
colaboração de peritos na matéria e deverá alterar o seu programa de auditoria em
conformidade, o que poderá passar pela realização de testes de conformidade,
substantivos ou analíticos e pelo uso de técnicas de observação (para corroborar essas
suspeitas através de observações das alterações nos padrões de comportamento dos
indivíduos suspeitos) e de entrevistas (geralmente realizadas junto de pessoas que estão
em contacto com os suspeitos).
Neste último caso, o auditor deverá observar as regras de registo de depoimentos
que permitam o seu uso em termos judiciais.
Nessa análise o auditor considerará que a prevenção da ocorrência de erros e
irregularidades implica, entre outras situações:
 A integridade e probidade dos responsáveis;
 O estabelecimento de adequados procedimentos de processamento das
operações e de organização do controlo interno;
 A delegação de autoridade e responsabilidade;
 A aderência sistemática ao princípio da segregação de funções que tem de
ter em devida conta a realidade e a dimensão do organismo;

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 A institucionalização da propositura de processos disciplinares e

participações criminais relativos às irregularidades detectadas.
As normas internacionais de auditoria a este respeito sublinham as seguintes
condições ou acontecimentos que aumentam o risco de ocorrência de erros e
irregularidades:
a) Organização de sectores-chave da entidade auditada:
Não existência de órgão de fiscalização eficaz;
Existência de uma estrutura complexa sem justificação na realidade;
Alta rotação do pessoal responsável em sectores chave, como a
contabilidade ou a tesouraria;
Falta de quadros nos departamentos financeiros;
Elevado número de alterações em programas informáticos sem a
documentação e aprovação pertinentes.
b) Pressões fora do habitual, dentro ou sobre a entidade auditada:
Grau de autonomia dos responsáveis relativamente à tomada de decisões e
processo seguido nesta;
Dependência da entidade auditada em relação a um produto, um serviço ou
um cliente.
c) Transacções não usuais:
Transacções não usuais próximas do fim do período da gerência;
Transacções com entidades relacionadas;
Pagamentos de serviços que pareçam excessivos em relação aos serviços
prestados;
Existência de despesas não documentadas nos termos habituais;
Existência de eventuais conflitos de interesses entre as funções
desempenhadas na entidade auditada e fora dela.
d) Elementos recolhidos no decurso da auditoria:
Registos ou documentos inadequados, designadamente transacções não
registadas de acordo com os procedimentos normais ou frequência em
ajustamentos/correcções de registos ou documentos;

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Elevado número de diferenças entre registos contabilísticos e confirmações

de terceiros;
Evolução inexplicável de rácios operacionais;
Respostas pouco convincentes ou esclarecedoras dos responsáveis às
observações de auditoria.

A Prova em Auditoria (ISA 500):

A prova em Auditoria define-se como todas as informações utilizadas pelo auditor
que lhe possibilitam chegar às conclusões sobre as quais se baseia a sua opinião
Inclui informações contidas nos registos contabilísticos subjacentes às DFs
Obtém-se através de:
Procedimentos de avaliação do risco
Procedimentos de Auditoria
Testes

Procedimentos ou Técnicas de Auditoria:

O auditor ao longo da sua missão socorre-se de um vasto conjunto de
procedimentos que o auxiliam na formação de uma opinião e que variam consoante o
tipo de trabalho a realizar, podendo classificar-se em gerais e específicos.
Os procedimentos gerais são os que têm aplicação em várias fases da execução do
exame. Os procedimentos específicos são os que têm apenas aplicação em certas áreas e
tipos de auditoria.
Os primeiros compreendem as seguintes técnicas de verificação (ISA 500):
Inspecção é a verificação física de determinados bens do activo (existências,
imobilizado corpóreo, etc.) e dos documentos de suporte de diversas
operações (vendas, compras, recebimentos, pagamentos, etc.);
Observação é o acompanhamento na prática das funções cometidas às
várias pessoas;
Indagação é a procura de informação ou de esclarecimentos pontuais junto
de pessoas conhecedoras de situações de interesse para o auditor; Pode ser

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informal dirigindo-se directamente a pessoas e perguntando ou ser mais

formal sob a forma de entrevista.
Confirmação é o procedimento que consiste na obtenção de provas que se
podem apurar na entidade que se está a auditar (facturas, guias, extractos
bancários, etc.) ou fora dela através de certidões ou de circularizações
destinadas à confirmação de saldos de contas e outras informações;
Re-execução consiste na execução, por parte do auditor, de procedimentos
ou controlos originalmente realizados como parte do controlo interno de
uma entidade. Pode ser efectuada manualmente ou por computados (ex:
reexecutar o balancete de clientes)
Recálculo é a verificação da exactidão aritmética dos documentos e registos
contabilísticos correspondentes, bem como a verificação de cálculos
autónomos.

Procedimentos Analíticos (ISA 520):

Consistem na análise e ponderação de dados e informações variadas, de natureza
ou incidência económico-financeira:
Rácios
Tendências e variações em relação a anos anteriores
Tendências e variações em relação ao orçamento
Com o objectivo de Identificar assuntos ou saldos anormais que requeiram especial
atenção ou investigação, comparativamente com os saldos e variações que se
apresentem razoáveis ou justificáveis

Amostragem em Auditoria (ISA 530):

Amostragem em auditoria consiste na aplicação de procedimentos de auditoria a
menos de 100% dos itens de uma população de relevância para a Auditoria, de tal forma
que todas as unidades de amostragem tenham a possibilidade de ser seleccionadas a fim
de proporcionar ao auditor uma base razoável sobre a qual retire conclusões acerca de
toda a população.

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Em certos casos, sempre que possível, o auditor pode (e deve) incidir os seus
procedimentos sobre toda a população.
Cada amostragem deve ser feita tendo em conta as seguintes questões:
O que se quer atingir (o objectivo)?
Qual a relação entre o teste a efectuar e os procedimentos de auditoria e que
grau de satisfação se pretende com esta auditoria?
De onde se extrai a amostra?
Como se deve extrair a amostra (técnica de selecção, documentos-fonte, e
outras)?
Qual deverá ser a extensão da amostra?
Qual será o significado dos resultados esperados?
A amostragem é o Método através do qual se obtêm conclusões sobre as
características e um conjunto numeroso de partidas (universo) mediante o exame de um
grupo parcial delas (amostra):
A amostragem não estatística é aquela em que o auditor, apoiado num critério
subjectivo, determina o tamanho da amostra, a selecção das partidas que a
integram e a avaliação dos resultados. Este critério baseia-se portanto na
apreciação, juízo e critério próprios do auditor assim como na sua capacidade e
experiência profissional. Tipicamente é a mais utilizada por ser mais simples e de
fácil aplicação.
A amostragem estatística é aquela em que a determinação do tamanho da
amostra, a selecção das partidas que a integram e a avaliação dos resultados se
fazem por métodos matemáticos baseados no cálculo das probabilidades.
 Este tipo de amostragem tem as seguintes vantagens:
Facilita a determinação de uma amostra eficiente
Mede a suficiência da matéria da prova
Facilita a avaliação dos resultados da amostra
Permite a quantificação dos riscos de amostragem

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Testes em Auditoria (ISA 500):

Salvo nos casos de extrema importância, a generalidade das auditorias são parciais,
não abrangendo consequentemente a totalidade das operações.
Assim, tendo em conta o elevado custo que resultará de uma auditoria integral ou
completa, os procedimentos atrás referidos não se aplicam a todos os factos patrimoniais
ou outros mas apenas a alguns deles.
De um ponto de vista geral, podemos dizer que em auditoria se realizam três
grandes tipos de testes: de procedimento, de conformidade ou de controlo e de
substanciação ou substantivos.

Testes de Procedimento
Estes testes consistem em seleccionar uma operação de cada tipo e acompanhar o
seu percurso ao longo de todo o sistema de processamento e controlo. O seu objectivo é
assegurar e confirmar que o entendimento do auditor sobre o sistema, formado através
das notas descritivas ou dos fluxogramas, está correcto.
Estes testes devem ser aplicados a todas as operações relevantes em relação aos
objectivos específicos do controlo interno previamente definidos. Devem também ser
descritos em documentos que indiquem as operações abrangidas.
As incorrecções reveladas pelos testes devem produzir alterações na descrição do
sistema.

Testes de Conformidade ou Testes aos Controlos

Consideram-se testes de conformidade os que se destinam a confirmar se os
procedimentos e as medidas de controlo interno são adequados e se funcionam
normalmente ao longo do exercício.
Se, na sequência do levantamento do sistema de controlo interno, se concluir que
este é forte, dever-se-á orientar os trabalhos para a realização de testes de
conformidade, reduzindo os testes de substanciação e concentrando-os nas áreas onde
os riscos de ocorrência de erros não são suficientemente prevenidos pelo sistema de
controlo.

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No desenvolvimento dos testes de conformidade utilizar-se-ão três modalidades

distintas:
Exame de documentos, previamente seleccionados, para confirmar se o
procedimento foi adequadamente aplicado ao longo de todo o período. Por
exemplo, uma rubrica num documento pode constituir a prova necessária
para concluir que determinada despesa foi autorizada pela pessoa indicada;
O reprocessamento de certas transacções, com vista a confirmar que têm
evidência de terem sido objecto de verificação e controlo, como seja de
algumas facturas de fornecedores para reverificar a sua documentação de
suporte, exactidão aritmética e registo;
Observação directa da técnica de controlo em funcionamento, completada
com entrevistas apropriadas aos executantes.
O auditor deve preocupar-se em testar fundamentalmente os controlos-chave, isto
é, aqueles que são decisivos num circuito. Caso encontre alguns erros ou anomalias, terá
de avaliar a sua importância e justificação (se a houver), no sentido de determinar se
representam situações pontuais isoladas e desprezíveis ou se, por outro lado, são indício
de que a técnica de controlo em observação não funcionou de facto ao longo do exercício
ou pelo menos não funcionou com a desejável eficácia.

Testes Substantivos
Consideram-se testes substantivos os que procuram confirmar o adequado
processamento contabilístico, expressão financeira e suporte documental dos saldos e
das diversas operações realizadas.
O objectivo essencial destas verificações é, numa auditoria financeira, provar a
exactidão dos saldos constantes das peças contabilísticas finais do exercício, pelo que
envolvem uma grande preocupação quanto aos saldos e transacções de valor mais
elevado e às rubricas mais sensíveis à ocorrência de erros e irregularidades.
Em regra, e como já foi referido, a extensão de um teste substantivo será tanto
menor quanto melhor for o controlo interno existente no sistema ou sistemas em que se
incluem as contas objecto de análise.

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Nas suas verificações, o auditor selecciona, a partir dos registos contabilísticos, um

conjunto de operações representativo do montante total contabilizado, consultando
posteriormente o documento de suporte.
As verificações de substanciação e validação de saldos e transacções específicas
incluem procedimentos tão diversificados como as contagens físicas de valores,
existências e outros activos, os pedidos de confirmação directa de saldos de contas
bancárias, de clientes e fornecedores, o exame de reconciliações e documentos de
suporte bem como de escrituras e títulos de registos de propriedade, testes de
valorimetria e de exactidão aritmética, verificações indiciárias, etc.
No entanto, não bastará verificar a concordância de valores constantes dos
documentos e registos. Haverá necessidade de confirmar se os documentos são
autênticos, se foram objecto de conferências e aprovações exigidas pelo sistema de
controlo existente e se o seu conteúdo reflecte a operação em causa.

Documentação em Auditoria (ISA 230):

Um bom planeamento deve abranger os seguintes aspectos:
Obtenção de um profundo conhecimento da empresa;
Escolha da equipa de auditoria (sénior e assistentes) mais adequada à
realização do trabalho, tendo em consideração as disponibilidades do
pessoal;
Consideração da materialidade e do risco da auditoria;
Consideração do trabalho a ser efectuado por terceiros, independentes ou
não em relação à empresa;
Desenvolvimento do programa geral de auditoria no que concerne a:
 Elaboração de um orçamento de horas a despender por cada técnico
e por cada área de trabalho;
 Determinação dos períodos e datas em que deve ser realizado o
trabalho de campo;
 Determinação dos técnicos envolvidos em cada uma das visitas;

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 Determinação das datas em que devem ser entregues os relatórios e

parecer.
Em auditoria cada empresa a ser auditada tem, normalmente, duas pastas. Uma
delas denomina-se Dossier Permanente e outra (que poderá vir a ser insuficiente) que é
Dossier Corrente.
O Dossier Permanente engloba todas as informações que o auditor considera
importantes e que tenham de ser consultadas ao longo das auditorias presentes e
futuras.
O Dossier Permanente contém:
Informações sobre a empresa
Legislação aplicável à empresa
Contractos e documentos importantes (ou respectivas súmulas)
Relatórios e orçamentos
Declarações obrigatórias
Controlo interno
Políticas e procedimentos contabilísticos
Já o Dossier Corrente tem toda a informação relativa a cada auditoria específica.
Este Dossier é constituído por:
Programas de trabalho:
 Resumo dos procedimentos contabilísticos e das medidas de
controlo interno utilizados pela empresa;
 Objectivos da auditoria a atingir;
 Descrição dos procedimentos (testes) de auditoria a realizar de
forma a que os objectivos sejam atingidos.
Mapas de trabalho
Um programa de trabalho é um documento escrito destinado fundamentalmente à
execução dos testes de conformidade e dos testes substantivos. Acessoriamente, o
programa de trabalho é utilizado como forma de controlar não só o tempo que for sendo
gasto ao longo da auditoria em relação ao que foi previamente determinado como
também a qualidade do trabalho realizado.

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Os mapas de trabalho são os documentos (folhas, papéis, etc.) onde o auditor deixa
ficar a prova dos testes ou procedimentos que efectuou assim como das conclusões
atingidas ao longo das várias áreas de trabalho as quais servirão de base para a
elaboração dos relatórios e parecer.

Documentos de Trabalho
No decurso de uma auditoria o auditor obtém, através de inspecções, observações,
inquéritos e confirmações que realiza, conhecimentos e informações de carácter
contabilístico, financeiro, de gestão e outros que lhe permitem formular, no final do seu
trabalho, uma opinião sobre os factos ou situações examinadas.
É, por isso, importante saber a forma como tais conhecimentos e informações
foram obtidos, uma vez que constituem provas do trabalho realizado. E para que estas
possam ser consideradas idóneas, deve o auditor adoptar os procedimentos de revisão
adequados a cada caso. Porém, tanto as provas como os procedimentos de revisão
adoptados devem estar documentados para que seja possível avaliar a qualidade técnica
do trabalho realizado, bem como a objectividade da opinião formulada.
O conjunto de elementos escritos elaborados e/ou obtidos por um auditor no
decurso de uma auditoria constitui precisamente o que se designa por documentos ou
papéis de trabalho, os quais compreendem o registo das verificações efectuadas, das
informações recolhidas e das conclusões formuladas no seu relatório e parecer.
Os documentos de trabalho são constituídos pelos programas de trabalho, notas,
análise e outro material considerado relevante, quer preparados pelo próprio auditor,
quer por ele obtidos junto das entidades auditadas ou outras, devendo ser completos e
pormenorizados, de conteúdo adequado e em número suficiente para fundamentarem as
conclusões a que conduzem.
De acordo com a norma ISA 230, os auditores deverão coligir nos seus documentos
de trabalho o número suficiente de informações probatórias, nomeadamente, no que se
refere à base e ao domínio da programação, ao trabalho executado e aos resultados da
auditoria.

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Objectivos
Vários são os objectivos associados aos documentos de trabalho. Alguns inferem-se
directamente da noção dada, outros estão-lhe subjacentes.
Algumas organizações internacionais (FEE e IFAC) preocuparam-se com a definição
dos seus objectivos, os quais se podem sintetizar do seguinte modo:
Auxiliar o auditor na realização do seu trabalho através de um planeamento
apropriado;
Permitir que os trabalhos realizados possam ser supervisionados por pessoa
independente, devidamente qualificada;
Constituir meio de prova dos trabalhos realizados e verificações efectuadas
e da sua conformidade com as normas e procedimentos instituídos e meio
de suporte da opinião do auditor.

A obtenção de provas é imprescindível, seja qual for o tipo de auditoria realizado ou

a natureza da entidade auditada. Por isso, a relevância das provas está também
projectada na norma de controlo ISA 230, que estabelece ser necessário reunir um
número suficiente de provas documentais para:
a) Confirmar e apoiar as opiniões e os relatórios do auditor;
b) Tornar a auditoria mais eficiente e mais eficaz;
c) Dispor de informações para preparar os relatórios e responder às questões
postas pela unidade controlada ou qualquer outra;
d) Provar que o auditor aplicou as normas de controlo;
e) Facilitar a programação e a supervisão da auditoria;
f) Contribuir para o aperfeiçoamento profissional do auditor;
g) Assegurar que o trabalho confiado a outros foi executado de modo satisfatório;
h) Conservar os vestígios do trabalho realizado e poder servir de orientação para o
futuro.
Para além dos apontados, outros objectivos se associam ainda aos documentos de
trabalho, nomeadamente:

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De poderem servir de base de apoio (ou de defesa) relativamente a pedidos, acções

judiciais e outros processos jurídicos;
O de permitirem, quando necessário, a revisão do trabalho realizado pela respectiva
organização profissional (controlo de qualidade do cumprimento das normas técnicas de
revisão) ou pela própria instituição superior de controlo;
O de favorecer a continuidade do trabalho no caso de haver mudança na equipa de
auditores.

Forma e Conteúdo
Não é prático definir normas ou regras sobre a forma e o conteúdo dos documentos
de trabalho, uma vez que as várias fases de trabalho e as diferentes tarefas a desenvolver
originarão papéis de trabalho variados.
Deve, porém, ser observado o princípio geral de que os documentos de trabalho
permitam satisfazer os objectivos atrás assinalados. Assim, compete ao auditor
determinar em cada situação concreta a sua extensão, forma e conteúdo, tendo em
conta, nomeadamente, a natureza do serviço a realizar, a estrutura do relatório de
auditoria, a natureza e a complexidade da actividade do organismo controlado, o estado
dos seus registos contabilísticos, o grau de fiabilidade do sistema de controlo interno e as
necessidades de controlo e supervisão por parte dos responsáveis pelo trabalho.
É, no entanto, desejável que nos documentos de trabalho exista uma certa
uniformização e, por isso, cada documento de trabalho deverá conter os seguintes
elementos:
A indicação da entidade controlada ou auditada;
O período a que se reporta a auditoria;
A área e o assunto a que respeita;
A legenda dos símbolos e abreviaturas utilizados;
O nome de quem o preparou e de quem o reviu e respectivas datas.
Os documentos de trabalho têm de ser encarados como um meio para atingir um
fim, e não como um fim em si próprio, não devem ser em número superior ao necessário
e devem ser preparados com obediência a determinadas normas das quais assume

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especial importância a denominada regra dos “4 Cs“, segundo a qual devem ser claros,
completos, concisos e conclusivos. Cada documento de trabalho deve conter:
Os objectivos pormenorizados da auditoria;
A descrição do trabalho realizado;
Os resultados do trabalho;
As conclusões gerais.

Tipos de documentos de trabalho

A realização de uma auditoria dá origem à elaboração de vários documentos de
trabalho que devem reflectir as fases por que a mesma passa, as situações concretas
examinadas e a necessidade de evidenciação do trabalho desenvolvido.
Em face da sua diversidade é frequente classificar os documentos de trabalho em
dois grupos:
Os programas de trabalho;
Os mapas ou fichas de trabalho.
Os programas de trabalho definem com precisão as tarefas a efectuar durante a
auditoria e permitem o controlo da qualidade do trabalho realizado e do tempo gasto.
São, portanto, programas de acção que indicam detalhadamente os procedimentos a
adoptar na realização da auditoria.
Os mapas de trabalho são os documentos (fichas, folhas, notas, papéis, etc.) onde o
auditor regista os resultados das verificações que efectua, assim como as conclusões que
retirou no exame das várias áreas abrangidas pela auditoria e que servem de base para a
elaboração dos relatórios e pareceres. Estes mapas revelam ainda a forma como o
trabalho se executou e indicam a sua amplitude e os desvios relativamente aos trabalhos
previstos, bem como os problemas deles derivados e as medidas tomadas para os
resolver. Devem incluir o método de amostragem utilizado e registar as operações
analisadas de forma circunstanciada para permitir a sua identificação posterior no caso de
vir a ser necessário esclarecer qualquer problema ou questão.
Não existem documentos de trabalho normalizados, competindo ao auditor
preparar os documentos de trabalho adequados tendo em conta as suas finalidades.

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Existem, todavia, vantagens em estabelecer modelos normalizados na medida em que

facilitam a sua utilização, manuseamento e compreensão.
Habitualmente os mapas de trabalho elaborados pelo auditor apresentam-se sob a
forma de papel pautado e/ou quadriculado servindo, em regra, o primeiro para efectuar o
levantamento dos procedimentos contabilísticos e as medidas de controlo interno através
do sistema descritivo e o segundo para registar os testes de conformidade e substantivos
realizados.
Os papéis quadriculados apresentam-se, em regra, normalizados, contendo 7 ou 14
colunas, utilizando-se uns e outros conforme a matéria analisada, servindo em regra os
mapas de 14 colunas para registar os ajustamentos e reclassificações das contas.
Entre os diversos mapas que normalmente é necessário elaborar relativamente a
cada área examinada durante a auditoria, é costume distinguir os seguintes:
Folha resumo que aparece em todas as áreas e na qual se indicam as
respectivas contas objecto de análise e os correspondentes saldos de
abertura e de fecho, dados pelos livros de escrituração e reclassificados de
acordo com os documentos de trabalho;
Documento de conclusões e observações que resume as conclusões e outros
aspectos importantes resultantes do trabalho realizado durante a auditoria
com a finalidade de fornecer elementos para a preparação do relatório e
parecer final. Este documento de trabalho deve conter explicações sobre
todas as questões importantes suscitadas durante a auditoria e a apreciação
das suas consequências sobre a conclusão geral.
As questões mais frequentes que devem constar de forma resumida deste
documento de trabalho são as seguintes:
Deficiências importantes do controlo interno;
Deficiências significativas da gestão;
Erros e irregularidades graves que tenham sido verificados e se foram ou
não corrigidos;
Outros aspectos importantes abordados com os responsáveis do organismo;
Conclusão geral sobre o trabalho de auditoria realizado.

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Para além dos documentos referidos, devem ser elaborados outros que o auditor
considere necessários, para evidenciar as tarefas executadas em cumprimento dos
programas elaborados, tais como notas, quadros, etc.

Forma e conteúdo
Não é prático definir normas ou regras sobre a forma e o conteúdo dos documentos
de trabalho, uma vez que as várias fases de trabalho e as diferentes tarefas a desenvolver
originarão papéis de trabalho variados.
Deve, porém, ser observado o princípio geral de que os documentos de trabalho
permitam satisfazer os objectivos atrás assinalados. Assim, compete ao auditor
determinar em cada situação concreta a sua extensão, forma e conteúdo, tendo em
conta, nomeadamente, a natureza do serviço a realizar, a estrutura do relatório de
auditoria, a natureza e a complexidade da actividade do organismo controlado, o estado
dos seus registos contabilísticos, o grau de fiabilidade do sistema de controlo interno e as
necessidades de controlo e supervisão por parte dos responsáveis pelo trabalho.
É, no entanto, desejável que nos documentos de trabalho exista uma certa
uniformização e, por isso, cada documento de trabalho deverá conter os seguintes
elementos:
A indicação da entidade controlada ou auditada;
O período a que se reporta a auditoria;
A área e o assunto a que respeita;
A legenda dos símbolos e abreviaturas utilizados;
O nome de quem o preparou e de quem o reviu e respectivas datas.
Os documentos de trabalho têm de ser encarados como um meio para atingir um
fim, e não como um fim em si próprio, não devem ser em número superior ao necessário
e devem ser preparados com obediência a determinadas normas das quais assume
especial importância a denominada regra dos “4 Cs“, segundo a qual devem ser claros,
completos, concisos e conclusivos.
Cada documento de trabalho deve conter:
Os objectivos pormenorizados da auditoria;

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A descrição do trabalho realizado;

Os resultados do trabalho;
As conclusões gerais.

Símbolos de conferência e remissão

Símbolos de conferência
É habitual o auditor utilizar nos documentos de trabalho certos sinais para
documentar as verificações efectuadas durante a auditoria como, por exemplo, saldos de
contas, somas, operações e documentos, reconciliações de contas de bancos, de clientes,
de fornecedores, etc.
Em muitos casos os sinais utilizados nem sempre têm em todos os documentos de
trabalho o mesmo sentido. Por isso, o auditor deve explicitar, em nota de pé de página
dos diversos documentos de trabalho, o significado que atribui aos símbolos que nele
utiliza.
Como esta orientação não é muito prática tem vindo a ser defendida a utilização de
uma simbologia uniforme, isto é, com o mesmo significado em todos os documentos de
trabalho. A necessidade da uniformização projecta-se também ao nível das organizações
de auditoria que na sua grande maioria adoptam códigos próprios. A título
exemplificativo podem apontar-se os seguintes símbolos:
\ - Conferida a soma
√ - Conferido com saldos de contas correntes
E - verificado com extractos enviados pelos fornecedores cujos saldos foram
satisfatoriamente reconciliado.

Símbolos de remissão
Para além dos sinais de conferência o auditor tem em muitos casos necessidade de
fazer comentários ou dar explicações mais pormenorizadas em relação a determinados
factos ou situações. Outras vezes tem necessidade de fazer referenciações cruzadas
consistentes no relacionamento recíproco de saldos, valores ou informações entre dois
mapas de trabalho através do respectivo índice.

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Quando tem necessidade de fazer comentários deve utilizar letras maiúsculas,

envolvidas por um círculo.
Exemplo: A, B ...
Se no mesmo mapa de trabalho é necessário decompor um determinado valor e
permitir a respectiva referência é habitual, nestes casos, utilizar números também dentro
de um círculo.
Exemplo: 1 , 2 ...
Na remissão de uma página para outra a referência cruzada é feita também
mediante a utilização de um círculo dentro do qual se inscreve o índice do outro e vice-
versa.
Exemplo: A/1 e AJE / 2 ...
No caso de a remissão ser para uma página posterior o círculo será colocado à
direita do assunto ou abaixo, inscrevendo-se nele o número da página onde o tema
continua.
Quando a remissão é para uma página anterior o círculo será colocado à esquerda
ou acima do assunto.

Ordenação e indexação dos documentos de trabalho

Os documentos de trabalho devem ser ordenados de uma forma lógica e funcional
e referenciados ou indexados de modo a permitirem a sua fácil consulta.
A ordenação geralmente adoptada é por grupos ou áreas, devendo cada
documento de trabalho conter no campo superior direito a identificação da área em que
se integra, bem como a ordem que nela ocupa. Cada área, é por seu turno, dividida em
várias subáreas. Cada uma contém os documentos de trabalho ordenados
numericamente, devendo a folha resumo constituir sempre a página zero de cada área e
por esse facto não faz parte de cada subárea.
Os sistemas de indexação conhecidos utilizam letras, números ou letras e números
simultaneamente (sistema alfanumérico), não havendo, portanto, um sistema único e
universal.
Em regra, cada organização de auditoria tem o seu próprio sistema de indexação.

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Os documentos de trabalho podem ser ordenados nas pastas de arquivo segundo

vários critérios, consoante a natureza das matérias verificadas, conforme se exemplifica
no ponto seguinte.

Organização das pastas de arquivo dos documentos de trabalho

As informações recolhidas numa auditoria podem revestir-se de interesse para
vários exercícios ou terem utilidade apenas para o exercício em análise. Esta circunstância
constitui motivo para arrumar as informações em pastas de arquivo diferentes, sendo
prática habitual constituir dois tipos de processo designados por:
Pasta de arquivo permanente
Pasta de arquivo corrente
Esta distinção só tem interesse no caso de auditorias sucessivas.
A pasta de arquivo permanente contém as informações que têm utilidade para
consulta durante os exercícios seguintes.
A pasta de arquivo corrente integra os documentos de trabalho de interesse apenas
para o exercício que está a ser auditado.
Esta forma de arquivo dos documentos de trabalho é de fundamental importância
para o planeamento e execução dos trabalhos de auditoria.
As informações constantes da pasta de arquivo permanente devem ser revistas e
actualizadas regularmente e, em regra, no início de cada auditoria, depois de realizados
os estudos preliminares, e após a sua conclusão. A documentação desactualizada deve ser
retirada da respectiva pasta e colocada noutra ou então agrupada numa secção própria
da respectiva pasta, na eventualidade de poder vir a ter interesse futuro. A pasta de
arquivo permanente deve ter uma estrutura adequada e estar organizada de forma
sistematizada para que seja de fácil consulta.

Programas de trabalho
Os programas de trabalho ou de auditoria, como também são designados, são
planos que indicam detalhadamente os procedimentos a adoptar na realização das
auditorias. Contêm de forma desenvolvida e pormenorizada as verificações de

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conformidade e substantivas que devem ter lugar e constituem instrumentos de

coordenação, repartição de tarefas e de supervisão do trabalho.
Os programas só devem ser preparados depois de feito o diagnóstico da
organização a auditar e de feita a avaliação da eficácia teórica do sistema de controlo
interno administrativo e contabilístico.
Só depois de conhecido o grau de segurança do sistema, conhecimento que se deve
alcançar na fase do planeamento global, é que se dispõe de condições para estruturar
adequadamente os programas de trabalho.
Efectivamente, é necessário conhecer previamente se o fluxo de processamento das
operações contém pontos fracos que possam dar origem a erros significativos. Neste caso
as verificações orientar-se-ão ou para uma combinação equilibrada de verificações de
conformidade e substantivas ou para verificações substantivas e de validação dos saldos,
conforme o fluxo é parcial ou globalmente débil.
No caso do fluxo de processamento das operações se considerar forte na sua
globalidade, e de o sistema de controlo interno poder considerar-se isento de debilidades
significativas, confirmadas através de verificações de conformidade, então os testes
substantivos e de validação de saldos poderão ser reduzidos, limitando-se o trabalho a
verificações analíticas e a testes substantivos de saldos de contas, que, em regra, têm
carácter limitado e são efectuados na etapa preliminar.
Costumam-se assinalar vantagens e inconvenientes à realização de auditorias com
base em programas. Entre as vantagens apontam-se as seguintes, as mais importantes
das quais já atrás assinaladas:
O auditor assume a responsabilidade em cumprir cada uma das normas e
procedimentos de auditoria;
Permite a divisão do trabalho de forma organizada entre os vários
elementos da equipa;
Impõe método à auditoria e economiza tempo;
Dá relevância aos procedimentos essenciais relativamente a cada
organização;
Serve de guia para a auditoria em anos futuros;

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Facilita a revisão e a supervisão do trabalho.

Os inconvenientes que por vezes se apontam são os seguintes:
Limita-se a responsabilidade dos executantes;
Limita-se o pensamento construtivo dos executantes;
Conduz à automatização da auditoria.
As vantagens são, como é evidente, superiores aos inconvenientes e estes não se
verificarão se os executantes tiverem consciência e capacidade profissionais e adoptarem
uma atitude crítica relativamente ao trabalho desenvolvido. Por isso, os programas de
trabalho deverão ser ajustados se durante a execução dos testes de conformidade se
concluir que os sistemas de controlo não funcionam eficazmente ou se, em consequência
de outros factores, designadamente eventuais alterações do meio envolvente, surgirem
riscos ou situações de auditoria inicialmente não previstos.
A elaboração de programas está subordinada à observância de certos princípios,
como:
Aquisição prévia de conhecimentos sobre a organização da entidade a
auditar;
Cada procedimento utilizado deverá ter em vista a formulação de uma
conclusão;
Deverão ser elaborados programas específicos para cada entidade a auditar;
Os programas de trabalho deverão ser alterados, mediante adição,
eliminação ou modificação de alguns passos do programa, quando haja
justificações válidas;
A cada área auditada deve corresponder um programa específico.
De harmonia com o exposto, não existem programas-tipo, que se ajustem
adequadamente a todos os casos, pelo que na sua preparação deve atender-se caso a
caso aos condicionalismos específicos das auditorias a realizar.
Os programas de auditoria deverão esquematizar-se em três partes:
Objectivos da auditoria na área a que o programa respeita;
Revisão e actualização dos procedimentos contabilísticos e de controlo
interno utilizados na organização a auditar;

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Procedimentos de auditoria a realizar.

O programa de auditoria para cada área deverá começar por uma síntese da
importância da área no conjunto das demonstrações financeiras e dos objectivos a atingir
com a auditoria.
A seguir deverá conter um resumo dos procedimentos contabilísticos-chave da
organização e das técnicas de controlo interno-chave da área com indicação resumida dos
pontos fortes e fracos e, por último, a relação exaustiva e pormenorizada das verificações
de conformidade e substantivas a executar.
Os programas de trabalho do exame final começarão sempre com considerações
sobre a extensão do trabalho, seguindo-se a revisão e conclusão do exame intermédio e a
realização dos testes que não foram possíveis desenvolver durante o mesmo ou que se
revelem necessários nesta etapa. Deverão indicar também o nível de experiência
requerida para a execução das verificações, bem como o tempo estimado para o efeito.
Os programas de trabalho são elaborados pelo encarregado do trabalho de campo e
revistos pelo supervisor.
Os programas de auditoria fazem parte da pasta de arquivo corrente,
imediatamente a seguir à folha resumo de cada área. Quando revelarem interesse para a
programação de exames futuros deverá ser incluída uma cópia na pasta de arquivo
permanente.

Normas de relato
A realização dos relatórios, também, obedece a determinadas normas. Assim cada
relatório tem de:
Mencionar se as demonstrações financeiras estão apresentadas de acordo
com princípios de contabilidade geralmente aceites;
Mencionar se tais princípios têm sido consistentemente observados no
período sob exame em relação ao período anterior;
Ser aceites como razoavelmente adequadas notas informativas às
demonstrações financeiras, a não ser que outra coisa seja mencionada no
relatório;

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O relatório deve conter a expressão de uma opinião relativa às

demonstrações financeiras tomadas como um todo ou a afirmação de que
tal opinião não pode ser expressa. Quando uma opinião global não puder ser
expressa, devem ser mencionadas as razões de tal facto. Em todos os casos
onde o nome de um auditor seja associado com as demonstrações
financeiras, o relatório deve conter uma indicação clara da característica do
exame do auditor, se existir, e o grau de responsabilidade por ele assumido.
No documento final que emitir, o auditor deve, de uma forma clara e sucinta, além
de expressar a sua opinião, se for caso disso, identificar a natureza e o objecto do
trabalho e, tratando-se de relato de auditoria ou de exame simplificado, descrever as
responsabilidades do órgão de gestão e as suas próprias e o âmbito do trabalho
efectuado, bem como, eventualmente, apresentar as informações complementares que
entenda necessárias.
Nos casos de auditoria conducente a um relatório do auditor externo, porque o
auditor proporciona um nível de segurança aceitável, a sua opinião deve ser expressa de
uma forma positiva, isto é, declarando se as demonstrações financeiras, tomadas como
um todo, apresentam, ou não, de forma verdadeira e apropriada, em todos os aspectos
materialmente relevantes, a posição financeira, o resultado das operações e os fluxos de
caixa da entidade, com referência a uma data e ao período nela findo, de acordo com o
referencial adoptado na preparação das mesmas (princípios contabilísticos geralmente
aceites ou os especificamente adoptados em Angola para um dado sector de actividade).
Nos casos de exames simplificados, porque o auditor proporciona um nível de
segurança moderado, a sua opinião deve ser expressa de forma negativa, isto é,
declarando se nada, ou algo, chegou ao seu conhecimento que o leve a concluir que as
demonstrações financeiras contêm distorções que afectem de forma materialmente
relevante a sua conformidade com o referencial adoptado na preparação das mesmas.
As informações divulgadas nas demonstrações financeiras devem ser entendidas
como razoavelmente adequadas face ao referencial adoptado na sua preparação, salvo
declaração expressa do auditor noutro sentido.

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Quando estiver perante situações que não lhe permitam expressar uma opinião, o
auditor deve declarar expressamente as razões.
Quando o trabalho tenha um objecto, uma finalidade e/ou um âmbito específico ou
limitados, tais circunstâncias devem ser claramente descritas no relatório e tidas em
conta na opinião.

3. Auditoria – como realizar na prática:

A análise de Balancetes, Balanços, Demonstrações de Resultados e do Anexo ao

Balanço e à Demonstração de Resultados é parte fundamental e indispensável para a
realização de uma auditoria rigorosa e verdadeira.
Assim, são realizadas auditorias por secções:

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Acréscimos e Diferimentos
Caixa
Compras
Existências
Imobilizações Financeiras
Imobilizado
Vendas, Prestações de Serviços e Dividendos a Receber.

Acréscimos e Diferimentos (Contas 37)

As contas 37 destinam-se a permitir o registo dos custos e proveitos nos exercícios a
que respeitam.
Acréscimos e Diferimentos Activos:
Conta 37.3 – Proveitos a Facturar: proveitos a reconhecer no exercício mas a
receita ou recebimento vem no exercício seguinte – Exemplo – juros de
depósitos a prazo.
Conta 37.4 – Encargos a repartir por períodos futuros: custos do exercício
seguinte cuja despesa ou pagamento ocorreu no exercício – rendas.
Acréscimos e Diferimentos Passivos:
Conta 37.5 – Encargos a pagar: custos a reconhecer no próprio exercício,
cuja despesa ou pagamento venha a ocorrer nos exercícios seguintes - o
valor mais significativo do saldo refere-se às férias, subsídio de férias e
encargos sociais cujos custos se referem ao final do ano mas só são pagos no
ano seguinte.
Conta 37.6 – Proveitos a repartir por períodos futuros proveitos que são
reconhecidos no exercício seguinte, mas recebidos no ano - rendas de
prédios - incluem também os subsídios para investimento associados aos
activos amortizáveis.
Para análise desta destas contas em auditoria, o auditor tem de seguir alguns
princípios sendo estes:

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1. Verificar se os saldos destas contas se referem a activos ou passivos com

regularizações futuras;
2. Verificar a consistência das transferências.
3. Verificar se os princípios do acréscimo tiveram em consideração a
materialidade das operações referente aos montantes envolvidos.
4. Verificar se estão adequadamente divulgadas no anexo todas as
informações pertinentes.
5. Comparar os saldos do período com os saldos dos períodos anteriores para
se concluir da consistência contabilística.
6. Verificação das adições no período em análise através de facturas, notas de
honorários, contractos, guias de pagamento nas Repartições de Finanças,
actas, etc.
7. No caso dos seguros pagos adiantadamente é útil a utilização dum mapa.

Caixa e Disponibilidades (Contas 4)

Com a conclusão da auditoria a esta secção administrativa – caixa e disponibilidades
– o auditor deve ser capaz de concluir se:
O saldo da conta Caixa apresentado no Balanço representa apenas
numerário ou meios líquidos de pagamento equivalentes, de propriedade da
empresa;
Os saldos das contas de depósitos (à ordem, a prazo e outros) apresentados
no Balanço representam efectivamente meios de pagamento existentes nas
instituições de crédito em nome da empresa e estão adequadamente
classificados no Balanço;
Os saldos das contas de Títulos negociáveis e outras aplicações de tesouraria
estão devidamente valorizados e classificados no Balanço e se os respectivos
resultados estão devidamente registados;
Estão adequadamente divulgadas no Anexo todas as informações
pertinentes.

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Para fazer a auditoria à Caixa, o auditor deverá seguir determinados procedimentos

para que chegue a conclusões elucidativas com o maior rigor possível.
Assim, os procedimentos mais aconselhados a seguir são:
Na inspecção/contagem de caixa:
Deve ser efectuada de surpresa, aos valores existentes em caixa, na
presença dos respectivos responsáveis.
Se o “fundo fixo de caixa” estiver implementado o auditor pode incluir este
procedimento no seu trabalho preliminar uma vez que os valores envolvidos
não são materialmente relevantes.
Se existirem vários fundos fixos, devem ser verificados todos no mesmo dia.
Também é importante verificar se foi efectuada a reposição de todos os
fundos no final do mês, a fim de que todos os documentos de despesa sejam
contabilizados no mês a que respeitam.
Se não existir fundo fixo a inspecção deve ser feita no final do dia a que
respeitam as demonstrações financeiras ou no princípio do dia seguinte.
O numerário deverá ser exaustivamente discriminado.
Em relação à outra documentação existente em caixa, deve-se verificar a sua
autenticidade (por ex: aprovação dos vales) e sugerir que sejam efectuados os
necessários ajustamentos e reclassificações para as respectivas contas de activo ou de
custos. No caso de tal não ser efectuado, o auditor terá de concluir se tal facto influirá ou
não no tipo de parecer a emitir.
A análise das folhas de caixa é efectuada aquando do teste de conformidade às
compras e às dívidas dos fornecedores.
Já no que respeita à confirmação de saldos de Depósitos Bancários e Títulos
Negociáveis, os procedimentos, mais vulgarmente seguidos, são:
Deve ser feito um pedido de informações, junto de todos os bancos,
relacionado com todas as áreas de auditoria, com a data de referência das
demonstrações financeiras.

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As cartas devem ser assinadas por quem tiver poderes para obrigar a
empresa (ou autorizadas, no caso de serem feitas em papel timbrado dos
auditores).
De posse das respostas que vão obtendo, os auditores devem proceder à
referência cruzada de todas as informações nelas contidas com os seus
diversos mapas de trabalho.
Em relação à conta de depósitos à ordem, o auditor deve obter do Chefe da
Contabilidade uma fotocópia de todas as reconciliações.
Em seguida, deve verificar se estão aritmeticamente correctas e se os
valores segundo o extracto bancário e segundo o razão estão de facto de
acordo com os saldos referidos, respectivamente, na carta recebida e nas
contas de razão.
Dentro de cada reconciliação, o auditor deve fazer a análise dos cheques em
trânsito ou pendentes de levantamento, dos depósitos em trânsito e de
outras operações.
Nas análises a efectuar dentro de cada reconciliação, o auditor pode utilizar
técnicas de amostragem. Essas análises são feitas com o objectivo de
verificar se houve uma correcta contabilização.
Ao analisar os extractos bancários, o auditor deve também verificar se no
período posterior à data do balanço existem quaisquer débitos efectuados
pelo Banco e relativos a encargos que possam dizer respeito ao exercício
anterior.
De referir que o mapa de trabalho relativo às aplicações de tesouraria
permite determinar os valores dos proveitos e ganhos imputáveis ao
exercício.
É muito importante, analisar as transferências entre bancos. As transferências entre
bancos podem ter o fim de empolar os meios monetários da empresa e portanto
distorcer as suas disponibilidades e alguns rácios de tipo financeiro.

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Esta operação consiste em explorar o período que leva um cheque a ser levantado
pelo beneficiário no banco sacado, apresentando o mesmo valor em depósito
simultaneamente em dois Bancos.
A correcta elaboração de um mapa de trabalho possibilita a detecção destas
situações, que podemos denominar de fraudulentas.

Compras
A secção compras numa empresa é das mais importantes, tendo em conta que
através de uma boa gestão, de matérias-primas, produtos em vias de fabrico e/ou
produtos acabados prontos para venda, poder-se-á concluir bastante sobre a “saúde” dos
stocks. Assim, após o fim da auditoria o auditor, deverá poder concluir se:
Os procedimentos contabilísticos relacionados com as compras de bens e
serviços e com os custos com o pessoal estão efectivamente a operar de
modo a garantirem os saldos que as respectivas contas apresentam;
Todas as responsabilidades significativas existentes ou incorridas à, ou até à,
data a que se referem as demonstrações financeiras estão reflectidas e
expressas no Balanço pelos seus valores apropriados;
Tais responsabilidades estão apropriadamente classificadas no Balanço;
Estão adequadamente divulgadas no Anexo todas as informações
pertinentes.
Para uma melhor auditoria à secção Compras existem dois tipos de testes a realizar:
os Testes de Conformidade e os Testes Substantivos.

Testes de Conformidade
O trabalho de auditoria relativo a compras de bens e serviços, pessoal e dívidas a
pagar começa pela realização de dois testes de conformidade a fim de se poder concluir
se o sistema de controlo interno em vigor nesta área é ou não credível.
Os dois testes referidos são: os testes às compras e às dívidas aos fornecedores e o
teste aos custos com pessoal.

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Primeiramente dever-se-á começar por obter análises mensais das contas de

compras e de custos com o pessoal. Com base nos elementos dos mapas o auditor
seleccionará um ou mais meses para concluir da adequação dos valores contabilizados.
O teste de conformidade às compras e às dívidas aos fornecedores baseia-se
geralmente no diário de compras, caso em que o ponto de partida será as facturas dos
fornecedores.
Dever-se-á, com base nas facturas arquivadas, e sempre que possível, obter uma
listagem (número e valor de cada factura) e comparar o total com o valor de lançamento
relativo ao mês (ou meses) seleccionado(s) para o teste. Com base na listagem deve-se
seleccionar as facturas que serão objecto de teste. Seguidamente e na presença de todos
os documentos de suporte considerados necessários, dar-se-á início ao teste.
Depois de obtidas as respostas terá de se fazer um breve resumo do trabalho
efectuado referindo o critério utilizado para a realização do teste e as respectivas
conclusões.
O teste de conformidade aos custos com pessoal decompõe-se em duas partes: um
teste de tipo geral; um teste de tipo específico a aplicar a um determinado conjunto de
empregados. O auditor deverá começar por obter análises mensais comparativas, entre
valores reais e orçamentados (estes últimos se existirem). Deverão ser obtidas
explicações da parte de pessoas responsáveis para as variações mais significativas.
Para os saldos mais importantes deve-se verificar:
Autorização para a realização da despesa;
Relação da natureza da despesa com a actividade da empresa;
Apropriada classificação e especialização contabilísticas.
Se os resultados obtidos com a análise forem satisfatórios e se esta incidir
apenas sobre os primeiros move meses, no final do ano o auditor pode
dispensar-se de analisar o último trimestre.
Existem determinadas contas de custo que não necessitam de uma análise
mensal uma vez que os débitos são repetitivos.
Para as contas que estão intimamente relacionadas com contas de Balanço
(ex: amortizações) é necessário efectuar referências cruzadas entre elas.

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Testes Substantivos – procedimentos básicos

O primeiro procedimento a efectuar com referência a todos os saldos do Balanço e
representativos de dívidas a pagar será o de verificar se os mesmos estão de acordo com
os dos respectivos balancetes. Se assim não for tem de se fazer a respectiva investigação
e necessária correcção.
Todos os balancetes relativos a títulos a pagar deverão ser elaborados a partir do
respectivo livro de registos, mencionando: nomes dos sacadores, número das letras,
datas de emissão e vencimento e valores.
No caso de haver saldos no balanço que representem o valor líquido dos saldos
credores/devedores dos balancetes, torna-se necessário efectuar as respectivas
reclassificações.
O auditor deverá verificar se as dívidas a pagar, com mais de um ano após a data do
balanço estão neste incluídas em débitos a médio e longo prazo.
O auditor deverá verificar se os balancetes estão aritmeticamente correctos (pode-
se utilizar técnicas de amostragem).
Por fim o auditor deverá verificar se os saldos indicados no balancete estão de
acordo com as respectivas fichas individuais, e inversamente, seleccionando fichas
individuais verificar se os seus saldos estão bem reflectidos nos balancetes.

Testes Substantivos – confirmação do saldo das dívidas

O principal procedimento de auditoria está relacionado com a confirmação dos
saldos dos credores o qual pode ser materializado através da circularização ou através da
obtenção de certidões.
Quatro questões se levantam acerca da circularização de fornecedores:
Porque se faz a circularização?
Quem deve ser circularizado?
Quando deve ser efectuada a circularização?
Como se faz a circularização?

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O principal objectivo pela qual se faz a circularização é o de verificar se todos os

passivos resultantes de transacções correntes (ou não) estão reflectidos no Balanço pelos
seus valores apropriados.
A profundidade do teste substantivo só deve ser determinada depois de se
conhecerem os resultados atingidos com a realização do teste de conformidade às
compras e às dívidas aos fornecedores.
A lista dos fornecedores mais importantes deve ser confrontada com informações
obtidas do chefe da secção de Compras.
A circularização também pode ser feita a um fornecedor que tenha saldo nulo ou
negativo ou, por técnicas de amostragem, a um fornecedor pouco significativo. A
circularização de fornecedores deve ser efectuada com referência à data a que se referem
as demonstrações financeiras e deve sempre coincidir com a data em que se efectuam as
contagens físicas das existências. Para se proceder à circularização das contas não é
necessário aguardar pelo fecho das mesmas.
Para cada credor sujeito a uma circularização devem ser enviados os seguintes
documentos:
Carta solicitando o saldo e outras informações;
Envelope RSF dirigido ao auditor.
Em consequência da circularização o auditor pode ser confrontado com três tipos
de respostas:
Respostas Concordantes
Respostas Discordantes;
Não obtenção de respostas.
Respostas concordantes: o auditor simplesmente verifica se o solicitado
corresponde ao que foi pedido.
Respostas discordantes: faz-se a preparação de uma reconciliação tendo em
atenção os saldos da conta corrente e da conta facturas em recepção e conferência.
Não obtenção de resposta: faz-se a verificação das facturas registadas
posteriormente à data da circularização vendo se estas dizem respeito a mercadorias

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recebidas após essa data, ou se, pelo contrário se está na presença de activos não
registados no período apropriado.

Existências
A secção administrativa Existências tem uma estreita ligação com a de Compras,
visto que ambas movimentam stocks (compras e vendas de produtos) e em termos
contabilísticos movimentam, também, contas em comum. O auditor que tenha como
missão auditar as Existências de uma empresa tem como objectivo final concluir se:
As quantidades em «stock» representam existências de propriedade da
empresa e localizada nos seus armazéns ou em trânsito ou à consignação;
As listas das existências finais estão compiladas, somadas e resumidas com
exactidão e os seus totais estão bem reflectidos nas contas;
As existências estão valorizadas de acordo com os princípios contabilísticos
geralmente aceites e aplicados de uma forma consistente;
As existências excessivas ou com pouca rotação, defeituosas, etc., estão
devidamente provisionadas.
As existências finais estão determinadas no que respeita a quantidades,
custos unitários, cálculos, etc., em bases consistentes.
O custo das existências vendidas e consumidas reflectido na demonstração
dos resultados é aplicável ao período sob exame.
Estão adequadamente divulgadas no anexo todas as informações
pertinentes.
Sugere-se, sempre, ao auditor que siga procedimentos, à semelhança das outras
secções administrativas. Neste caso os procedimentos do auditor é verificar se:
O custo de reposição de um bem é aquele em que a teria de suportar para o
substituir nas mesmas condições, qualidade, quantidade e locais de
aquisição e utilização.
O valor realizável líquido de um bem é o seu preço de venda esperado
deduzido dos necessários custos de acabamento e venda.

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Quando o preço de mercado é inferior ao custo a diferença será expressa

em termos contabilísticos pela provisão para depreciação de existências a
qual será reduzida ou anulada quando deixarem de existir os motivos que a
originam.
À data de referência do balanço houver obsolescência, deterioração física,
quebra de preços, etc., dever-se-á também utilizar o referido critério do
custo ou preço de mercado.
O custo das existências é sempre comparável com o valor Realizável Líquido.
O custo original das matérias-primas e de outros materiais destinados a
serem usados na produção não deve ser deduzido para o custo de reposição
se se espera que os respectivos produtos acabados sejam vendidos pelos ou
acima do custo. No entanto sempre que uma redução no preço de tais
materiais possa originar uma redução no preço de venda dos produtos
acabados, levando a que o custo destes exceda o valor realizável líquido,
então as existências dos materiais serão reduzidas para o valor realizável
líquido, podendo, nestas circunstâncias, o custo de reposição ser a sua
melhor medida.
A justificação da aceitação do custo de reposição como valor de mercado
reside no facto de se entender que uma redução no custo de reposição é
prenúncio de uma redução do preço de venda. Nesta perspectiva a regra
geral «ao mais baixo do custo ou do mercado» é a de valorizar os bens pelo
menor dos valores, não podendo o valor de mercado ser superior ao valor
realizável líquido (limite superior) nem inferior ao valor realizável líquido
deduzido da margem normal de lucro (limite inferior).

Investimento Financeiros
Hoje em dia, as empresas realizam investimentos (compra de acções, participações
em outras em empresas) para reforçarem a sua segurança caso aconteça algum
imprevisto na sua área de intervenção. Contudo é preciso realizar auditoria a esta secção
administrativa com o objectivo se poder concluir se:

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Os títulos ou bens representativos de investimentos financeiros são

pertença da empresa e estão em seu poder ou entregues à guarda de
terceiros;
Os investimentos financeiros estão valorizados de acordo com princípios de
contabilidade geralmente aceites;
Os ganhos ou perdas provenientes da alienação de tais activos estão
adequadamente contabilizados;
Os investimentos financeiros e os respectivos resultados estão
apropriadamente classificados e descritos nas demonstrações financeiras;
Foram cumpridas as disposições legais em vigor;
Estão adequadamente divulgadas no anexo todas as informações
pertinentes.
Para auditar os Investimentos Financeiros, procede-se da seguinte forma:
Os investimentos financeiros representados por acções, obrigações ou outros
títulos, deverão ser objecto de contagem física que, no entanto, poderá ser evitada se tais
títulos se encontrarem à guarda de uma entidade idónea, por exemplo, uma instituição
bancária.
No caso das participações se referirem a quotas, dever-se-á verificar na escritura da
sociedade participada se conta o nome dos sócios e as quotas de cada um.
Os auditores devem, em Janeiro, obter uma certidão junto da Conservatória do
Registo Comercial da qual conste o capital das empresas participadas. Este procedimento
é muito importante visto que as empresas podem incorporar no seu capital a totalidade
ou parte das suas reservas.
Os valores de mercado a considerar são os resultantes das cotações na Bolsa, se se
tratar de títulos cotados. No entanto, há quem defenda que não se deve utilizar a cotação
do final do ano, mas sim a média do último trimestre, com a finalidade de evitar
eventuais movimentos especulativos ocorridos do final do ano.
Nos casos de títulos não cotados na Bolsa, ou quando se trata de quotas, o
problema da determinação do valor de mercado, torna-se bastante difícil. Recorre-se
algumas vezes à análise dos balanços dessas empresas sendo em casos extremos

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necessário proceder a uma auditoria a fim de poder emitir uma opinião sobre o saldo da
conta de investimentos financeiros.

Imobilizado
O Imobilizado numa empresa, representa o seu activo fixo, e é composto por todos
dos bens, como por exemplo, Material de Escritório, Veículos, Edifícios, entre outros.
Após uma auditoria ao Imobilizado (Corpóreo e Incorpóreo) de uma dada empresa, o
auditor deverá conseguir concluir se:
As bases segundo as quais as contas de imobilizações estão apresentadas
nas demonstrações financeiras estão de acordo com os princípios
contabilísticos geralmente aceites e têm vindo a ser consistentemente
seguidas;
As adições efectuadas no período sob verificação representam
efectivamente valores a capitalizar;
Os custos e as amortizações relativos a bens ou direitos que tenham sido
abatidos estão completamente retirados das respectivas contas;
As amortizações efectuadas no exercício são adequadas e foram calculadas
em bases aceitáveis e consistentes com as utilizadas em exercícios
anteriores;
O saldo da conta imobilizações em curso diz efectivamente respeito a obras
em curso ainda não concluídas à data do Balanço e destinadas às
imobilizações corpóreas ou incorpóreas e/ou adiantamentos efectuados a
terceiros por conta de investimentos ou de imobilizações.
Estão adequadamente divulgadas no anexo todas as informações
pertinentes.
Numa primeira auditoria o auditor segue os procedimentos adiante indicados:
Nas empresas que pela primeira vez sejam objecto de uma auditoria e onde forem
significativos os saldos das contas de imobilizado corpóreo, os testes e procedimentos de
auditoria obrigam a um dispêndio de um número de horas muito levado. Este dispêndio
será tanto pior quanto pior for o controlo interno;

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O primeiro trabalho que o auditor deve realizar é obter uma análise da evolução
histórica do imobilizado corpóreo;
Esta análise deverá ser feita com base no ficheiro de imobilizado. Caso não exista a
análise histórica deverá ser feita com base em cada uma das contas do Razão, a partir do
ano mais recente e de forma a cobrir o número médio de anos de vida útil dos
respectivos bens;
No que concerne ao saldo das amortizações acumuladas o auditor, depois de obter
uma análise histórica da sua evolução, deve verificar a sua adequação tendo em
consideração a taxa anual de amortização e o número de anos já decorridos de utilização;
Relativamente à conta de imobilizações em curso o auditor deverá começar por
obter uma análise histórica de todas as subcontas de obras em curso;
No caso de empresas em que as auditorias são prática corrente o auditor dever-se-á
preocupar essencialmente com os movimentos ocorridos no período de um ano;
No que diz respeito às aquisições efectuadas no ano o auditor deve seleccionar
vários itens, para cada um dos quais irá verificar se a compra foi devidamente autorizada.
A prova deste facto obtém-se verificando o respectivo plano de aquisição de imobilizado,
duplicados das ordens de compra, etc.;
Torna-se indispensável verificar se as aquisições consideradas, além de serem
devidamente capitalizáveis, dizem respeito a itens relacionados com a actividade da
normal da empresa, se existem fisicamente e se estão efectivamente operacionais.
No que diz respeito à valorimetria também aqui se deve seguir o critério de
valorizar ao mais baixo custo ou do preço de mercado, o que neste caso significará que o
valor capitalizado não deve ser superior ao custo de reposição.
Relativamente aos abates realizados no ano o auditor, além de verificar se os
mesmos foram devidamente aprovados, deverá ter em atenção o modo como foi
efectuada a respectiva contabilização, analisando documentos de suporte (facturas) e os
registos contabilísticos.
No que se refere às amortizações do imobilizado corpóreo o auditor deve obter
uma análise da evolução dos respectivos saldos durante o ano.

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Em relação às imobilizações em curso, e dentro destas no que concerne às obras em

curso, o auditor, além de proceder à inspecção física das mais significativas, deve testar
os débitos efectuados às mesmas analisando detalhadamente os registos mantidos pela
empresa no que concerne a materiais aplicados (através das facturas de fornecedores,
guias de saída de armazém, etc..), ao número de horas de mão-de-obra utilizada e à
imputação dos gastos gerais de fabrico.
Aquando da conclusão das obras em curso e sua transferência para a respectiva
conta do imobilizado corpóreo, a valorimetria deve ser efectuada de acordo com o
critério do mais baixo do custo ou do preço de mercado.
Existem por vezes situações em que se encontram bens já completamente
construídos e em actividade sem terem sido transferidos para o imobilizado corpóreo,
mantendo-se indevidamente em obras em curso.
Uma das razões pela qual as empresas assim procedem é de não efectuarem as
respectivas amortizações.

Vendas, Prestações de Serviços e Contas a receber

Uma auditoria eficaz e eficiente à secção de “Vendas, Prestações de Serviços e
Dívidas a Receber” é realizada com bastante base do PGCA (Plano Geral de Contabilidade
de Angola), com o objectivo de efectuar o controlo do lançamento de operações na
contas respectivas.

Aspectos de natureza contabilística

De acordo com o PGCA podemos resumir da seguinte forma os critérios de
valorimetria final das dívidas a receber relacionadas com operações em moeda
estrangeira:

Câmbio fixado ou câmbio garantido (se existir);

Preço de mercado ou seja câmbio à data de balanço (se não existir qualquer
um dos anteriores).

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NOTA: As operações em moeda estrangeira são registadas ao câmbio da data

considerada para a operação, salvo se o câmbio estiver fixado pelas partes ou garantido
por uma terceira entidade.
Uma questão que normalmente se coloca é de se saber qual deve ser a data
considerada para a operação. Tal data tem que forçosamente coincidir (estamos a tratar
de dívidas a receber) com a data em que se deve reconhecer o proveito resultante da
operação a qual pode ser diferente da data constante da factura enviada ao cliente.

Dívidas a receber
As dívidas a receber resultam fundamentalmente das vendas e das prestações de
serviços efectuados a crédito no decurso da actividade normal da empresa.
O PGCA estabelece, assim, sobre a conta 61 o seguinte: “as vendas são
representadas pela facturação deduzida de impostos e incidências nos casos em que nela
estejam incluídos”.
A conta 62 - Prestações de serviços “respeita aos trabalhos e serviços prestados que
sejam próprios dos objectivos ou finalidades principais da empresa”.
As dívidas a receber que estão contempladas no PGCA englobam seis grandes tipos
de contas: os clientes; os adiantamentos a fornecedores; o estado e outros entes
públicos, os accionistas (sócios) e os outros devedores.
A conta 31 - Clientes «regista os movimentos com os compradores de mercadorias,
de produtos e de serviços».
É de notar que o PGCA admite a possibilidade da conta corrente dos clientes ser
movimentada a crédito a quando da correspondente e efectiva extinção das dívidas e
também das respectivas notas de crédito resultantes de correcções.
Podem, ainda, esporadicamente surgir dívidas a receber provenientes de saldos
devedores das contas 34 - Estado e outros entes públicos (por exemplo nas subcontas
34.1- Imposto s/ os lucros) e na conta de 35 – Entidades Participantes e Participadas (por
exemplo nas subcontas relacionadas com empréstimos e com adiantamento por conta de
lucros).

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A conta 38 - Provisões para cobrança duvidosa “destina-se a fazer face aos riscos e
encargos da cobrança das dívidas de terceiros”.
A provisão será constituída ou reforçada através da correspondente conta de
custos, sendo debitada quando se reduzam ou cessem os riscos que visa cobrir.
Em termos fiscais as provisões aceites são as seguintes:
Valor igual à totalidade da dívida desde que esta respeite a um devedor que tenha
pendente processo especial de recuperação de empresa e protecção de credores, ou
processo de execução, falência ou insolvência, ou respeite a créditos objecto de
reclamação judicial.
Tratando-se de dívidas em mora o montante anual acumulado da provisão não
poderá ser superior às seguintes percentagens dos créditos em mora:
25% para créditos em mora há mais de 6 meses e até 12 meses;
50% para créditos em mora há mais de 12 meses e até 18 meses;
75% para créditos em mora há mais de 18 meses e até 24 meses;
100% para créditos em mora há mais de 24 meses.
A conta 78.1 - Provisões do exercício regista, de forma global, no final do período
contabilístico, a variação positiva dos riscos, entre dois períodos contabilísticos
consecutivos, que tiver características de custo operacional.
A conta 68.1 – Reposição de Provisões, regista de forma global no final do período
contabilístico a variação negativa dos riscos entre dois períodos consecutivos.

Aprovação das vendas

Uma venda a prazo ou a crédito tem a sua origem num documento enviado pelo
cliente, normalmente intitulado por ordem de compra ou nota de encomenda. Noutros
casos são as próprias empresas que enviam os seus representantes junto dos clientes, a
fim destes indicarem as encomendas que necessitam.
Na posse da ordem de compra há que proceder a dois tipos de aprovação os quais
forçosamente terão de ser da responsabilidade de pessoas diferentes:
Quanto à constatação da existência em armazém do artigo e das
quantidades encomendadas;

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Quanto à concessão de crédito

A primeira aprovação é feita pela secção de vendas através da análise da ficha de
«stock» do artigo.
A segunda aprovação é da inteira responsabilidade da secção de crédito podendo
surgir duas situações: tratar-se de uma encomenda de um cliente antigo, e neste caso
deverá existir a indicação do limite máximo de crédito a conceder a este cliente. Este
procedimento realizar-se-á recorrendo à consulta da sua ficha (verificando a sua conta
corrente, mas também a responsabilidade por títulos que estejam descontados ou não);
de um cliente novo e então a encomenda só deve ser aprovada depois de se obterem
informações comerciais do cliente em causa.
Após a aprovação das vendas, e com base na ordem de compra devem ser emitidos
pela secção de facturação, os seguintes documentos:
Ordem de expedição;
Guia de remessa;
Factura
Cada um destes documentos deve ser elaborado com os seguintes exemplares:
Ordem de expedição:
 Original, que se destina ao armazém
 Duplicado que se destina ao arquivo da secção de facturação.
Guia de remessa:
 Original que acompanhará as mercadorias para o destinatário
 Duplicado que acompanhará as mercadorias para as entidades
fiscalizadoras.
 Triplicado, para a secção de facturação
 Quadruplicado, para a secção da contabilidade
Factura:
 Original, para o cliente
 Duplicado, para a secção de contabilidade
 Triplicado para a secção de cobranças
 Quadruplicado, para a secção de facturação

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As facturas devem ser datadas, numeradas sequencialmente e conter os seguintes

elementos: Os nomes, firmas ou denominações sociais e a sede ou domicílio do
fornecedor de bens, bem como respectivos números de identificação fiscal dos sujeitos
passivos de impostos; a quantidade e denominação usual dos bens; o preço líquido de
imposto, e outros elementos incluídos no valor tributável; as taxas aplicáveis e o
montante de imposto devido.
O controlo das contas e títulos a pagar faz-se através da escrituração de fichas
individuais por clientes, de acordo com as respectivas contas.
Os créditos resultantes de vendas ao estrangeiro devem ser escrituradas em contas
com codificação própria devendo as fichas individuais de tais clientes evidenciar todos os
movimentos em escudos e na respectiva divisa.
Uma outra forma alternativa passa pela utilização do chamado sistema «open file».
De acordo com este tipo de organização apenas é movimentada, a débito e a crédito, a
conta de razão sendo facturadas dos clientes arquivadas em duas pastas de arquivo: a
pasta relativa às facturas por receber e a pasta relativa às facturas pagas. Portanto, à
medida que as facturas vão sendo pagas, são retiradas da primeira pasta e arquivadas na
segunda.
Em qualquer das pastas as facturas são arquivadas por ordem alfabética de clientes
e dentro desta por ordem de datas.
No final de cada mês o somatório das facturas incluídas na pasta das facturas por
receber, eventualmente corrigido dos totais.
No final de cada mês o somatório das facturas incluídas na pasta das facturas por
receber, eventualmente corrigido dos totais das notas de débito e crédito emitidas, terá
de ser igual ao saldo da conta de razão de clientes.

Relatórios e Pareceres
No final da realização de uma auditoria a todas as secções administrativas o auditor
elabora um relatório por secção onde consta:
Movimentos anormais nas contas;
Movimentos sem documentos de suporte;

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Movimentos que alteram valor patrimonial;

Comparação homóloga do período em análise (p.e: Dezembro
n+1/Dezembro n)
Gráficos, para melhor elucidar as diferenças (positivas, negativas ou nulas)
Entre outros elementos que entenda necessários.
Estes relatórios, poderão servir de base para a elaboração de documentos por parte
do Auditor da empresa se for caso disso.
Os documentos elaborados pelo auditor são: o Relatório de Auditoria ou Parecer do
Auditor:
Sem Reservas – O Auditor considera que se encontra tudo em conformidade
com os PCGA;
Com Reservas – O Auditor dá parecer positivo, contudo indica que pode
haver irregularidades com a contabilização de operações ou impossibilidade
de confirmar informações (por exemplo: saldos de clientes, saldos de
bancos, entre outros elemento);
Com Ênfases – O Auditor alerta a empresa para cuidados especiais a ter no
exercício seguinte.
A palavra do Auditor faz fé pública. Tudo o que é escrito no seu parecer é de
comunicação obrigatória. Um parecer com reservas ou ênfases pode originar uma
inspecção à empresa em causa.

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4. Conclusão

Contabilidade é a ciência que designa a totalidade dos registos numéricos realizados com o fim
de determinar e ordenar, de uma forma completa, todos os movimentos, em valor e em
quantidades, efetuados no âmbito de actividade de uma empresa ou entidade similar. A
Auditoria é o conjunto de procedimentos que certificam e garantem o bom uso da
Contabilidade e a transparência na informação transmitida.

Ainda que possam parecer complicados os conceitos e os exercícios aplicados, estamos certos
que, após a leitura deste manual o aluno compreende os conceitos básicos e a lógica das
principais actividades de Auditoria.

A todos os alunos, um Obrigado   

5. Bibliografia

 Plano Geral de Contabilidade de Angola

 “Plano geral de contabilidade angolano – casos prácticos e exercícios resolvidos”, Rui

M.P. Almeida, Sabino José Miranda e outros, ATF Edições Técnicas, 2014

 “Plano geral de contabilidade angolano explicado”, Rui M.P. Almeida, Sabino José
Miranda e outros, ATF Edições Técnicas, 2014

 “Casos Práticos de Auditoria Financeira”, Carlos Baptista da Costa e Gabriel Correia

Alves, Rei Dos Livros, 2011

 “Auditoria Financeira – teoria e prática”, Carlos Baptista da Costa, Rei dos Livros, 2014

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