Chapitre 1

Les couts préétablis des charges directes et

des charges indirectes

cours de M. AAOUINATY Ahmed 1

Les coûts préétablis sont des coûts prévisionnels calculés par l’entreprise,
selon ses objectifs. Ils sont comparés aux coûts réels constatés pour permettre
le contrôle de gestion par l’analyse des écarts.

I.Définition et objectifs des couts préétablis

Les coûts préétablis sont calculés antérieurement aux faits qui les engendrent.
Ils peuvent servir, selon le choix de l’entreprise :

cours de M. AAOUINATY Ahmed 2

Les coûts préétablis, évalués avec précision à partir d’une analyse technique
et économique, qu'ont une valeur de norme sont des coûts dits standards. Ils
font l’objet de ce chapitre.L’objectif essentiel des coûts standards est :

cours de M. AAOUINATY Ahmed 3

II. Définition des couts préétablis

La structure et la hiérarchie des coûts préétablis sont calquées sur celles des
coûts constatés. Par exemple, le calcul d’un coût standard complet
comprend des charges directes et des charges indirectes.

Les coûts standards sont calculés pour une activité normale à partir de normes
techniques(nomenclature des produits, taux de rebut, temps de travail,
…) et économiques (étude de la concurrence, prix du marché,
statistiques, coûts passés, …).

Un coût standard, quel que soit sa composition, est le produit d’un coût
unitaire standard et d’une quantité standard :

cours de M. AAOUINATY Ahmed 4

Un coût standard est en principe calculé pour chaque unité produite ou
chaque objet de coût. Les éléments qui le composent sont récapitulés sur une
fiche de coût.

1.Coûts préétablis des charges directes

L’étude est limitée aux coûts préétablis des charges directes proportionnelles
au niveau de production.

cours de M. AAOUINATY Ahmed 5

2. Coûts préétablis des charges indirectes

Les charges indirectes sont réparties dans des centres d’analyse et

décomposées en charges variables et charges fixes.

a. Budget des centres d’analyse

Le budget standard des centres d’analyse permet de calculer pour chaque

centre un coût préétabli d’unité d’œuvre à partir d’une quantité standard
d’unités d’œuvre ou d’une valeur de l’assiette de frais (activité normale
du centre) pour une production normale.

cours de M. AAOUINATY Ahmed 6

b. Budget flexible des centres d’analyse

Un budget flexible est un budget standard des charges indirectes calculé en

fonction de plusieurs niveaux d’activité possibles.

L’objectif est d’adapter rapidement les prévisions aux variations d’activité.

L’équation du budget flexible est de la forme :

f(x) = ax + b.

a = Coût variable unitaire préétabli ;

x = Niveau d’activité ;

b = Total des charges fixes.

Le coût standard d’unité d’œuvre pour chaque niveau d’activité est égale à:

a +b/x
cours de M. AAOUINATY Ahmed 7
 Application
a) Énoncé :
L’entreprise fabrique un produit « C » qui nécessite les standards suivants :
– 1,5 kilogramme de matières premières « A » à 3 DH le kilogramme;
– 200 grammes de matières premières « B » à 8 DH le kilogramme ;
– 30 minutes de main-d’œuvre directe au taux horaire de 80 DH charges
patronales comprises.
Les charges indirectes budgétées du centre de production s’élèvent à 54 000 DH
dont 18 000 DH de charges fixes.
L’unité d’œuvre est l’heure machine.
Une heure et demie machine est nécessaire à la fabrication du produit « C ».
La production mensuelle prévue est de 3 000 unités.
Outre le coût de production standard du produit « C », l’entreprise désire évaluer
le coût d’unité d'œuvre du centre de production pour une activité de 4 200
heures machine et 4 600 heures machine.
cours de M. AAOUINATY Ahmed 8
b) Coût de production standard du produit « C »
Les éléments du coût de production standard du produit « C » sont évalués dans le
tableau suivant:

cours de M. AAOUINATY Ahmed 9

c) Budget flexible

cours de M. AAOUINATY Ahmed 10

3. Coût préétabli de la production

La comparaison entre les deux permet de mettre en évidence un écart sur

volume de production. Une fois cet écart étudié, la conduite de l’analyse
des écarts sur coûts doit être menée en adaptant les coûts standards à la
production réelle.

cours de M. AAOUINATY Ahmed 11

 Chapitre 2
Le calcul et l’analyse des écarts sur coût

Le rôle du contrôle de gestion dans le calcul et l’analyse des écarts sur coûts
consiste à comparer les coûts constatés aux coûts standards pour mettre en
évidence les écarts significatifs, à rechercher les causes de ces écarts, à mettre
en œuvre des actions correctives afin d’apprécier et d’améliorer les
performances internes de l’entreprise.

cours de M. AAOUINATY Ahmed 12

I. Le principe du calcul des écarts

Un écart est défini comme la différence entre une donnée de référence (coût
préétabli, …) et une donnée constatée (coût réel, …).

Chaque écart est évalué en valeur monétaire et calculé, par convention, de la

manière suivante :

cours de M. AAOUINATY Ahmed 13

1. Les charges directes

Deux grandes charges sont consommées par l’analyse des écarts sur cout
direct ,à savoir:
 Les charges de matières premières
 Les charges de main d’œuvre directe

Ces deux éléments sont en premier analysés globalement puis décomposés en

écart sur quantité et celui sur prix:

Ecart global / charges directes = cout réel – cout préétabli

EG = (Qr x Pr) – (Qp x Pp)

cours de M. AAOUINATY Ahmed 14

Application

La situation réelle et celle extraite du budget d’une entreprise, des charges

directes de matières premières et de MOD, est estimée en quantité et prix
dans le tableau suivant:
Charges Données réelles Données du budget
directes prévisionnel
quantités Prix Quantités prix
Matière A 7000 Kg 5 DH/Kg 6800 Kg 4,5 DH/ Kg
Matière B 3600 Kg 9 DH/Kg 3700 Kg 10 DH/Kg
MOD 300 H 10 DH/H 270 H 11 DH/H

Travail à faire

1.Calculer le cout réel des charges directes

2.Calculer le cout préétabli des différentes charges

3.Constater l’écart global sur charges directes

4.Décomposer l’écart global en écart sur quantité

courset surAAOUINATY
de M. prix Ahmed 15
Corrigé

1.Cout réel des charges directes

Eléments Qr Pr Qr x Pr
Matière A 7000 Kg 5 DH/KG 35 000
Matière B 3600 Kg 9 DH/ Kg 32 400
MOD 300 H 10 DH/H 3000
Total 70400

2. Cout préétabli des différentes charges

Eléments Qp Pp Qp x Pp
Matière A 6800 Kg 4,5 DH/ Kg 30600
Matière B 3700 Kg 10 DH. Kg 37000
MOD 370 H 11 DH/H 2970
Total 70570

cours de M. AAOUINATY Ahmed 16

3. L’écart global sur charges directes

Ecart global = (Qr x Pr) – (Qp x Pp) = 70 400 – 70570 = - 170 DH

4. Sous écarts

cours de M. AAOUINATY Ahmed 17

Remarque

Dans le cas des charges, un écart négatif traduit une situation favorable
marquée par la diminution des charges réelles par rapport à la situation
prévue.

Un écart positif dans le cas inverse est dit défavorable.

cours de M. AAOUINATY Ahmed 18

2. Ecart sur charges indirectes

Les charges indirectes représentent les dépenses des centres d’analyse.

Le tableau de répartition des charges indirectes est détaillé par centre. Pour
cela l’analyse la plus fine doit procéder par:

 Ecart global sur charges indirectes;

 Ecart pour chaque centre

 Analyse de la source de l’écart existant

Pour bien comprendre cette méthode, on intervient par centre analysé, puis on
choisit une unité d’œuvre mesurant plus le niveau d’activité concerné.
Ensuite, nous établissant le budget flexible par rapport à l’activité réelle.
On procédé enfin au calcul de l’écart sur charges indirectes
décomposées en partie fixe et partie variable
cours de M. AAOUINATY Ahmed 19
Trois écarts explicatifs de l’écart sur charges indirectes:

1.Ecart sur budget = cout réel – cout préétabli

Cet écart mesure la différence entre les charges consommées et celles prévues.

2.Ecart sur activité = cout de l’activité réelle – cout rationnel.

Il indique si le centre concerné enregistre soit une sur ou sous activité;

3. Ecart sur rendement= cout rationnel – cout préétabli ajusté à la production réelle.

Il décrit la différence entre le cout du résultat meilleur par rapport à ce qui est prévu.

Ecart sur budget = (QR x Pr) – (QR x cusv) + CFN

Ecart sur activité = (QR x cusv) + CFN – (QR x cus)

Ecart sur rendement = (QR x cus) – (QR x cus)

Cus : cout unitaire standard

Cusv: cout unitaire standard variable

CFN : Charges fixes normales

cours de M. AAOUINATY Ahmed 20

Application
Afin de bien apprécier la méthode d’analyse des écarts appliquée aux charges
indirectes, une entreprise vous fournit les données relatives à la production
d’un produit A au cours du mois du septembre N

Eléments Données préétablies Données réelles

Quantités 1500 1430
MOD 800 725
Charges indirectes (dont 42000 DH 40800 DH
45% de charges
variables)

U.O est l’heure MOD pour les charges variables

Travail à faire
1.Calculer l’écart global
2.Décomposer l’écart global des charges indirectes en trois sous écarts (sur
budget, sur activité et sur rendement) cours de M. AAOUINATY Ahmed 21
Corrigé

1.Ecart global

Ecart global = cout réel – cout préétabli au même niveau d’activité

EG = 40800 – (800/1500)x1430X(42000/800) = 760 DH écart favorable

2. Décomposition de l’écart global en trois sous écarts

Elaboration du budget flexible lié à l’activité réelle

Elements Données préétablies Données réelles
MOD en heure 800 725
Charges variables (45%) 18900 23,625 X 725 = 17128
Charges fixes (55%) 23100 23100
Charges indirectes 42000 40228
Cout unitaire standard 52;5
Cout unitaire standard 23,625
variable cours de M. AAOUINATY Ahmed 22
Ecart sur budget

E/B = cout réel ( ch.Ind) – cout budgété de la quantité réelle ( ch .ind)

E/B = 40800-((18900/800 X 725) + 23100)

E/B = 571,875 DH (écart défavorable)

Ecart sur activité

E/A = cout budgété de la quantité réelle- cout préétabli de l’activité réelle

E/A = (((18900/800)x 725)+23100)- (42000/800) X725)

= 2165,625 DH (écart défavorable)

Ecart sur rendement

E/R = cout préétabli de l’activité réelle – cout standard préétabli

E/R = (42000/800) X 725) –( 800X(1430/1500)X(42000/800)

= - 1977,50 DH (écart favorable)

Ecart global = 571,875+ 2165,625-1977,5

= 760 DH
cours de M. AAOUINATY Ahmed 23
3. Ecart sur chiffre d’affaires et sur marge:

a. Ecart sur chiffre d’affaires

L’écart sur chiffre d’affaires exprime la différence entre le CA réel et

prévisionnel. Cet écart est du à une variation du prix de vente, des
quantités vendues, ou aussi à la modification des parts de ventes (mix)
dans le cas des activités multi-produit.
Ecart/CA = CA réel- CA prévisionnel
= (QR X PR)-(Qp x Pp)

Ecart sur quantité Ecart sur prix

= =
(QR – Qp) X Pp (Pr –Pp ) X Qr

Ecart sur mix

=
(Q r – Qm) x Pp
Ecart sur volume
=
cours de M. AAOUINATY Ahmed 24
(Qm – Qp) X P p
Qm est la quantité à vendre si la composition des ventes restait comme
prévue. Pour la calculer on multiplie le total des ventes réelles par la part des
ventes prévisionnelle de chaque produit.

Qm = quantité totale des ventes réelles

(Qp/∑ Qp)

b. Ecart sur marge

L’écart sur marge mesure la différence entre la marge sur cout préétabli de la
production réelle et celui de la production vendue.

Ecart sur marge = (MUr X Qr) – (MUp X Q P)

MU : indique la marge unitaire

cours de M. AAOUINATY Ahmed 25

Application
Une entreprise produit et commercialise trois produits: P1,P2 et P3,dont les
diverses informations sur le prix ,les quantités réelles et prévues sont regroupées
dans le tableau suivant

Prix en dh et P1 P2 P3
quantité en unité

Qp 280 560 1050

Pp 955 1800 1932
Qr 350 525 980
Pr 940 1810 1900

Travail à faire
1)Calculer l’écart sur chiffre d’affaires et décomposer le en trois principaux sous-
écarts.
2) Calculer QM pour chaque produit, si la composition des ventes était respectée
comme prévu) cours de M. AAOUINATY Ahmed 26
Prix en dh et P1 P2 P3 Totaux
quantité en
unité
Qp 280 560 1050 1890
% 14,81 29,63 55,56 100
Qr 350 525 980 1855
QM 274,81 549,63 1030,56 1855

Cout réel Cout préétabli Ecart

Qr Pr Qr x Pr Qp Pp Qp x Pp
P1 350 940 329000 280 955 267400 61600
P2 525 1810 950250 560 1800 100800 -57750
0
P3 980 1900 186200 1050 1932 202860 -166600
0 0
314125 330400 -162750
0 0
cours de M. AAOUINATY Ahmed 27
L’écart sur chiffre d’affaires représente soit une augmentation des produits
soit leur diminution. Si l’écart est positif, il est favorable. Dans le cas
contraire(négatif),il enregistre une diminution des produits et reflète une
situation défavorable.

Le premier écart de cet exemple est favorable, alors que les autres sont
totalement défavorables

Décomposition de l’écart global ( - 162750 dh)

cours de M. AAOUINATY Ahmed 28

 Qr Pr Qp Pp QM E/prix E/composition E/volume
(Pr – Pp) x des ventes (QM- Qp) x
Qr Pp
(Qr - QM) x Pp

P 350 940 280 955 274,8 -5250 71806,45 -4956,45

1 1

P 525 1810 560 180 549,6 5250 - 44334 -18666

2 0 3

P 980 1900 105 193 1030, -31360 -97681,92 -37558,08

3 0 2 56

Les sous écarts -31360 -70209,47 -61180,53

L’écart global - 162750

L’écart global est defavorable,ainsi que les trois sous écarts. L’analyse doit
être approfondie au niveau des sous écarts de chaque produit pour relever la
cause principale
cours de M. AAOUINATY Ahmed 29