PROJET DE FIN D'ETUDES

En vue de l'obtention

Du diplôme de licence en sciences Economiques et De Gestion

Option: Gestion

Sous le thème :

Le contrôle de gestion dans les entreprises

de service : Cas Maroc télécom

Préparé par : Encadré par :

Ahlam tabbiz PR : JAOUAD BOUARFA

CNE: 133271731
Houda el haloini
CNE: 133157735

Année universitaire 2022-2023

 REMERCIEMENTS

Nous tenons à remercier dans un premiers

temps Dieu de nous savoir donne le curage
pour terminer ce modeste travail dans des
bonnes conditions.
Mes profondes gratitudes s’adressent à Mr
JAOUAD BOUARFA nos encadreurs pour sa
disponibilité, sa patience et ses judicieux
conseils qui nous ont permis de menés à bien
travaille.
Nous remercions également toute l’équipe
pédagogique de la Faculté Poly disciplinaire de
Taza.
Et l’intervenant professionnel responsable
de la formation de licence et pouvoir réalise ce
travail de recherche.

MERCI
 DEDICACES

Je dédie ce modeste travail.

A nos chers et admirables parents, qui ont

toujours été présents pour Nous et qui ont
toujours soutenu dans notre vie.

A nos cher frères et sœurs.

A nos chers cousins et cousines et a toute notre

famille.

A ma chère amie et binôme Ahlam, pour tous

les bons moments qu'on a passés ensemble, ta
patience, et ta persévérance ce fut un plaisir
de travailler avec toi.

A tous nos amies, leurs soutiens morals, et

conseils.

A tous les étudiants de la promotion licence

FPT.
 SOMMAIRE

Introduction Générale : ..................................................................................................... 4

PARTIE I : Cadre théorique de contrôle de gestion.............................................................. 7

Chapitre 1 : les concepts clés du contrôle de gestion .................................................... 10

Chapitre 2 : contrôle de gestion vers le pilotage de la performance des entreprises de

service......................................................................................................................... 27

Conclusion de la première partie ..................................................................................... 51

PARTIE 2 : Cadre pratique de contrôle de gestion, cas Maroc Telecom ............................. 53

Chapitre 1: le rôle de contrôle de gestion au sein de Maroc télécom .......................... 56

Chapitre 2 : les outils et les défis du contrôle e gestion au sein d’IAM .......................... 70

Conclusion de la deuxième partie .................................................................................... 92

Conclusion générale : ...................................................................................................... 94

1
 LISTE DES ABRÉVIATIONS

ABC : activity based Costing

ANRT : l'Agence Nationale de Réglementation des Télécommunications

BS : Le ballanced scorecard

CA : chiffre d'affaires

CAP : Charge à payer

CG : contrôle de gestion

Eh : l'efficacité humaine

GDL : le Grand dictionnaire Larousse

GRH : gestion des ressources humaines

GSM : Global System for Mobile Communications

IAM : Ittisalat Al Maghreb

IGR : l'Impôt Général sur le Revenu

LOG : lettre d'orientation générale

NA : nouveaux abonnements

ONPT : l'Office National des Postes et Télécommunications

PIB : produit intérieur brut

PME : les petites et moyennes entreprises

ROI : return on investissement

SPT : la société de participation dans les télécommunications

TTC : Toutes Taxes Comprises

TVA : Taxe sur la Valeur Ajoutée

2
 LISTE DES TABLEAUX

tableau 1: Une comparaison entre les deux modèles de contrôle de gestion ......................... 13

tableau 2: Une analyse comparative permet de cerner les deux types de contrôles .............. 16

tableau 3: Tableau comparatif des performances interne et externe .................................... 32

LISTE DES FIGURES

Figure 1: Triangle de la performance ....................................................................................... 30

Figure 2: le processus de l'analyse des écarts .......................................................................... 43

Figure 3: place du « contrôle de gestion » dans l’organigramme de la direction ............ 65

Figure 4: Procédure d'élaboration du budget au niveau régional ........................................... 79

3
Introduction Générale :
Le monde aussi bien dans sa dimension humaine qu'économique est en perpétuelle
mutation. Il a été façonné par une succession de révolutions sociales et économiques. Au fil
des années est apparu un nouveau modèle: la mondialisation. Ce terme désigne l'intégration
de tous les phénomènes économiques, financiers, culturels, écologiques à l'échelle de la
planète. Le monde est ainsi devenu un grand village planétaire où les frontières n'existent
plus. L'évolution technologique facilite les échanges et modifie considérablement
l'environnement externe mais aussi interne des entreprises. En effet, la concurrence s'est
internationalisée. Les marchés sont désormais mondiaux. Les entreprises disposent ainsi de
nouvelles opportunités mais aussi et surtout de nouveaux défis liés à des contraintes
auparavant inexistantes

Le pilotage des entreprises en devient de plus en plus complexe et incertain. Elles

doivent faire face à cet environnement, s'organiser, se doter d'outils de gestion leur
permettant de maitriser leurs coûts, d'innover, d'assurer la qualité de leurs produits afin de
rester compétitives et d'être proactives. Les modes de fonctionnement, les structures
changent et les systèmes d'information évoluent. Par conséquent, la nature du contrôle de
gestion change. En effet, dans sa conception traditionnelle, le contrôle de gestion est une
fonction de contrôle, de surveillance qui permet de maîtriser les activités entre autres.

Si l'on veut retourner aux origines, il convient de rendre hommage à celui qui a
véritablement formalisé les différents constituants du contrôle de gestion: ROBERT
N.ANTHONY, professeur à HARVARD, C'est à lui que reviendrait la paternité de la création de
cette fonction aux Etats-Unis dans les années soixante. Selon ANTHONY, « le contrôle de
gestion est le processus par lequel les dirigeants s'assurent que les ressources sont obtenues
et utilisées avec efficacité pour réaliser les objectifs1 ». Cette conception traditionnelle laisse
place à l'idée selon laquelle le contrôle de gestion doit répondre à un besoin d'informations.
Il n'est plus question de contrôle mais de pilotage. Les dirigeants ont à leur disposition divers
outils de gestion. Il leur revient de développer et de maîtriser ceux qui leurs permettront de
piloter au mieux leurs entreprises.

Face à une concurrence qui se durcit, les entreprises doivent en permanence améliorer
leur compétitivité opérationnelle et faire un meilleur usage de leurs moyens financiers et
humains. Elles le font, dans une large mesure par la mise en œuvre d'un contrôle de gestion
plus précis et plus rigoureux. Et c'est ainsi que les dirigeants des entreprises commencent à
donner de plus en plus d'importance à cette fonction, qui constitue un moyen permettant de
combiner toutes les composantes de l'entreprise de façon à optimiser leur efficacité et leur
efficience pour pouvoir réaliser leur objectif2.

1
Alain, B., Claude, A., SIMON, J. «le contrôle de gestion», 3eme Edition, paris, 1997, P03.
2
Norbert, G., «le contrôle de gestion pour améliorer la performance de l'entreprise » 2eme Edition, paris,
2001.P23.

4
 En effet, le contrôle de gestion a pour objet la maitrise de la performance, être
performant signifie être à la fois efficace, efficient et pertinent. La condition de l'efficacité est
réalisée lorsque l'entreprise arrive à atteindre ses objectifs initialement définis, alors que
l'efficience renvoie à la capacité d'atteindre ses objectifs avec le minimum de
moyens possibles.

C'est à cet effet que le contrôle de gestion intervient. Il relie la stratégie à la gestion
des opérations dans l'entreprise en mettant en place un système de traitement de
l'information en amont et en aval de la décision. Il permet ainsi aux décideurs de disposer
d'outils traduisant les informations pertinentes en actions.

Pour remplir sa mission, le contrôle de gestion utilise des outils essentiellement

comptables et budgétaires, tels que le tableau de bord qui est un outil qui fournit plus
rapidement et plus fréquemment des informations essentielles sur le fonctionnement qui en
résulte , la comptabilité analytique qui est un système d'information interne destiné quantifier
les flux internes et à contrôler les consommations. Le contrôle budgétaire qui est un outil sur
lesquels les managers doivent s'appuyer pour l'atteinte des objectifs assignés à leurs
entreprises. La maitrise de ces outils devient alors indispensable pour tout dirigeant se
focalisant sur une gestion saine, orientée vers une maximisation de la croissance de
l'entreprise, tout en sauvegardant ses acquis.

En ce qui concerne ce qui précède, nous pouvons dire qu’une Une dimension
essentielle du contrôle de gestion est d'aider les responsables à agir dans le sens de la stratégie
globale de l'organisation. Il ne s'agit pas seulement d'un contrôle au sens de vérification, il
intègre également une dimension pilotage. Le contrôle de gestion vise la maîtrise de la
conduite d'une organisation en prévoyant les événements en s'adaptant à l'évolution, en
définissant les objectifs, en mettant en place les moyens, en comparant les performances avec
les objectifs et en corrigeant les objectifs et les moyens. Il a évolué du fait de l'intensification
de la concurrence, de la complexité des systèmes d'information, du changement du modèle
économique mais aussi par une nouvelle approche du marketing cherchant à anticiper la
demande du client Le contrôle de gestion a eu une évolution progressive d'un âge industriel à
celui de l'information et est passé d'une simple fonction de calcul des coûts et des écarts
budgétaires à une fonction tactique de pilotage du changement relevant de la direction
générale. Il devient donc pour les managers un véritable outil d'aide à la prise de décision. Il
permet de maintenir le cap dans la conduite de l'organisation, d'alerter en cas de dérive et
d'aider à prendre des décisions pour corriger la trajectoire.

Ce constat nous a donc conduits à poser une question principale suivante:

Quel est le rôle du contrôle de gestion dans l'amélioration de la performance

dans les entreprises de services : cas de MAROC TELECOM

Pour répondre à notre problématique, nous adoptons une méthodologie hypothético-

déductive en deux parties :

5
 la première partie, intitulée cadre théorique de l'étude, est constituée de
deux chapitres. Le premier chapitre se concentre sur la compréhension du cadre
conceptuel du contrôle de gestion. Dans le second chapitre approfondira notre
compréhension du contrôle de gestion et du pilotage de la performance dans le
contexte spécifique des entreprises de services.
 la deuxième partie concerne le cadre pratique, et est structurée aussi en
deux chapitres, dans le premier chapitre nous pencherons sur le rôle du contrôle de
gestion au sein de Maroc Telecom, l'un des acteurs majeurs du marché des
télécommunications, tandis que dans le second nous décrirons les déférents outils et
défis du contrôle e gestion au sein d’IAM.

6
 PARTIE I :
Cadre théorique de contrôle de gestion

7
 Avec la mondialisation de l'économie, les entreprises se livrent une concurrence très
agressive pour l'écoulement de leurs produits dans un marché, où seules les entreprises bien
organisées peuvent se permettre une bonne part de marché. A l'inverse, les entreprises de
faible organisation sont appelées à se marginaliser, voire même à disparaître.

Ce système se compose généralement d'un ensemble de plans, de programmes et de

budgets économiques ou financiers définis et suivis à long, à moyen ou à court terme.
L'analyse de ce système constitue une aide à la prise de décision pour les dirigeants et permet
également l'évaluation des conditions durables d'exploitation.

Aussi, la maîtrise des nouvelles techniques du contrôle de gestion apparaît comme une
réponse pour relever les défis de la compétitivité, de l'anticipation et de la réactivité
nécessaires à maîtriser le devenir des organisations.

Peter DRUCKER3 a dit : « Chaque fois que vous voyez une entreprise qui réussit, dites-
vous que c'est parce qu'un jour quelqu'un a pris une décision courageuse ». Cette citation
nous rappelle l'importance du contrôleur de gestion qui aide à la prise de décision et contribue
à la réussite et la performance de l'entreprise.

Une dimension essentielle du contrôle de gestion est d'aider les responsables à agir
dans le sens de la stratégie globale de l'organisation. Il ne s'agit pas seulement d'un contrôle
au sens de vérification, il intègre également une dimension pilotage. Le contrôle de gestion
vise la maîtrise de la conduite d'une organisation en prévoyant les événements en s'adaptant
à révolution, en définissant les objectifs, en mettant en place les moyens, en comparant les
performances avec les objectifs et en corrigeant les objectifs et les moyens. Il a évolué du fait
de l'intensification de la concurrence, de la complexité des systèmes d'information, du
changement du modèle économique mais aussi par une nouvelle approche du marketing
cherchant à anticiper la demande du client. Le contrôle de gestion a eu une évolution
progressive d'un âge industriel à celui de l'information et est passé d'une simple fonction de
calcul des coûts et des écarts budgétaires à une fonction tactique de pilotage du changement
relevant de la direction générale. Il devient donc pour les managers un véritable outil d'aide à
la prise de décision. Il permet de maintenir le cap dans la conduite de l'organisation, d'alerter
en cas de dérive et d'aider à prendre des décisions pour corriger la trajectoire.

Dans cette première partie de notre étude, nous avons pour objectif de présenter une
revue détaillée de la littérature sur le contrôle de gestion, ainsi que de définir le cadre
théorique et la méthodologie de notre étude. Cette partie sera divisée en deux chapitres
distincts pour aborder les différents aspects du contrôle de gestion.

3
Peter, D. «The practice of Management». Edition Collins, 1954
8
 Le premier chapitre se concentre sur la compréhension du cadre conceptuel du
contrôle de gestion. Nous commencerons par clarifier la définition et le contexte du contrôle
de gestion, expliquant ainsi son rôle crucial au sein des organisations. Nous mettrons en
évidence l'importance de son intégration dans les pratiques de gestion pour assurer la
performance et la réussite des entreprises. Ensuite, nous examinerons comment le contrôle
de gestion est mis en place dans les grandes entreprises ainsi que dans les petites et moyennes
entreprises (PME). Enfin, nous explorerons les différents domaines d'application du contrôle
de gestion, en analysant les liens entre le contrôle de gestion et la stratégie d'entreprise, le
marketing, la finance et la gestion des ressources humaines.

Le deuxième chapitre approfondira notre compréhension du contrôle de gestion et du

pilotage de la performance dans le contexte spécifique des entreprises de services. Nous
commencerons par définir la performance et son évolution dans le temps, en mettant en
évidence les critères utilisés pour mesurer et évaluer la performance d'une entreprise de
services. Ensuite, nous explorerons les outils spécifiques utilisés dans le contrôle de gestion
pour améliorer la performance des entreprises de services, tels que la gestion budgétaire, la
comptabilité analytique, les tableaux de bord, le reporting et l'analyse des écarts. Enfin, nous
nous concentrerons spécifiquement sur le contrôle de gestion dans le contexte de la
prestation de services, en examinant les défis et les spécificités liés à la gestion de la
performance dans ce domaine. Nous présenterons les pratiques et les approches
recommandées pour assurer un contrôle efficace et un pilotage optimal de la performance
des services.

En examinant ces différents aspects du contrôle de gestion, notre étude vise à poser
les fondations théoriques et méthodologiques nécessaires pour approfondir notre
compréhension du rôle du contrôle de gestion dans la performance des entreprises, en
particulier dans le contexte des entreprises de services.

9
Chapitre 1 : les concepts clés du contrôle de gestion

10
 Du fait de son importance, le contrôle de gestion est depuis longtemps reconnu
comme une valeur stratégique, il est devenu une pierre angulaire de fait, il est la source d'un
potentiel d'amélioration pour tous les types d'entreprises. C'est une fonction conçue pour
motiver les gestionnaires et les encourager à mener des activités qui contribuent à la
réalisation des objectifs organisationnels.

Il est donc une réponse à un certain nombre de problèmes d'entreprises pour lesquels
la recherche des solutions s'impose : l'augmentation des couts, et la désorganisation des
services au sein de l'entreprise.

De nos jours, les organisations sont de plus en plus grandes et l'environnement de plus
en plus complexe, ce qui pousse à instituer une forme de contrôle bien structuré et formelle
qui ne se réduit pas à une simple vérification ou constatation d'un état de fait, mais qui assure
le suivi et apporte de l’aide et de conseil dans la mise en œuvre des actions correctives. Cette
approche permet également d’assurer une meilleure gouvernance d’entreprise et de renforce
la transparence et la responsabilité.

On peut considérer le contrôle de gestion comme un processus clés pour toutes

entreprises qui souhaite atteindre ses objectifs stratégiques. Elle constituer un outil majeur
de consolidation et anticipation des problèmes, il mesure la réalisation des objectifs et
analyser les pratiques liées à la gestion de l’entreprise dans le but de mieux contrôler les
performances et ainsi accompagnes son devollepement.

Si le mot gestion fait référence à la manière dont une organisation est gérée, il est
souvent utilisé objectivement, en revanche, le contrôle est utilisé subjectivement.

Le contrôle de gestion est un domaine plus vaste toujours en évolution dont les
définitions varient selon l'auteur et le rythme d'avancement du développement, de la
technologie et de la pratique. Toutefois à travers ce chapitre Nous essayons donc également
de toucher aux bases de cette pratique en fournissant des informations clés et en mettant en
évidence les principes fondamentaux de contrôle de gestion.

Ce chapitre introductif est consacré au contrôle de gestion. Il s’articule autour de trois

section : La premier défini l’historique, définition de contrôle de gestion, les concepts clés
associés au contrôle de gestion, et Les objectifs et missions du contrôle de gestion, quand a la
seconde, porte sur implantation de contrôle de gestion au sien de l’entreprise( les grandes
entreprises et les petites et moyennes entreprises ( PME)),enfin la troisième porte sur champs
d’application du contrôle de gestion.

11
Section 1 : définition et contexte du contrôle de gestion
Pour cerner la notion de contrôle de gestion, il faut d'abord mettre l'accent sur son
évolution, sa mission et son rôle et enfin ses concepts clés associés.
I. Evolution de la conception contrôle de gestion
1. Evolution Historique du contrôle de gestion

Le terme de contrôle de gestion a connu la même évolution que celle de la comptabilité

de gestion, autrement dit, on ne peut pas effectuer un contrôle de gestion sans vrais maîtrise
de la comptabilité de gestion, ce notion de contrôle est né avec la révolution industrielle, il est
imposé dans l'entreprise lors de l'application de la division du travail et de la répartition de
tâches. La mise en place systématique d'un système de contrôle des activités de chaque
fonction s'est avérée indispensable pour piloter l'entreprise à atteindre les objectifs prévus.

Dans sa forme initiale le contrôle de gestion à un caractère quantitatif basé sur le contrôle
budgétaire, la comptabilité analytique et le reporting. Ce modèle a été adopté par les
entreprises américaines Dupont de Nemours ; General Motors, européennes et
internationales. Ses principales caractéristiques peuvent être résumées comme suit :

 Une mesure financière de la performance : L'utilisation des ratios ROI (return on

investissement) en contrôle de gestion trouve son origine chez Dupont de Nemours et
General Motors. Le ROI rapproche le résultat d'exploitation de la valeur des actifs
utilisés et constitue en fait une expression de la rentabilité des capitaux engagés. Ce
ratio est décomposé en plusieurs ratios pour démontrer que la performance dépend à
la fois du niveau de résultat et de la rotation des capitaux. Dans l'esprit des modèles
classiques de contrôle de gestion, toute décision doit être prise sur la base de ce ratio,
on définit un taux de rejet en deçà de quelle aucun projet d'investissement n'est
retenu et on définit un taux minimal qui permet d'évaluer la performance de
différentes centres de responsabilité.

 Existence de centres de responsabilité : Pour que les objectifs de l'organisation soient

atteints à travers l'action des unités décentralisées, il convient non pas d'exercer un
contrôle tatillon de leurs tâches quotidiennes mais de leur déléguer l'autorité de
gestion nécessaire sous la forme d'objectifs précis. Cette délégation d'autorité
nécessite d'organiser l'entreprise en centre de responsabilité.

 La nécessité de la planification : Le processus de la planification nécessite d'identifier

différents horizons : Un objectif à long terme pour les objectifs stratégique, un horizon
à moyen terme pour l'identification des moyens à mettre en œuvre et la définition des

12
 objectif plus tactique, enfin un horizon à court terme pour la planification des actions
concrètes dans le cadre de la préparation du budget annuel4.

 La boucle de contrôle : Le contrôle de gestion est perçu comme système de pilotage

autorégulé qui s'articule autour de trois phases :

- La prévision qui débouche sur la planification des objectifs et des moyens à chaque niveau
de responsabilité

- Les réalisations qui sont mesurées à intervalles réguliers, et confrontées à la prévision afin
de mettre en évidence des écarts.

- Les mesures correctives qui découlent de l'analyse des écarts.

Au milieu de la décennie 80, une nouvelle approche cybernétique du contrôle de

gestion (avec l'association des sciences informatiques et de télécommunication) vient
d'apparaître qu'Hugues BOISVERT qualifie de « contrôle de gestion renouvelé »5 .Elle tente de
dépasser les limites de l'approche traditionnelle. Elle propose de passer du contrôle de gestion
par l'amont au contrôle de gestion par l'aval et du coût de revient classique au coût de revient
par activité. Les objectifs et les outils d'analyse sont à la fois quantitatifs et qualitatifs. Aussi,
le contrôle de gestion implique une complémentarité permanente entre gestion stratégique
et gestion opérationnelle.
TABLEAU 1: UNE COMPARAISON ENTRE LES DEUX MODELES DE CONTROLE DE GESTION

Contrôle de gestion traditionnel Contrôle de gestion renouvelé

· Surveiller · Motiver

· Programmer · Orienter

· A posteriori · A priori

· Passif · Actif

· Méfiance · Confiance

· Exécutants · Décideurs

· Subalternes · Collègues

· Directif · Participatif

4
Hervé, A. « Le contrôle de gestion... en action »; édition Liaisons 2001, P 10-12
5
Hugues, B. «Le renouvellement de la comptabilité de Gestion»; Paris, (1989), P.155.
13
 · Flux descendant · Flux ascendant

· Indicateurs financiers · Indicateurs physiques

· Normes internes · Cibles externes

· Système fermé · Système ouvert

· Plus opérationnel · Plus stratégique

· Activité de transformation · Activité de cycle de vie

Source : BOISVERT, H. ; P 258.

2. Définition de contrôle de gestion

Le contrôle de gestion est l’un des organes de la direction générales de la société qui
vise à atteindre les objectifs précis dans un délai détermine, dans toutes les organisations, le
contrôle de gestion est utilisé pour diffuser la stratégie ainsi que sa mise en œuvre par tous
ses membres. Le contrôle de gestion est un outil de pilotage global de l’entreprise et de
mesure en temps réel la performance pour s’assurer une utilisation optimale et rationnel des
ressources alloties aux différentes divisions de l’organisation.

Le contrôle de gestion est devenu donc une pratique permanente et récurrente dans de
nombreuses organisations. Plusieurs spécialités en gestion ont proposés de nombreuses
définitions, on cite parmi :

 La définition de R. N. Anthony :

Selon Anthony (1965) « le contrôle de gestion est le processus par lequel les dirigeants
s’assurent que les ressources sont obtenues et utilises avec efficacité et efficiente pour
réaliser les objectifs de l’organisation».6

Il convient de noter qu’Anthony a élaboré sa définition avec l’évolution du processus du

contrôle de gestion en 1988 il ajoute « le contrôle de gestion est le processus par lequel les
managers influencent d’autres membres de l’organisation pour appliquer les stratégies ».7

Le contrôle de gestion pour Anthony suppose l'existence des objectifs préalable et que le
manager est responsable de la mise en œuvre de la stratégie établie et de l'utilisation efficace
et efficiente des ressources à travers les actions des autres individus.

6
« Le contrôle de gestion... en action »; Op. Cit. P 8.
7
« Le contrôle de gestion... en action »;idem. P 9.
14
  La définition d’A. Khemakhem :

« Le contrôle de gestion est le processus mise en œuvre au sien d’une entité économique pour
s’assurer d’une mobilisation efficace et permanente des énergies et des ressources en vue
d’atteindre l’objectif que vise cette entité ».8

A. Khemakhem insiste sur la flexibilité du contrôle de gestion pour tenir compte des spécialités
de chaque entreprise et de chaque situation. Il insiste aussi sur la mobilité des énergies et des
ressources pour atteindre les objectifs prévus de l’entité.

 La définition de H. Bouquin :

« On conviendra d’appeler contrôle de gestion les dispositifs et processus qui garantissent la

cohérence entre la stratégie et les actions concrètes et quotidiennes ».9

Selon H. Bouquin les managers qui sont charges de définir la stratégie ont besoins de
dispositifs et processus pour s’assurer que les comportements quotidienne des individus est
cohérente avec la stratégie. Donc le contrôle de gestion est un régulateur des comportements.

À partir des définitions de procéder, nous pouvons conclure ce qui suit :

Ce processus de contrôle de gestion continu a pour objectif de détecter les écarts et les erreurs
liés à la performance de l'entreprise et d'essayer de les corriger, de les rationaliser et parfois
de les anticiper avant qu'ils ne surviennent, ceci grâce à un ensemble de techniques et des
outils, avec la prise en compte l'environnement et les ressources de l'entreprise pour
atteindre ses objectifs. Le contrôleur de gestion lors de la conception du système de contrôle
de gestion, doit tenir compte de la culture de l'entreprise, de son histoire, de son mode de
fonctionnement et de son environnement économique. Pour que le système de contrôle de
gestion s'adapte à la structure de l'entreprise et non l'inverse.
II. Les concepts clés associés au contrôle de gestion.

Dans ce paragraphe, nous aborderons certaines notions liées à la discipline du contrôle

de gestion, notamment le contrôle interne, le contrôle organisationnel et l'audit interne.

le contrôle interne: « Le contrôle interne est l'ensemble des sécurités contribuant

à la maîtrise de l'entreprise. Il a pour but, d'un côté, d'assurer la protection, la
sauvegarde de patrimoine et la qualité de l'information, de l'autre, l'application des
instructions de la direction et de favoriser l'amélioration des performances. Il se

8
« Le contrôle de gestion... en action »; op cit. P 9
9
Bouquin, H. «Les fondements du contrôle de gestion. Presse universitaire de France « Que sais-je
? » » ; 1994 Paris, N°2892.
15
 manifeste par l'organisation, les méthodes et procédures de chacune des activités
de l'entreprise pour maintenir la pérennité de celle-ci »10.

TABLEAU 2: UNE ANALYSE COMPARATIVE PERMET DE CERNER LES DEUX TYPES DE CONTROLES

Contrôle interne Contrôle de gestion

Leur nature Un ensemble de sécurités Un ensemble de procédures et de méthodes

permettant de suivre, d'analyser et de
corriger la gestion de l'entreprise.

Leurs objectifs Pour maîtriser le · Concevoir le circuit d'information pour

fonctionnement de faciliter sa circulation
l'entreprise :
· Vérifier si les objectifs fixés sont atteints
· Protection du
patrimoine · Synthétiser l'ensemble des résultats
permettant une vue globale de la situation
· Qualité de l'information

· Amélioration des
performances

· Application des
instructions de direction

Leurs Organisation et mise en · Budgets : élaboration

manifestations place de la procédure
· Etats budgétaires par centre de coût ou de
profit

· Production/suivi de l'analyse des résultats.

Source : Consulting, J. « outils et techniques de contrôle de gestion», décembre 1986, P 12.

le contrôle organisationnel : « Le contrôle organisationnel cherche à améliorer les

règles et procédures qui structurent les décisions et auxquelles les décideurs se
réfèrent pour déterminer leurs comportements. Son domaine est très vaste et
englobe les systèmes décisionnels et informationnels. Il ne se limite pas au seul
contrôle technique »11.

10
Claude, A.; Sabin, S. « DECF Contrôle de Gestion » ; 5éme édition, P 18.
11
Abdelehamid, G. « Audit et contrôle de gestion » ; 2eme édition : DUNOD. P 16.
16
 Audit interne: « Selon l'institut français des auditeurs et contrôleurs internes,
l'audit interne est une activité autonome d'expertise, assistant le management
pour le contrôle de l'ensemble de ses activités. L'audit doit permettre un avis sur
l'efficacité des moyens de contrôle à la disposition des dirigeants »12.

Le but de l'audit est de permettre ce qui suit :

- renforcer la fiabilité des systèmes d'information comptables et financiers actuels

en mesurant leur performance et en identifiant les axes d'amélioration.
- assurer l'efficacité de tous les secteurs de l'entreprise, il est impératif d'établir des
systèmes de contrôle efficaces.

III. Les objectifs et missions du contrôle de gestion

1. Objectifs du contrôle de gestion

Le contrôleur de gestion a pour mission principale de définir les objectifs généraux de

l’organisation, et également la stratégie approuvée pour orienter l’administration vers la
réalisation des plans et des objectifs déterminés dans les plus brefs délais au moindre cout et
avec la meilleure qualité.

Le contrôleur de gestion doit accomplir un ensemble des tâches : la prévision, le conseil que,
le contrôle et le pilotage, la mise au point des procédures.

 la prévision : le contrôle de gestion doit fixer les objectifs et les finalités, ainsi
déterminer les moyens de les mettre en œuvre et surtout préparer des plans
alternatifs en cas d’échec des plans préétablis.
 Le conseil : le contrôle de gestion doit fournir les informations suffisantes et
nécessaires aux différents centres afin d’éviter tout ennui possible et pour assurer le
bon fonctionnement.
 Le contrôle et le pilotage : Le contrôle de gestion doit vérifier que les responsabilités,
les objectifs et les stratégies sont bien survis à l’aide de tableau de bord. Et ensuite
analyser les écarts en comparant les objectifs attendus et les résultats obtenus, puis
rechercher et analyser les causes de déviation afin de réduire les risques.
 la mise au point des procédures : la tâche principale de contrôleur de gestion consiste
à choisir des indicateurs et les uniformiser afin que les mesures d’entreprise soient
homogène avec son «l’environnement.

12
« DECF Contrôle de Gestion » ; Op. Cit. P18.
17
 2. Missions du contrôle de gestion

A ce niveau, on va mettre le point sur les missions et le rôle du contrôleur de gestion et sa

qualité.

i. La mission et le rôle du contrôleur de gestion

Le rôle d'un contrôleur de gestion est multiple et requiert un large éventail de

compétences. Le contrôleur de gestion doit posséder des connaissances et une expertise
spécialisées pour gérer des tâches complexes. Dans le même temps, ils doivent également
avoir une compréhension générale de la manière d'organiser et de coordonner les procédures.
Ils sont responsables de l'exécution de ces procédures et doivent opérer à titre fonctionnel en
conseillant les décideurs. Le contrôleur de gestion doit également posséder des
connaissances techniques pour intégrer la dimension technique de l'organisation. Enfin, il doit
être capable de gérer efficacement des individus et des groupes, en accordant autant
d'importance à la dimension humaine de son rôle qu'à ses compétences techniques et
fonctionnelles.

Ce métier concerne les entreprises de tout secteur d'activité. Au sein d'une grande
entreprise, les contrôleurs de gestion peuvent avoir une spécialisation, par exemple en gestion
industrielle, commerciale ou budgétaire, et sont fonctionnellement liés à une équipe de
direction centrale. Cependant, dans les petites et moyennes entreprises, le rôle d'un
contrôleur de gestion peut également englober des responsabilités supplémentaires,
notamment des tâches financières, administratives et comptables.

En général, le contrôleur de gestion doit 13 :

 Concilier l'idéal et le possible, s'il importe de disposer d'un système d'information

suffisamment précis, il convient cependant de ne pas multiplier à l' infini le nombre de
variables à prendre en compte, trop d'information tue l'information.

 Définir les procédures qui associent des qualités de présentation et de clarté. En effet
le contrôleur de gestion doit garder à l'esprit que ces procédures seront utilisées par
des responsables opérationnels n'ayant pas les mêmes compétences que lui.

 Garantir en partie la rationalité de la démarche suivie pour prendre les décisions, à

défaut de pouvoir maîtriser absolument la rationalité des choix effectués.

 Informer et former les responsables de l'intérêt de contrôle de gestion, tout en leur

fournissant les moyens de l'utiliser effectivement. Il doit faire en sorte que ces
responsables respectent les procédures établies : remplir les formulaires dans les
délais requis, faire circuler les données, tenir compte des contraintes de codage.

13
Bescos, P.L.; Dobler, P « contrôle de gestion et management » ; 2eme édition ; P 94-95-96
18
  Inciter les responsables à jouer véritablement le jeu : s'impliquant-ils réellement dans
l'établissement des prévisions afin que les objectifs soient réalistes ? fournissent-ils
des informations fiables pour mesurer les résultats ? s'efforcent-ils d'identifier les
causes des écarts et prennent-ils des actions correctives à adaptées ?

 Développer une activité de conseil c'est-à-dire apporter aux responsables une aide
efficace pour orienter leur réflexion.
ii. Les qualités et compétences requises

Étant donné la complexité du métier de contrôleur, certaines qualités peuvent être

raisonnablement exigées et appréciées:

 Bonne formation: il doit avoir un niveau minimum bac+5 en audit et contrôle

de gestion ou en finance
 Affinité avec les chiffres: il doit aimer les chiffres et savoir les faire parler
 Maitrise des outils informatiques et bureautiques: afin d'élaborer des
tableaux de bord performants et attirants
 Esprit d'analyse: il doit être curieux, persévérant et réfléchi
 Homme de chiffres: il doit être rapide, précis et concret
 Organisation et rigueur

Section 2 : implantation de contrôle de gestion au sien de

l’entreprise
Le contrôle de gestion garder toujours les mêmes objectifs et finalités pour toutes les
entreprises, quel que soient leur secteur économique et leur taille : aider, coordonner, suivre
et contrôler les décisions de l’organisation pour être plus efficace et plus performant.
Cependant la manière dont les outils et les procédures sont mise en place varie selon les
entreprises.
I. Le contrôle de gestion dans les différentes entreprises
1. Le contrôle de gestion dans les grandes entreprises

Les caractéristiques des grandes entreprises

Les analyses contemporaines 14 des organisations ont montré qu'il n'existe pas de modèle
standard de contrôle de gestion applicable à toutes les entreprises.

Au sein des grandes entreprises, la taille est le facteur principal qui affecte
l’organisation d’un contrôle de gestion. Il suit : une structure lourde et complexe, processus
de décisions formalises, une organisation décentralisée.

14
« Audit et contrôle de gestion » Op. Cit. P 34.
19
Tous ces caractéristiques rendent difficiles l’élaboration d’un contrôle de gestion cohérent et
intégré.

La position de contrôle de gestion dans l’organigramme des grandes entreprises

Dans les grandes entreprises le rôle de contrôle de gestion (CG) est d’aider les
responsables fonctionnels « à prendre rapidement les bonnes décisions » et opérationnels «
à contrôler leurs actions ». La place de contrôle de gestion et celle de contrôleur varient selon
la structure adoptée par l’entreprise car le système d’information de contrôle de gestion
utilise la structure de l’organisation.

Dans la plupart des grandes entreprises la place de contrôle de gestion se fait entre deux
solutions : soit une position fonctionnelle ou une position de conseil.

 Dans sa position fonctionnelle, on a deux cas possible soit le contrôle de gestion est
intégré à la fonction financiers, soit indépendant il est placé sous l’autorité de la
direction générale si l’entreprise est grande.
 Dans sa position de conseil, il est directement lié à la direction générale, il propose ces
résultats à la direction et c’est à elle qui prendre la charge de la décidions.

Le contrôle de gestion dans les groupes internationaux

Gérer et contrôler les filiales étrangères d'un groupe comporte ses propres défis. Plusieurs
difficultés surgissent dans ce processus.

Le niveau d'importance accordé à la délégation des responsabilités et à l'autonomie

décisionnelle varie en fonction de l'identité du groupe et du comportement du leader.
Cependant, il y a un aspect qui reste généralement sous la juridiction de la société mère, à
savoir la budgétisation des investissements. En effet, la gestion des investissements d'une
filiale permet le contrôle des activités et des orientations significatives.

Le plus grand défi dans la gestion d'un système d'information pour une entreprise aux
opérations diverses, en particulier celles qui s'étendent sur différents pays, est d'uniformiser
le contrôle de gestion.

L'évaluation de la gestion et de la performance d'une unité étrangère peut être une tâche
difficile en raison de divers facteurs.

- Les systèmes comptables des différents pays sont marqués par des différences
notables.
- Les taux d'inflation des différents pays varient, et ces différences peuvent être
importantes.
- La volatilité des monnaies, et par conséquent, l'instabilité des échanges.

20
 - En ce qui concerne le comportement humain et la culture, des écarts sont
apparents entre les pays.

2. Le contrôle de gestion dans les PME

Les caractéristiques des PME

Dans les petites et moyennes entreprise les tâches et les services ne sont pas clairement
isoles, Leurs moyens plus limités, les participants communiquent entre eux de manière
aléatoire, la centralisation de la prise de décision.

Le leader est le décideur principal. Son style de leadership est dominant pour orienter le mode
de fonctionnement et de gestion de l’entreprise.

La position de contrôle de gestion dans l’organigramme de PME

Le rôle de contrôle de gestion dans les grandes entreprises identique et tout aussi
important Dans une entreprise plus grande. Il suffit juste de l’adapter et de l’intégré à la
structure pour que les outils et les procédures de contrôle de gestion lui sont applicable en
respectant ces caractéristiques. La position de l’organigramme sera fonction des effectifs et
des services La personne en charge du contrôle de gestion n’est pas nécessairement un
contrôleur de gestion. Il peut occuper un autre poste dans l’entreprise et en même temps
assumer ce type de tâches.
II. Mettre en place un système de contrôle de gestion
1. Phases de contrôle de gestion

Le contrôle de gestion doit organiser et assurer trois phases, finaliser (le contrôle doit être
exercé avant d’agir), piloter (pendant l’action), post-évaluer de la performance (après
l’action).

 La finalisation consiste à définir les buts, déterminer les moyens et les outils
nécessaires pour atteindre les objectifs fixé par la stratégie, clarifier les responsabilités
et définir les normes de performances en clarifiants les concepts d’efficacité et
d’efficience.
 Le pilotage consiste à observer le déroulement en cours, traditionnellement basé sur
la comparaison ente la situation réelle et la situation souhaitée afin de prendre des
mesures et des décisions correctives qui peuvent être nécessaire soit pour ajuster les
ressources aux nouvelles situations ou soit à la remise en cause des objectifs fixés au
départ.
 La post évaluation consiste à mesurer et évaluer la performance des responsables et
faire progresser tout le système par l’apprentissage (capitaliser les points forts et
remédier aux points faibles).

21
 2. Le processus du contrôle de gestion.

Le processus de contrôle de gestion est composé de plusieurs étapes qui rationalisent la

navigation de l'organisation. Ces étapes servent à simplifier les tâches à accomplir et à guider
l'organisation vers ses objectifs.

Comme le suggèrent ARDOIN MICHEL et SCHMIDT 15 , le nœud et l'objectif du contrôle de

gestion résident dans ce processus. Il sert d'interface entre la gestion d'entreprise et le
contrôle de gestion. Essentiellement, les responsables opérationnels prennent des décisions,
prennent des mesures et interprètent des résultats partiels en fonction des orientations de la
direction générale.

Grâce au contrôle de gestion, ils peuvent prévoir les conséquences de leurs choix, évaluer et
expliquer leurs résultats, préparer les évolutions futures.

 Processus du Contrôle de Gestion

Planification :

Le point de départ du processus est une planification au cours de laquelle on définit les
objectifs à long terme, puis on les traduit en actes opérationnels à travers les politiques de
commercialisation, d'investissement, de gestion des ressources humaines (GRH) et de gestion
financière. Dans cette phase il faut définir opérationnellement une stratégie :
- choix des couples produit/marchés
- investissement et désinvestissement
- organisation et gestion des ressources humaines (GRH)
- adaptation de l'outil de production
- financement (plan).

Budgétisation :

La phase budgétaire commence à partir de cette politique à moyen terme par la fixation
des objectifs induits à court terme, qui découlent des programmes d'action à moyen terme,
mais tiennent aussi compte des contraintes et des plans d'action décidés pour l'année à venir.
L'essentiel de cette phase est dans la définition, la coordination et l'approbation des plans
d'action de l'entreprise. C'est le stade de la mise en œuvre :
- commerciale;
- production, achat;
- humaine;
- financière, investissement;
- en évaluant les résultats futurs;

15
Ardoin, M., Schmidt « Le contrôle de gestion » ; édition Publiunion 1986.
22
 - en vérifiant l'utilisation des moyens par rapport au plan de résultats;
- en modifiant l'exécution et les plans d'action.

Action et Suivi des réalisations :

La phase primordiale qui suit la budgétisation est celle de l'action ou de l'exécution des
plans d'action, leur traduction en faits pour atteindre l'objectif fixé. Il s'agit d'atteindre les
objectifs :
- en traduisant les faits en plans d'action
- en évaluant les résultats futurs
- en vérifiant l'utilisation des moyens par rapport au plan de résultats
- en modifiant les exécutions et les plans d'action.

Le processus de contrôle est donc indissociable de la gestion de l'entreprise, il aide à la

formalisation des phases d'activité en insistant sur l'aménagement des moments de
réflexion/prévision qui permettent de choisir les meilleurs plans d'action. Cependant il faut
souligner que le processus de contrôle est mis en œuvre dans le cadre d'un système de
contrôle.

La construction d'un système d'orientation de l'action et de la prise de décision se fait grâce à

l'utilisation d'outils divers tels que :
- les plans à long et moyen terme
- les études économiques ponctuelles
- les statistiques extracomptables
- la comptabilité générale et la comptabilité analytique
- la technique des ratios
- les tableaux de bord
- le système budgétaire.

D'entre tous ces éléments, le système budgétaire est celui qui occupe la place
prépondérante, mais on se gardera d'identifier un système de contrôle de gestion au système
budgétaire. En effet, le système de contrôle de gestion correspond d'une part à toute la
logistique technique et d'autre part à l'organisation administrative qui permet au processus
de se dérouler dans les meilleures conditions possibles d'information et de rapidité.

L'étape suivante est celle de la mesure des résultats partiels de l'action et de l'explication des
niveaux de performance atteints, ainsi que l'identification des mesures correctives
nécessaires.

23
Section 3 : champs d’application du contrôle de gestion
Le contrôle de la performance nécessite de nombreuse interaction entre les différentes
fonctions d’une entreprise telles que la direction générale, la direction commerciale, la
direction financière, et la direction de ressources humaines.
I. Le contrôle de gestion et stratégie

La stratégie est déterminée par la haute direction. Ce dernier précise la direction que
l'entreprise doit prendre à long terme. L'internationalisation, la spécialisation et la croissance
interne sont des exemples de stratégies employées par de nombreux groupes industriels et
commerciaux. La formulation de la stratégie est un préalable nécessaire à la mise en place du
contrôle de gestion.

Le contrôle réglementaire intervient à deux niveaux16:

 En amont, clarifier les options stratégiques. Par exemple, lors de l'acquisition d'une
entreprise, les services de contrôle de gestion sont souvent amenés à analyser le
business plan de l'entreprise cible.

 En aval pour s'assurer que la stratégie est bien mise en œuvre dans toute l'entreprise.
Les contrôles administratifs organisent ensuite la surveillance à l'aide de métriques
propres à chaque politique. Par exemple, dans le cas d'une croissance externe, il est
important de suivre l'avancement de l'intégration des systèmes d'information et du
personnel.
II. Le contrôle de gestion et marketing

Le marketing planifie et met en œuvre le développement, la tarification, la promotion et

la distribution d'idées, de produits ou de services en vue d'offrir un échange satisfaisant aux
consommateurs. Le marketing détermine sa politique tarifaire par référence à des prix
moyens constatés sur le marché ou par référence à des coûts estimés par le contrôle de
gestion. Le prix, quelle que soit la manière dont il est déterminé, a un effet sur la quantité
demandée par les consommateurs. Le contrôle managérial permet de mesurer l'efficacité des
campagnes marketing en fournissant régulièrement des informations sur les ventes en volume
et en valeur, ainsi que des informations sur les marges bénéficiaires par produit ou canal de
distribution. Outre le suivi de ces métriques marketings, les contrôles managériaux aident les
responsables marketing fonctionnels, via leurs assistants, à améliorer les performances lors
de l'élaboration des budgets et des plans d'action17 .

16
Alain, B.; George, L.; Michel, B.; Carole, B. «DCG11 Contrôle de gestion » ; édition Foucher ; P 18.
17
«DCG11 Contrôle de gestion » ; Op. Cit. P 21-22.
24
 III. Le contrôle de gestion et finance

La fonction financière gère et audite toutes les transactions réalisées avec les institutions
financières et les marchés financiers en fonction de la taille de l’entreprise, les financiers
cherchent des financements à faible coût et des investissements créateurs de valeur pour les
actionnaires. Les exigences de performances des actionnaires affectent le système de contrôle
de gestion.

Le contrôle de gestion et la finance sont deux disciplines à la fois tournées vers le passé et
tournées vers l'avenir. En particulier, des études de rentabilité des différents investissements
sont menées conjointement par les contrôles de gestion. La première fonction sélectionne et
conçoit le modèle et les critères de sélection à appliquer (valeur actuelle ; taux de rendement
interne, etc.), tandis que la seconde fonction assiste l'opérateur dans la prévision et la
sélection des données pertinentes. Enfin, toute la démarche prospective d'exécution des
contrôles de gestion (plans stratégiques et opérationnels, budgets) a un impact non
négligeable sur la communication financière de l'entreprise18 .
IV. Le contrôle de gestion et la gestion de ressources humains

Le contrôle managérial interfère avec le fonctionnement des ressources humaines,

principalement dans l'organisation de l'entreprise et la rémunération du personnel. En effet,
le contrôle managérial intervient pour diviser les entreprises en entités plus ou moins
autonomes. Il mesure la performance des activités de l'entreprise et la performance des
responsables de ces activités. Les évaluations de performance des managers devraient être,
idéalement, liées à la réalisation d'objectifs préalablement spécifiés et négociés. Dans la
pratique, cependant, le respect du budget est souvent utilisé pour évaluer cette performance.

Le contrôle de gestion fournit également des indicateurs de gestion des ressources humaines
(taux de rotation, pourcentage d'intérimaires) et d'évolution des salaires19.

18
«DCG11 Contrôle de gestion » ; Op.cit. P 19-20.
19
«DCG11 Contrôle de gestion » ; idem. P 22
25
 La place de fonction du contrôle de gestion peut varier considérablement d'une
entreprise à l'autre, en fonction de la taille, du type et de la spécificité de chaque entreprise.
Dans les grandes entreprises, la fonction du contrôle de gestion est souvent liée directement
à la direction générale ou bien elle dépend d'une direction à dominante financière. Cette
fonction est souvent plus spécialisée et hiérarchisée, avec des équipes dédiées aux analyses
financières et à la planification stratégique. En revanche, dans les PME, la fonction de contrôle
de gestion est souvent intégrée dans les responsabilités du comptable ou du dirigeant de
l'entreprise, qui élabore le budget et utilise des techniques de contrôle pour surveiller les
performances de l'entreprise. Dans tous les cas, la fonction du contrôle de gestion est
essentielle pour aider les entreprises à atteindre leurs objectifs, à optimiser leur performance
et à rester compétitives sur le marché.

Le contrôle de gestion se déroule en trois étapes distinctes : formalisation, pilotage et

post-évaluation. Chaque étape se compose de quatre phases distinctes : Planification,
Budgétisation, Action et suivi de réalisation. Cette approche permet de mieux structurer le
processus de contrôle de gestion et de garantir une mise en œuvre efficace des actions
correctives. En effet, la planification permet de définir les objectifs et les indicateurs de
performance clés, la budgétisation permet de déterminer les ressources nécessaires pour
atteindre ces objectifs, l'action permet de mettre en œuvre les plans d'action pour atteindre
les objectifs et le suivi de réalisation permet de mesurer les résultats et de prendre des
mesures correctives si nécessaire.

Pour assurer une performance optimale, il est crucial de mettre en évidence

l'interdépendance du contrôle de gestion avec les différents départements de l'entreprise,
dont les fonctions stratégie, marketing et GRH. Cela nous permet de définir dans ses grandes
lignes la relation entre le contrôle de gestion et ces services, qui sont centrée sur le fait que le
contrôle de gestion assurer:

L'utilisation de services ou de données produits par les diverses fonctions d'une

entreprise est une pratique courante.

Accompagnant des personnes d'horizons opérationnels et managériaux variés, ce

service réalise pour leur compte des simulations financières particulières.

Pour clarifier les différentes facettes de la performance et de son administration, des

indicateurs uniques sont façonnés pour chaque fonction. Ces indicateurs illustrent que le
contrôle de gestion fonctionne comme un support transversal à différents domaines.

A travers cette présentation du contrôle de gestion, il nous paraît évident, qu'à l'heure
actuelle, nulle entreprise ne peut s'en passer vu l'importance du rôle qui joue au sein de ces
entités. Le contrôle de gestion est un système d'organise d'aide à la décision qui assure que la
décision de la direction générale son effectivement et efficacement, en œuvre dans le but
d'améliorer la performance de l'entreprise.

26
Chapitre 2 : contrôle de gestion vers le pilotage de la
performance des entreprises de service

27
 Dans les entreprises aujourd'hui, le contexte est clair et précis: Il faut performer afin
de garantir la survie et la pérennité de son organisation et accroître par ailleurs son avantage
concurrentiel en cette époque particulièrement caractérisée par l'intensification de la
concurrence. La mondialisation et l'internationalisation des marchés. Ainsi, le concept de
performance peut être défini pour une entreprise, comme étant le niveau de réalisation des
résultats par rapport aux efforts engagés et aux ressources consommées.

Les spécialistes s'accordent sur l'impact du contrôle de gestion sur la performance

d'entreprise. Il s'agit d'un processus de pilotage de la performance, exercé par les
responsables opérationnels avec l'appui de leur contrôleur de gestion.

Une entreprise performante désigne l'aptitude de celle-ci à être efficace et efficiente.

Efficace dans l'atteinte de ses objectifs et efficiente dans la minimisation des moyens utilisés.

De ce fait, Le CG est l'outil par excellence de la mesure de la performance. Ses

différentes pratiques visent un seul but, celui de savoir où l'on est à n'importe quel moment
et à quelle mesure les objectifs fixés ont été atteints. Encore faut-il définir tout d'abord la
performance et distinguer ses différents types.

Le présent chapitre va démontrer le lien étroit qu'il existe entre le CG et la performance

de l'entreprise. Pour se faire, il a fallu, dans un premier temps, définir la notion de
performance et ses différents types, qui sont eux-mêmes basés sur d'autres dimensions autres
que financières (organisationnelles, stratégiques, concurrentielles.... etc.)

Ensuite, il a fallu expliquer comment le CG réalise la performance dans chacune de ces

dimensions et à travers quels outils.

Et enfin, La mise en œuvre d'un système de contrôle de gestion au sein des entreprises
de services. Et ce, après avoir abordé la notion du service et ses différentes caractéristiques.

L'objectif de ce chapitre est de mettre en évidence le lien étroit entre le contrôle de

gestion et la performance de l'entreprise. Nous montrerons comment le contrôle de gestion,
à travers ses pratiques et ses outils, permet de piloter et d'améliorer la performance dans ses
différentes dimensions. Nous soulignerons également l'importance d'adapter le système de
contrôle de gestion aux spécificités des entreprises de services, en prenant en compte les
particularités liées à la prestation de services.

28
Section 1 : contextualisation de la performance
I. La notion de la performance

Le concept de la performance est multiforme et complexe, ce qui rend difficile son

identification avec une définition unique.

L'efficacité et l'efficience sont à la base de sa signification, avec un accent particulier sur les
résultats financiers.
1. Définition de la performance

Selon le Grand dictionnaire Larousse (GDL), la performance est un mot anglais qui signifie
« exécution, achèvement par extension, exploit quel conque ». Alors désigne un exploit ou
réussite remarquable en un domaine quel conque.

La notion de performance est relative à la réussite et à la définition des objectifs, c'est le

fait d'atteindre d'une manière pertinente l'objectif fixe au niveau organisationnel, plusieurs
auteurs ont défini la performance comme suit :

 Selon D. WEISS «la performance pour un salarie, pour un chef d'entreprise, peut-être
pour une équipe de direction, le résultat globale, le profit apprécie sur une ou plusieurs
années, mesurant objectivement l'efficacité de la gestion»20
 Selon A. KHEMAKHEM «la performance d'un centre de productivité (atelier, unité,
service, entreprise, branche, etc.) désigne l'efficacité et la production dans laquelle ce
centre de responsabilité a atteint les objectifs qu'il avait acceptés».21
 Selon P. LORINO « est performance dans l'entreprise tout ce qui, et seulement ce qui,
contribue à améliorer le couple valeur-coût».22 Ce couple est composé de deux termes
indissociables mais fondamentalement distincts :
 Le coût est la mesure monétaire d'une consommation de ressources qui
intervient dans le cadre d'un processus destiné à fournir un résultat bien défini
(coût de distribution, de production, d'achat, de revient, etc.).
 Alors que la valeur est le jugement porté par le marché et les clients potentiels
sur l'utilité des produits/services offerts par l'entreprise comme réponses à
des besoins. La valeur se concrétise alors par des prix de vente, des quantités
vendues, des parts de marché, des revenus, une image de qualité, une
réputation, etc.
 Selon GILBERT, lui, a défini la performance comme le centre des liens entre les
objectifs, les moyens et les résultats. Il a résumé cette notion dans le schéma ci-
dessous :

20
Weiss, D. «la fonction ressources humaines», Edition d’organisations, Paris, 1988, P675
21
Khemakhem, A. « La dynamique du contrôle de gestion », Edition Dunod, paris, 1992, P311
22
Lorino, P. « pilotage de l'entreprise et contrôle de gestion » Edition Dunod, 2017, P179
29
 FIGURE 1: TRIANGLE DE LA PERFORMANCE

Source : Modèle de Gilbert (1980)

Il n'est pas possible de mesurer une performance sans objectifs définis, et il n'y pas
de résultat sans moyens attribués.

Ce modèle peut déduire que la performance est un savoir-faire qui est axé sur trois
segments :
Le segment objectifs-résultats : permet de savoir si l'entreprise est assez efficace pour
atteindre ses objectifs.
Le segment résultats-moyens : permet de savoir si l'entreprise peut obtenir ses
résultats on optimisant ses moyens.
Le segment moyens-objectifs : permet de savoir si l'entreprise a choisi les moyens
adéquats pour atteindre ses objectifs.

Donc, la performance c'est le fait d'atteindre d'une manière pertinente l'objectif fixé.
Autrement dit, Performance =Efficacité +Efficience.

2. Critères de mesure de la performance

 Notion d'efficacité

Lorsqu'on se demande si objectif a été atteint une autre question surgit "existe-t-il une
alternative plus efficace, qui peut produire les mêmes résultats ?". C'est là que l'efficacité
entre en jeu, car elle évalue la corrélation entre l'effort et la performance.

L'efficacité est définie par l'attente des résultats attendus et la réalisation des objectifs,
pour y parvenir, il est crucial d'élaborer une forte corrélation entre la satisfaction des clients
et les méthodes y parvenir. Il est important de noter que des clients satisfaits sont la clé du
succès de l'organisation et, à ce titre, l'efficacité et le succès sont des concepts étroitement
liés.

30
 L'efficacité selon le Bureau de Vérification Général du Canada est «la mesure dans
laquelle un programme atteint les buts visés ou les autres effets recherchés par Exemple,
pour augmenter les revenus dans un domaine donné, un programme peut être conçu pour
créer des emplois».23

Le résultat souhaité du programme d'augmentation des revenus peut être évalué en

mesurant les emplois créés, qui sont un résultat direct du programme. De cette façon,
l'efficacité du programme peut être évaluée avec précision.

 Notion d'efficience

Pour être efficience, une entreprise doit atteindre ses objectifs avec le moins des ressources
possibles.

L'efficience des opérations consiste à maximiser la production toute en minimisant l'utilisation

des ressources. Cela signifie que la qualité et la quantité des produits ou services doivent être
atteintes en utilisant le moins de ressources possibles. Alors l'efficience correspond la gestion
optimale des ressources et des capacités pour obtenir les résultats souhaités.

 Notion de pertinence

La notion de pertinence est très subjective et difficile à mesurer. Néanmoins, la pertinence

peut être comprise comme un état de congruence entre l'objectif et les d'atteindre cet
objectif. En termes simples, être pertinent c'est atteindre efficacement et d'une manière
efficience l'objectif fixé.

 Notion d'économie

Est dit économique toute acquisition des ressources qui correspond aux critères suivants :
moindre coût, quantité et qualité conforme à la norme établie, moments et lieux opportuns.

Alors, pour garantir une performance optimale, une vision globale doit être adoptée, il s'agit
de considères tous les paramètres internes et externes, quantitatifs et qualitatifs, techniques
et humaines, gestion physiques et financiers comme des composantes indépendantes. Le
gestionnaire doit donc rechercher la performance globale, qui intègre plusieurs niveaux
d'évaluation :

 Pour la production : l'objectif du processus de production est atteindre une croissance

soutenue de la productivité qui se caractérise par un rendement physique notable associé
à un niveau de qualité constamment élevé.
 Pour la vente : lorsqu'il s'agit de vendre un produit, le facteur déterminant est souvent le
niveau de compétitivité sur le marché ou la différence valeur-coût.

23
Raffegeau, J., Dubois, F., et de Menonville, D. «"Que sais-je ?". N° 2167 L'audit opérationnel »,
1ère Edition, Paris, 1984
31
 Pour la finance : c'est la rentabilité financiers est qui peut être définie de plusieurs
manières.

3. Typologie de la performance

La performance de l'organisation varie selon le point de vue des acteurs, clients, employés,
actionnaires, managers et prêteurs. Chacun a des objectifs uniques pour évaluer cette
performance. Par conséquent, on a deux types de performances : performance interne et
externe.

 Performance interne

La performance interne fait référence aux actions et aux résultats qui affectent principalement
les acteurs d'une organisation. Bien que les informations financières soient cruciales pour
évaluer la rentabilité et l'équilibre global, elles sont souvent tenues confidentielles pour les
actionnaires. Les principales préoccupations des managers responsables de la conduite de la
performance résident dans le processus d'obtention des résultats souhaités. Leur objectif est
de prendre des décisions clés, d'organiser les ressources et de mettre en œuvre des stratégies
afin d'atteindre les objectifs de l'entreprise, tant à l'interne qu'à l'externe.

 Performance externe

La performance externe de l'organisation cible des acteurs liés par des obligations
contractuelles. Cette orientation s'adresse principalement aux actionnaires et aux
organisations financières, en évaluant les résultats actuels et futurs.

Le tableau suivant fait ressortir les particularités de chaque performance.

TABLEAU 3: TABLEAU COMPARATIF DES PERFORMANCES INTERNE ET EXTERNE

Performance externe Performance interne

Est tournée principalement vers les Est tournée vers les managers
actionnaires et les organismes financiers

Porte sur le résultat, présent ou futur Porte sur le processus de construction du

résultat à partir des ressources de
l'organisation

Nécessite de produire et de Nécessite de fournir les informations

nécessaires à la prise de décision
communiquer les informations
financières

32
 Génère l'analyse financière des grands Aboutit à la définition des variables d'action
équilibres

Donne lieu à débat entre les différentes Requiert une vision unique de la
parties prenantes
performance afin de coordonner les actions de
chacun vers un même but.

Sources : Doriath, B., Goujet, C.

Depuis plusieurs années, on a tendance à axer la performance sur une logique plus
globale que la simple évaluation de la rentabilité pour l'entreprise ou pour l'actionnaire. La
performance de l'entreprise résulte aussi de son intégration dans un environnement dans
lequel il est important de comprendre et de maîtriser les règles du jeu, on peut distinguer trois
types de performance:

 Performance organisationnelle

Pour Taylor et Fayol, la performance organisationnelle fait référence à la façon dont

l'entreprise s'organise pour atteindre ses objectifs et à quel point elle les atteint. M. Kalika24,
professeur à Paris-Dauphine, propose quatre facteurs d'efficacité organisationnelle:

 Le respect de la structure formelle,

 Les relations entre les composants de l'organisation (logique d'intégration
organisationnelle).
 La qualité de la circulation d'information,
 La flexibilité de la structure.

Dans ce concept, la performance de l'entreprise découlerait de la valeur de son organisation.

Cette dernière est déterminante et c'est elle qui impose ses exigences au système social. Elle
structure l'emploi et l'ensemble des postes, lesquelles déterminent à leur tour les requis
professionnels.

 Performance stratégique

Le contrôle de gestion ne peut être utile et performant que si ses procédures élaborées sont
en harmonie avec les stratégies fixées. En effet. L'objectif premier du contrôleur de gestion
est d'adhérer à la stratégie adoptée par l'organisation.

24
Marie, C.M. (dimanche 20 avril 2008). La performance globale et ses déterminants,
P.2. URL: https://creg.ac-versailles.fr/la-performance-globale-et-ses-determinants

33
Depuis plusieurs années, la performance vise à être approchée dans une logique plus globale
au niveau organisationnel. La performance de l'entreprise résulte de son implication dans un
milieu dont il importe de comprendre et de maîtriser ses enjeux.

 Performance concurrentielle

Pour Michael Porter25, l'atteinte de performance ne dépend plus seulement de l'action de

l'entreprise, mais aussi de ses capacités à s'adapter, voire à s'approprier, les règles du jeu
concurrentiel dans un secteur.

La nature du système concurrentiel détermine la manière dont la performance peut être

obtenue, en fonction des modes de compétitions. C'est en décelant finement les
caractéristiques changeantes des systèmes concurrentiels de chacune des activités
d'entreprise ou en anticipant sur des bases nouvelles de différenciation que les entreprises
peuvent s'approprier des sources potentielles de performance. Dès lors, le CG s'appuie sur la
qualité de la stratégie qui est axée sur la compréhension
de l'environnement et ses concurrents afin d'anticiper les prévisions et les budgets
adéquats, cette approche a tendance à identifier la performance globale de l'entreprise.

 Performance humaine

Il est également reconnu que si une entreprise n'est pas humainement et socialement
efficace, elle ne peut pas être financièrement efficace de manière constante. Les questions
liées aux compétences, à l'initiative, à l'autonomie, à l'accompagnement des collaborateurs, à
l'atteinte des objectifs ou encore aux projets et à la culture d'entreprise sont déterminantes.

En 1985, JM Descarpentries, président-directeur général du groupe Carnot, a proposé une

idée novatrice basée sur la célèbre équation d'Einstein, E=MC². Il a avancé l'idée que
l'efficacité humaine (Eh) ne pouvait être atteinte que par un effort collectif de collaborateurs
travaillant ensemble.

 Motivés,
 Compétents,
 Communiquant bien entre eux par le moyen d'une langue et de valeurs communes (ce
que l'on désigne en anthropologie par le concept de culture).

L'efficacité humaine peut être libérée par un effort collectif d'êtres humains. S'exprimerait
donc par : Eh=M.C.C

M représente la motivation, qui est le moteur de la volonté de réussir et d'agir. Pendant ce

temps.

25
« La performance globale et ses déterminants », Op. Cit. P .1
34
C fait référence aux éléments nécessaires de compétence, de professionnalisme, de
connaissances et de savoir-faire qui sont cruciaux pour atteindre l'efficacité individuel).

C signifie culture, langue commune, valeurs partagées et reconnaissance mutuelle (c'est la

condition de l'efficacité collective).

Depuis 1985, de nombreuses recherches ont été menées pour mieux appréhender la notion
d'efficacité et de performance chez l'homme. Ces enquêtes ont constamment souligné
l'importance de la compétence dans l'atteinte de l'efficacité humaine, sous toutes ses
formes. L'acquisition, le développement et la gestion des compétences sont désormais
reconnus comme des facteurs clés qui influencent considérablement l'efficacité humaine.

Selon S. Michel et M. Ledru26, atteindre une performance optimale dans une organisation
nécessite plus que de simples compétences. Bien que les compétences jouent sans aucun
doute un rôle essentiel dans la détermination de la performance, elles ne sont pas le seul
facteur déterminant. Les performances peuvent varier même à compétences égales. Si la
compétence est un savoir-faire, alors l'exécution de cette compétence nécessite toujours une
motivation ou une volonté d'agir. Les stratégies choisies par l'acteur pour exécuter la
compétence dépendent de sa motivation et sont influencées par l'environnement de travail.
Cet environnement est soumis à des données organisationnelles et culturelles, qui
comprennent des rôles prescrits, des injonctions, des moyens et des représentations
dominantes. Ces facteurs déterminent la faisabilité de la réalisation d'une action.
II. Évolution du concept de performance

Les experts ont noté que la notion de performance a subi de nombreuses transformations
au fil du temps. Cette progression s'est déroulée en trois étapes principales :
1. De la performance financière à la performance organisationnelle

Au départ, la performance avait un aspect financière unidimensionnel, se limitait aux gains

financiers pour les actionnaires. Cependant, en raison des critiques, il a évolué vers un concept
multidimensionnel, Elle incite les différents acteurs de l'organisation à participer à son
développement et intègre différents indicateurs pour la mesurer.
2. De la performance objective à la performance subjective

On a considéré que la performance est une affaire de conception. Tous les acteurs n'ont
pas la même perception de la performance, d'où ce changement de performance objective à
une subjective qui n'a de l'importance que par rapport à ce que l'utilisateur va en faire.

26
Michel, S., Ledru, M. « Capital-Compétence dans l'entreprise », Paris, ESF Edition, 1991.
35
 3. La transformation d'un outil de mesure de la performance en un outil de
pilotage de la performance.

Avant, la performance n'était qu'un simple outil de mesure avec un aspect quantitatif. Ce
qui mène alors à une optique statique de l'entreprise. Qui vise particulièrement à évaluer la
performance économique. Mais grâce au développement de cette discipline, la performance
devint outil de management qui consiste à lier entre la performance et les pratiques
managériales.

Section 2 : outils de contrôle de gestion aux services de la

performance de l'entreprise
I. Réponses du contrôle de gestion pour piloter la performance

Face aux bouleversements environnementaux qui peuvent mettre en péril la performance

des entreprises, le contrôle de gestion est considéré comme une réponse essentielle pour
piloter une organisation à un moment donné.
1. Réponses utilisables dans tous les contextes

Le pilotage de la performance repose sur l'analyse des coûts et des budgets de

l'organisation, en utilisant des variables d'action traditionnelles telles que la quantité, le prix
et la productivité. Cependant, dans un souci d'optimisation à la fois de l'efficience et de
l'efficacité, les managers s'efforcent également d'intégrer des variables qualitatives et non
financières.

Pour enrichir et rationaliser les procédures d'organisation, le contrôle de gestion a imaginé

une nouvelle approche avec des tableaux de bord personnalisables et agiles. Ces tableaux de
bord permettent de s'adapter à tous les problèmes de gestion. Allant du niveau opérationnel
au niveau stratégique.

La flexibilité des indicateurs réside dans leur capacité à être modifiés en fonction des
contraintes contextuelles à un moment donné.

Le contrôle de gestion utilise non seulement l'analyse quantitative et financière pour calculer
les coûts et les budgets, mais crée également des indicateurs qui aident à piloter les processus
de qualité et à améliorer la gestion organisationnelle.

Les tableaux de bord de reporting financier sont utilisés depuis de nombreuses années dans
diverses entreprises mondiales. Quelle que soit la situation, ces tableaux de bord sont conçus
pour fournir un diagnostic complet en agrégeant diverses variables, Le ballanced scorecard
(BS) proposé par Kaplan et Norton en est une illustration.

36
 2. Réponses face aux tendances récentes

En intégrant les acteurs, la valeur et le temps de l'organisation, on peut développer des

outils de pilotage qui pilotent efficacement la performance. Ces outils peuvent gérer à la fois
des variables stratégiques et organisationnelles, garantissant des opérations fluides et
efficaces.
i. Pour mieux piloter la valeur

Piloter la valeur pour les différentes parties prenantes

Pour guider les ressources humaines, il est important de créer des indicateurs de
gestion. Ces indicateurs servent à fournir des informations sur les produits et services de
l'entreprise aux clients, les résultats financiers aux actionnaires et la responsabilité sociale des
entreprises à la société civile. Le développement de ces indicateurs peut grandement
améliorer l'efficacité et l'efficience de la gestion. Par exemple, la création de tables sociales
peut faciliter la mise en place d'un contrôle de gestion sociale, indispensable pour une
meilleure gestion du personnel et des rémunérations dans un contexte instable et
imprévisible.

En plus des indicateurs traditionnels de l'activité économique et financière d'une entreprise,

il est nécessaire de mettre en place des baromètres qualitatifs variables en fonction de
l'instabilité interne et/ou externe pour s'ajuster aux variables à piloter.

Piloter la valeur perçue par le client

La gestion de la qualité devient plus difficile avec l'importance des alliances, de la

logistique, de la gestion des flux à l'intérieur et à l'extérieur de l'organisation, car l'instabilité
des frontières et des réseaux crée de l'incertitude. Mieux vaut donc maîtriser et internaliser
la qualité (délai, service, disponibilité). Pour que tous les acteurs de la chaîne soient gagnants,
il faut calculer et suivre plusieurs paramètres dans plusieurs organisations.

Piloter la valeur en se différenciant des concurrents

Pour se démarquer de leurs concurrents, les managers doivent constamment tirer parti de
leur structure organisationnelle et de leurs capacités pour soutenir leurs stratégies. Cela
nécessite un effort continu pour gérer efficacement ces facteurs. L'adoption de techniques
telles que "ABM" et "target costing" peut aider à améliorer les processus organisationnels et
à acquérir un avantage concurrentiel. Face à un environnement incertain, il est crucial
d'anticiper les risques potentiels et de se préparer aux changements organisationnels. Ce
faisant, le contrôle de gestion peut contribuer à évaluer l'efficacité de la structure et sa
capacité à s'adapter aux changements organisationnels.

37
 ii. Pour mieux piloter l'organisation : le temps et les acteurs

Prendre en compte l'accélération du temps en actualisant des indicateurs

De nombreuses entreprises ont recours aux audits organisationnels et au contrôle

interne pour analyser leurs modes de fonctionnement et remédier à d'éventuels
dysfonctionnements. Cependant, en raison du contexte en constante évolution, les
paramètres de gestion peuvent devenir rapidement obsolètes. Pour lutter contre cela, il est
crucial de mettre à jour fréquemment les indicateurs, de réfléchir à leur signification et
d'améliorer la collecte des informations utilisées pour les informer. La clé réside dans la
navigation en temps réel et l'utilisation de simulations qui permettent d'ajuster les paramètres
en réponse à des changements internes ou externes, facilitant ainsi une prise de décision
éclairée.

Piloter le comportement des acteurs interne

Afin de suivre l'évolution de l'environnement et des attitudes des employés, la gestion

des ressources humaines est devenue cruciale. Il est nécessaire de motiver, de renforcer la
confiance et d'encourager la participation aux activités de l'entreprise. Développer des
indicateurs personnels et collectifs pour piloter les effectifs, la masse salariale et le système
de rémunération dans son ensemble est essentiel.

Outre la responsabilisation associée à l'outil budgétaire, il apparaît aujourd'hui urgent de

Créer des méthodes supplémentaires de gestion et de direction des actions des individus.
II. Les outils de mesure de la performance

Pour piloter la performance de l'entreprise et pour prendre des décisions à court terme et
long terme, le gestionnaires élaborent et utilisent de nombreuses outils d'aides à la décision.

On ne va pas détailler les outils du CG mais tentera simplement de montrer comment ceux-ci
permettent d'améliorer les résultats de l'entreprise à travers un suivi quotidien et des
comparaisons périodiques entre prévisions et réalisations tout au long de l'activité.
1. Typologies des outils

Les outils de contrôle de gestion doivent être divisés en deux grandes catégories:
i. Les outils prévisionnels

On distingue deux outils prévisionnels en CG, la gestion prévisionnelle et la gestion

budgétaire :

 La première dépend de la représentation des activités futures de l’entreprise sur

la base de l’analyse des activités passées.

38
  Le second est un outil plus sur le court terme et qui traduit en objectifs
quantifiables les décisions stratégiques prises par l'entreprise.

ii. Les outils d'analyse

En détectant les écarts par rapport aux résultats attendus, les outils d'analyse
permettent d'évaluer l'état de l'activité et de suivre son évolution en temps réel. Leur but
est d'évaluer avec précision les niveaux de performance.

 La comptabilité analytique joue un rôle crucial dans la description des coûts des
différents services offerts par une entreprise, y compris les coûts directs, indirects,
fixes et variables. Cet outil constitue un outil de prévision efficace pour les entreprises.
 Le contrôle budgétaire vise à évaluer les activités opérationnelles en comparant les
budgets prévus aux budgets réels.
 le tableau de bord est l'outil de prédilection du contrôleur de gestion. Il fournit un
moyen simple et efficace de visualiser l'état de tous les indicateurs de performance.
2. Les outils de mesures

La mise en place d'un système de contrôle de gestion dans une entreprise fait appel à des
modes de gestion qui utilisent des outils qui soutiennent le contrôleur pendant son activité.

Ces outils se présentent comme suit:

i. La gestion budgétaire

Le budget est un outil fondamental qui permet de tester la faisabilité de la stratégie et

d'évaluer son impact en termes de trésorerie, de rentabilité des actifs ou de rentabilité
financière.

L'entreprise doit d'abord se répartir en centres de responsabilités. A titre de rappel, Un centre

de responsabilité est un groupe d'acteurs de l'organisation regroupés autour d'un
responsable, auquel des moyens sont octroyés pour réaliser l'objectif qui lui a été assigné27, à
titre d'exemple, le centre de recettes qui doit maximiser le chiffre d'affaires, ou alors le centre
d'investissement qui doit dégager la meilleure rentabilité possible des capitaux investi tout en
réalisant un bénéfice.

La gestion budgétaire consiste à élaborer des budgets prévisionnels et à les comparer avec ce
qui est réalisé afin de dégager des écarts et mettre en place des actions correctives si
nécessaire. La gestion budgétaire repose sur une logique selon laquelle la fixation d'objectifs
implique le suivi des résultats. Ces derniers traduisent de façon chiffrée l'atteinte ou non des
objectifs.

27
Claude, A., Sabine, S., « Contrôle de gestion », DCG11, édition : DUNOD, P 362
39
 a. La répartition des budgets

L'élaboration des budgets se fait en le répartissant en plusieurs budgets qui sont

dépendants les uns des autres, tout dépend de la structure de l'entreprise et des centres de
responsabilités. On distingue:

 Le budget des ventes

La fixation de ce budget est très importante vu qu'il a un aspect commercial. C'est un
état qui détermine les ventes prévues à la fois en quantité et en valeur. Il peut être
détaillé par produit, période, par zone géographique, etc…
 Le budget de production
Ce budget permet de calculer les besoins de l'entreprise en moyen de production. Il
répartit la production prévue exprimée en quantité et en valeur, il peut être détaillé à
son tour par produit, période ou lieu de production.
 Le budget des investissements
Ce budget consiste à faire des études préalables de l'investissement et de leur
financement, une fois l'investissement réalisé il faut s'assurer que les montants
budgétés ne sont pas dépassés.
 Le budget des approvisionnements
Ce budget permet d'acheter ce qui est nécessaire aux meilleures conditions, et gérer
les différents stocks de manière à éviter toute rupture.
 Le budget de la trésorerie
C'est le budget résultant des autres budgets, il traduit en recettes et en dépenses tous
les budgets de l'entreprise. Il fait la synthèse des encaissements et des décaissements
des autres budgets, permettant ainsi d'établir le compte de résultat et le bilan
prévisionnel.

b. Différences entre budget prévisionnels et plan de trésorerie

En matière de la gestion budgétaire, il est important de comprendre la distinction entre

un budget prévisionnel et un plan de trésorerie, car leurs objectifs ne sont pas identiques.
Alors qu'un budget décrit les dépenses projetées d'une entreprise, les produits générés et les
bénéfices prévus pour l'exercice, son objectif principal est de guider les opérations et
d'atténuer les risques, dans le but ultime de prendre des décisions stratégiques.
Essentiellement, un budget convertit les plans d'affaires en termes monétaires, fournissant
une estimation des fonds nécessaires pour exécuter ces plans. Au contraire, un plan de
trésorerie est utilisé pour prévoir et réguler les entrées et les sorties de trésorerie. Ces
mouvements sont influencés par des facteurs tels que les retards de paiement des clients, les
pratiques des fournisseurs et les organisations sociales.

L'objectif premier est d'assurer un solde de trésorerie optimal en plaçant le surplus ou en

obtenant un financement à court terme en cas de pénurie.

40
 ii. La comptabilité analytique

Pour Gérard MELYON, la comptabilité analytique « est un outil de gestion destiné à suivre
et examiner les flux internes à l'entreprise afin de fournir les informations nécessaires à la
prise de décision ».28

Alors que la comptabilité financière est obligatoire, la comptabilité analytique est facultative.
Cependant, il constitue un instrument essentiel pour les entreprises qui l'adoptent,
fonctionnant à la fois comme un outil d'analyse et de contrôle. En analysant les dépenses
engagées par chaque département, il offre une vision globale de toutes les opérations de
l'entreprise. L'analyse des coûts permet de mesurer les dépenses des différentes fonctions de
l'entreprise. Il n'existe pas de méthode de calcul standardisée pour le contrôle de gestion ;
chaque entreprise choisit une méthode qui s'aligne sur ses objectifs et ses décisions.

Plusieurs méthodes peuvent être employées :

a. La méthode des coûts complets

Cette méthode permet de définir le coût de revient d'un produit. Les coûts complets prend
en compte tous les coûts encourus pendant le processus de production jusqu'au la vente d'un
produit. Elle repose sur la distinction entre les charges directes et charges indirectes, la
division de l'entreprise en centres homogènes et la détermination d'unité d'œuvres. Cette
méthode qu'elle que soit imputation forfaitaire ou méthode des sections homogènes permet
de mesurer l'évolution des coûts par produit et d'en mesurer la rentabilité.
b. La méthode des coûts partiels

Cette méthode permet de générer une marge bénéficiaire et d'analyser la contribution de

chaque produit à couvrir les coûts fixes et à former le résultat. Elle repose sur la distinction
entre charges variables et charges fixes.
iii. Les tableaux de bord

Il est défini comme suit : « Le tableau de bord de gestion est un ensemble d'indicateurs et
d'information essentiels permettant d'avoir une vue d'ensemble, de déceler les perturbations
et de prendre des décisions d'orientation de la gestion pour atteindre les objectifs issus de la
stratégie. Il doit aussi donner un langage commun aux différents membres de l'entreprise ».29

Dans le but de bien mesurer et de piloter la performance de l'entreprise, le contrôleur de

gestion regroupe les indicateurs et les renseignements nécessaires dans un tableau de bord.
Qui sert un outil idéal de communication et d'aide à la décision à court terme, permettant

28
Melyon, G. «Comptabilité analytique», 3ème édition, BREAL, 2004, P 08.
29
Norbert, G. « Le contrôle de gestion pour améliorer la performance », Paris, 3eme édition
D'organisation, 2001, p285
41
une gestion efficace. En termes simples, il fournit un aperçu complet de la performance d'une
entreprise.

On peut le définir comme :

 Un outil de contrôle et de comparaison : En effet, il permet de contrôler de manière

régulière les résultats obtenus et les comparer avec les prévisions.30
 Un outil de communication: Il permet de communiquer les résultats aux différents
responsables, et de donner les informations de manière simple et détaillée. 31
 Un outil d'aide à la décision: Une fois que les calculs soient faits, et que les résultats
soient posés, il est facile de mieux comprendre la cause des écarts et par la suite
prendre les actions correctives et les décisions convenables pour améliorer la
performance.32
iv. Le reporting

Le système de reporting est conçu pour collecter et analyser des données financières et
comptables, fournissant un aperçu de la performance financière d'une entreprise et des
principaux facteurs qui l'influencent. Le système comprend de données réelles c'est-à-dire
les résultats du mois et de données historiques, celui de la période antérieure mais parfois
également celles des prévisions ou des budgets

La différence entre le reporting et le tableau de bord est que la première collecte et traite les
données tandis que le second permet l'analyse des données qui sont transformées en
informations pour agir.
v. L'analyse des écarts

L'analyse des écarts est un outil indispensable pour le contrôleur de gestion qui lui permet
de faire un suivi sur le bon fonctionnement des activités de l'entreprise.

Les écarts sont les différences entre les données de référence c.-à-d. la différence entre une
donnée constaté (budget et coût prévus) et une donnée établie (budget et coût réels). Les
contrôleurs de gestion évaluent si ces écarts sont favorables ou défavorables à l'entreprise,
puis élaborent des actions correctives qui sont caractérisées par la rapidité et adaptabilité.

L'entreprise doit être proactive pour identifier les causes profondes des écarts et mesurer leur
impact. Et identifier les responsabilités (internes ou externes), informer les acteurs afin de
prendre les mesures nécessaires au bon fonctionnement de l'entreprise.

Cette règle de fonctionnement se présente ainsi :

30
Claude, A., Sabine, S., « Contrôle de gestion », DCG11, édition : DUNOD, Op. Cit. P 634.
31
« Contrôle de gestion », idem. P 600
32
Abdelhamid, G. « Audit et contrôle de gestion » ; page : 32
42
 FIGURE 2: LE PROCESSUS DE L'ANALYSE DES ECARTS

Source: Thomas, S. (05/2009). comment-suivre-son-budget. URL : http://thomas-

sysinfo.blogspot.com/2009/05/comment-suivre-son-budget

Section 3 : Le contrôle de gestion de la prestation de services

De nos jours, l'économie est largement dominée par le secteur des services, qui représente
environ 75 % du produit intérieur brut (PIB) et de l'emploi dans les pays les plus avancés. Au
Maroc, elle représente 47,4% des emplois du pays. Du conseil à la banque, de la distribution
à la logistique, de la télécommunication à l'hôtellerie.
Les activités de services possèdent des caractéristiques distinctes, notamment l'immatérialité,
l'hétérogénéité, les aspects non périssables, la participation des clients aux services et la
coproduction de la prestation en contact avec le client sont autant de variables qui peuvent
remettre en cause l’efficacité des méthodes traditionnelles du contrôle. L’hypothèse centrale
qui en découle est que la réussite ou l’échec de l’utilisation de contrôle de gestion dans les
entreprises des services dépend de plusieurs facteurs critiques. Et c’est ce que nous allons
aborder dans cette section
I. La notion de services

Cette notion décrit la complexité des services en examinant les caractéristiques, en

commençant par donner une définition du terme "services", voire si, comme nous le verrons,
diverses définitions du terme sont acceptables, ce qui reflète la complexité du secteur
tertiaire.
1. Le service : un concept difficile à définir

Même après vingt-cinq ans d'études, Les spécialistes du domaine ne parviennent toujours
pas à s'entendre sur ce qui constitue un "service". En fait, ils semblent même s’éloigner de
plus en plus les uns des autres. Certains soutiennent que la distinction entre les installations
de service et de fabrication réside dans le niveau d'interaction des clients avec les systèmes
de production, tandis que d'autres affirment que les services sont par nature des activités à
but non lucratif. Même dans le domaine des entreprises à but lucratif, il y a beaucoup de

43
discordance sur la définition. La complexité des services en est la cause profonde. Le secteur
tertiaire est étendu et la nature des services est intrinsèquement hétérogène. Les services
individuels sont multiformes et les besoins des clients évoluent constamment, ce qui rend
difficile l'obtention d'un consensus sur une définition universelle.

JM Juran, malgré la contestation, définit le service comme « un travail effectué pour un tiers
personne »33. Le service fourni peut s'adresser aux individus, aux entreprises ou aux deux.

J Flipo le décrit comme « La réalisation, l’acte, le processus par opposition aux produits qui
sont des biens matériels. Donc touchables »34 Un service peut prendre diverses formes, telles
que des activités, des bénéfices ou une satisfaction fournis pendant ou après la vente de biens.
Son interface sert de point d'interaction crucial entre un usager et le système de production.
La production et la consommation du service se produisent simultanément, l'usager étant
physiquement présent dans l'interface.

Gardant ce constat à l'esprit, et pour mieux appréhender les différentes formes de service,
nous adoptons la définition de C. Lovelock.

Selon Lovelock, un service peut être défini comme : « L’expérience temporelle vécue par le
client lors de l’interaction de celui-ci avec le personnel de l’entreprise ou un support matériel
et technique ».35

C’est clair, Lovelock insiste sur l’inexistence du service sans une dimension relationnelle et
temporelle entre le prestataire et le client. De ce fait, cette expérience peut aboutir à un
résultat heureux ou malheureux selon l’attitude du personnel au cours de la prestation et
selon la disposition du support physique.

En fin, nous pouvons dire que le grand nombre de définitions attribuées à la notion de service
témoigne de la difficulté de cerner cette notion selon ses caractéristiques.
2. Les caractéristiques d'un service

Ces services présentent des caractéristiques particulières qui rendent délicate la fonction
de contrôleur de gestion, car il est difficile de maintenir une qualité standard de ses
prestations.

Il s’agit essentiellement de:

33
Juran, J. M. « la qualité dans les services » édition Afnor, 1987, P 08
34
Flipo, J. P.« on the intangibility of services » JULY1988 in revue françaises du marketing n° 121
1981
35
Lovelok, C. « classifying services to gain strategy marketing» in singht journal of marketing
Chicago, 1983 P 12-11
44
  L'intangibilité de services

Les éléments qui sont de nature intangible ne peuvent pas être physiquement touchés ou
saisis et ne peuvent être perçus qu'à travers des images mentales ou d'autres sens. Le service
est un excellent exemple d'entité immatérielle qui ne peut pas être stockée.

Pour mieux comprendre la perception du service par le client, Flipot a identifié les principaux
facteurs intangibles qui l'affectent. Les clients ont tendance à évaluer leurs besoins et à opter
pour les fournisseurs qui semblent offrir le meilleur service. La relation client-fournisseur est
un réseau complexe d'interactions. Les clients sont liés aux fournisseurs par divers canaux, tels
que le service, le personnel de vente, les concurrents, la clientèle, l'emplacement
géographique, les opérations, etc. Bien que bon nombre de ces facteurs soient intangibles, ils
fournissent collectivement aux clients une large compréhension qui peut ne pas être
facilement quantifiable ou analysée systématiquement.

Par conséquent, la nature intangible des services entraîne diverses implications et résultats.
Principaux défis consiste à tester un service avant qu'il n'arrive sur le marché, Établir des
normes de production exactes pour assurer une qualité constante, connaître les perceptions
et les critères des clients concernant les services offerts, Évaluation de la qualité, La hausse
des dépenses due à la mauvaise qualité...

Afin de minimiser les conséquences coûteuses des entraves pouvant survenir lors de
l'interaction avec les clients, les entreprises de services doivent mettre en place un système
de contrôle de gestion qui guide les actions et les comportements de leur personnel.

 La coproduction de la prestation en contact avec le client

Les travaux de recherche mettent en évidence le caractère indissociable dans le processus de

production des services entre le client et les prestataires de services. Cette spécificité rend la
mesure de la performance plus complexe et plus difficile à cause de la variabilité dans la nature
même des activités de services.

 L’hétérogénéité des services

La nature de la prestation de services se caractérise par son hétérogénéité, qui fait référence
à sa variabilité inhérente. Cette variabilité pose un défi à la mesure de la performance car il
peut y avoir des fluctuations dans le processus de production et l'interaction avec le client qui
peut affecter le résultat.

45
  Le caractère périssable des services

L'aspect non stockable des services est un facteur clé de leur nature périssable, car les services
ne peuvent pas être stockés et conservés pour une utilisation ultérieure. Cette caractéristique
est due à l'indivisibilité des services, qui rend impossible leur découpage en unités plus petites
et stockables.
II. Le contrôle de gestion dans les entreprises de services

Le contexte actuel de développement du contrôle de gestion appelle la mise en œuvre

d'une politique de développement humain et social. Cette politique est aujourd'hui reconnue
comme un moyen d'acquérir un avantage concurrentiel. L'intégration de cette politique dans
les responsabilités quotidiennes de formation et d'encadrement du personnel ouvre de
nouvelles perspectives pour le contrôle de gestion.
1. Le contrôle de gestion et la gestion des ressources humains

i. Dans la définition de la structure de contrôle

Un contrôleur de gestion travaillant dans une entreprise de services doit identifier les
facteurs clés de succès de l'entreprise et déterminer qui peut agir sur eux, tels que la
productivité de la main-d'œuvre, sa capacité à s'adapter aux nouvelles technologies, la qualité
du service client offert, et plus.

La formation du contrôleur doit garantir que les facteurs clés de succès de la gestion des
ressources humaines ne sont pas négligés lors de l'évaluation de la qualité du système de
contrôle.
ii. Dans l’animation du contrôle

Les objectifs premiers du contrôleur de gestion, qui est chargé d'animer le processus de
contrôle, sont toujours éclairés par une dimension sociale qui reste une considération
essentielle:

 La décentralisation des responsabilités permet de traduire les objectifs de la politique

sociale de l'entreprise en un ensemble cohérent d'objectifs opérationnels pour ses
unités, ainsi que l'allocation des ressources essentielles.
 La promotion de la coordination entre les individus est essentielle pour l'utilisation
optimale des ressources humaines, tant dans le présent que dans l'avenir.
 Assurer que les décisions concernant le personnel sont cohérentes et respectent les
principes de la politique sociale.
 Motiver les opérationnels à envisager l'avenir.

46
  Aider le personnel opérationnel à utiliser son expérience pour améliorer ses
performances, améliorant ainsi sa compétence à résoudre les problèmes liés au
personnel.

2. Contrôle de la gestion de la qualité des services

Jacques Horontz a choisi le titre saisissant « La non-qualité tue» pour son article paru dans
Harvard-l'expansion, où il affirme que, « la qualité offerte est le seul garant du service à long
terme de l'entreprise de service ».

Il est crucial de fournir quelques définitions qui reflètent les diverses interprétations de la
qualité de service dans les organisations. L'une de ces définitions, telle qu'énoncée par Collet,
Lancier et Olliver, décrit «la conformité au besoin réel du client, ni plus, ni moins au plus juste
prix». 36

Quant à eux, ZEITHAML et BERRY considèrent la qualité de services comme étant «le résultat
d'une comparaison entre le service espéré (attente du client) et le service reçue (la
performance) ».37

Ce que Gronroos renforce, il conçoit la qualité de service Comme « l'écart entre les attentes
des clients et les perceptions du service qualité d'utilisation du service ». 38

Offrir un service de qualité ne signifie pas nécessairement répondre aux attentes de chacun.
La mise en place d'un système de gestion de la qualité serait une approche rentable pour servir
les clients, plutôt que de travailler contre eux. La clé consiste à éviter à la fois la "sous-qualité"
et la "sur-qualité" par rapport au positionnement stratégique de l'entreprise.

La mise en place d'un service de contrôle de la qualité est devenue essentielle pour assurer
une liaison efficace avec les autres services de l'entreprise et une collaboration avec le
système de contrôle de gestion, qui lui fournit les informations nécessaires, d'assurer les
responsabilités suivantes:

-L'identification des exigences des clients et de création de services adaptés à ces besoin.

-Le maintien du contrôle qualité, d'identification du non qualité et de ses causes profondes,
et d'amélioration des processus qui ne fonctionnent pas bien.

36
Collet, D., Lancier, P., Olliver, D. « objectif zéro défaut mesure et qualité dans le territoire » éd ESF,
Paris, P 04-05
37
Zeithaml, D., Berry, L. « a conceptuel model of service quality and its implications for future
research» journal of marketing 1985 vol49
38
Gronroos, C. «services quality, the six criteria of good service quality »reviews of business n°3 New
York
47
Ainsi, la recherche de la qualité touche tous les aspects de l’autre prise de services, depuis la
qualité du système d’organisation interne non visible à la clientèle jusqu’à celle de la
prestation de services. En d’autre terme, elle touche toutes les composantes du système de
servuction déjà défini.

3. Les modalités du contrôle :

La maîtrise de la performance peut consister à stabiliser la relation client-personnel en

contact, de manière à fournir une prestation ayant des propriétés plus constantes et à
retrouver la logique de contrôle d’une activité.

Si l’on souhaite rester dans le cadre de la problématique des services, elle demande également
de disposer d’information sur :
-Les ressources (ou les moyens) consommées par l’activité;
-Le niveau des réalisations;
-La comparaison aux meilleures pratiques;
i. Le contrôle des ressources consommées

Lorsque l’activité est une production non stabilisée, il devient difficile de trouver les sous-
ensembles homogènes par rapport à la consommation de charges dont les coûts seraient
associés à une cause principale. Les prestations fournies sont différentes à chaque fois et leur
coût est par nature relié à plusieurs causes.

En effet, lorsque la production est différenciée, pour éviter d’ouvrir un trop grand nombre de
centres d’analyse, l’une des solutions consiste à calculer d’abord le coût d’unité d’ouvre
moyen du centre réalisant les produits différenciés, puis de traduire la variété par un
coefficient d’équivalence de ce coût moyen.

Une solution consiste à cerner l’ensemble des causes de consommation de ressources à l’aide
d’une analyse économique, celles-ci sont ensuite traduites en indicateurs permettant de
maîtriser les coûts, et ces indicateurs sont suivis dans des tableaux de bord. Tous les deux à
trois ans, l’analyse est refaite pour vérifier que les facteurs sous contrôle restent pertinents.
ii. Sous contrôle restent pertinents

Apprécier les réalisations revient à estimer la qualité de la prestation fournie par rapport
à l’opinion du client et à mettre en rapport cette qualité avec les moyens mis en œuvre :

 Le contrôle de la qualité du service fourni : la satisfaction des utilisateurs du service

passe par le pilotage de quatre éléments :
 L’aptitude à identifier les besoins existants et potentiels des clients (à
cerner la qualité attendue).

48
  La capacité à définir des prestations conformes à ces désirs, tout en tenant
compte des impératifs économiques et techniques, notamment l’aspect
coût, auxquels l’entreprise est soumise (la qualité voulue).
 L’aptitude à fournir des prestations conformes aux exigences préétablies,
à traiter les non-conformités et à faire entre la démarche qualité dans la
culture de la firme ; cette aptitude est le facteur déterminant de la qualité
réalisée.
 La capacité à appréhender ce que le client perçoit de la qualité fournie : la
qualité perçue.
 Le rapprochement de la satisfaction des clients et du niveau des coûts : consiste à
associer un montant de ressources à un niveau de réalisation. Utilisé d’une manière
systématique, ce rapprochement qualité coût mène à l’emploi de technique, ce
rapprochement qualité coût mène à l’emploi de techniques proches des budgets à
base zéro qui consiste en effet à mettre à plat le fonctionnement des départements
et à s’interroger sur l’utilité des services rendus, compte tenu de leurs coûts.

iii. Comparaison aux meilleures pratiques (utilisation de benchmarks)

Le benchmarking interne et le benchmarking fonctionnel sont des démarches bien

adaptées au contrôle des services. Le benchmarking concurrentiel est aussi facile à pratiquer.
Il suffit de devenir un client du concurrent.

Ainsi, la variété doit être prise en compte dans le calcul et le management des coûts .Une
attention plus soutenue est à porter également à la qualité perçue par le client et au rapport
qualité coûts (en donnant satisfaction au client).

En fin, si la comparaison des résultats aux objectifs est délicate, car les objectifs ne peuvent
intégrer tous les états de l’interaction client fournisseur, la comparaison aux meilleures
pratiques est relativement aisée.

49
 On conclut dans ce deuxième chapitre que la performance a toujours été une notion
ambigüe, rarement définie explicitement. Elle n'est utilisée en contrôle de gestion que par
transposition de son sens en anglais. En matière de gestion la performance est la réalisation
des objectifs organisationnels de manière efficace et efficiente, on peut ajouter également
que la performance de l'entreprise résulte de l'agrégation de plusieurs types:
organisationnelle, stratégique, concurrentielle et humaine.

Actuellement, le contrôle de gestion a dépassé le domaine de budgétisation pour se

retrouver dans le conseil et devenir un élément éminent dans la prise de décisions et des
stratégies grâce à des outils indispensables pour l'entreprise. Qui sont soit prévisionnels, tels
que la gestion prévisionnelle et la gestion budgétaire, soit d’analyse, qui détectant les écarts
par rapport aux résultats attendus, tels que la comptabilité analytique, le contrôle budgétaire
et le tableau de bord.

En effet, La comptabilité analytique joue un rôle crucial dans la description des coûts
des différents services offerts par une entreprise, y compris les coûts directs, indirects, fixes
et variables.

Le contrôle budgétaire qui vise à évaluer les activités opérationnelles en comparant les
budgets prévus aux budgets réels.
L'efficacité de la gestion budgétaire réside, d'une part, dans la pertinence de
l'élaboration c'est-à-dire une conception ou évaluation rationnelle des budgets et, d'autre
part, dans le dynamisme du suivi et contrôle pendant et après l'exécution ou la réalisation des
prévisions. Ainsi, le contrôle budgétaire est un outil de contrôle de gestion sur lequel les
managers doivent s'appuyer pour l'atteinte des objectifs assignés à leurs entreprises. La
maitrise de cet outil devient alors indispensable pour tout dirigeant se focalisant sur une
gestion saine, orientée vers une maximisation de la croissance de l'entreprise, tout en
sauvegardant ses acquis.

Enfin, le tableau de bord qui est l'outil de prédilection du contrôleur de gestion. Il

fournit un moyen simple et efficace de visualiser l'état de tous les indicateurs de performance.

On peut dire aussi que toute entreprise affrontée à un marché concurrentiel doit être
en permanence à l'écoute de son environnement et notamment de ses clients. Elle doit, en
autre maitriser ses procédures et ses outils du CG ces dernières peuvent être différents d'une
entreprise à une autre, mais le but reste le même : Être une entreprise performante.

Le contrôle de gestion contribue alors d'une façon directe et très claire à la

performance de l'entreprise car c'est lui qui anticipe, analyse, examine, calcule, agit, et
influence les décisions et les objectifs en posant des actions correctives.

Donc une entreprise performante est celle qui donne une importance primordiale à la
mise en place d'un contrôle de gestion adapté.

50
Conclusion de la première partie
En conclusion de la première partie de notre étude, nous pouvons retenir que le
contrôle de gestion est une pratique essentielle pour maitriser la gestion d'une entreprise. Il
vise à anticiper les événements et à s'adapter à un environnement en constante évolution.
Cette dernière est portée par un contrôleur de gestion qui joue un rôle clé dans l'aide à la
prise de décision des responsables.

Le contrôle de gestion étant un outil de pilotage performant capable de répondre aux

besoins des dirigeants, il est mis en œuvre dans le but d'améliorer ou de rendre son efficacité
et son efficience à l'entreprise.

Le contrôle de gestion s'avère donc l'outil principal qui permet la transmission entre le
niveau stratégique et le niveau opérationnel de l'entreprise. Avec ses différents outils et
méthodes, Il prend place au sien de l'entreprise comme un principal fondateur de la
nouveauté, de réactivité et d'adaptation à l'exigence du marché sévère.

Les outils de contrôle de gestion contribuent à la performance de l'entreprise et les

méthodes de calcul des couts aident à la minimisation et la maitrise des couts afin d'accroitre
de manière permanente la richesse de l'entreprise. Sa mission fondamentale est au service de
cet objectif qu'il partage avec l'ensemble des responsables.

Alors, on peut dire que Le contrôle de gestion permet en effet la maîtrise de

l'information, la gestion, la coordination des différentes actions, et la convergence des
objectifs de chaque responsable opérationnel avec ceux de l'organisation. De même, le suivi
des réalisations, l'aide à la décision et l'adoption de mesures correctives font partie de ses
objectifs. C'est un dispositif d'aide au pilotage qui contribue à la réactivité de l'entreprise en
optimisant l'efficacité, l'efficience et la qualité de service d'une entité. Il participe à améliorer
le lien entre les objectifs, les moyens engagés et les résultats obtenus, dans un contexte
budgétaire contraignant.

Nous avons également mis en évidence l'importance de l'efficacité dans l'utilisation du

système d'information de gestion et de la mesure de la rentabilité globale de l'entreprise. Le
contrôle de gestion utilise une variété d'outils qui ne sont plus perçus comme des solutions
uniques, mais plutôt comme des instruments flexibles et adaptés à chaque organisation. Il est
donc primordial pour le contrôleur de gestion de bien comprendre ces outils, de choisir ceux
qui sont pertinents et de les mettre en place au moment opportun, en fonction des spécificités
de chaque entreprise.

Ainsi, le contrôle de gestion est un processus dynamique qui permet d'orienter et de

piloter l'entreprise vers ses objectifs. Il offre aux responsables une meilleure visibilité sur la
performance de l'entreprise et contribue à la prise de décision éclairée.

51
 En conclusion, le contrôle de gestion est une pratique visant à maitriser la conduite de
l'entreprise en prévoyant les événements pour s'y préparer et s'adapter à une structure
évolutive, ce qui va permettre une efficacité pour la bonne utilisation du système
d'information de gestion et la mesure de la rentabilité globale de l'entreprise, il s'agit donc
d'un processus animé par un contrôleur de gestion qui effectue des taches visant à aider les
responsables à la prise de décision. Elle nous a permis aussi de faire une analyse globale et
détaillé des principaux outils du contrôle de gestion, nous pouvons donc constater que ces
outils ne sont plus perçus comme des réponses uniques, plaqués de la même manière sur
toutes les entreprises, mais il s'agit des outils qui s'adaptent de manière flexible, et spécifique
à chaque organisation. Il appartient donc au contrôleur de gestion de bien appréhender ces
outils, afin de choisir les outils pertinents, et de les mettre en place dans le bon moment, en
fonction des spécificités de chaque organisation.

Cette première partie de notre étude nous a permis d'acquérir une vision d'ensemble
du contrôle de gestion et de son importance dans la gestion des entreprises. Nous avons mis
en évidence ses objectifs principaux, à savoir anticiper les événements et s'adapter à un
environnement en constante évolution,

Ces connaissances nous ont préparés à aborder la deuxième partie de notre étude, où
nous nous concentrerons sur l'application concrète du contrôle de gestion dans les entreprises
de service, en prenant le cas de Maroc Telecom comme exemple.

52
PARTIE 2 :Cadre pratique de contrôle de gestion
cas Maroc Telecom

53
 Maroc télécom est un opérateur global de télécommunication au Maroc, leader sur
l'ensemble de ses segments d'activistes, Fixe, Mobile et Internet. Il s'est développe à
l'international et est aujourd'hui présent dans onze pays en Afrique, Maroc télécom est coté
simultanément à Casablanca et à paris et ses actionnaires référence sont la société de
participation dans les télécommunications (SPT) (53%) et Royaume du Maroc (22%).

Bien que les services existent depuis le début de la civilisation, les entreprises de services, n'a
cours que depuis une vingtaine d'années alors que le secteur des services est fort bien
développé.

Dans ce contexte, le contrôle de gestion, qui a démontré son efficacité au sein des
entreprises manufacturières produisant des biens tangibles, joue également un rôle crucial
dans les activités de services, dont la croissance fulgurante est l'une des tendances les plus
significatives de notre époque. Cette croissance est due, bien entendu, à la diversification de
la demande et à la sophistication de l'offre.

Ainsi, Le contrôle de gestion joue un rôle essentiel dans la gestion des performances
et l'atteinte des objectifs stratégiques au sein des entreprises. Dans le cadre de cette partie,
nous nous pencherons sur le rôle du contrôle de gestion au sein de Maroc Telecom, l'un des
acteurs majeurs du marché des télécommunications.

Nous examinerons également les principaux outils de contrôle de gestion utilisés par
Maroc Telecom. La comptabilité analytique permettra d'analyser les coûts et les marges par
activité au sein de l'entreprise. Cela permet d'obtenir une vision détaillée de la rentabilité de
chaque segment d'activité de Maroc Telecom. Le contrôle budgétaire est également
mentionné comme un outil utilisé par Maroc Telecom. Il est souligné que cela facilite la gestion
des ressources financières en alignant les dépenses sur les objectifs stratégiques de
l'entreprise. Les tableaux de bord et le reporting fourniront des indicateurs clés de
performance pour mesurer les résultats et faciliter la prise de décision.

Le contrôle de gestion chez Maroc Telecom est confronté à des défis spécifiques. Tout
d'abord, l'entreprise doit faire face aux changements technologiques rapides qui caractérisent
l'industrie des télécommunications. Cela nécessite une gestion efficace de l'innovation et une
adaptation rapide aux nouvelles technologies émergentes. De plus, les attentes des clients en
matière de qualité de service et de diversité des offres sont en constante augmentation. Le
contrôle de gestion doit permettre de mesurer la satisfaction des clients, d'identifier les
domaines à améliorer et de prendre des décisions stratégiques pour améliorer la prestation
de services. Par ailleurs, l'optimisation des investissements est un défi majeur pour Maroc
Telecom, qui doit allouer ses ressources de manière judicieuse afin de rester compétitif sur le
marché. Le contrôle de gestion joue un rôle essentiel dans l'évaluation des options
d'investissement et dans la mesure du retour sur investissement. Enfin, la maîtrise des coûts
opérationnels est cruciale pour assurer la rentabilité de l'entreprise tout en maintenant la
qualité des services. Le contrôle de gestion permet de surveiller et de maîtriser ces coûts, en

54
identifiant les opportunités d'efficacité opérationnelle et en améliorant les processus
internes. Ainsi, Maroc Telecom doit relever ces défis spécifiques en mettant en place des
stratégies de contrôle de gestion adaptées à son contexte.

Ainsi, le contrôle de gestion joue un rôle essentiel au sein de Maroc Telecom pour
relever les défis liés à l'optimisation des investissements, à la maîtrise des coûts opérationnels,
à l'adaptation aux nouvelles demandes du marché et à la gestion de la qualité de service. En
utilisant des outils de contrôle de gestion appropriés, Maroc Telecom peut prendre des
décisions éclairées, améliorer ses performances et rester compétitif dans un secteur en
constante évolution.

En résumé, cette partie se concentre sur le rôle du contrôle de gestion au sein de

Maroc Telecom. En présentant une vue d'ensemble de cette entreprise, en explorant les outils
de contrôle de gestion utilisés et en identifiant les défis spécifiques, nous pourrons mieux
comprendre l'instrumentalisation du contrôle de gestion dans la prestation de services, en
nous basant sur le cas concret de Maroc Telecom.

55
Chapitre 1: le rôle de contrôle de gestion au sein de
Maroc télécom

56
 Maroc Telecom, également connue sous le nom d’IAM (Ittisalat Al Maghreb), est l'une
des principales entreprises de télécommunications au Maroc. Fondée en 1998, Maroc
Telecom a connu une évolution significative depuis ses débuts et est aujourd'hui un acteur
majeur dans le secteur des communications au niveau national et international.

L'entreprise propose une large gamme de produits et services, couvrant à la fois les
services fixes et mobiles. Cela comprend la téléphonie fixe, la téléphonie mobile, l'accès à
Internet, les services de données, la télévision numérique, ainsi que des solutions de
télécommunications pour les entreprises et les professionnels.

En ce qui concerne son organisation, Maroc Telecom dispose d'un organigramme

structuré qui comprend différents départements et divisions. La division administrative et
financière joue un rôle crucial dans la gestion des ressources financières de l'entreprise, en
veillant à ce que les opérations soient alignées sur les objectifs stratégiques et en assurant la
transparence financière. Cette dernière regroupe un ensemble de services à savoir :

Service d’achat et administration, Service logistique et services généraux, Service financier,

Service Contrôle de Gestion.

Ainsi, Le service de contrôle de gestion d’IAM joue un rôle essentiel dans la gestion
financière de l'entreprise. Son objectif principal est d'optimiser les performances financières
de l'entreprise en assurant un contrôle rigoureux des coûts, une allocation efficace des
ressources et une prise de décision éclairée.

Le contrôleur de gestion est chargé de surveiller et d'analyser les données financières de

l'entreprise, de produire des rapports de gestion, de préparer des budgets et de fournir des
recommandations pour améliorer l'efficacité opérationnelle et la rentabilité.

Les missions et attributions du contrôle de gestion d’IAM peuvent inclure la planification

budgétaire, la gestion des coûts, l'analyse des écarts, l'évaluation des investissements,
l'optimisation des performances financières, la préparation de rapports de performance, ainsi
que la participation aux processus de prise de décision stratégique.

En somme, le service de contrôle de gestion au sein de Maroc Telecom joue un rôle

crucial dans la gestion financière et opérationnelle de l'entreprise, en veillant à ce que les
ressources soient utilisées de manière optimale, les coûts contrôlés et les performances
améliorées pour atteindre les objectifs stratégiques de l'entreprise.

Et c'est précisément ce que nous allons aborder en détail dans cette dans ce premier
chapitre, qui sera divisée en deux sections principales. La première section sera consacrée à
une présentation générale de Maroc Telecom, tandis que la deuxième section sera dédiée à
une présentation du service de contrôle de gestion au sein de l'entreprise.

57
Section 1 : Présentation générale de Maroc Telecom
Le secteur des télécom est un secteur stratégique et générateur des revenus, Le
Maroc considère les télécommunications comme l'une de ses principales priorités et y accorde
une attention particulière. , il y consacre plus de 10% de son budget d’investissement pour
affronter une demande de plus en plus croissante et diversifiée.

À ce jour, l'industrie des télécommunications continue de prospérer, en croissance et en

perpétuelle évolution. Les performances et les taux de croissance actuels des opérateurs et
des constructeurs ainsi que les perspectives d'avenir en font un créneau très attrayant et très
prometteur qui attire de plus en plus d'investissements et de nouveaux entrants.
I. Maroc télécom en brève

 Fiche signalétique de Maroc Telecom

Raison Sociale : Itissalat Al Maghrib

Date de création : 25 Février 1988

Forme Juridique : S.A. à Directoire et à Conseil de Surveillance

Siège Social : Avenue Annakhil, Hay Riad Rabat (Maroc)

Président du Directoire : M. Abdeslam AHIZOUNE

Objet : Télécommunications

Capital Social : 8.790.953.400 DH

Registre de Commerce : 48 947 Rabat

Identification Fiscale : 333 2162

Patente : 27603573

L’effectif : Maroc Telecom emploie 12094 collaborateurs dont 2550 cadres

Téléphone : (+212) 37.71.21.21 / 37.70.90.00

Télécopie : (+212) 37.71.48.60

Site Web : www.iam.ma

58
 II. Evolution historique de Maroc Telecom

Maroc Telecom est l'un des principaux opérateurs de télécommunications au Maroc. Son
évolution historique remonte à plusieurs décennies. Voici une récapitulation des étapes clés
de son développement :

Création de l'Office National des Postes et Télécommunications (ONPT) : En 1984 l'ONPT est
créé en tant qu'organisme gouvernemental responsable des services postaux et des
télécommunications au Maroc.39

Privatisation de l'ONPT : En 2001, le gouvernement marocain décide de privatiser l'ONPT afin

de stimuler la concurrence et favoriser le développement du secteur des télécommunications.
Une partie de l'ONPT est scindée pour créer Maroc Telecom, une société de
télécommunications entièrement détenue par l'État marocain.

Ouverture du capital de Maroc Telecom : En 2004, le gouvernement marocain initie le

processus d'ouverture du capital de Maroc Telecom. 35 % des actions de la société sont
introduites en bourse, permettant ainsi à des investisseurs privés nationaux et internationaux
d'acquérir des parts dans l'entreprise.

Acquisition par Vivendi 40 : En 2001, le groupe français Vivendi rachète 35 % du capital de

Maroc Telecom, devenant ainsi son principal actionnaire. Vivendi augmente progressivement
sa participation dans l'entreprise au fil des années.

Expansion régionale : Sous la direction de Vivendi, Maroc Telecom entreprend une expansion
régionale en Afrique. En 2005, l'entreprise acquiert 51 % de l'opérateur malien Sotelma41, suivi
de l'acquisition de 51 % de l'opérateur gabonais Gabon Telecom en 200742.

Retrait de Vivendi et introduction en bourse : En 2013, Vivendi annonce son intention de se

retirer de Maroc Telecom pour se concentrer sur ses activités principales. En conséquence,
Vivendi vend progressivement sa participation dans Maroc Telecom. En 2014, Maroc Telecom
est introduite en bourse à la Bourse de Casablanca.43

39
Nessma technologie. (10 septembre 2015) .Evolution institutionnelle des télécommunications au
Maroc du 19ème siècle à nos jours. URL : https://lte.ma/evolution-institutionnelle-des-
telecommunications-au-maroc-du-19eme-siecle-a-nos-jours/
40
L'économiste. (22 décembre 2000). Maroc Telecom épouse Vivendi. [archive]
URL: https://www.leconomiste.com/article/maroc-telecom-epouse-vivendi
41
Lancinet, S. (08 juillet 2009). Privatisation : Maroc Télécom s'empare de la Sotelma. [Archive]. URL
: https://www.journaldumali.com/article.php?aid=174
42
Entreprendre.ma. (10 février 2007). Maroc Telecom prend le contrôle de Gabon Télécom. URL :
http://www.entreprendre.ma/Maroc-Telecom-prend-le-controle-de-Gabon-Telecom_a367.html
43
NextInteractive. (05 novembre 2013). VIVENDI VEND SA PARTICIPATION DANS MAROC TELECOM.
URL: https://www.google.com/amp/s/www.bfmtv.com/amp/economie/entreprises/services/vivendi
-vend-sa-participation-dans-maroc-telecom_AN-201311050133.html
59
Entrée de nouveaux actionnaires : Après le retrait de Vivendi, de nouveaux actionnaires
entrent dans le capital de Maroc Telecom. En 2014, Etisalat, un opérateur émirati, acquiert
une participation majoritaire de 53 % dans l'entreprise. Le gouvernement marocain conserve
une participation de 30 %.44

Développement des services et des infrastructures : Au cours des dernières années, Maroc
Telecom a investi dans le développement de ses services et infrastructures. L'entreprise a
étendu sa couverture réseau, développé des services de téléphonie fixe, mobile et Internet,
et a investi dans la technologie haut débit et la fibre optique.

Maroc Telecom continue de jouer un rôle majeur dans le secteur des télécommunications au
Maroc et en Afrique, offrant des services de téléphonie, d'Internet et d'autres solutions de
connectivité à ses clients.
III. Identification d’(IAM)

Itissalat Al Maghreb (IAM) est une entreprise de proximité, par tradition, issue de la lignée
d’opérateurs ayant profondément façonné le paysage des télécommunications marocaines et
dont l’histoire est indissociable de celle de la modernisation des infrastructures du Royaume.

Son organisation s’articule autour de quatre pôles (Fixe & Internet, Mobile, Réseaux &
Services, Administratif & Financier) et sept Directions Régionales (Casablanca, Rabat, Settat,
Marrakech, Fès, Agadir, Oujda) coiffant plus de 220 unités territoriales.

Itissalat Al Maghreb offre une large gamme de produits et services aussi bien à ses clients
résidentiels que professionnels.

Elle est présente sur tout le territoire du Royaume (95% de celui-ci sont couverts par le réseau
GSM, avec 8000 points de vente, 185 agences commerciales, 15.000 téléboutiques environ et
4 centres d’appel) grâce à ses nombreux accords de distribution en partenariat. Cette
présence est renforcée par le succès de son portail Internet MENARA :(près de 90.000 visiteurs
par jour, et plus de 190.000 pages vues par jour).

Leader incontesté des télécommunications marocaines, IAM a démontré ses capacités par des
performances exceptionnelles comme le prouvent les chiffres clés de l’année 2001 (au
31/12/2001) :
- Chiffre d’affaires : 13.5 Milliards de DH.
- Lignes téléphoniques : 1.1 Millions.
- Abonnés GSM : 3.7 Millions.
- Abonnés Internet : 30 000.

44
Hayat, G. (10 novembre 2013). Etisalat : Qui est le nouvel actionnaire de Maroc Télécom ? .URL
: https://medias24.com/2013/11/10/etisalat-qui-est-le-nouvel-actionnaire-de-maroc-telecom/
60
 Demeurant le pionnier des services de la haute technologie au Maroc, en introduisant
l’Internet mobile avant même la plupart des opérateurs internationaux, Itissalat Al Maghrib a
déployé un vaste réseau commercial, animé par des professionnels, des centres d’appels
spécialisés, à même de conseiller le client et le guider dans l’utilisation de ses outils de
télécommunications.

Ainsi, IAM, entreprise à la pointe du progrès technologique, accompagne le développement

du Maroc et contribue à son ancrage dans la nouvelle société de l’informatique, en
développant progressivement les investissements dans ce domaine.

Elle a, d’autre part, créé un partenariat avec la Maison de la Jeune Entreprise des Technologies
de l’Informatique et ce, dans le cadre de la nouvelle approche des rapports entre MAROC
TELECOM et son environnement; visant à accompagner et à aider les jeunes entrepreneurs
dans le processus de développement et de mise à niveau de leurs établissements.

Elle s’associe ainsi à une dynamique axée sur l’encouragement et la relance de

l’investissement en soutenant des projets de création d’entreprise dans un domaine des plus
porteurs, celui des nouvelles technologies de l’information et de la communication, en vue de
contribuer au renforcement de la capacité productive et concurrentielle de l’économie
nationale et à la création d’emplois.

Par ailleurs, entreprise citoyenne, MAROC TELECOM s’investit aussi dans les domaines
culturel, environnemental et sportif. Elle a également ouvert le 24/09/2001 le premier musée
des télécommunications au Maroc, mémoire de l’histoire et des technologies des
télécommunications au Royaume.

Elle a de même signé le 15/02/2002 une convention avec le théâtre Mohamed V, et soutient
en outre divers festivals
IV. La gamme des produits d’IAM

1. Téléphone fixe
Au cours de l'année 2002, une stratégie de relance du fixe a été mise en place en plusieurs
phases, basée sur les qualités intrinsèques du fixe (moins cher, plus confortable).
La première d'entre elles est l'offre El Manzil Pack, qui comprend :
 ligne fixe à la pointe de la technologie
 mise en service gratuite
 5 heures de communication locale gratuite à prix réduit
 Des services "gratuits et confortables" (réservation, conférence à trois, transfert
d'appel).
Le second concerne le forfait plafonné El Manzil, qui permet aux abonnés de maîtriser leur
budget en choisissant l'une des quatre formules : 99, 149, 199 ou 499 DH par mois TTC.

61
 Ces nouvelles offres cumulatives sont conçues pour redonner de la valeur à votre
téléphone résidentiel afin qu'il puisse être utilisé à bon escient.
Avec une efficacité de 98%, le réseau national de télécommunications se caractérise par une
grande fluidité du trafic.
Le taux de signalement des pannes a continué de baisser pour atteindre 21,1 % fin 2001. 96,6
% des pannes sont survenues dans les 48 heures et 98,9 % des pannes sont survenues dans
les 3 jours.
Maroc Telecom a fait le choix de la proximité en renouvelant l'ensemble de son parc de
publiphones, désormais composé à 100% de bornes à carte à puce de dernière génération,
rendant le téléphone accessible à tous.
Depuis le 7 novembre 2001, Maroc Telecom a poursuivi la politique de réduction des tarifs
des communications téléphoniques de 18,7 % en moyenne par minute, favorisant ainsi le
développement des communications internationales.
La carte prépayée Kalimat est utilisable avec Maroc Direct dans 20 pays.
2. Internet
Maroc Telecom est leader en tant que fournisseur d'accès de premier plan, présente sur
le devant de sa filiale cassant le portail le plus visité au Maroc : www.manara.ma :
Près de 90 000 visiteurs quotidiens Plus de 190 000 pages vues quotidiennement – En lançant
sa version arabe le 12 avril 2002, Mènera est devenu le premier portail Internet bilingue du
monde arabophone.
Différents types de connexions Internet sont adaptés aux besoins des entreprises et des
particuliers : Maghribpac, Marnis….
Chiffres clés :
(Fin de décembre 2001 = près de 30 000 abonnés), part de marché en croissance à 65% Avec
l'ambition de développer les usages d'Internet dans le Royaume, Maroc Telecom propose, à
travers Mènera, un modèle fort de partenariat commercial de cafés Internet.
Maroc Telecom a conçu des produits spécifiques pour répondre aux besoins des entreprises,
ces produits sont Frame Relay et le réseau Maghribpac.
 Frame Relay
Ce réseau permet aux entreprises de véhiculer des flux multimédia (voix, données et images)
au sein de leurs réseaux avec des débits avant jusqu’à 2Mbits/s.
 Maghribpac
Conçu pour la transmission des données, le réseau Maghripac répond besoins et attentes des
professionnels en matière de télé information télématique, il est basé sur la technique de
transmission de données à commutation de paquets X25 spécialement adapté aux
applications informatiques interactives Maroc Telecom offre deux aux applications
informatiques interactives.
Maroc Telecom offre deux types de réseau M’agrippa : l’accès direct via des liaisons louées et
l’accès indirect via le RTC.

62
 3. Téléphone mobile
Avec plus de 2 600 stations de base déployées, plus de 95% de la population marocaine
est désormais couverte.
Le taux de réussite des appels est de 95 %, le taux de troncature est inférieur à 2 % et 10 ou
12 râteaux ont été définis.
Tous les forfaits sont désormais au même prix (exclusivement chez Maroc Telecom) pour les
appels vers tous les réseaux fixes et mobiles, y compris les appels vers un deuxième opérateur
GSM.
Les tarifs des téléphones portables aux lignes fixes ont été réduits.
Le service prépayé (Jalal) fixe un tarif unique pendant l'appel.
Tous les clients prépayés peuvent désormais bénéficier du système de bons d'achat sur tous
les achats de recharge supérieurs à 50 drh.
V. Organigramme de Maroc Telecom

Maroc Telecom fait partie des grandes entreprise marocaines (4ème société marocaine en
terme de chiffre d’affaires (et même africaines disposant d’un effectif considérable, il s’en suit
la structure de cette derniers est très méfiée et très étendue.

Par ailleurs Maroc Telecom a connu de nombreux changements ces dernières années qui ont
eu des répercussions sur sa structure. C’est ainsi que plusieurs modifications ont été
apportées à l’organigramme d’IAM, ce qui prouve notamment qu’elle vit actuellement une
base de transition très mouvementée et qui durera encore puisque plusieurs chantiers sont
ouverts et ne sont pas achevés ces derniers plusieurs aspects de cette organisation (structure,
système d’information, personnel,…).
Maroc Telecom est une Société Anonyme à conseil de surveillance et à Directoire, le conseil
de surveillance est Présidé par M Fath Allah Oualalou, le Directoire est composé de Messieurs
Abdeslam Ahizoune (Président), Larbi Guédira (Directeur Général) du pôle Mobile), Mohamed
Hmadou.45
(Directeur général du pôle Réseaux et services), François Lucas (Directeur général du Pole Fixe
et internet) et Alexandre Pébereau (Directeur générale du
pôle administratif et Financier).
VI. La division administrative et financière

DAF regroupe un ensemble de services46, dont des services de contrôle administratif.

Avant d'examiner les attributs du service contrôle de gestion, nous examinerons brièvement
les attributs de certains des départements qui font partie de la DAF.

45
Twins. (18 février 2019). Maroc Telecom: Ahizoune reconduit à la tête du Directoire. URL
: https://www.mapbusiness.ma/entreprise/maroc-telecom-ahizoune-reconduit-en-qualite-de-
president-du-directoire
46
Saida, E.; Roukia, E.; Souad, D, 2005. " Le contrôle de gestion cas : Maroc télécom ", mémoire de la
licence en science économiques, université Moulay Ismail.P 09
63
 Service d’achat et administration :

L'Achat et l'Administration s'occupe de tout ce qui concerne l'approvisionnement, en plus de

traiter avec les avocats en cas de litige avec un fournisseur, il est également responsable de
l'entretien du matériel de bureau, à savoir ces copieurs et autres ordinateurs.

Service logistique et services généraux :

Service logistique et services généraux est principalement chargée de la gestion de la flotte,

puisqu'elle est chargée de l'approvisionnement des différents véhicules nécessaires à Maroc
Télécom, ainsi que de leur entretien et distribution, de l'achat du gasoil, des bons pour les
déplacements autoroutiers.

Service financier :
Service financier est composé de six postes, à savoir : Direction des Opérations, Direction des
Investissements, Fiscalité et Trésorerie, Patrimoine, Comptabilité et Gouvernance.
Les postes de sous-planification gèrent les indemnités de déplacement des heures
supplémentaires...
Et les charges diverses telles que l'eau et l'électricité, les frais postaux, le contrat cadre
(nettoyage et gardiennage, etc.).
L'emplacement sous-ordonnancement d'investissement gère les coûts liés à l'investissement
tels que les frais de facteur et d'architecte.
La position fiscalité et trésorerie dispose de plusieurs attributions :

 Suivi des émissions

 Déclaration de la TVA
 Déclaration de L’IGR
 Allocations allouées aux tiers
 Alimentations de comptes CCP et BCMI

En ce qui concerne la représentation patrimoniale, elle surveille le mouvement des

immobilisations, c'est-à-dire la création, le transfert et la suppression des immobilisations, et
elle est également chargée du contrôle des services internes.

En ce qui concerne les positions comptables, il réceptionne les pièces comptables, effectue les
écritures sur GL et AP, récupère les états comptables et certifie les soldes comptables, et enfin
construit un tableau de rapprochement.

Sur le plan de la gestion, il s'occupe principalement du paiement des facteurs d'urgence dont
le montant est inférieur à 2 000 dirhams et du paiement des indemnités des salariés.

Service Contrôle de Gestion :

Le service du Contrôle de Gestion comprend quatre postes, à savoir :

64
  Poste Situation d'investissement ;
 Budget de fonctionnement ;
 Tableaux de bord et reporting.
 Position de comptabilité analytique.

Gestion des opérations, on régulation au jour des tâches élémentaires.

FIGURE 3: PLACE DU « CONTROLE DE GESTION » DANS L’ORGANIGRAMME DE LA DIRECTION

Source : " Le contrôle de gestion cas : Maroc télécom ", Op.cit. P 10

Section 2 : Présentation du service de contrôle de

gestion au sein d’IAM
Le contrôle de gestion est le processus par lequel les dirigeants s’assure que les
ressources ont été utilisé avec : efficience, efficacité, et pertinence pour atteindre les objectifs
fixés.

Ainsi, à travers des reporting mensuels et des analyses d’écart entre le prévisionnel et le réel,
le contrôle de gestion s’assure en permanence que les objectifs seront atteints.

Alors, quels sont Les objectifs et les missions d’IAM.

I. L’objet du contrôle de gestion

Au sein d'Itissalat Al Maghreb, le contrôle de gestion a pour objectifs principaux les cinq tâches
suivantes :

65
  Prévision : Le contrôle de gestion participe à l'élaboration des prévisions de
l'entreprise. Il collabore avec les différents services de l'entreprise pour anticiper les
activités, les ventes, les coûts, les investissements, etc. Les prévisions aident à établir
des objectifs réalistes et à planifier les ressources nécessaires pour les atteindre.
 Conseil et aide : Le contrôle de gestion fournit des conseils et une assistance tant aux
responsables opérationnels qu'à la direction générale. Il apporte son expertise dans
l'analyse des données financières et opérationnelles, et aide à la prise de décisions
éclairées en fournissant des informations pertinentes.
 Contrôle : Le contrôle de gestion assure un suivi permanent de l'activité de l'entreprise
en utilisant un tableau de bord comprenant des indicateurs clés de performance. Il
compare les données réelles aux prévisions et identifie les écarts significatifs. Ce
contrôle permet de détecter les problèmes et les opportunités, et de prendre des
mesures correctives si nécessaire.
 Reporting : Le contrôle de gestion est chargé de concevoir et de rédiger des rapports
de synthèse. Ces rapports fournissent une vision d'ensemble des performances de
l'entreprise, en mettant en évidence les résultats clés, les tendances et les écarts par
rapport aux objectifs. Ils sont destinés à aider à la prise de décision et à informer les
parties prenantes internes et externes.
 Mise au point des procédures : Le contrôle de gestion contribue à la définition des
indicateurs de gestion significatifs et des procédures communes à utiliser pour
mesurer les performances de manière homogène dans toute l'entreprise. Cela
garantit la cohérence des données et facilite la comparaison et l'analyse des résultats.

II. le rôle du contrôle de gestion au sein d’IAM

Le rôle du contrôleur de gestion est similaire dans de nombreuses entreprises, y compris

chez IAM.

Il doit travailler en harmonie avec la stratégie globale de l'entreprise et définir des objectifs
qui sont alignés sur cette stratégie.

Une fois les objectifs déterminés, le contrôleur de gestion doit mettre en place les moyens
nécessaires pour les atteindre. Ces moyens peuvent inclure des ressources financières,
humaines et autres. Il est donc essentiel pour le contrôleur de gestion de recenser les
ressources disponibles au sein de l'organisation afin de les utiliser de manière optimale.

Ensuite, le contrôleur de gestion doit observer les résultats obtenus et analyser les écarts
entre les prévisions et les réalisations. Cela lui permet de comprendre les raisons des écarts
et d'apporter des ajustements si nécessaire. L'analyse des écarts joue un rôle clé dans
l'amélioration continue de la performance de l'entreprise.

66
De manière plus générale, le contrôleur de gestion est chargé d'élaborer et de faire évoluer le
système de gestion de l'entreprise. Il contribue à la prise de décisions en fournissant des
informations financières et opérationnelles pertinentes aux dirigeants. De plus, il est
responsable de vérifier la fiabilité des informations qu'il utilise, en s'assurant de leur
exactitude et de leur cohérence.

En résumé, le contrôleur de gestion a pour rôle de définir les objectifs, de mettre en place les
moyens nécessaires, d'observer les résultats, d'élaborer des décisions et d'assurer la
vérification des informations. C'est un acteur clé dans la gestion et l'amélioration des
performances de l'entreprise.
III. Mission et attribution du contrôle de gestion

1. Les missions de Maroc Telecom

 Mettre en œuvre les principes de gestion et les systèmes de mesure de la performance

pour mettre le pilotage économique de la région : Maroc Telecom doit développer et
appliquer des principes de gestion efficaces dans la région afin d'optimiser les
performances économiques. Cela peut inclure l'établissement d'objectifs spécifiques,
la mise en place de systèmes de suivi et de mesure de la performance, ainsi que
l'analyse des résultats pour prendre des décisions éclairées.
 Assurer un soutien aux opérationnels pour leur donner une visibilité permanente sur
les ventes (C.A) via la mise en place d’un dispositif récurrent de suivi approprié de
l’activité : Il est essentiel pour Maroc Telecom de fournir aux responsables
opérationnels un suivi continu des ventes et du chiffre d'affaires (CA). Cela peut
impliquer la mise en place de systèmes et d'outils de suivi appropriés qui permettent
aux opérationnels d'avoir une visibilité en temps réel sur l'activité commerciale.
 Assurer la préparation et l'exécution du budget en fonction des objectifs fixés par le
siège : Maroc Telecom doit être responsable de la préparation et de l'exécution du
budget de la région, en tenant compte des objectifs définis par le siège central de
l'entreprise. Cela implique de planifier les dépenses, d'allouer les ressources de
manière appropriée et de s'assurer que les objectifs financiers fixés sont atteints.
 Jouer un rôle moteur dans la diffusion de la culture de la performance et encourager
les comportements économiques des opérationnels, la réduction des coûts et la
simplification des processus administratifs et financiers : Maroc Telecom doit
promouvoir une culture de la performance au sein de l'entreprise, en encourageant
les comportements économiques chez les employés. Cela peut inclure des initiatives
visant à réduire les coûts, à simplifier les processus administratifs et financiers, ainsi
qu'à favoriser l'efficacité et l'optimisation des ressources.

67
Ces missions sont orientées vers l'amélioration de la performance économique de Maroc
Telecom, en mettant l'accent sur la gestion financière, le suivi des ventes, la planification
budgétaire et l'optimisation des processus.
2. Attributions

 Conduire les activités liées au processus budgétaire (préparation du budget).

 Etablir les prévisions en matière de dépenses de fonctionnement et
d’investissement à partir des objectifs commerciaux et de coûts fixés par les entités
opérationnelles.
 Elaborer le budget et suivre son exécution et effectuer les actualisations
budgétaires (fois par an) en relation avec le siège.
 Consolider, analyser et contrôler l’information de gestion des entités
opérationnelles.
 Proposer des arbitrages si nécessaire pour décision par le DR ou le siège dans le
cadre du budget (modification /réalisation).
 Contribuer à l’évolution des impôts financiers des initiatives commerciales et
projets d’équipement et à un suivi régulier de leur courbe de coût.
 Mettre en place et conduire les activités de veille sur la performance économique
de la région:
 assurer les activités de comptabilité analytique.
 Effectuer l’analyse et le suivi des résultats par rapport aux objectifs budgétaire :
analyser les écarts et émettre des recommandations de mesure correctives.
 Suivie les effectifs via enquêtes bi annuelles.
 participer à la clôture des comptes : estimation des provisions, rapprochement
budget/comptabilité.
 Assurer un reporting fiable et régulier via à via du siège et contribuer à
l’optimisation et à la cohérence de l’ensemble des outils processus et procédures
de gestion.

En fin et depuis l’homme des cavernes qui fabriquait des armes de chasse pour assurer sa
survie jusqu’au savant d’aujourd’hui utilisant des ordinateurs puissants pour améliorer les
conditions de ces recherches, les contrôleurs de gestion ne fonts pas exception, ils utilisent
essentiellement quatre outils pour attendre et accomplir leur tâche:

 La comptabilité analytique ;
 Budget d’investissement ;
 Budget de fonctionnement ;
 Le tableau de bord & le reporting

68
 En conclusion du ce premier chapitre, nous avons examiné le rôle crucial du contrôle de
gestion au sein d’IAM (Maroc Telecom). Nous avons présenté IAM en tant qu'organisation, et
le leader de télécommunication au Maroc, et puis identifié les éléments clés tels que son
histoire et son évolution, ainsi que sa gamme de produits.

Alors, Maroc Telecom est un acteur majeur dans le secteur des télécommunications au
Maroc et en Afrique. Depuis sa création en 1988, l'entreprise a connu une évolution
significative, passant de l'Office National des Postes et Télécommunications à une société de
télécommunications privatisée. L'ouverture du capital de Maroc Telecom en 2004 a permis
d'attirer des investissements nationaux et internationaux, notamment avec l'acquisition par
le groupe français Vivendi et plus tard par l'opérateur émirati Etisalat.

Maroc Telecom a étendu sa présence à travers le pays avec une couverture réseau de
95% et de nombreux points de vente et agences commerciales. L'entreprise offre une large
gamme de produits et services, allant du téléphone fixe à l'internet mobile, en passant par les
services de téléphonie mobile et d'accès à Internet. Maroc Telecom a investi dans le
développement de ses infrastructures, notamment dans la technologie haut débit et la fibre
optique.

L'organigramme de Maroc Telecom nous a donné un aperçu de sa structure

organisationnelle, mettant en évidence la division administrative et financière qui regroupe
différents services tels que les achats et l'administration, la logistique, les services généraux,
les services financiers, et enfin, le service le plus important, le service de contrôle de gestion.

Ensuite, Nous avons également exploré en détail le service de contrôle de gestion au

sein de cette dernière. Par l’identification de l’objet principale de ce service, qui consiste à
assurer la prévision, le conseil et l'assistance, le contrôle, le reporting et la mise au point des
procédures pour atteindre les objectifs soulignée.

Nous avons souligné le rôle clé des contrôleurs de gestion dans l'organisation,
notamment dans la définition des objectifs, la mise en place des moyens nécessaires pour les
atteindre, l'observation des résultats et la correction des écarts.

Grâce à cette présentation du service de contrôle de gestion, nous avons pris

conscience de son importance pour IAM. Il contribue à la planification stratégique, à
l'optimisation des performances financières et opérationnelles, ainsi qu'à la prise de décisions
éclairées.

En résumé, le contrôle de gestion occupe une position centrale au sein d'IAM. Il fournit des
informations et des analyses clés pour soutenir la direction dans la gestion efficace des
performances de l'entreprise. Nous avons ainsi jeté les bases pour approfondir davantage ce
domaine dans les chapitres à venir, afin de mieux comprendre les outils et les défis spécifiques
auxquels IAM est confronté en matière de contrôle de gestion.

69
Chapitre 2 : les outils et les défis du contrôle e gestion
au sein d’IAM

70
 IAM a récemment changé sa méthode de suivi des dépenses pour un suivi mensuel.
Auparavant, chaque entité de l'entreprise avait une enveloppe financière annuelle qu'elle
pouvait dépenser librement. Cette méthode était moins précise et pouvait conduire à des
dépenses excessives. Désormais, les dépenses sont suivies mensuellement, dans le cadre d'un
budget établi en fin d'année pour l'année suivante. Ce budget est actualisé régulièrement pour
s'adapter aux besoins de l'entreprise et des arrêtés mensuels sont effectués pour surveiller
les dépenses. Cette nouvelle méthode souligne l'importance du contrôle des dépenses pour
IAM, car elle permet une meilleure gestion des finances de l'entreprise. Les défis comprennent
la collecte de données précises et fiables, l'adaptation des outils de contrôle de gestion aux
besoins spécifiques de l'entreprise et l'utilisation appropriée des outils de contrôle de gestion
par les employés.

Nous abordons ce chapitre en examinant Les outils de contrôle de gestion tels que la
comptabilité analytique, le coût budgétaire et le reporting sont essentiels pour la gestion des
performances de Maroc Telecom. La comptabilité analytique permet à l'entreprise d'analyser
les coûts et les revenus par produit ou service, tandis que le coût budgétaire aide à planifier
et à suivre les dépenses de l'entreprise. Le reporting fournit des données précises sur la
performance de l'entreprise, qui sont utilisées pour prendre des décisions éclairées.

Maroc Telecom utilise ces outils pour surveiller les performances de l'entreprise et
pour identifier les domaines qui nécessitent une amélioration. Les données collectées sont
utilisées pour évaluer la rentabilité des produits et services, pour identifier les coûts inutiles
et pour améliorer l'efficacité opérationnelle de l'entreprise.

En effet, Les défis du contrôle de gestion dans Maroc Telecom sont multiples,
notamment la collecte de données précises et fiables, l'adaptation des outils de contrôle de
gestion aux besoins spécifiques de l'entreprise et l'utilisation adéquate des outils de contrôle
de gestion par les employés. Les solutions proposées incluent l'investissement dans des
systèmes de collecte de données précis et fiables, la formation des employés sur l'utilisation
des outils de contrôle de gestion et l'adaptation des outils aux besoins spécifiques de
l'entreprise.

Et c'est précisément ce que nous allons aborder en détail dans cette deuxième chapitre
Les outils et les défis de Maroc Telecom, La première section, qui sera consacrée à analyser
les outils de Maroc Telecom, nous permettra de comprendre comment les outils de contrôle
de gestion sont utilisés dans l'entreprise. La deuxième section, qui portera sur les défis d’IAM
et les solutions possibles, nous permettra de découvrir les défis auxquels IAM est confronté
en matière de contrôle de gestion et les solutions possibles pour y faire face.

71
Section1 : Les principaux outils de contrôle de gestion
I. La comptabilité analytique

Si la comptabilité analytique est mise en œuvre efficacement, C’est ce dernière représente

les actifs de l'entreprise sur ce marché. Ainsi, IAM a mis en place une comptabilité analytique
basée sur la gestion de l'activité.
1. Démarche

L'amélioration de la rentabilité d'une entreprise implique intrinsèquement le contrôle de

ses dépenses, c'est pourquoi .IAM a introduit une nouvelle tarification en 2002 47. Ce dernier
est basé sur une répartition des dépenses mensuelles par région, par centre d'analyse, par
activité, par produit et par segment de clientèle. Afin d'assurer le fonctionnement normal de
la méthode d'analyse, le programme

Le codage analytique des dépenses est déjà en place. En effet, le poste comptable est
responsable du codage analytique des dépenses d'encens, c'est-à-dire qu'il attribue un code
à chaque dépense, qui sert de base pour effectuer les écritures

Statut comptable du service financier sur AP (prestataire comptable) et GL (toutes autres

dépenses), également base de l'analyse du calcul du coût comptable, qui s'effectue au niveau
du service contrôle de gestion compétent du siège de l'entreprise à Rabat.

Les centres analytiques :

Afin de répartir toutes les charges et tous les produits d’IAM sur les bonnes fonctions

/activités /DR / Produits /segments de clientèle, la clé comptable est composée de 5 champs
pour sa partie analytique48 :
• Le centre Analytique
• L’activité
• La région
• Le produit
• Le segment de clientèle. Le centre analytique : le centre analytique correspond à une
fonction de l’organisateur. Identifier par un responsable et un budget avec un enjeu financier.
L’axe centre analytique permet de répondre à la question : « par qui la charge a-t-elle été
engagé (C’est à dire : quel est le service utilisateur de la charge ?). Il existe aujourd’hui 98
centres analytiques regroupés en 4 grandes familles :
• Les fonctions support en central

47
Malek. N, .2009. « Comptabilité analytique fondements portées, limites et perspectives », mémoire
de fin d’études en vue d’obtention de licence en sciences commerciales, université MOULOUD
MAMMERI de TIZI-OUZOU, P15
48
« Comptabilité analytique fondements portées, limites et perspectives » ; idem. P 15
72
• Les fonctions commerciales en central ;
• Les fonctions réseau en central -Les entités des DR.
L’activité : Une activité correspond :
• Soit à un découpage plus fin d’un centre analytique représentant un ensemble de taches
Homogènes (Ex : Facturation).
• Soit à un ensemble de coûts ayant une clé homogène (Ex : taxes).
• Soit à un axe d’analyse transversal (Ex : la logistique)
• Soit à des éléments de coûts de réseau
Il existe aujourd’hui 110 activités réparties en trois types :
• 40 activités dites « support » ;
• 5 Activités « transverses » ;
• 3 Activités support commercial ;
• 13 activités support réseau ;
• 20 autres activités « support » ;
• 58 activités Réseau ;
• 11 activités commerciales.
Les régions : le champ « région » permet de renseigner la provenance géographique de la
charge ou du produit à imputer
Les produits : il existe actuellement 85 produits et services vendus par IAM et regroupés
Selon leurs appartenances au Fixe, Internet ou Mobile :
• Les produits Fixe ;
• Produits voix fixe ;
• Produit « publiphonie » ;
• Produit « Data » ;
• Autres produits Fixes ;
• Les produits Internet ;
• Le dial up utilisant uniquement le réseau téléphonique commuté ;
• L’Internet constitué uniquement des liaisons louées ;
• Les autres produits constitués essentiellement du Réseau MaeWane à usage de l’éducation
National ;
• Les produits Mobile ;
• Le Mobile post-payé ;
• Le Mobile pré-payé ;
• Le Roaming in ;
• Les autres produit « réseau Mobile ».
Les segments de clientèle Il existe aujourd’hui 6 segments de clientèle identifiés par le pôle
commercial d’IAM :
• Les résidentielles basses valeurs ;
• Les résidentielles hautes valeurs ;
• Les professionnels ;
• Les grands comptes, les téléboutiques ;

73
• Les entrepris.

Les objectifs de la comptabilité analytique :

La comptabilité analytique est un outil dont l'objectif principal est de :

• Assistance à la direction dans la détermination de la rentabilité des produits IAM (Fixe,
mobile et Internet) et des 7 directions régionales. ;
• Calculer le prix de revient de chaque produit pour ;
• Justifier les coûts d'interconnexion (pour l'ANRT) ;
• Aider à déterminer les prix des produits et services (évolution des technologies
concurrence…) ;
• Mesurer la performance opérationnelle de de l'O&M réseau dans différentes régions ;
• Suivre le budget de chaque entité organisationnelle et ses réalisations (ex : DR, déplacement
de pôles...).

Pour répondre à ces objectifs, il convient d’identifier précisément tous les coûts et revenus
d’IAM et de les imputer correctement au départ dans le système analytique.

Au final, les documents attendus de l’analytique sont :

• Des comptes de résultat ou (compte de produit et charges) mensuels par unités d’affaires
(Fixe, Mobile et Internet) ;
• Des éléments de coûts par sous-produit (EX trafic local) ;
• Un suivi budgétaire par grande direction de l’organisation.
2. Méthodes de calcul des coûts
i. Le calcul des coûts fondé sur les activités (activity based Costing –ABC)

Les techniques traditionnelles d'analyse de la comptabilité analytique ne sont plus

efficaces aujourd'hui et les nouvelles variables économiques obligent les gestionnaires à
rechercher d'autres méthodes d'analyse.

Les coûts sont principalement constitués des coûts fixes des équipements et des systèmes
d'information nécessaires à leur fonctionnement. Les coûts salariaux deviennent
essentiellement fixes et indirects, et les coûts variables tendent à disparaître, ne laissant
subsister que le coût des matières premières et des consommables.

Dans l'ensemble, le besoin de plus de métriques physiques et moins de métriques de valeur

est un autre problème : la gestion des performances.

 Définition :

La gestion de la performance implique de posséder les éléments les plus pertinents pour
le coût. Le calcul des coûts par activité considère une entreprise ou une structure en termes
de mise en œuvre de processus facilitant la production et la distribution de produits et de

74
services. Un processus est un ensemble d'activités qui contribuent au même objectif et le
mettent en pratique Ont souvent des responsabilités différentes (par exemple : chefs de
plusieurs centres de responsabilité).

Pour cette raison, les processus sont contraints d'être latéraux, ce qui rend Abstraction des
centres fonctionnels et de responsabilité. Plusieurs centres de responsabilité peuvent faciliter
le même processus.

La méthode ABC49 permet une meilleure allocation des coûts aux produits en affectant les
charges aux activités et compense l'affectation des coûts aux produits en affectant les charges
aux activités et compense les dérives dans le cadre de la mise en place de la comptabilité
analytique « classique ». Analysez les processus inter fonctionnels difficiles à identifier dans le
cadre d'un centre de responsabilité.

L'approche ABC reflète également mieux la composition des coûts. En particulier, elle
présente une répartition des coûts indirects plus pertinente que ne le permet l'approche
centrée sur l'analyse, même si ces coûts indirects représentent une fraction importante des
coûts totaux.

L'approche ABC fournit aux décideurs les informations nécessaires pour s'adapter aux
nouvelles formes de direction et de gestion des activités. Gestion basée sur l'activité.

 Les utilisations possibles

En IAM, la méthode ABC n'est pas conçue pour déterminer simplement le coût d'une
activité, elle permet également :

 Déterminer la valeur ajoutée dans un processus en comparant le coût d'une activité à

la valeur qu'elle contribue à créer (au sens de la gestion stratégique des coûts). Ainsi,
il fournit un élément d'analyse pour choisir d'externaliser ou de réduire les effectifs.
 Améliorer l'efficacité en fournissant des éléments de comparaison (analyse
comparative de référence)
 Action basée sur des facteurs explicatifs de la formation des coûts.

La méthode ABC est particulièrement applicable lorsque la part des coûts indirects est élevée
et que le produit ou service est coûteux à développer et a un cycle de vie court car elle offre
une vision plus réaliste des coûts.

En fait:

49
Alcouffe, S., et Malleret, V., « Les fondements conceptuels de l’ABC « à la française » », 2004, p.
155-177
75
  Les coûts indirects liés aux revenus seront imputés à l'activité. Cependant, la plupart
des coûts indirects liés aux produits sont liés à l'activité.
 Les coûts des activités seront basés sur des facteurs clairs et Corrélation (les inducteurs
sont définis comme des facteurs causaux et explicatifs dans la formation des coûts).
 L'approche ABC supporte mieux les changements d'organigramme car elle est basée
sur un processus qui stabilise intrinsèquement la structure organisationnelle.

C'est là que la comptabilité analytique demeure une source d'information essentielle à la mise
en place d'un système de contrôle de gestion efficace et efficient au sein de l'IAM.
II. Le contrôle budgétaire

Afin de favoriser l'autonomie des responsables d'exploitation dans la logique de la

décentralisation, le budget prévisionnel 2004 a été réalisé par le centre d'analyse, de sorte
que chaque responsable du centre devait gérer son propre budget dans le cadre du budget
global affecté au DR de Fès.

Il aura la possibilité de suivre mensuellement les activités qui consomment le plus du budget
et ainsi planifier les actions appropriées pour optimiser ses dépenses. Afin de mieux maîtriser
le budget, le service contrôle de gestion a développé un processus d'engagement pour gérer
la relation entre les différents acteurs du processus budgétaire.

Il existe deux types de budgets au niveau IAM : les budgets d'investissement et les budgets de
fonctionnement.
1. Le Budget d’investissement
Les tâches incombant au responsable de la position investissement sont les suivantes :

 Préparation du budget :

La préparation du budget d'investissement a commencé en juillet et a duré trois mois jusqu'en

septembre. Cette opération se compose de 7 étapes50 :

Étape 1 : Recevoir une lettre d'orientation générale :

La lettre d'orientation générale (LOG) contient les grandes orientations de Maroc télécom
dans son ensemble et la stratégie à suivre par cette dernière au cours du prochain exercice. Il
est complété par des chiffres tels que le pourcentage d'augmentation du contrôle de la gestion
des revenus et le suivant. LOG concerne toutes les fonctions IAM (marketing mix, qualité de
service, budget, etc.). Et pourcentage de réduction des coûts à atteindre au cours de l'exercice.

Etape 2 : Préparer un plan d'action dans chaque centre d'analyse :

50
" Le contrôle de gestion cas : Maroc télécom ", op cit p 89
76
Chaque centre d'analyse élabore son propre plan d'action à mettre en œuvre dans l'année

Les coûts d'exploitation sont ensuite évalués en détail.

Etape 3 : Chaque détail opérationnel du plan d'action :

Chaque centre d'analyse détaille les actions qu'il référence dans son plan d'action en
remplissant une fiche d'accompagnement.

Etape 4 : Discuter du plan d'action :

Le service contrôle de gestion discute du plan d'action avec le centre d'analyse qui a élaboré
le plan d'action pour vérifier la faisabilité et la quantité du plan. Le service de contrôle peut
corriger le montant de l'investissement, voire rejeter certains investissements déraisonnables.

Etape 5 : Valider et consolider les budgets au niveau de la Direction Territoriale.

Etape 6 : Négocier le budget général de la direction avec le siège à Rabat en présence des
directeurs de toutes les parties.

Étape 7 : Présenter le premier budget au Comité Exécutif

 Suivi mensuel du budget :

Même si les opérations d'investissement font généralement l'objet d'une attention

particulière et d'une certaine préparation, il arrive que le Centre demande de financement
d'opérations non prévues au budget, mais dont l'urgence rend impérative l'exécution, auquel
cas le responsable de la position d'investissement Un virement est le transfert du montant
nécessaire à un placement d'un compte à un autre afin de pouvoir l'exploiter. Les ajustements
au budget ont été faits en coordination avec les ministères les mieux placés pour identifier les
comptes qui pourraient être utilisés pour lever des fonds pour de nouveaux investissements
non planifiés, car il n'y a plus de possibilité de demander une rallonge budgétaire.
2. Le budget de fonctionnement

Les tâches incombant au responsable de la position de fonctionnement sont les suivantes :

 Préparation du budget :

Le budget de fonctionnement est préparé de la même façon que celui d’investissement.

Cependant, ce dernier se caractérise par sa présentation analytique, où les coûts sont ventilés
de manière spécifique. Ainsi, chaque compte de charges est réparti entre des centres
d'analyse, chacun étant lui-même divisé en produits (fixe, mobile, internet).

Tout comme le budget d'investissement, chaque dépense de fonctionnement doit être

justifiée et toutes les justifications du budget de fonctionnement sont rassemblées dans un

77
seul document à présenter au siège lors des négociations budgétaires. Portez une attention
particulière aux comptes qui ont subi des changements importants, qui préoccupent souvent
les dirigeants du siège social.

 Suivi mensuel du budget :

(S.C.G) vise à exercer un contrôle a priori sur le budget afin d'éviter au maximum les
dépassements en soumettant toutes les dépenses de fonctionnement au service pour
validation avant engagement. Malgré cet objectif affiché, il s'est avéré difficile de contrôler a
priori toutes dépenses est ce qui rend certaines dépenses validées sans contrôle.

 Actualisation trimestrielle du budget :

La pratique de la gestion budgétaire est nouvelle au sein de Maroc Telecom, et il se trouve

que les budgets sont rarement respectés par les différents centres analytiques. Ces derniers
n'ont pas correctement estimé leurs besoins dans une portion donnée du budget, au-delà de
ce qui leur était alloué. Dans ce cas, le responsable du budget procède à l'ajustement ou à la
mise à jour du budget au fur et à mesure qu'il effectue des virements entre comptes pour
équilibrer le budget. Les fonds sont retirés des comptes excédentaires et peuvent ne pas être
entièrement appliqués au compte excédentaire.

Cependant, si des ajustements budgétaires ne peuvent être effectués par ce mécanisme, les
dépenses doivent être rejetées, car l'organe de contrôle ne peut pas demander une extension
budgétaire au siège. La figure ci-dessous résume la situation budgétaire au niveau régional :

Pour que la norme soit applicable, l'activité en question doit être à la fois de nature répétitive
et uniforme.

Pour que toutes les parties impliquées acceptent les normes, la négociation, la motivation,
l'explication et l'argumentation sont nécessaires, selon le consensus.

Afin de remédier aux écarts, il est important d'identifier et d'analyser clairement les
responsabilités impliquées. Il est crucial de déterminer les causes précises de ces écarts.

Afin d'établir une imputabilité claire des écarts contrôlables, il est essentiel d'avoir une
compréhension précise des domaines de responsabilité des gestionnaires et de la latitude qui
leur est accordée, tout en les distinguant des écarts non contrôlables.

L'importance de la distinction entre la réactivité et la rapidité d'intervention n'est pertinente

que si elle se traduit par la possibilité d'agir dans un délai raisonnable.

Pour un opérateur de télécommunications, atteindre un niveau de développement

prédéterminé est directement lié au maintien d'un certain niveau d'équilibre financier, ce qui
en fait l'objectif premier en matière budgétaire.

78
 FIGURE 4: PROCEDURE D'ELABORATION DU BUDGET AU NIVEAU REGIONAL

Source : " Le contrôle de gestion cas : Maroc télécom ", Op.cit. P 91

3. Situation de contrôle budgétaire 2004

Le suivi budgétaire se fait via la situation du contrôle budgétaire qui comporte

quinze Colonnes :

 Le centre analytique.
 Le compte.
 Libelle.
 Budget annuel : c’est le budget annuel initial accordé par direction générale pour
couvrir les dépenses de l’année. -Budget à fin de mois : c’est le montant engagé à la
fin de chaque mois.
 Transfert de budget : ajustement (les montants transférés en plus et en mois envers
chaque compte). -Budget après transfert : c’est le budget actualisé après ajustement
(opération réalisée chaque3 mois), cette colonne, nous permet de connaître les
nouveaux montants. (Budget initial+/-transferts= budget actualisé).

79
  Charges 2003 facturées en 2004 : ce colonne concerne le suivi des montants payé en
2004mais qui concerne l’exercice 2003 (les dites montants ont été constaté comme
charges à payer en décembre lors de la clôture de l’exercice 2003).
 Montant comptabilisé 2004 : il correspond au montant émit et comptabilisé dans les
systèmes de comptabilisation d’IAM.
 Charge à payer : les CAP (charges a payé) sont la différence entre l’avancement
physique et le facturé du mois. Cet avancement physique doit être fourni par les
opérationnels (chef de projet, l’utilisateur, l’entité en charge de réaliser le projet …).
Ce sont en fait les dépenses non facturées (facture en retard ou pas de facteurs,
facturation juste partielle, PVR en retard, …) mais qui sont à rattacher au moins de
facturation en cours.

Pour mieux expliquer, on peut donner l’exemple des travaux d’aménagement d’un acte :

-On a reçu une facture de notre fournisseur de 450000 DH (budget prévu pour
l’opération1250000 DH c’est le montant engagé) mais l’avancement réel des travaux est de
50 %soit 625 000 DH, donc on a une CAP de 85000 DH.

-Facture d’eau et d’électricité, facture des frais postaux. Réalisé à fin du mois : c’est la
sommation du montant comptabilisé et les charges à payer réalisé à fin du mois = montant
comptabilisé + CAP

Il nous permet de connaître la charge réelle du mois

 Ecart budget/réalisé : Budget à fin de mois –réalisé à fin du mois, il nous permet
d’analyser la situation.
 Estimation demande d’achat : ce sont les montants estimatifs des demandes d’achat
(document établi par le service utilisateur décrivant l’opération demandée et précisant
son montant estimatif. Cette demande d’achat est distribuée au service contrôle de
gestion pour approbation budgétaire (mois en cours).
 Reste à faire 2004 sur engagement : ce sont les montants estimatifs des demandes
d’achat (document établi par le service utilisateur décrivant l’opération demandée et
précisant son montant estimatif cette demande d’achat est distribuée au service
contrôle de gestion pour approbation budgétaire (montant correspondant à la période
restante pour la consommation de l’achat objet de la demande).
 Ecart sur budget : l’écart sur budget = Montant réalisé – Montant préétabli.

80
 4. Les coûts prévisionnels et l’analyse des écarts

i. Définition

 Coût prévisionnel ou coût préétabli :

Les coûts prévisionnels 51 (ou coûts préétabli) sont des coûts calculés sur la base de
dépenses pré-estimées. Une comparaison des coûts prévus aux coûts historiques ou réels peut
mettre en évidence des écarts, qui peuvent ensuite être décomposés en écarts fondamentaux.
Les coûts prédéterminés peuvent être de simples prévisions, mais ils peuvent aussi constituer
des coûts de référence, des objectifs à atteindre. Ils auront alors une valeur forfaitaire et
constitueront un coût forfaitaire.

 Analyse des écarts :

L’analyse des écarts consiste à :

-déterminer les coûts souhaités (normes et objectifs à atteindre)
-Comparer les coûts souhaités aux coûts constatés
-mettre en évidence les écarts
-Identifier les causes possibles d’écarts
-valoriser les écarts élémentaires et procéder à leur interprétation
-Identifier les responsabilités

Il s’agit donc d’un outil de pilotage permettant de repérer des anomalies afin d’aider, le cas
échéant, à choisir les actions correctives appropriées. L’analyse des écarts est réalisée en
mettant en évidence la différence entre un budget exécutée un budget prévisionnel.
L’élaboration du budget prévisionnel et, par la suite, l’analyse des écarts éventuellement
constatés avec le budget exécuté nécessitent préalablement l’établissement de standards et
de coûts standard Ainsi, un budget annuel de frais directs et variables sera établi de la façon
suivante52 :
-nombre d’heures de travail standard pour traiter un dossier
-coût de l’heure de main d’œuvre
-Nombre total de dossier à traiter au cours du période de référence. Dans le cadre d’un budget
de coût variables et directs (exemples : matières 1er, main d’ouvre rémunérée en fonction du
volume horaire ou de la prestation,…), l’écart total constaté entrées dépenses réelles et le
budget prévisionnel peut avoir trois causes principales que la Méthode d’analyse des écarts
permet d’isoler: - Les écarts liés au volume ou à la quantité
- Les écarts de valeur ou de prix
- Les écarts de réalisation d’activité

51
Tifawat (14 février 2008). Les couts préétablis-analyse-des écarts. URL:
https://www.tifawt.com/comptabilite-analytique/couts-preetablis-analyse-des-ecarts/.
52
« Les couts préétablis-analyse-des écarts », idem.
81
Dans ce cadre, plusieurs types de déviations peuvent être identifiées et analysées :
- Écart d'exécution du budget : écart observé entre les dépenses réelles et le budget Prévision.
-Écart de performance d'activité : cette valeur d'écart est la partie de l'écart d'exécution du
budget due à la différence entre les activités réelles et standard.
- Écart global des coûts standard : il s'agit de la différence entre les dépenses réelles et le
budget qui aurait été dépensé si les niveaux d'activité avaient correspondu aux prévisions.
Cette variance elle-même peut être décomposée en deux sous-différences, l'une liée à la
différence de prix et l'autre à la différence de quantité (cette différence est aussi appelée
différence de temps lorsqu'elle concerne le temps passé plutôt que la quantité ou la quantité
consommée).
ii. La mise en place de la méthode

La mise en œuvre de la méthode du coût standard nécessite trois étapes :

- Détermination de critères physiques (par exemple, heures de travail pour traiter un
document) ;
- Détermination des normes de prix (par exemple, coût horaire de la main-d'œuvre) ;
- Pour déterminer les niveaux d'activité prévisionnels (par exemple, le nombre de documents
traités), il existe plusieurs méthodes de calcul des coûts standard.

 coûts calculés en fonction du passé (coûts historiques) :

Les normes à utiliser dans les périodes futures peuvent être basées sur Observations réelles
sur les dernières périodes :
- Dernier coût réel connu ;
- Le coût réel moyen calculé sur une période plus ou moins longue. Cela suppose que l'activité
n'est pas nouvellement créée et que le référentiel a déjà été créé .

 Coût idéaux (coûts standards théoriques) :

Ces coûts sont calculés sur la base d'une analyse théorique de l'objet et des travaux
nécessaires. Traverser Par exemple, le coût standard du personnel peut être déterminé sur la
base d'une évaluation des heures de travail standard ou de ce qui est considéré comme
acceptable pour accomplir une tâche.

 Coût budgétés (coûts standards normaux) :

Comme les coûts idéaux, ces coûts sont basés sur une analyse technique dont les résultats
sont corrigés pour tenir compte des variations possibles des conditions réelles d'exploitation,
de sorte que la norme calculée est l'objectif à atteindre.

Pour réussir la mise en œuvre de cette méthode, certaines conditions doivent être remplies :
-Pour que la norme soit applicable, l'activité en question doit être à la fois de nature répétitive
et uniforme.

82
-Pour que toutes les parties impliquées acceptent les normes, la négociation, la motivation,
l'explication et l'argumentation sont nécessaires, selon le consensus.
-Afin de remédier aux écarts, il est important d'identifier et d'analyser clairement les
responsabilités impliquées. Il est crucial de déterminer les causes précises de ces écarts. Afin
d'établir une imputabilité claire des écarts contrôlables, il est essentiel d'avoir une
compréhension précise des domaines de responsabilité des gestionnaires et de la latitude qui
leur est accordée, tout en les distinguant des écarts non contrôlables.
-L'importance de la distinction entre la réactivité et la rapidité d'intervention n'est pertinente
que si elle se traduit par la possibilité d'agir dans un délai raisonnable.

L'objectif principal d'un opérateur de télécommunication en matière budgétaire est de

parvenir à des équilibres financiers adaptés à un niveau de développement spécifique. La
définition et l'organisation de la croissance constituent alors des moyens de contrôler ces
équilibres financiers. Il n'est pas nécessaire d'abandonner l'approche et les objectifs
budgétaires classiques, car ils restent indispensables. De plus, il convient d'envisager le suivi
budgétaire comme un véritable atout stratégique, car il permet au dirigeant de réguler
aisément et efficacement la croissance de l'entreprise.
III. Le tableau de bord et reporting

La gestion implique également le pilotage, ce qui nécessite d'avoir les outils nécessaires
pour évaluer la situation à un moment donné, en se basant sur des indicateurs pertinents.
C'est pourquoi le service de contrôle de gestion a mis en place un tableau de bord mensuel
régional, qui regroupe un ensemble d'indicateurs ventilés par division. De plus, des rapports
commerciaux sont établis chaque mois afin de suivre de près l'activité commerciale de la DR.
1. Tableau de bord au sein d’IAM
i. Définition

Le tableau de bord utilisé par le service de contrôle de gestion d'Itissalat Al Maghreb53 est
un outil d'action à court terme, aligné sur les objectifs de chaque centre analytique,
fournissant des informations essentielles et mettant en évidence toute anomalie afin de
prendre des mesures préventives ou correctives en temps opportun. Chaque centre de
responsabilité dispose d'un ou plusieurs tableaux de bord, dont la fréquence est généralement
déterminée par la nature des activités. Les types de tableaux de bord suivants sont distingués
:

- Un tableau de bord quotidien qui fournit les informations urgentes à connaître

quotidiennement.
- Un tableau de bord hebdomadaire établi le lundi (ou au plus tard le mardi).
- Un tableau de bord mensuel établi dans un délai de 4 à 8 jours après la fin du mois.

53
" Le contrôle de gestion cas : Maroc télécom ", op cit P 94.
83
Ces différents tableaux de bord permettent de maintenir un suivi régulier des performances
et d'identifier rapidement les problèmes ou les opportunités nécessitant une action.

 points clés:
L’analyse des missions des différentes divisions de la DR de Fès nous a permis de finir les
Points clés sur lesquels se fonderont leurs tableaux de bord ainsi :
 Division commerciales :

 Augmenter le chiffre d'affaires

-Promouvoir les ventes
- réduire le nombre de terminaux,
- Améliorer le taux de récupération
 Augmenter la clientèle
 Division réseaux et services :
 Augmenter le chiffre d'affaires
-Promouvoir les ventes
- réduire le nombre de terminaux,
- Améliorer le taux de récupération
 Augmenter la clientèle

 Division administrative et financière :

Répondre parfaitement aux besoins de service des utilisateurs (quantité et qualité) et
Ceci au plus vite.

 Service des ressources humaines :

Veiller à l'application des politiques sociales d'IAM au niveau régional

ii. Des indicateurs spécifiques aux opérateurs de télécommunication

Sur la base des informations recueillies auprès des opérateurs de téléphonie mobile,
certains indicateurs semblent représenter l'évolution des entreprises qui leur sont
directement liées selon l'approche commerciale et technologique, l'approche commerciale et
technologique, l'approche financière et budgétaire.

Ces indicateurs sont : le nombre de minutes de communication vendues, la croissance du parc

d’abonnés, mais il semble aussi intéressant pour être capable de situer l’entreprise dans son
environnement de s’interroger sur la part de marché réelle de la société

 Le nombre de minutes vendues

Les minutes vendues sont une mesure qui représente directement l'activité réelle d'une
entreprise. Il constitue la base des prévisions de revenus de l'entreprise et de certaines
dépenses variables associées à l'utilisation de réseaux concurrents.

84
Il s'agit d'un indicateur simple qui constitue la base de la stratégie d'un trader

 La situation du parc d’abonnés

Cet indicateur est obtenu en calculant la différence entre le nombre de lignes ouvertes et le
nombre de lignes moyen pendant une période de temps .Cet indicateur lié à la croissance du
marché est devenue un outil de gestion indispensable. Il informe du développement de
l'entreprise sur son marché.

Le suivi de cet indicateur informe les opérateurs de l'impact de leurs pratiques commerciales,
l'objectif de chaque opérateur devient de rechercher et développer sa base d'abonnés.

 la part de marché

Pour un opérateur de télécommunication, la part de marché peut être calculée de deux

manières différentes, la première consiste à savoir combien de personnes ont choisi le réseau,
et les services offerts par l’opérateur. Le second est fonction du temps de communication
l’intérêt d’un tel indicateur est de se situer face à la concurrence.

Le leader d’un marché est relativement libre d’appliquer la politique commerciale qu’il désire,
pour les autres opérateurs, il s’agit de voir sur quel concurrent agit l’impact des actions
commerciales menées.
iii. Les indicateurs proposés au niveau d’IAM

 Chiffre d’affaires
NA (nouveaux abonnements)
• Résiliations
• Accroissement net
• Parc
 Commercial Mobile :
• Chiffre d’affaire
Ventes brutes
• Résiliations
• Accroissement net
• Parc

 Réseaux & service :

 service fixe :
- Taux d’occupation téléphone fixe
- Taux de signalisation moyen (TMS en%) Transmission

85
- Temps de rétablissement moyen (HH.MM) Transmission
- Taux d’indisponibilité moyen (en%) transmission
- Taux de signalisation des dérangements d’abonnés
- Taux de répétition
- Taux de signalisation de nouveau abonnés
- Vitesse de relevé du dérangement (en %)
- Fiabilisation Réseau (NAF : NB d’abonnés fiabilisés)
- Raccordement
- Instances
- Parc
 service mobile
- Parc BTS
- Nombre de dérangements
- Durée moyenne de relève de dérangements
- Taux d’indisponibilité (en 10-4)
- Taux de répétition
- Taux de signalisation
- VR-2
- VR-6
- VR-24
- VTR-24
 service réseaux entreprise
- Indicateur par produit : Marins, LL, X25, frame Relay
- Production
- Résiliation
- TSI Mensuel- V4 (%)
- V8 (%)
- V12 (%)
- V24 (%)
- Délai moyen de raccordement
- Parc
 Administration & Finance
- Consommation carburant (vignettes, bons Shell)
- Kilométrage parcouru (véhicules affectés au commercial, à la technique,….)
- Park Auto (en location, propriété IAM)
- Charge de réparation et d’entretien du parc auto
- Montant des acquisitions (sites GSM, commercial, autres)
- Montant des dossiers recouvrés
- Nombre d’intervention par mois (maintenance et réparation du matériel informatique).
- Montant des indemnités du personnel (heures supplémentaires, déplacement, indemnité,
Kilométrique …) par activité.

86
  Ressources Humaines
- Effectif de la région
- Nombre et montant des formations par activité :
• Commercial
• Technique
• Informatique
2. Le reporting au sein d’IAM

Croissance externe et développement du chiffre d'affaires des filiales du Groupe. Le

redéploiement des grands groupes et la recherche d'avantages juridiques et financiers,
l'importance croissante des stratégies partenariales ont conduit à un développement
important de la fonction « reporting », notamment pour les sociétés IAM.

 Sources d’information et exploitation des reporting

Afin de remplir sa mission dans de bonnes conditions, le système de contrôle de gestion IAM
dispose de différentes sources d'informations selon les services concernés. Le reporting
fournit ainsi un langage commun à des centres parfois très différents et pour cela il sert bien
sûr prioritairement les services financiers et budgétaires et respecte également les normes
légales incluant en principe des indicateurs non comptables dans le tableau de bord du centre
de responsabilité seront reportés.

 Nature de la relation entre les différentes parties prenantes

La production du rapport a impliqué de multiples acteurs dont les objectifs étaient centrés sur
un seul et unique objectif de fournir des informations fiables et précises sur le sommeil dans
les hiérarchies. Par conséquent, leur développement nécessite d'identifier les relations avec
les différentes parties prenantes.
- Directeurs régionaux : actualiser les rapports mensuels pour mettre en évidence les
performances observées et les écarts importants.
- Commerce Fixe et Internet : Vérifier les chiffres et justifier les écarts si nécessaire
- Etablissements : Visites périodiques dans le temps et suite à la détection d'écarts significatifs
- Représentants des ventes : fournir des rapports de visites dans leurs établissements
régionaux et s'engager à assurer le suivi des actions correctives

Des tableaux de bord sont fournis pour représenter les activités de l'entreprise dans ses
divisions. Cette représentation a pour but de fournir au dirigeant une vision et une
interprétation dynamique des facteurs sur lesquels il est susceptible d'agir. L'objectif est
d'améliorer la réactivité, tant sur les éléments liés au marché des télécoms que sur les
fonctionnalités proposées aux entreprises.

87
Section 2 : les principaux défis et solution du contrôle de
gestion pour IAM
Maroc Telecom, en tant qu'opérateur de télécommunications majeur au Maroc, est
confronté à plusieurs défis spécifiques dans le domaine du contrôle de gestion. Le contrôle de
gestion joue un rôle essentiel dans la gestion des activités financières et opérationnelles de
l'entreprise, en assurant la performance, la transparence et la prise de décisions éclairées.
Cependant, en raison de la nature dynamique et complexe de l'industrie des
télécommunications, Maroc Telecom est confronté à des défis uniques qui nécessitent une
attention particulière de la part de son équipe de contrôle de gestion.
I. Principaux défis pour IAM dans le contrôle de gestion

1. Difficulté de maîtriser tous les flux d'information

Il est souvent difficile pour Maroc Telecom de maîtriser totalement tous les flux
d'information au sein de l'entreprise en raison de la présence d'informations informelles qui
occupent une place importante dans les entreprises marocaines. Ces informations informelles
peuvent influencer les décisions prises par l'équipe de contrôle de gestion et rendre difficile
une vision complète et précise de la situation. Cela peut entraîner des écarts entre les
informations officielles et les réalités opérationnelles, ce qui rend le processus de contrôle de
gestion plus complexe.
2. Maîtrise des coûts

En tant que grande entreprise avec un volume important de transactions, Maroc Telecom
fait face à des défis pour maîtriser les coûts. La gestion des coûts est un aspect essentiel du
contrôle de gestion, mais cela peut devenir complexe dans une entreprise de cette envergure.
La multiplicité des opérations et des départements rend le suivi des coûts plus difficile. Il est
nécessaire de mettre en place des systèmes et des processus rigoureux pour collecter,
analyser et contrôler les coûts à tous les niveaux de l'organisation.
3. Application de la comptabilité analytique

La comptabilité analytique, qui permet de mesurer les coûts et les performances des
différentes activités de l'entreprise, peut rencontrer des difficultés d'application au sein de
certaines entreprises marocaines, y compris Maroc Telecom. Cette difficulté peut provenir de
la complexité de définir les unités de mesure appropriées pour les activités spécifiques de
l'entreprise et des centres de responsabilité. Une définition claire et précise de ces unités est
essentielle pour évaluer les performances, allouer les coûts et prendre des décisions basées
sur des données fiables.

88
 4. Source de conflits organisationnels

Malgré sa mission de contrôle et d'amélioration de la performance, le contrôle de gestion

peut parfois être perçu comme une source de conflit au sein de l'organisation. Il peut y avoir
des tensions entre le système contrôlé, qui peut percevoir le contrôle de gestion comme une
intrusion dans ses activités, et le système contrôleur, qui cherche à obtenir des informations
précises pour assurer une gestion efficace.
5. Limites du suivi budgétaire

Le suivi budgétaire au sein de Maroc Telecom présente certaines limites, on cite parmi

 les délais pour obtenir les résultats peuvent être importants, ce qui peut rendre
difficile la réactivité face aux écarts et la prise de décisions rapides.
 le suivi budgétaire se concentre principalement sur le passé, ce qui peut limiter sa
capacité à anticiper les évolutions et les changements futurs.
 avoir une focalisation excessive sur les données valorisées, ce qui peut négliger
d'autres aspects importants de la performance.
 le découpage vertical de l'entreprise peut limiter l'efficacité du suivi budgétaire, car les
explications et les actions correctives dépendent souvent du service concerné, ce qui
peut entraîner des retards et des inefficacités.

Ces blocages soulignent la nécessité pour Maroc Telecom de mettre en place des solutions
adaptées pour surmonter ces défis spécifiques au contrôle de gestion. Cela peut inclure
l'amélioration de la collecte des informations, la mise en œuvre de systèmes de suivi des coûts
plus robustes et l'adaptation des méthodes de comptabilité analytique pour répondre aux
besoins de l'entreprise. Une approche proactive visant à améliorer la gestion de l'information,
à optimiser la maîtrise des coûts et à développer des méthodes de comptabilité analytique
adaptées peut contribuer à renforcer l'efficacité et l'efficience du contrôle de gestion au sein
de Maroc Telecom.
II. Solutions pour surmonter les défis spécifiques

On cite parmi les solutions possibles pour surmonter ces défis :

1. Renforcement des systèmes d'information

Maroc Telecom peut investir dans des systèmes d'information avancés pour améliorer la
collecte, le traitement et l'analyse des données. Cela permettra une meilleure maîtrise des
flux d'information et une utilisation plus fiable des données dans le processus de contrôle de
gestion.
2. Développement de la comptabilité analytique

Maroc Telecom peut travailler sur l'optimisation de son système de comptabilité

analytique en définissant clairement les unités de mesure, les centres de responsabilité et les

89
clés de répartition des coûts. Cela facilitera l'identification précise des coûts et l'analyse de la
rentabilité des différentes activités de l'entreprise.
3. Promotion de la communication et de la collaboration

Il est essentiel de favoriser une culture de transparence et de collaboration au sein de

l'organisation. Cela peut être réalisé en encourageant les échanges d'informations entre les
différents services, en organisant des réunions régulières et en favorisant la participation des
parties prenantes dans le processus de contrôle de gestion.
4. Sensibilisation et formation

Une sensibilisation et une formation adéquates du personnel à tous les niveaux de

l'organisation peuvent contribuer à surmonter les obstacles liés au contrôle de gestion. Les
employés doivent comprendre l'importance du contrôle de gestion et être formés aux outils
et aux techniques utilisés pour assurer une gestion efficace.
5. Amélioration du processus budgétaire

Maroc Telecom peut réduire les délais d'obtention des résultats en automatisant et en
optimisant le processus budgétaire. Cela permettra une meilleure réactivité face aux écarts et
une prise de décision plus rapide. De plus, il peut être bénéfique d'adopter une approche plus
orientée vers l'avenir, en intégrant des prévisions et des projections dans le processus
budgétaire.

En mettant en œuvre ces solutions, Maroc Telecom pourra surmonter les blocages spécifiques
rencontrés dans le domaine du contrôle de gestion et renforcer sa capacité à prendre des
décisions éclairées, à optimiser ses performances et à rester compétitif sur le marché des
télécommunications.

90
 Maroc Telecom utilise plusieurs outils de contrôle de gestion, tels que la comptabilité
analytique, le coût budgétaire et le reporting, pour mieux comprendre les coûts et les
performances de l'entreprise. La comptabilité analytique permet de mesurer les coûts des
produits et services de l'entreprise, ce qui aide à déterminer les coûts réels de chaque activité
et à évaluer leur rentabilité. Le coût budgétaire permet de planifier les dépenses de
l'entreprise pour l'année à venir en fonction des objectifs stratégiques, tandis que le reporting
permet de suivre les performances de l'entreprise en temps réel et de prendre des décisions
éclairées pour améliorer l'efficacité opérationnelle.

Ces outils sont essentiels pour aider Maroc Telecom à identifier les domaines qui
nécessitent une amélioration et à prendre des décisions stratégiques pour améliorer la
performance globale de l'entreprise.

Cependant, La maîtrise des flux d'information peut être un défi pour les entreprises,
car il peut être difficile de collecter des données précises et de les analyser efficacement. Les
entreprises peuvent également rencontrer des défis lors de la gestion des coûts, tels que la
difficulté de suivre les coûts de production et de distribution, ou de prévoir les coûts futurs.
L'application de la comptabilité analytique peut également être difficile, en particulier pour
les entreprises qui ont des coûts indirects importants.

Les conflits organisationnels peuvent également être un défi, car les différentes parties
prenantes peuvent avoir des opinions divergentes sur la façon de gérer les coûts.

Enfin, les limites de suivi budgétaire peuvent être un défi, car les entreprises peuvent
avoir du mal à suivre les dépenses réelles par rapport aux budgets prévus. Les entreprises
peuvent utiliser des outils tels que la comptabilité analytique, le budget et l'analyse de la
rentabilité pour améliorer la gestion des coûts. Toutefois, les défis auxquels les entreprises
peuvent être confrontées varient en fonction de nombreux facteurs, tels que la taille de
l'entreprise, le secteur d'activité, la concurrence et les tendances économiques.

En somme, En renforçant leur système d'information, les entreprises peuvent

améliorer leur capacité à collecter, stocker, analyser et utiliser des données pour prendre des
décisions éclairées. En développant la comptabilité analytique, les entreprises peuvent mieux
comprendre les coûts associés de leurs produits ou services, et ainsi identifier des zones
d'optimisation. En promouvant la communication et la collaboration, les entreprises peuvent
encourager une culture de transparence et de collaboration qui peut aider à identifier et à
résoudre les problèmes plus rapidement. En sensibilisant et en formant leur personnel, les
entreprises peuvent s'assurer que leur personnel est bien informé et compétent pour relever
les défis de gestion des coûts. Enfin, en améliorant leur processus budgétaire, les entreprises
peuvent mieux planifier et allouer leurs ressources pour atteindre leurs objectifs
commerciaux, ce qui peut améliorer leur rentabilité et leur compétitivité.

91
Conclusion de la deuxième partie
En conclusion de cette deuxième partie, nous avons exploré le cadre pratique du
contrôle de gestion au sein de Maroc Telecom. Nous avons commencé par une présentation
générale de l'entreprise, mettant en évidence son statut d'opérateur de télécommunications
leader au Maroc. Nous avons souligné l'importance de la gestion financière et opérationnelle
efficace pour soutenir la croissance et la performance de l'entreprise.

Ensuite, nous avons examiné le rôle du service de contrôle de gestion au sein de l'IAM
(Maroc Telecom) et comment il contribue au bon fonctionnement de l'activité. Nous avons
également étudié les principaux outils de contrôle de gestion utilisés par Maroc Telecom, tels
que la comptabilité analytique, le contrôle budgétaire, l'analyse des écarts et le reporting. Ces
outils sont essentiels pour mesurer la performance de l'organisation, suivre les opérations et
détecter les écarts par rapport aux prévisions. Ils permettent également de prendre des
mesures correctives appropriées au moment opportun.

De plus, nous avons souligné les défis auxquels Maroc Telecom est confronté en
matière de contrôle de gestion et examiné certaines solutions adoptées par l'entreprise. Dans
le cas d'une entreprise de services comme Maroc Telecom, la planification et la coordination
des activités revêtent une importance primordiale. Il est essentiel de renforcer le système de
contrôle de gestion et d'améliorer les outils utilisés pour mesurer la performance afin de
garantir un bon fonctionnement de l'entreprise.

En renforçant son système de contrôle de gestion, Maroc Telecom pourra mieux

planifier ses activités, allouer efficacement ses ressources et évaluer les résultats obtenus.
Cela permettra à l'entreprise de suivre de près sa performance, d'identifier les domaines
nécessitant des ajustements et d'apporter les corrections nécessaires en temps opportun. Le
contrôle de gestion constitue également une opportunité de renforcer les relations entre les
différents centres de responsabilité au sein de l'entreprise. En établissant des mécanismes de
suivi et de communication réguliers, les responsables pourront collaborer de manière plus
efficace, échanger des informations pertinentes et travailler ensemble vers des objectifs
communs, favorisant ainsi le développement des relations interprofessionnelles et renforçant
la cohésion au sein de l'organisation.

Dans l'ensemble, pour une entreprise de services telle que Maroc Telecom,
l'amélioration du système de contrôle de gestion et des outils de mesure de la performance
est essentielle. Cela permet une meilleure planification, coordination et suivi des activités,
tout en renforçant les relations entre les différents centres de responsabilité. Ces efforts
contribuent à assurer un bon fonctionnement de l'entreprise et à stimuler sa performance
globale.

Il est crucial que les outils de contrôle de gestion évoluent en harmonie avec
l'organisation et permettent d'aligner les objectifs fixés avec les différents budgets des centres

92
de responsabilités. En conclusion, l'existence d'un système de contrôle de gestion solide est
indispensable pour assurer la performance de Maroc Telecom. Le contrôleur de gestion joue
un rôle clé en mettant à disposition des opérationnels les informations nécessaires pour
évaluer les résultats réels par rapport aux prévisions, suivre

Les opérations et agir en cas d'écarts. Le contrôle de gestion est un élément essentiel
de la gestion d'entreprise moderne, contribuant à une prise de décision éclairée et à
l'amélioration continue des performances de l'organisation.

Le contrôle de gestion doit être perçu comme un partenaire stratégique au sein de

Maroc Telecom, collaborant avec les différentes parties prenantes pour garantir le succès de
l'entreprise. En mettant en place des pratiques efficaces de contrôle de gestion et en utilisant
les outils adéquats, Maroc Telecom peut maintenir sa compétitivité sur le marché et atteindre
ses objectifs à long terme.

En résumé, le contrôle de gestion joue un rôle clé dans la gestion d'entreprise

moderne, contribuant à une prise de décision éclairée et à l'amélioration continue des
performances de l'organisation. Maroc Telecom peut bénéficier d'un système de contrôle de
gestion solide en renforçant ses outils de mesure de la performance, en favorisant la
coordination interne et en plaçant le contrôle de gestion au cœur de sa stratégie d'entreprise.
Cela permettra à l'entreprise de maintenir sa position de leader sur le marché des
télécommunications au Maroc et de prospérer à long terme.

93
Conclusion générale :
La préoccupation majeure pour chaque entreprise, est non seulement de devenir
leader sur son marché, mais surtout de conserver sa position parmi ses semblables et assurer
la bonne marche et la continuité de ses activités. Pour ce faire, la maitrise parfaite de la gestion
s'avère plus que nécessaire pour améliorer sa performance, telle est aussi l'objectif majeur de
l'entreprise « Maroc télécom ».

L'évolution du contrôle de gestion est devenue incontournable dans la vie de

l'entreprise, le champ de compétence s'est élargi, et les méthodes et outils innovants de
contrôle et de mesure de la performance n'ont cessé de renforcer la crédibilité des
contrôleurs. On assiste à une profonde mutation d'un contrôle centré sur les déterminants
financiers vers une fonction qui revêt désormais un rôle de plus en plus stratégique.

Si dans le future une entreprise souhaite améliorer ses performances, elle devra en
effet s'appuient sur le service contrôle de gestion, car il est considéré comme un processus
mis en œuvre pour s'assurer d'une mobilisation efficace et permanente des énergies et des
ressources en vue d'atteindre l'objectifs que vise cette entité. Le contrôle de gestion utilise
toute une gamme d'outils comptables et statistiques: la comptabilité analytique, le tableau de
bord et la gestion budgétaire, il s'avère dès lors indispensable en vue de prévenir ou de
découvrir ses erreurs.

Notre travail porte sur l'étude des pratiques de contrôle de gestion des entreprises
marocaines à travers une étude de cas pratique d'une entreprise de télécommunications
marocaine. A cet effet, La première partie présente la notion de contrôle de gestion en
relation avec la performance de l’entreprise, Nous avons souligné que le contrôle de gestion
est une pratique essentielle pour assurer une gestion efficace de l'entreprise. Le rôle clé du
contrôleur de gestion a été mis en évidence, notamment en aidant les responsables dans la
prise de décisions. D'autre part, en complément ou en application de ce que nous avons étudié
dans le premier partie, nous avons exploré le cadre pratique du contrôle de gestion au sein de
Maroc Telecom, Nous avons commencé par une présentation générale de l'entreprise, mise
en évidence son statut d'opérateur de télécommunications leader au Maroc, également nous
avons souligné l'importance de la gestion financière et opérationnelle efficace pour soutenir
la croissance et la performance de cette l'entreprise.

La notion de performance est complexe, bien sûr elle se mesure à un instant donné,
mais ne peut s'analyser que de manière dynamique, sur le long terme, en effet, la performance
doit refléter une dynamique, et la capacité de l'entreprise à se renouveler pour l'avenir,
bénéfique dans de multiples domaines métiers, productifs, financiers, humains, sociaux et
environnementaux produire des résultats...le contrôle de gestion s'appuiera sur des outils et
un ensemble d'indicateurs permettant de mesurer, piloter et contrôler cette performance au
travers d'une comptabilité analytique, d'une gestion prévisionnelle et de tableaux de bord .

94
 Le contrôle de la performance est conduit à travers différents logiques : la méthode
des couts complets « est une méthode d’analyse de passe ».

Le contrôle de gestion est un outil essentiel pour mesurer les coûts réels et la
rentabilité de l'entreprise à partir des informations issues des documents comptables établis.
Toutefois, il ne permet pas d'analyser l'impact des prises de décisions sur la rentabilité. Pour
cela, la méthode des coûts partiels est une méthode d'analyse de futur qui permet de mener
une analyse prévisionnelle des coûts. Enfin, le contrôle budgétaire est un outil de gestion qui
permet de surveiller les écarts entre les réalisations et les prévisions, notamment au niveau
de l'efficacité du personnel. En somme, ces différents outils et méthodes du contrôle de
gestion permettent de mesurer, d'analyser et de prévoir les coûts, la rentabilité et la
performance de l'entreprise.

En effet, l'entreprise doit se positionner dans un environnement concurrentiel et

adopter une stratégie en réalisant l'adéquation entre les objectifs de compétitivité à atteindre,
tels que la pénétration du marché et la rentabilité des modèles, et les moyens matériels et
humains nécessaires pour les réaliser. Pour cela, il est nécessaire de compléter l'information
comptable normalisée à l'aide d'outils de contrôle de la performance. Ces outils permettent
de mesurer les résultats de l'entreprise, d'identifier les causes des écarts entre les résultats
attendus et les résultats réels, et de mettre en place des actions correctives en conséquence.
En somme, les outils de contrôle de la performance sont essentiels pour aider l'entreprise à
atteindre ses objectifs de compétitivité et de rentabilité dans un environnement
concurrentiel.

En fin, MAROC TELECOM est une grande entreprise qui réalisé des résultats intéressant
sur un plan stratégiques, grâce à la bonne application des outils de contrôle de gestion ce qui
confirme la question qui se repose : est-ce que le contrôle de gestion aider à l’amélioration
des performances des entreprises de services ? , aussi il faut signaler que cette société
pratique du contrôle de gestion et réalise des suivi rigoureux par rapport aux écarts réalise et
par rapport à l’orientation.

Pour conclut , le contrôle de gestion n'est rien d'autre que le contrôle du suivi de toutes
les activités de l'organisation et du respect des procédures mises en place afin de garantir la
bonne gestion de l'entreprise et l'atteinte des objectifs fixés à moindre coût. Cela permet
d'améliorer les performances de l'entreprise grâce à des outils de gestion et des métriques de
mesure. Et toute anomalie significative ou inhabituelle peut être rapidement détectée et
alertée au président directeur général afin que des actions correctives puissent être prises en
temps opportun, ce qui aide à la prise de décision. Certes, cela reste un duel à vaincre pour
les entreprises et ces industries afin d'atteindre des niveaux de performance satisfaisants, car
nous vivons dans un monde concurrentiel.

95
 LA BIBLIOGRAPHIE
Ouvrage :
 Abdelehamid, G.,(1996) "Audit et contrôle de gestion".2eme édition : DUNOD.
 Alain, B.; George, L.; Michel, B.; Carole, B. (2021)"DCG11 Contrôle de gestion". édition
Foucher.
 Alcouffe, S., et Malleret, V., (2002). « Les fondements conceptuels de l’ABC « à la française
», édition groupe HEC.
 Ardoin, M., Schmidt. (1986). "Le contrôle de gestion". édition Publiunion.
 Bescos, P.L.; Dobler, P. (1997)."contrôle de gestion et management". 2eme édition.
 Bouquin, H. (1994). "Les fondements du contrôle de gestion. Presse universitaire de France
« Que sais-je ? »". paris, 4eme édition.
 Claude, A., Sabine, S.(2004) « Contrôle de gestion », DCG11. édition : DUNOD.
 Claude, A.; Sabin, S. (2002)"DECF Contrôle de Gestion". 5éme édition.
 Collet, D., Lancier, P., Olliver, D. (1989)« objectif zéro défaut mesure et qualité dans le
territoire ». Paris: édition ESF.
 Flipo, J. P. (1981). « on the intangibility of services » . Consulté le JULY 1988
 Hervé, A. (2001). "Le contrôle de gestion... en action". édition Liaisons.
 Hugues, B. (1989). "Le renouvellement de la comptabilité de Gestion".
 Juran, J. M. (1987). « la qualité dans les services ». édition Afnor.
 Khemakhem, A. (1992). "La dynamique du contrôle de gestion". paris: édition Dunod.
 Lorino, P. (2017). "pilotage de l'entreprise et contrôle de gestion". édition Dunod.
 Melyon, G. (2004). «Comptabilité analytique». 3ème édition, BREAL.
 Michel, S., Ledru, M. (1991). "Capital-Compétence dans l'entreprise". paris: édition ESF.
 Norbert, G. (2001). « Le contrôle de gestion pour améliorer la performance ». Paris: 3eme
édition D'organisation.
 Peter, D. (1954). "The practice of Management". édition Collins.
 Raffegeau, J., Dubois, F., et de Menonville, D. (1984). "Que sais-je ?". L'audit opérationnel.
paris: 1ère Edition.

Mémoires :
 Malek, N. (2009). « Comptabilité analytique fondements portées, limites et perspectives
», mémoire de fin d’études en vue d’obtention de licence en sciences commerciales,
université MOULOUD MAMMERI de TIZI-OUZOU.

96
 Saida, E.; Roukia, E.; Souad, D, . ( 2005). Saida, E.; Roukia, E.; Souad, D, " Le contrôle de
gestion cas : Maroc télécom ", mémoire de la licence en science économiques, université
Moulay Ismail.

Article de presse :
 Hayat, G. (2013). Etisalat : Qui est le nouvel actionnaire de Maroc Télécom ? .
 Lancinet, S. (2009). Privatisation : Maroc Télécom s'empare de la Sotelma. .
 L'économiste. (2000). Maroc Telecom épouse Vivendi. .
 Marie, C. (2008). La performance globale et ses déterminants .
 Entreprendre.ma. (2007). Maroc Telecom prend le contrôle de Gabon Télécom.
 NextInteractive. (2013). VIVENDI VEND SA PARTICIPATION DANS MAROC TELECOM.
 technologie., N. (2015). Evolution institutionnelle des télécommunications au Maroc du
19ème siècle à nos jours. .
 Tifawat. (2008). Les couts préétablis-analyse-des écarts.
 Twins. (2019). Maroc Telecom: Ahizoune reconduit à la tête du Directoire.

LA WEBOGRAPHIE
 www.entreprendre.ma.
 www.iam.ma.
 www.mapbusiness.ma.
 www.tifawt.com.

97
 TABLES DES MATIERES
REMERCIEMENTS .....................................................................................................................
DEDICACES .............................................................................................................................

SOMMAIRE .......................................................................................................................... 1
LISTE DES ABRÉVIATIONS ......................................................................................................... 2
LISTE DES TABLEAUX ............................................................................................................... 3
LISTE DES FIGURES ................................................................................................................. 3
Introduction Générale : ..................................................................................................... 4
PARTIE I : Cadre théorique de contrôle de gestion.............................................................. 7
Chapitre 1 : les concepts clés du contrôle de gestion .................................................... 10
Section 1 : définition et contexte du contrôle de gestion ................................................ 12
I. Evolution de la conception contrôle de gestion .................................................... 12
1. Evolution Historique du contrôle de gestion ..................................................... 12
2. Définition de contrôle de gestion ...................................................................... 14
II. Les concepts clés associés au contrôle de gestion. ............................................... 15
III. Les objectifs et missions du contrôle de gestion ................................................... 17
1. Objectifs du contrôle de gestion ........................................................................ 17
2. Missions du contrôle de gestion ........................................................................ 18
ii. Les qualités et compétences requises ............................................................ 19
Section 2 : implantation de contrôle de gestion au sien de l’entreprise.......................... 19
I. Le contrôle de gestion dans les différentes entreprises ........................................ 19
1. Le contrôle de gestion dans les grandes entreprises ......................................... 19
2. Le contrôle de gestion dans les PME.................................................................. 21
II. Mettre en place un système de contrôle de gestion ............................................. 21
1. Phases de contrôle de gestion ........................................................................... 21
2. Le processus du contrôle de gestion. ................................................................. 22
Section 3 : champs d’application du contrôle de gestion ................................................. 24
I. Le contrôle de gestion et stratégie ........................................................................ 24
II. Le contrôle de gestion et marketing ...................................................................... 24
III. Le contrôle de gestion et finance .......................................................................... 25
IV. Le contrôle de gestion et la gestion de ressources humains ................................. 25
Chapitre 2 : contrôle de gestion vers le pilotage de la performance des entreprises de
service......................................................................................................................... 27
Section 1 : contextualisation de la performance .............................................................. 29
I. La notion de la performance .................................................................................. 29
1. Définition de la performance ............................................................................. 29
2. Critères de mesure de la performance .............................................................. 30
3. Typologie de la performance ............................................................................. 32
II. Évolution du concept de performance .................................................................. 35

98
 1. De la performance financière à la performance organisationnelle ................... 35
2. De la performance objective à la performance subjective ............................... 35
3. La transformation d'un outil de mesure de la performance en un outil de
pilotage de la performance. ...................................................................................... 36
Section 2 : outils de contrôle de gestion aux services de la performance de l'entreprise
........................................................................................................................................... 36
I. Réponses du contrôle de gestion pour piloter la performance............................. 36
1. Réponses utilisables dans tous les contextes .................................................... 36
2. Réponses face aux tendances récentes ............................................................. 37
i. Pour mieux piloter la valeur ........................................................................... 37
ii. Pour mieux piloter l'organisation : le temps et les acteurs ............................ 38
II. Les outils de mesure de la performance ................................................................ 38
1. Typologies des outils .......................................................................................... 38
i. Les outils prévisionnels ................................................................................... 38
ii. Les outils d'analyse ......................................................................................... 39
2. Les outils de mesures ......................................................................................... 39
i. La gestion budgétaire ..................................................................................... 39
a. La répartition des budgets .......................................................................... 40
b. Différences entre budget prévisionnels et plan de trésorerie ................... 40
ii. La comptabilité analytique ............................................................................. 41
a. La méthode des coûts complets ................................................................. 41
b. La méthode des coûts partiels .................................................................... 41
iii. Les tableaux de bord ...................................................................................... 41
iv. Le reporting .................................................................................................... 42
v. L'analyse des écarts ........................................................................................ 42
Section 3 : Le contrôle de gestion de la prestation de services........................................ 43
I. La notion de services.............................................................................................. 43
1. Le service : un concept difficile à définir ............................................................ 43
.2 Les caractéristiques d'un service........................................................................ 44
II. Le contrôle de gestion dans les entreprises de services........................................ 46
1. Le contrôle de gestion et la gestion des ressources humains ........................... 46
i. Dans la définition de la structure de contrôle ................................................ 46
ii. Dans l’animation du contrôle ......................................................................... 46
2. Contrôle de la gestion de la qualité des services ............................................... 47
3. Les modalités du contrôle : ................................................................................ 48
i. Le contrôle des ressources consommées ....................................................... 48
ii. sous contrôle restent pertinents .................................................................... 48
iii. Comparaison aux meilleures pratiques (utilisation de benchmarks) ............. 49
Conclusion de la première partie ..................................................................................... 51
PARTIE 2 : Cadre pratique de contrôle de gestion, cas Maroc Telecom ............................. 53
Chapitre 1: le rôle de contrôle de gestion au sein de Maroc télécom .......................... 56
Section 1 : Présentation générale de Maroc Telecom ...................................................... 58
I. Maroc télécom en brève ........................................................................................ 58

99
 II. Evolution historique de Maroc Telecom................................................................ 59
III. Identification d’(IAM) ............................................................................................. 60
IV. La gamme des produits d’IAM ............................................................................... 61
1. Téléphone fixe .................................................................................................... 61
2. Internet............................................................................................................... 62
3. Téléphone mobile............................................................................................... 63
V. Organigramme de Maroc Telecom ........................................................................ 63
VI. La division administrative et financière ................................................................. 63
Section 2 : Présentation du service de contrôle de gestion au sein d’IAM ...................... 65
I. L’objet du contrôle de gestion ............................................................................... 65
II. le rôle du contrôle de gestion au sein d’IAM ......................................................... 66
III. Mission et attribution du contrôle de gestion ....................................................... 67
1. Les missions de Maroc Telecom ......................................................................... 67
2. Attributions ........................................................................................................ 68
Chapitre 2 : les outils et les défis du contrôle e gestion au sein d’IAM .......................... 70
Section1 : Les principaux outils de contrôle de gestion ................................................... 72
I. La comptabilité analytique..................................................................................... 72
1. Démarche ........................................................................................................... 72
2. Méthodes de calcul des coûts ............................................................................ 74
i. Le calcul des coûts fondé sur les activités (activity based Costing –ABC) ...... 74
II. Le contrôle budgétaire ........................................................................................... 76
1. Le Budget d’investissement ............................................................................... 76
2. Le budget de fonctionnement............................................................................ 77
3. Situation de contrôle budgétaire 2004 .............................................................. 79
4. Les coûts prévisionnels et l’analyse des écarts .................................................. 81
i. Définition ........................................................................................................ 81
ii. La mise en place de la méthode ..................................................................... 82
III. Le tableau de bord et reporting ............................................................................. 83
1. tableau de bord au sein d’IAM ........................................................................... 83
i. Définition ........................................................................................................ 83
ii. Des indicateurs spécifiques aux opérateurs de télécommunication ............. 84
iii. Les indicateurs proposés au niveau d’IAM ..................................................... 85
2. Le reporting au sein d’IAM ................................................................................. 87
Section 2 : les principaux défis et solution du contrôle de gestion pour IAM ................. 88
I. Principaux défis pour IAM dans le contrôle de gestion ......................................... 88
1. Difficulté de maîtriser tous les flux d'information ............................................. 88
2. Maîtrise des coûts .............................................................................................. 88
3. Application de la comptabilité analytique ......................................................... 88
4. Source de conflits organisationnels ................................................................... 89
5. Limites du suivi budgétaire ................................................................................ 89
II. Solutions pour surmonter les défis spécifiques ..................................................... 89
1. Renforcement des systèmes d'information ....................................................... 89
2. Développement de la comptabilité analytique .................................................. 89

100
 3. Promotion de la communication et de la collaboration .................................... 90
4. Sensibilisation et formation ............................................................................... 90
5. Amélioration du processus budgétaire .............................................................. 90
Conclusion de la deuxième partie .................................................................................... 92
Conclusion générale : ...................................................................................................... 94
LA BIBLIOGRAPHIE................................................................................................................ 96
TABLES DES MATIERES........................................................................................................... 98

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