TD CONTROLE DE GESTION APPROFONDI

COMPTABILITE PAR ACTIVITE

Questions à choix multiples
1. La comptabilité par activité :
A. Va automatiquement remplacer la comptabilité en couts complets traditionnels.
B. Est pertinente dans les entreprises qui produisent à la chaine des produits uniques.
C. Est pertinente dans les entreprises qui produisent par lots des produits complexes.
D. Fait partie de la comptabilité financière.

2. Les activités :
A. S’inscrivent dans une vision fonctionnelle de l’entreprise.
B. S’inscrivent dans une vision de l’entreprise organisée autour des processus.
C. Correspondent à des centres de responsabilité.
D. Rassemblent en général plusieurs tâches.

3. Si un ouvrier « coute » 40 F de l’heure dont 15 F de coûts directs, son licenciement

permettra d’économiser :
A. 40 F.
B. Plus de 40 F.
C. Plus de 15 F, mais moins que 40 F.
D. 15 F.

4. Dire qu’un cout est hétérogène signifie :

A. Qu’il est composé de coûts dont les comportements sont différents.
B. Que ses composantes peuvent être induites par des activités différentes.
C. Que la somme de ses composantes ne peut être mesurée en franc FCA.
D. Que globalement, chaque produit consomme les charges dans les mêmes proportions.

5. La croissance des coûts indirects en variété et en poids a pour conséquence :

A. D’amplifier les erreurs dues aux clés de répartition.
B. D’amplifier le poids des charges directes.
C. De ne rien changer en soi au problème d’affectation des charges aux produits.
D. De compliquer le problème de l’affectation de ces charges aux produits.

6. Dans le cas d’un investissement de productivité (et dans le cadre d’une comptabilité par
centres d’analyse), l’effet de subventionnement peut être attribuable à :
A. L’unité d’oeuvre choisie.
B. Aux gains de productivité sur un produit.
C. La modification du montant des charges fixes communes.
D. Une mauvaise imputation des charges fixes directes.

7. Constitue a priori une activité :

A. La gestion du personnel.
B. La facturation.
C. La commande.
D. L’approvisionnement.

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 8. Une activité est un ensemble de tâches élémentaires :
A. Réalisées par un individu ou un groupe.
B. Homogènes du point de vue du comportement de coût et de performance.
C. Constituées exclusivement de coûts directs.
D. Constituées exclusivement de coûts variables.

9. Constitue un centre de coût :

A. Un atelier de production.
B. La fonction comptable.
C. Un centre commercial.
D. La fonction marketing.

10. Ces outils servent à l’évaluation de la performance d’un centre de recette :

A. Les quantités fabriquées.
B. Les quantités vendues.
C. Le respect de la marge.
D. Le taux de fidélisation.

11. Ces outils servent à l’évaluation de la performance d’un centre de recette :

A. Les quantités fabriquées.
B. Les quantités vendues.
C. Le respect de la marge.
D. Le taux de fidélisation.

12. Ces outils servent à l’évaluation de la performance d’un centre de dépenses

discrétionnaires :
A. Le respect des délais impartis.
B. Le respect de la marge.
C. Le respect du budget alloué.
D. L’excédent brut d’exploitation.

13. Le bénéfice global est le même en comptabilité par activité et en comptabilité par centres
d’analyse :
A. Vrai.
B. Faux.

14. La matrice de corrélation sert :

A. A éliminer les activités qui ont un coût élevé.
B. A déterminer les activités qui possèdent des inducteurs de couts communs.
C. A déterminer les activités composant les fonctions de l’entreprise.
D. De base préalable à la détermination du coût des activités.
CAS 1
Une société d’électronique est spécialisée dans l’assemblage de circuits électroniques (C1 et C2) à
partir de 3 composants A, B et C achetés auprès d'un fournisseur.
Environ un tiers du chiffre d’affaires est réalisé par la vente du circuit C1 à un important client du
secteur de l’électroménager qui l'utilise dans les programmateurs de lave-vaisselle.

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Les circuits C2 sont fabriqués et vendus à la commande à un grand nombre de clients de divers
secteurs industriels : fabriques de jouets, menuiseries industrielles, horlogers, etc.

On vous communique les documents et annexes suivants :

 Document 1 : Informations relatives à la production et aux ventes.

 Document 2 : Analyse de l’activité du centre "Approvisionnement".
 Document 3 : Analyse de l’activité du centre "Assemblage".
 Document 4 : Analyse de l’activité du centre "Administration/Distribution".
 Document 5 : Coût des inducteurs.
 Annexe 1 : Tableau de détermination des achats de composants.
 Annexe 2 : Tableau de détermination des temps et du coût de la main d'œuvre directe.
 Annexe 3 : Tableau de calcul du coût des unités d'œuvre.
 Annexe 4 : Tableau de calcul des coûts de revient et du résultat - Méthode des coûts
complets.
 Annexe 5 : Tableau de calcul des coûts de revient et du résultat - Méthode ABC.

TAF : En utilisant les documents et annexes ci-dessus :

1) Compléter le tableau de détermination des achats de composants.

2) Compléter le tableau de détermination des temps et du coût de la main d'œuvre
directe.
3) Compléter le tableau de calcul du coût des unités d’œuvre.
4) Compléter le tableau de calcul des coûts de revient et du résultat - Méthode des
coûts complets.
5) Compléter le tableau de calcul des coûts de revient et du résultat - Méthode ABC.
6) Comparer et commenter les résultats obtenus.

DOCUMENTS ET ANNEXES
 DOCUMENTS
Document 1 :
INFORMATIONS RELATIVES A LA PRODUCTION ET AUX VENTES
La nomenclature des composants utilisés pour la fabrication d’un produit est la suivante :
Composants /
C1 C2 Prix unitaire HT
circuits
A 1 1 25
B 1 2 50
C - 1 45

Ces composants passent dans un atelier d’assemblage dans lequel ils nécessitent les temps de main-
d’œuvre suivants en en minute :
Circuits C1 C2
Temps de main oeuvre 15 mn 20 mn

3
Le coût horaire de la main d’œuvre, charges sociales comprises est évalué à 100 F.
Pour le premier semestre de l’année N, les charges indirectes sont actuellement réparties en trois
centres d’analyse pour les montants suivants :
Centres Approvisionnement Assemblage Administration/Distribution
Total 202 500 F 1 200 000 F 480 000 F
Unité d’oeuvre ou 1 minute de main
1 F d’achat 1 F de vente (1)
assiette de frais d’oeuvre
(1) La société travaillant à flux tendus, cette assiette de frais a été préférée au coût de
production des produits vendus normalement utilisé.
L’entreprise travaille en juste à temps, pour ses approvisionnements et pour ses livraisons à la
clientèle. Ainsi on peut négliger les problèmes de stockage.
Les ventes relatives à la période sont les suivantes :
Circuits C1 C2
Quantités vendues 10 000 7 500
Prix unitaires HT 180 F 400 F

Document 2 :
ANALYSE DE L’ACTIVITE DU CENTRE « APPROVISIONNEMENT »
Une première activité de ce centre englobe plusieurs tâches relatives à a gestion des marchés :
recherche de fournisseurs, appels d’offre, négociation, suivi des contrats, etc.
Pour cette activité, l’inducteur peut être le franc d’achat.
Une autre activité concerne la réception et le contrôle des composants achetés.
L’inducteur retenu peut être l’unité de matière achetée.
Après analyse, le partage des charges est le suivant :
Activités Montants
Gestion des marchés 81 000 F
Réception et contrôle 121 500 F
Total des charges d’approvisionnement 202 500 F

Document 3 :
ANALYSE DE L’ACTIVITE DU CENTRE « ASSEMBLAGE »
On peut distinguer deux activités homogènes :

 Une activité d’ordonnancement et de préparation de la production mesurée en nombre de

séries mises en fabrication qui représente l’inducteur choisie.
Pour la période, le nombre de séries fabriquées est le suivant :

4
 C1 C2 Total
Nombre de séries 20 100 120
Taille de séries 500 75 -

 Une activité d’assemblage dont l’inducteur serait le temps de main d’œuvre directe.
La répartition des charges d’assemblage est la suivante :
Activités Montants
Préparation/Ordonnancement 360 000 F
Assemblage 840 000 F
Total des charges d’assemblage 1 200 000 F

Document 4 :
ANALYSE DE L’ACTIVITE DU CENTRE « ADMINISTRATION/DISTRIBUTION »
Il inclut deux activités :

 Les expéditions dont le montant de charge est évalué à 180 000 F.

Inducteur : nombre de séries fabriquées et vendues, soit 120 (pas de stockage).

 L’administration des ventes et l’administration générale : 300 F de charges.

Inducteur : le franc de chiffre d’affaires.
Document 5 :
COUT DES INDUCTEURS
Montant des Nature de Volume de Coût de
Activités
charges l’inducteur l’inducteur l’inducteur
Gestion des marchés 81 000 F 1 F d’achat 2 025 000 F 0,04 F
Réception et contrôle 1 unité de
121 500 F 50 000 2,43 F
matière
Ordonnancement 360 000 F 1 série fabriquée 120 4 500 F
Assemblage 1 minute de
840 000 F 300 000 2,80 F
MOD
Expédition 180 000 F 1 série fabriquée 120 4 500
Administration 1 F de chiffre
300 000 F 4 800 000 f 0,0625
d’affaires

On remarque que le même inducteur (la série fabriquée) se retrouve pour deux activités appartenant
à deux centres différents : l’ordonnancement et les expéditions.
Il s’agit de la transversalité de certains inducteurs communs à plusieurs activités.
Les activités ordonnancement et expéditions ayant le même inducteur peuvent voir leurs coûts
regroupés sur l’inducteur unique.

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  ANNEXES
Annexe 1 : ACHATS DE COMPOSANTS (EN QUANTITE ET EN VALEUR)

Annexe 2 : TEMPS ET COÛT DE MAIN D'OEUVRE DIRECTE

Annexe 3 : COÛT DES UNITES D'ŒUVRE

Centres Approvisionnement Assemblage Administration/Distribution
Total
Unité d’oeuvre
1 minute de main
ou assiette de 1 F d’achat 1 F de vente
d’oeuvre
frais
Nombre
d’unités
d’oeuvre
Coût des unités
d’oeuvre

6
Annexe 4 : COÛTS DE REVIENT ET RESULTAT - METHODE DES COÛTS
COMPLETS

Annexe 5 : COÛTS DE REVIENT ET RESULTAT - METHODE ABC

CAS 2
La société Imprim’Image est spécialisée dans la maintenance et la réparation d’imprimantes de
toutes marques à usage domestique ou professionnel. Les clients peuvent soit déposer leur
imprimante dans les locaux de la société, soit demander l’intervention d’un technicien à domicile,
le déplacement étant à leur charge. Deux tarifs sont proposés selon le cas de figure. En raison d’un
recours accru à la numérisation, la demande des clients tend à diminuer et le résultat est déficitaire
depuis quelques années. Le dirigeant s’interroge sur le positionnement de ses services ; il aimerait
savoir si les deux modalités de réparation doivent être poursuivies. Le dirigeant souhaite donc
connaître le résultat de chaque réparation. Grâce à quelques notions de comptabilité de gestion, il

7
a mis en place un calcul de coût complet à partir de la méthode des centres d’analyse pour le mois
de mars N. Voici les calculs réalisés et les résultats obtenus :
Tableau de répartition des charges indirectes

Calcul des coûts de revient et des résultats

(a) 0,5 heure par réparation sur place et 0,75 heure par réparation chez le client.
Le dirigeant obtient un résultat analytique déficitaire de 554 F. Il aimerait discuter de ses calculs et
en comprendre les limites. Il vous demande de l’aider. Plusieurs pistes d’amélioration émergent de
vos échanges :

 Le résultat de la comptabilité financière du mois de mars N est de 580 F. Pourtant, le

résultat analytique est déficitaire de 554 F. Le dirigeant vous explique qu’il n’a pas intégré
un chiffre d’affaires de 1 134 F associé à des prestations de conseil rémunérées lors
d’interventions chez les clients. Ces produits sont récurrents mais, au vu de leur faible
montant, le dirigeant a préféré ne pas les traiter dans son analyse. Il n’est pas possible de
répartir les coûts joints entre les réparations chez les clients et ces prestations de services.
 Vous apprenez également qu’un résultat exceptionnel déficitaire de 200 F est intégré dans
les charges indirectes du centre d’administration et de finance.
 Le dirigeant vous explique que le service administratif et financier est une fonction support
à l’activité de réparation. Le service commercial est totalement indépendant.

8
  Le dirigeant précise également que sur les 126 réparations sur place terminées, certaines
sont commencées en février N (charges de février N égales à 670 F) et que d’autres ne sont
pas achevées en mars (valeur estimée à 1 200 F).
 Le service commercial, en raison d’absences imprévues d’un salarié, a réalisé un chiffre
d’affaires inférieur de 20 % par rapport au chiffre d’affaires mensuel moyen des derniers
mois. 40 % des charges indirectes de ce centre sont fixes.
Partie I
TAF :
1) A partir des pistes d’amélioration identifiées dans l’énoncé, établissez le nouveau
tableau de répartition des charges indirectes.

2) Calculez les coûts de revient et les résultats en tenant compte des nouvelles charges
indirectes, des en-cours et du chiffre d’affaires liés aux réparations chez les clients.

3) Réconciliez le résultat analytique et le résultat de la comptabilité financière

Partie II
TAF :
A la suite de vos échanges avec le dirigeant de la société Imprim’Image, des précisions sur l’activité
sont apparues. Elles sont récapitulées dans le tableau suivant :

(a) En mars N, 21 réparations ont fait l’objet d’une réclamation : un tiers concerne des réparations
sur place et deux tiers des réparations chez les clients.
(b) L’activité du mois de mars N correspond à 80 % de l’activité normale du centre. 80 % des
charges de communication et 20 % des charges de gestion des clients sont fixes.
(c) Total des charges indirectes autres que celles de la comptabilité et de la communication.
TAF :
1) Établissez le coût par inducteur de coût.

2) Calculez les coûts de revient et les résultats en tenant compte des nouvelles charges
indirectes, des en-cours et du chiffre d’affaires liés aux réparations chez les clients.

3) Quelle méthode de calcul conseiller au dirigeant ? Faut-il, selon vous, abandonner

l’une des deux modalités ?

9
Partie III
Le dirigeant vous fournit des informations complémentaires afin de vérifier la couverture des
charges communes pour les deux modalités. A l’aide d’un système d’information plus performant,
il est possible de qualifier plus précisément les charges indirectes.
Acticité Nouvelles informations
Réparation technique Le coût de réparation technique est de 7,48 F par réparation.
Les réclamations nécessitent toujours le même travail de
vérification (que les réclamations soient avérées ou non).
Suivi des réparations Globalement, ce coût est de 300 F pour les réparations qui
avaient été réalisées sur place et de 700 F pour les réparations
chez les clients
Gestion des achats non stockés Le coût lié à la gestion des achats est de 1,87 F par réparation.
Le coût de 900 F n’est pas affecté par le nombre de
Communication
réparations à réaliser.
Le coût total de la gestion des clients est de 300 F pour les
Gestion des clients réparations sur place et de 600 F pour les réparations chez
les clients.
Le coût de 3 300 F n’est pas affecté par le nombre de
Comptabilité
réparations à réaliser.

Comme l’objectif n’est ni d’évaluer des stocks, ni de calculer la rentabilité des réparations, la sous-
activité et les en-cours ne sont pas intégrés dans l’analyse.
TAF :
1) Quelle hypothèse de travail faut-il poser pour calculer les marges sur coût variable ?
2) Etablissez et commentez le compte de résultat différentiel.

CENTRES DE RESPONSABILITE
VRAI / FAUX
1- Un centre de responsabilité est un centre de direction comme peut l’être un conseil
d’administration.
2- Un centre de dépenses discrétionnaires est identique à un centre de coûts dans la mesure
où aucun des deux n’est censé engranger de recettes.
3- Les performances d’un centre d’investissement se mesurent à l’aide d’indicateurs tels que
les soldes intermédiaires de gestion ou la productivité des employés.
4- Un centre de profit s’oppose à un centre de couts, dans le sens où le premier n’apporte que
des recettes et le second n’engendre que des pertes.
5- Un centre de coûts n’est pas un centre de responsabilité.

10
QUESTIONS
1) Qu’est-ce qu’un centre de responsabilité ?
2) Quelles sont les principales caractéristiques des centres de responsabilité ?
3) Présenter les différents types de centres de responsabilité ainsi que des indicateurs de
mesures de performance qui leur sont appropriés.
4) Peut-on être responsable à la fois d’un service de trésorerie et d’un service de comptabilité-
clients ? d’un service de comptabilité-clients et d’un service de comptabilité-fournisseurs ?
5) Peut-on identifier des responsables s’il n’existe pas un manuel écrit des diverses tâches et
fonctions de l’entreprise ?
6) Un organigramme facilite la mise en évidence des divers centres de responsabilité de
l’entreprise ?
7) Un centre de coût discrétionnaire est un centre de responsabilité pour lequel il est difficile
d’établir une relation entre le niveau des réalisations et celui des consommations de moyens.
Le département « relations publiques » est-il un tel centre discrétionnaire ? le service
publicité ? le standard téléphonique du siège social ? le service de gardiennage ?
8) Des centres de coût prestataires, tels que les centres « énergie », « manutention », ou
« stockage », peuvent-ils être transformés en centres de profit ?
9) Une usine est co-dirigée par un ingénieur et par un spécialiste en relations humaines ; cette
usine constitue-telle un centre de responsabilité ?

CAS 3 : Extrait du Livre Contrôle de gestion, 5e Edition de Brigitte Doriath

IICI est un important importateur de composants informatiques. Cette société s’est spécialisée dans
le montage et la vente de micro-ordinateurs via deux établissements :
- un, à vocation industrielle, situé à Bécon, géré par M. Julliard ;
- un autre, à vocation commerciale, sis à Lyon, géré par M. Moreau.
L’établissement de Bécon réceptionne absolument tous les composants et procède au montage de
quatre configurations standard. Toute cette production est ensuite acheminée vers l’établissement
lyonnais. Toutefois, l’établissement vend également ces configurations standard sur commande à
des clients externes.
L’établissement lyonnais a une activité essentiellement commerciale. D’une part il vend des
ordinateurs sur commande après les avoir testés et configurés. D’autre part, il dispose d’un service
après-vente qui assure le service après-vente de tous les ordinateurs vendus par IICI.
L’organisation comptable d’IICI est la suivante :
- la comptabilité générale est tenue de manière centralisée au siège ;
- chaque établissement dispose d’une comptabilité analytique ;
- un prix de cession interne est établi pour évaluer les échanges entre les deux établissements.
Les prix de cession sont responsables de tensions entre les établissements d’IICI.
Actuellement, ce prix de cession est fixé de la manière suivante :
- Calcul du coût de revient complet tous les mois ;

11
- Application d’un taux de marge de 3 % à 5 % selon les configurations. Ces taux sont négociés
tous les ans.
Selon M. Moreau, les coûts agissent défavorablement sur l’usine de Lyon. Il considère le prix de
cession interne comme étant trop élevé, non pertinent et instable.
Selon ce responsable, l’établissement de Bécon devrait être un centre de coût. Dans de telles
conditions, il serait plus judicieux d’utiliser un prix de cession égal au coût complet standard.

TAF :

1. Expliciter toutes les critiques émises par M. Moreau relatives au prix de cession.
2. Que penser d’une valorisation au coût complet standard ?

PRIX DE CESSION INTERNE

QUESTIONS
1) Qu’est-ce que le prix de cession interne ?
2) Quels sont les principaux objectifs d’un système de prix de cession internes ?
3) Quelles sont les qualités d’un système de prix de cession internes ?
4) Quelles sont conditions de choix pour l’efficacité d’un système de prix de cession internes ?
5) Quelles sont les principales options de détermination des prix de cession internes ?
6) Quelles sont les risques liés aux systèmes de prix de cession internes
7) L’usine X fabrique des produits utilisés par l’usine Y ; ces deux usines appartiennent à la
même entreprise. Le contrôleur de gestion peut-il favoriser les résultats de l’usine X en
retenant un prix de cession interne particulièrement élevé ? peut-il parvenir au résultat
inverse ?
8) L’usine X fabrique des produits utilisés par l’usine Y ; ces deux usines appartiennent à la
même entreprise. Le prix de cession interne retenu par X est si élevé que le directeur de
l’usine Y décide de se procurer les biens nécessaires auprès d’entreprises extérieures. Privée
de débouchés, l’usine X ferme ses portes et licencie 500 personnes. Qu’en pensez-vous ?
9) L’usine X fabrique des produits utilisés par les usines B, C, D et B appartenant toutes à la
même entreprise. Est-il possible que l’usine A utilise, pour un même produit, des prix de
cession internes différents pour chacune des usines ?
10) Un produit vendu 120 F, comprend 90 F de charges de production, 10 F de charges de
distribution et 20 F de bénéfice. Le directeur commercial persuade le directeur de la
production de lui vendre le produit au prix de cession interne de 90 F. Un peu plus tard, le
directeur commercial montre au Président que son service réalise 20 F de bénéfice pour
chaque produit vendu alors que le directeur de la production ne réalise pas un centime de
bénéfice. Sur quelles bases calculer un prix de cession interne pour rétablir la vérité ?
11) Dans une entreprise le directeur de la production est heureux car il fabrique de bons
produits, le directeur commercial est également heureux car il les vend bien, et tous les deux
sont rais de joindre leurs sarcasmes à l’égard du chef comptable qui, à leurs yeux, ne sert à
rien. Alors, un beau jour, le chef comptable simule l’impossibilité d’établir les bulletins de
paie et de régler les salaires : au bout de deux jours la cadence se ralentit à l’usine car, les
bras croisés, les ouvriers discutent de ce retard ; au bout de huit jours, les vendeurs sont
démotivés car ils se demandent si on n’est pas en train de leur bloquer leurs primes ; quinze

12
 jours plus tard les activités de production et de vente sont totalement désorganisées. A
votre avis, quel est le prix de cession interne qui correspond au bon fonctionnement de la
paie ?
12) Dans une entreprise, tous les centres de coûts existent sous la forme de centres de
responsabilité grâce à de multiples prix de cession interne. Comment établir ceux-ci pour
les centres « gardiennage » ? « manutention » ? « énergie » ? « nettoyage » ? « comptabilité-
clients » ? « comptabilité-fournisseurs » ?

CAS 4
La société Plasdom et la société Agro sont des filiales d’une même société mère.
Dans le cadre de la politique du groupe, la société Plasdom doit, en particulier réserver
annuellement 300 tonnes de sa production de films plastiques de type Q pour la société Agro. Le
prix de transfert est défini comme été le coût de revient complet standard supporté par la société
Plasdom.
La société Agro, à partir des films plastiques Q qui lui sont livrés en rouleaux, obtient des liasses
de sacs de congélation. Avec 300 tonnes de films Q, elle obtient 300 tonnes de liasses. La société
Agro ne vend des liasses qu’à l’extérieur du groupe.
Pour l’année à venir, les informations prévisionnelles suivantes ont été collectées :

 Chez la société Plasdom

Prix de vente du film Q sur le marché externe au groupe………… 4 780 F la tonne
Coût standard de production :
(sur la base d’une production normale de 2 300 tonnes de film Q) :
- variable……………………………………………………… 1 000 F par tonne
- fixe…………………………………….……………………. 3 000 F par tonne
Volume prévu des ventes de films Q (y compris partie réservée) 2 300 tonne
Capacité de production encore disponible de films Q……………. 3 tonnes

 Chez la société Agro :

Prix de vente des liasses sur le marché européen 5 100 F la tonne
Frais de transformation des films en liasses :
- variable……………………………………………………… 100 F par tonne
- fixe pour une production de 300 t…………………………… 300 F par tonne
Capacité de production totale de liasse………………………….. 350 tonnes

TAF :
1) Calculer le résultat dégagé par la société Plasdom sur les ventes des films Q et le
résultat dégagé par la société Agro sur les ventes de liasses.

2) L’addition de ces deux résultats (prévisionnels ou historiques) donne le résultat

« apparent » du groupe pour ces deux entités. Ce résultat « apparent » reflète -t-il
toujours la performance réelle d’Agro et de Plasdom ? Illustrer en envisageant
successivement :
13
 - Cas 1 : une activité de Plasdom réduite à 2 000 t suite à des difficultés techniques sur
ses installations ;
- Cas 2 : une réduction des achats d’Agro à 200 t, qui oblige Plasdom à réduire son
activité à 2 200 t.
Une opportunité commerciale, non prévue lors des programmes prévisionnels, s’offre aux
responsables de la société Agro, sous la forme d’une vente globale possible (vers un pays d’Asie du
Sud-Est) de 40 tonnes de liasses de sacs de congélation, au prix de 4 500 F la tonne.
Le lancement éventuel de cette commande ne nécessiterait pas un accroissement des charges de
structure, et n’entrainerait pas de phénomène d’économie (ou de déséconomie) d’échelle.
TAF :
3) Les responsables de la société Agro accepteront-ils cette commande marginale
(justifier la réponse) ?

4) Les responsables de la société mère ont été informés de cette opportunité.

Appuieront-ils la décision des responsables de la société Agro (justifier la réponse) ?

CAS 5
L’usine de Das cède des produits finis à l’usine de Fongba de la même société.
L’unité de Fongba utilise les produits ainsi reçus en sous-produits dans sa production.
L’organisation comptable de l’entreprise est la suivante :

- la comptabilité générale est tenue de manière centralisée au siège situé à Nanto ;

- chaque usine possède une comptabilité analytique autonome.
TAF :
1) Calculer le résultat analytique de chaque usine selon que :
- les produits sont cédés à leur cout de revient ;
- les produits sont cédés au cout conventionnel de 520 F.

2) Proposer les réajustements à faire sur la valeur des stocks de l’usine de Fongba dans
le cas de la cession des produits au prix de 520 F l’unité.

INFORMATIONS COMPTABLES
Usine de Das Usine de Fongba
Etat des stocks initiaux
 Matières premières 520 tonnes à 200 F l’usine 240 t à 100 F l’unité
 Sous-produits (en provenance de Das) - 100 t pour 49 000 F
 Encours de produits finis - 24 000 F -
 Produits finis 315 tonnes pour 143 680 F 50 t à 300,8 F la tonne

Charges de l’exercice
 Achats de matières premières 1 800 t pour un montant de 383 200 F 920 t à 100 l’unité
 Achats de sous-produits - 770 t à p F

14
 (en provenance de Das)
 Charges de personnel 104 000 F 120 000 F
 Charges indirectes
Atelier 1 170 000 F 55 000 F
Atelier 2 230 000 F 41 000 F
 Charges de distribution 70 700 F 104 000 F
(dont 7 700 F sur les cessions de Das à
Fongba dont ½ à charge de Fongba)
Ventes de l’exercice
 Clients ordinaires 1 050 t à 633,6 F la tonne 1 550 t à 570 F la tonne
 Cessions à Fongba 770 t à p F
Etat des stocks de fin de période
 Matières premières 450 tonnes 200 tonnes
 Sous-produits -
(en provenance de Das) 130 tonnes
 Encours de produits finis 41 800 F -
Produits finis 365 tonnes 200 tonnes

CAS 6
La société GAUTHIER est une PME crée en 1959 installée au sud du Puy en Veiay, dans le
département de la Haute-Loire. En 2009, le chiffre d'affaires a atteint 30 millions d'euros et I'effectif
est de 265 personnes. La société a deux activités de menuiserie pour tout type de bâtiments neufs
et en réhabilitation : une activité traditionnelle bois et une activité aluminium et PVC. La production
est réalisée sur le site de Montagnac situé dans la commune de Solignac sur Loire alors que les
services administratifs se situent sur un site différent au lieu dit Les Baraques. Le site administratif
des Baraques utilise un parc d'ordinateurs, de serveurs et d'imprimantes reliés en réseau client-
serveur. Le site de production de Montagnac dispose d'un réseau local relié au réseau administratif.
La stratégie de développement de GAUTHIER prend appui sur l’acquisition d'entreprises
existantes. Cette croissance externe est décidée en vue de réaliser des synergies grâce à une
diversification dans des activités complémentaires ou liées, telles que les panneaux solaires et les
vérandas. GAUTHIER poursuit sa stratégie par le rachat de l'entreprise CHAMBON, spécialisée
dans la conception et la réalisation d'ouvrages métalliques (structure de vérandas en acier et en
aluminium). Cette acquisition permettra à GAUTHIER de répondre à plusieurs objectifs : -
diversifier son activité sur le marché porteur des vérandas ; - bénéficier d'un débouché commercial
privilégié ; - développer sa production industrielle. Afin d'exploiter au mieux les synergies, cette
stratégie a coûts et la fixation des prix de cession interne. des incidences sur la détermination des
Assistant(e) du contrôleur de gestion, M THIEBAUT, vous êtes amené(e) à traiter différents
travaux liés aux conséquences du rachat de I'entreprise CHAMBON tant dans le domaine de la
gestion que du système d'information
Dans le cadre de son partenariat avec l'entreprise CHAMBON, I'entreprise GAUTHIER s'engage
à foumir un certain nombre de fenêtres OFl, chaque mois, à un prix de cession interne négocié
préalablement. Le contrôleur de gestion qui participera à cette négociation, désire connaître le
nouveau coût estimé de production d'une fenêtre OFI tenant compte des modifications apportées
par l’investissement et le développement de la production induit par ce nouveau partenariat.
TAF :
A partir des annexes 1, 2, et 3,

15
 1) Calculer le coût d'une fenêtre OFl, avant la mise en place de la nouvelle chaîne de
montage, en distinguant les parties variables et fixe.

2) Calculer le nouveau coût unitaire estimé en tenant compte des modifications

induites par la mise en place de la nouvelle chaîne de montage.

3) Identifier les causes justifiant la variation du coût fixe d'une fenêtre OF1.

4) Déterminer le prix de cession interne qui sera proposé par l'entreprise GAUTHIER
à son nouveau partenaire la société CHAMBON.
ANNEXE 1 : Éléments de calcul du coût actuel des fenêtres OFl Avant investissement, la
production mensuelle s'établit à 1 000 fenêtres OF1 pour un coût total de 120 000 F composé
comme suit :

Les charges directes sont des charges variables.

ANNEXE 2 : Modification du coût des fenêtres modèle OFI suite à l’investissement
Production du mois
L’investissement permettrait de porter la production mensuelle de 1 000 à 1 500 fenêtres OF1. On
suppose que le marché peut absorber cette nouvelle quantité.

16
Charges directes
Coût des éléments nécessaires pour la fabrication des OFI
En raison des quantités achetées en nombre supérieur les fournisseurs se sont engagés à accorder
des réductions sur les prix habituellement pratiqués.
Grâce à la nouvelle chaîne d'assemblage, des économies de matières seront réalisées. On peut, en
conséquence, estimer à 5% la baisse du coût unitaire de ces éléments.
Heures de MOD du mois pour Ia fabrication des OFI
En raison d’un gain de productivité attendu de cet investissement, les charges de main d'æuwe
directe seront désormais évaluées à 54 F par fenêtre OF 1.
Charges indirectes
Seules les charges indirectes fixes seraient modifiées par l’investissement, leur montant mensuel
augmenterait de 5 000 F.
ANNEXE 3 : Détermination du prix de cession interne
Le prix de cession interne est le prix de la fenêtre modèle OFl qui sera facturé par GAUTHIER
SA à l’entreprise CHAMBON.
Ce prix, arrondi à l’entier supérieur, s’établit de la façon suivante : coût de production unitaire plus
marge de 15% de ce coût.

CAS 7
Dans le cadre d’une restructuration interne et en vue d’instaurer un système de mesure des
performances, la société Toutenfer, dont l’organisation actuelle tourne autour de la notion de centre
de responsabilité, a décidé de les transformer en centre de profit.
Dans cette hypothèse que l’on vous demande d’étudier les stratégies possibles de deux centres
particuliers A et B, et ce compte tenu des informations figurant en annexe.
Pour ce faire, on vous propose de suivre la démarche suivante :
1) A partir des informations 1, 2, et 3 de l’annexe et en supposant que le centre A atteigne sa
capacité maximale en en vendant le complément au centre B :
2)
a) L’entreprise at-t-elle intérêt à fabriquer le produit X ?
b) Le prix de cession interne retenu permet-il d’optimiser le résultat global de l’entreprise ?
c) Expliquer l’origine de la différence de résultat entre ces deux stratégies (l’actuelle et
l’envisageable).
3) Déterminer les limites de prox de cession interne qui feront qu’il sera acceptable à la fois
par A et par B, en présentant les marges de manœuvre possibles.
4) En considérant l’information 4 de l’annexe, quel résultat le centre A et l’entreprise peuvent-
ils espérer en ne s’intéressant qu’au marché extérieur ? En fonction de ce résultat,
déterminer le prix de cession interne entre A et B.
Conclusion.

17
Annexe :
Information 1
Le centre A fabrique des pièces détachées de type « A 105 ». Il en vend actuellement 900 unités par
semaine sur le marché au prix unitaire de 600 F.
La capacité de production possible actuelle est de 1 200 unités au maximum par semaine.
Pour réaliser cette fabrication maximale, ce centre estime ses coûts de production unitaires à 380 F
dont 260 F en partie variable et 120 F en partie fixe.
Compte tenu de la situation concurrentielle actuelle, le nouveau produit X fabriqué par B pourrait
être vendu 1 000 F l’unité.
Le contrôleur de gestion a estimé les coûts additionnels unitaires de fabrication de ce produit par
le centre B à 300 F de coût variable et 200 F de coût fixe, pour une fabrication hebdomadaire
potentielle maximale de 300 unités.
Ce centre prévoit d’être capable de travailler à pleine capacité pour cette fabrication compte tenu
des perspectives d’évolution du marché.
Information 2
On considère que la cession interne nécessaire se ferait au prix du marché.
Information 3
Une étude de marché faite récemment sur la pièce détachée de type « A 105 » montre que si le
prix de vente unitaire passait à 595 F, le centre A pourrait espérer en vendre 1 060 unités sur le
marché extérieur.

COUTS CIBLES
CAS 8
La société HOUBLON est l’une des dernières brasseries françaises indépendantes. Fondée en
1748, c’est une société anonyme dont la famille a conservé la totalité du capital. Elle est installée
dans une petite ville d’Alsace où l’activité brassicole s’appuie sur la qualité exceptionnelle du bassin
hydrographique alimenté par les eaux vosgiennes.
La société HOUBLON, avec un effectif stable autour d’une centaine de salariés, possède une filiale
de distribution et deux dépôts dans les Vosges et le Haut-Rhin.
Le produit phare de sa gamme est la bière « Grand Houblon » dont 400 000 hectolitres sont écoulés
chaque année auprès de ses clients : grandes et moyennes surfaces (GMS) pour 60 % du volume ;
cafés, hôtels, restaurants (CHR) (35 %) ; le solde (5 %) réalisé à l’export en Europe et aux Etats
Unis.
Malgré la crise économique, le marché de la bière reste globalement stable.

Le 31 juillet 2014, Henri Muller a pris la direction de l’entreprise et a décidé de recruter un

contrôleur de gestion pour l’aider au pilotage de l’entreprise.
Le PDG table en effet sur l’élargissement de sa gamme pour apporter le relais de croissance dont
l’entreprise a besoin. Il souhaite disposer de données chiffrées pertinentes pour affiner sa stratégie.
En outre, la société est sollicitée pour répondre à un appel d’offres sur un événement exceptionnel,
Henri Muller veut disposer des éléments nécessaires pour y répondre en connaissance de cause.

18
Enfin, il estime indispensable de renforcer le contrôle des coûts, notamment en matière de
ressources humaines, et d’améliorer la rentabilité globale de la société par l’optimisation de son
organisation.

Le PDG de la société HOUBLON constate le succès grandissant des micro-brasseries qui

proposent des bières très typées, à fort caractère et à un prix élevé, très rémunérateur.
Il est également conscient de la tendance actuelle à la baisse de consommation de bière classique
en Europe et en France.
Il envisage donc de lancer une bière à destination d’une clientèle plus aisée mais aussi plus exigeante,
pour qui le prix de vente n’est pas le critère d’achat principal, afin de compenser la baisse
tendancielle de son volume d’activité ces dernières années.

La société HOUBLON est capable d’augmenter sa production avec des investissements limités.
La force de vente actuelle pourrait très facilement assurer la commercialisation de ces bières plus
sophistiquées que ce soit auprès des GMS ou des CHR.
Pour lancer ce projet, le PDG a diligenté une étude de marché auprès d’un cabinet spécialisé et le
contrôle de gestion a chiffré les coûts estimés des différents critères perçus par le consommateur
de la bière classique Grand Houblon.
L’étude de marché a pour cible une clientèle haut de gamme capable de payer un prix élevé pour
une bière. Elle a pour objectif de détecter les critères les plus déterminants dans l’achat d’une bière
haut de gamme pour ce type de consommateurs.
L’étude permettra donc de déterminer les investissements les plus pertinents pour conquérir cette
clientèle.
L’objectif de rentabilité de la société pour cette nouvelle bière est de 20 % du chiffre d’affaires.

TAF :
1) Après avoir défini la méthode des coûts cibles, préciser en quoi sa mise en œuvre
nécessite une refonte organisationnelle.

À l’aide de l’annexe :

2) Calculer le coût cible de production.

3) Calculer la part de chaque élément-clé du processus (brassage, fermentation, etc) dans

le coût cible de production.

4) Déterminer l’écart en valeur absolue et en valeur relative entre les coûts estimés et les
coûts cibles de chaque élément-clé du processus, afin de mettre en évidence les efforts à
effectuer dans le processus de production.

5) Commenter les résultats obtenus et indiquer comment l’entreprise peut rapprocher le

coût estimé du coût cible.

19
ANNEXE :
Analyse des coûts

Résultats de l’étude de marché

L’enquête de marché auprès des consommateurs potentiels a permis de retenir un prix cible de 1,50
francs TTC la bouteille de 33 cl (en prenant le taux de TVA à 20 %).
L’étude a mis en évidence 5 critères essentiels demandés par le marché de la bière haut de gamme
selon la hiérarchie suivante :

C1 Fermeture de la bouteille 15 %
C2 Degré d’alcool 30 %
C3 Couleur de la bière 5%
C4 Arôme 40 %
C5 Esthétique de la bouteille 10 %

Résultats de l’étude de coût

L’analyse de la valeur effectuée par le contrôle de gestion a identifié la contribution des différents
types de coût aux différents critères de choix des consommateurs :

Types de coût C1 C2 C3 C4 C5
Brassage 10 10 10
Fermentation 70 10 10
M.P. (orge, houblon, eau, levures) 10 60 30
Epices 10 20 50
Capsule 80 20
Bouteille 20 40
Etiquette 20
Emballage carton 20

Coûts estimés

Le produit envisagé positionné sur le segment premium nécessite un soin et une attention
particuliers dans sa distribution se traduisant par un coût de distribution de 40 centimes par
bouteille vendue.

Par ailleurs, le contrôle de gestion a estimé le coût de production des 8 références de coût retenues
correspondant aux critères de l’étude de marché.
Pour cela, il s’est appuyé sur le processus productif actuel de la bouteille de bière classique Grand
Houblon de 33 cl :

20
 Références coûts Coût estimé
Brassage 0,04
Fermentation 0,14
M.P. (orge, houblon, eau, levures) 0,07
Epices 0,01
Capsule 0,08
Bouteille 0,02
Etiquette 0,01
Emballage carton 0,02
0,39

METHODE DE SURPLUS DE PRODUCTIVITE

QUESTIONS
1) Une augmentation de salaire doit-elle être accordée parce que le bénéfice augmente grâce à
une diminution du taux de l’impôt sur les sociétés, ou parce que des gains de productivité
ont été réalisés ?
2) Toutes choses étant égales par ailleurs, le bénéfice peut-il augmenter si aucun gain de
productivité n’est dégagé ?
3) Peut-on réaliser des gains de productivité dans un atelier de production ? dans un pool
dactylographique ? dans un service comptable.
4) Une machine de traitement de texte est-elle, par rapport à une machine à écrire
traditionnelle, un moyen pour permettre à une secrétaire de réduire son temps de
dactylographie ? ou un moyen pour augmenter le nombre de lettres dactylographiées ?
5) Les gains de productivité doivent-ils permettre d’abaisser les prix unitaires de ventes ?
d’augmenter les salaires ? d’augmenter le bénéfice ?

CAS 9
La société Miss Mode réalise la conception de robes. Le PDG pense que la rentabilité de la société
n’est pas assez suffisante. Le contrôleur de gestion a déjà préparé le budget 2015. Il estime que la
situation financière de l’entreprise est assez bonne. En revanche, le PDG pense qu’il y a des sources
d’amélioration de la performance qui ne sont pas bien exploitées. Le contrôleur de gestion pense
que la meilleure façon de convaincre le PDG est d’élaborer le compte de surplus de productivité
totale. Pour ce faire, il collecte les données à partir du compte de résultat, et confronte les données
réelles de 2014 à celles prévisionnelles de 2015 (annexes 1, 2 et 3).
TAF :
1) Calculer le résultat avant impôt des deux années (2014 et 2015).
2) Présenter les deux comptes de résultat en termes de quantité et en termes de coût
(ou prix), en complétant l’annexe n°4.
3) Calculer le surplus de productivité globale créé.
4) Calculer le surplus de productivité global réparti.
5) Présenter le compte de surplus de productivité totale.
6) Commenter. Pensez-vous que les partenaires de l’entreprise sont traités de la même
manière par cette entreprise.

21
 7) A partir des informations qui sont à votre disposition, est-il possible de calculer
l’EVA. Expliquez votre réponse.
8) Le contrôleur de gestion veut calculer l’EVA. Quel est l’apport de cet indicateur ?

NB. Arrondir à 3 chiffres après la virgule. Annexe 1.

Annexe 1. Les charges issues du compte de résultat (en milliers)

Annexe 2. Informations commerciales

22
Annexe 3. Les coûts des facteurs et la prévision de leur croissance

Annexe 4 : la quantification et la valorisation des coûts des facteurs pour 2014 et 2015

TABLEAU DE BORD ET REPORTING

QUESTIONS

1) Qu’est-ce qu’un tableau de bord ?

2) Quelles sont les principaux objectifs d’un tableau de bord ?
3) Présenter les facteurs déterminant la structure et le contenu du tableau de bord.
4) Définir la notion de reporting ? Qu’est-ce qui le différencie du tableau de bord ?

23
 5) Existe-t-il des informations standardisées pour les tableaux de bord ?
6) Que doit contenir le tableau de bord d’un niveau hiérarchique ?
7) Existe-t-il une périodicité normalisée pour le tableau de bord ?
8) Quelle est la démarche d’élaboration d’un tableau de bord ?
9) Qu’est qu’un indicateur de pilotage ? Quels sont ses caractéristiques ?
10) Les mots critère et indicateur sont-ils synonymes ?
11) Sous quels formats peut-on présenter les indicateur d’un tableau de bord
12) Qu’est-ce qu’un tableau de bord prospectif ?
13) Quels sont les principaux axes d’un tableau de bord prospectif ?
14) Quelle est la différence entre la balance scorecard et un tableau de bord opérationnel ?
15) Proposer quelques indicateurs appropriés pour tableau de bord social.

CAS 10 : Elaboration d’un tableau de bord de service après-vente (Extrait et adapté

du Livre Contrôle de Gestion en 20 fiches de Brigitte DORIATH, Page 149-150

IICI est un importateur de composants informatiques. Cette société s’est spécialisée dans le
montage et la vente de micro-ordinateurs, via deux établissements situés en région parisienne et à
Lyon. L’établissement de Lyon dispose d’un service après-vente (SAV) qui assure le suivi de tous
les ordinateurs vendus par la société et offre des prestations diverses (conception et vente de
configurations spécifiques, vente d’autres périphériques, opérations de maintenance sur d’autres
matériels, etc.). Les coûts des prestations onéreuses sont facturés et encaissé directement pour le
compte de la société IICI par un secrétaire caissier dépêché au niveau de chaque SAV. A cet effet,
les SAV ne génèrent de recettes propres.
De nombreuses réclamations concernant le SAV parviennent à la secrétaire commerciale d’IICI de
Lyon. La plupart des clients considèrent que le temps d’intervention est beaucoup trop long. En
effet, le temps d’attente moyen est de 72 heures pour les clients d’Île-de-France et de 18 heures
pour ceux de Lyon.
Les clients évoquent la qualité des prestations offertes par l’agence commerciale concurrente : mise
à disposition de matériels, service « numéro d’urgence » 24 heures/24, 7 jours/7, maintenance sur
site, délai moyen d’intervention de 12 heures, etc.
Pour satisfaire au mieux la clientèle, le contrôleur de gestion propose en particulier pour l’année à
venir :
- La création d’un SAV en Île-de-France via un transfert de techniciens issus de Lyon ;
- L’assistance téléphonique ;
- Des actions de parrainage auprès des bureaux des élèves des grandes écoles lyonnaises ;
- La vente de formations sur matériel ou sur logiciel.

En votre qualité d’assistant au service Contrôle de Gestion, votre supérieur vous a confié le dossier
de mise en place d’un tableau de bord adapté aux SAV.

24
TAF :
1. Après avoir défini la notion de centre de responsabilité, caractériser chaque centre de
SAV.
2. A quoi peut servir le tableau de bord pour le responsable de chaque SAV ?
3. Lorsque le tableau de bord est destiné à la hiérarchie, quel nom lui donne-t-on ? Dans
ce cas, à quoi sert-il ?
4. Proposer les principaux critères ainsi que des indicateurs appropriés à prendre en
compte pour l’élaboration du tableau de bord du SAV.
5. Proposer un tableau de bord « qualité » pour le SAV d’IICI.
6. Quelle périodicité le service Contrôle de Gestion d’IICI peut-il proposer pour la du
tableau de bord du SAV. Justifiez votre réponse.

CAS 11 : Élaboration d’un tableau de bord pour un projet rural.

Le Ministère de l’Agriculture et de l’Elevage de la République des Marigots du Sud a mis en place
un programme de renforcement de capacité en gestion pour les éleveurs de volailles du village
Daabaru. A cet effet, le cabinet Smart Management où vous travaillez a postulé et gagné le marché
de Conception des Outils de Gestion appropriés pour ce secteur d’activité. Vous êtes membre de
l’équipe chargée de conduire cette mission et votre chef de mission vous a confié la conception et
la mise en place d’un tableau de bord adapté à cette cible. Après avoir réalisé les travaux techniques,
vous devez expliquer aux paysans le bien-fondé de l’utilisation des outils développés.
TAF :
1. Comment pouvez-vous expliquer à cette cible, constituée en majorité de paysans
analphabètes, la notion de tableau de bord ?
2. Quel est l’objectif principal du tableau de bord dans ce contexte ?
3. Présenter de façon synthétique le modèle de tableau de bord que vous avez conçu à cet
effet.

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