Module: La Consolidation

Retraitements d’évaluation ou
d’affectation comptable

Réalisé par :
Kanboui Lamyae Encadré par :
RAIS Ahmed Mme, Khadija Oubal
Youfi Imane

L’année universitaire : 2021-2022

Introduction
 Introduction
01 Cadre conceptuel (théorique)
o Définition et intérêt des retraitements comptable des comptes consolidés
o Distinction des retraitements obligatoires et optionnels en consolidation

PLAN : o Différence entre les normes IAS IFRS et le CGNC en terme des retraitements

02 Les retraitements
o Activation du crédit-bail ou le contrat de location-financement
o La comptabilisation des écarts de conversion au compte de résultat
o L’étalement des frais d’émission et des primes de remboursement des emprunts
o Evaluation des opérations partiellement exécutés selon la méthode d’avancement
o L’engagement à la retraite et avantage similaire
o Le retraitement des frais de recherche et développement
o Le retraitement des frais d’établissement

Conclusion
01 : Cadre conceptuel (théorique)
Définition et intérêt des retraitements
comptable des comptes consolidés
Définition et intérêt des retraitements :

• On appelle « retraitements » l’ensemble des écritures comptables

passées au niveau d’une même entité, préalablement à sa
consolidation, pour corriger ses comptes et les mettre en conformité
par rapport aux règles d’évaluation et de présentation définies par le
groupe ou avec les normes IFRS .
• Les comptes consolidés sont établis chaque année à partir des
comptes individuels de l’ensemble des sociétés du groupe.

• C’est ainsi que certains retraitements doivent être effectués

préalablement aux travaux d’intégration des comptes
individuels.

• il convient d’éliminer en principe les opérations réalisées entre

les sociétés du groupe qui ont une incidence sur les éléments
du bilan et du compte de résultat consolidés , pour que les
comptes consolidés donnent une image fidèle du patrimoine,
de la situation financière
 La prise en compte des retraitements effectués au titre des exercices
antérieurs :

Les comptes consolidés sont obtenus chaque année, à partir des comptes individuels ,le bilan
consolidé de clôture n’est pas établi à partir d’un bilan consolidé d’ouverture.

En conséquence, à la clôture de chaque exercice, il convient de tenir compte des retraitements

effectués au titre des exercices antérieurs.

Tout retraitement effectué à la clôture de l’exercice précédent qui a conduit à la modification du

résultat doit être porté en correction des réserves de la société consolidée.

Il convient alors, à l’occasion de chaque retraitement :

❑ De tenir compte de l’incidence éventuelle sur la fiscalité différée (impôts différés)

❑ De rectifier le résultat de l’exercice et/ou les réserves de la société consolidée selon que la
correction est relative à l’exercice écoulé et/ou à des exercices antérieurs
Distinction des Retraitements obligatoires et
optionnels En consolidation
1) Les retraitements obligatoires

Selon le règlement CRC n°99-02 du 29 Avril 1999

Relatif aux comptes consolidés
Les principaux retraitements obligatoires concernent :
Retraitements optionnels :
Différence entre les normes IAS IFRS et le CGNC
en terme des retraitements
Les sociétés faisant appel public à l’épargne doivent
établir leurs comptes consolidés selon le référentiel
IFRS; Toutefois pour leurs comptes individuels, elles
doivent utiliser le référentiel PCG; Des retraitements
s'avèrent nécessaires donc lorsque ces deux
référentiels divergent
Les retraitements d‘évaluation
et d’affectation comptable :
Ces retraitements sont obligatoires selon les normes IFRS, alors qu’ils sont seulement
préférentielles selon les règles françaises et marocaines. Ils comprennent:

✔ l’activation du crédit bail ou le contrat de location financement;

✔ l’étalement des frais d’émission et des primes de remboursement des emprunts;
✔ la comptabilisation des écarts de conversion au compte de résultat;
✔ la valorisation des opérations partiellement exécutées selon la méthode de
l’avancement;
✔ le retraitement des frais de recherche et de développement;
✔ retraitement des frais d’établissement ;
✔ L’engagement à la retraite et avantage similaire
1. L’activation du crédit bail ou contrat de
location financement.
Définition d’un contrat de location :
Selon la norme IAS 17 :
Pour la norme IAS 17 « un contrat de location est un
accord par lequel le bailleur cède au preneur pour une
période déterminée, le droit d’utilisation d’un actif en
échange d’un paiement ou d’une série de paiements ».
La norme IFRS 16 vient pour remplacer la norme IAS 17 :

• La principale modification : IFRS 16 abandonne pour les preneurs la

classification des contrats de location en contrats de location simple ou
contrats de location-financement, traitant tous les contrats comme des
contrats de location-financement .
Types de contrat de location :
• est un contrat de location ayant pour
Contrat de location- effet de transférer au preneur la
quasi-totalité des risques et des
financement
avantages inhérents à la propriété
d'un actif, le transfert de propriété
peut intervenir ou non »

• Tout contrat de location autre qu’un

Contrat de location simple contrat de location-financement
 Activation du crédit bail ou contrat de location-
financement :

le principe de retraitement:

Selon le principe de la prédominance de la substance sur l’apparence, le

bien en contrat de location-financement est considérée comme étant un
actif de l’entreprise acheté à crédit
 l’objectif du retraitement du crédit-bail :

• Les biens acquis par voie de crédit bail peuvent être traités au bilan
et au compte de résultat comme s’ils avaient été acquis à crédit.

• L’objectif du retraitement du crédit bail en consolidation est de

permettre d’avoir une situation et une information comptable et
financière répondant le plus à la réalité économique.
 Impact sur le
BILAN

Actif: Annuler les

redevances Actif:
(amortissement de
1. Réserves : montant
Actif: Inscrire le bien l’emprunt) déjà payés
de l’amortissement du
en immo corporelles Passif: on inscrit bien de l’année
pour sa valeur au précédente ( correction
1.Les réserves qui
contrat de location des incidences fiscales)
présente les redevances
Passif: inscrire un (ATS) des années 2. Résultat : montant de
emprunt théorique précédentes , en les l’amortissement du
pour la valeur du cout corrigeant de l’impôt bien de l’année actuelle
d’entrée de 2.Le résultat qui ( correction des
l’immobilisation présente la redevance incidences fiscales)
de l’année en question, Passif: constatation de
en le corrigeant de l’amortissement de
l’impôt l’immobilisation
3.Dette d’impôt différé
 Impact sur le CPC :

Actif: la dotation aux

actif: amortissement de
l’immobilisation de
1.Inscrire le montant de l’intérêt
l’année N
2.Résultat: qui présente le montant
de l’amortissement Passif:
3.Impots sur le bénéfices 1. Impots sur les
Passif: redevances crédit bail bénéfices
2. Résultat global
 Exercice d’application :
La société F3 est consolidée par intégration globale au sein du groupe ALPHA , la société
ALPHA a acquis en crédit-bail au début de l’exercice N un matériel d’une valeur de 10 000
DH, dont la durée de vie est estimée à 5 ans.
Les redevances annuelles payables à terme échus le 31/12 de chaque année s’élèvent à 3
500 DH. La durée du contrat est de 3 ans. L’option d’achat s’élève à
1 725 DH.
T.A.F:
Présentez les écritures de retraitement de cette opération au 31/12/N+1. le taux de l’IS est
de 30%.
 Corrigé de l’exercice :
Il convient d’une part d’inscrire à l’actif la valeur du bien et de lui appliquer
un plan d’amortissement sur 5 ans et d’autre part d’inscrire au passif un
emprunt dont les annuités correspondraient aux versements effectués au
titre du contrat de crédit bail
• On calcule le taux d’interet actuariel (t) :
Corrigé de l’exercice :

•
Corrigé de l’exercice :
Mt de capital emprunté : 10 000 DH

2- Tableau d’amortissement de l’emprunt :

 3-Ecritures de retraitement du bilan au 31/12/N+1 :

• Principe du retraitement :
Au bilan :

Il convient de comptabiliser successivement :

• L’inscription de l’immobilisation à l’actif et de l’emprunt au passif
pour leurs valeurs initiales ;

• La constatation des remboursements d’emprunts déjà effectués :

ces remboursements ont été enregistrés dans les comptes
sociaux en qualité de charges.
 3- Ecritures de retraitement du bilan au 31/12/N+1 :
Principe du retraitement :

Au bilan :

• Cette comptabilisation doit être constatée en majorant les réserves pour un

montant net d’impôt de 2 500*70%= 1 750 et le résultat pour un montant de 2
750*70%=1 925.

• Ces corrections conduisent à constater une imposition différée passive de (2 500+

2 750)*30% = 1 575 ;

• Constatation d’un amortissement de 10 000*20%=2 000 au titre de N et de N+1

et un impôt différé actif de (2 000+2 000)*30% = 1 200.
Ecritures au bilan : 31/12/N+1
31.12.N+1

Matériel et outillage 10 000

Emprunt 10 000

31.12.N+1
Emprunt (2 500+2 750) 5 250
Réserves F3 (2500*70%) 1 750
Résultat F3 ( 2750 *70%) 1 925
IDP( 2500+2750) *30% 1 575

31.12.N+1
Réserves F3 : 2000 x (1-30%) 1 400
Résultat F3 2000 x (1-30%) 1 400
IDA ( 4000 * 30%) 1 200
Amt. Matériel et outillage 4 000

IDA : Impôt différé actif

IDP : Impôt différé passif
 4- Ecritures de retraitement du CPC :

Principe du retraitement :

Au compte de résultat :

Il convient de comptabiliser successivement :

o Le reclassement de la somme de 3 500 enregistrée dans le compte « redevances de

crédit bail » qui s’analyse comme une charge d’intérêt pour 750 et un remboursement
d’emprunt à concurrence de 2 750.

Cette somme est portée en majoration du résultat pour son montant net d’impôt ;

o L’amortissement du matériel pour un montant de 10 000*20%=2 000.

Ecritures au compte de résultat : 31/12/N+1

• Résultats global ( 2000* 70%) = 1400

• Impôt sur les bénéfices (2000 *30%) =
600
2. La comptabilisation des écarts de
conversion au compte de résultat
Retraitement des écarts de conversion au compte de résultat
CGNC
Les écarts de conversion des actifs et passifs monétaires libellés en
monnaie étrangère devraient être enregistrés au compte de
produits et charges au cours de la période à laquelle ils se
rapportent

Selon les normes IFRS

IAS21 requiert l’enregistrement des écarts de conversion actif et
passif figurant dans les comptes individuels des sociétés
consolidées au compte de résultat consolidé. Cet enregistrement
en compte de résultat s’impose aux écarts de conversion
constatés sur les sociétés du groupe, qu’elles soient intégrés ou
mises en équivalence
Il convient donc :

De virer les écarts de conversion actif et passif en résultat

1 finanicer

2 D’annuler le cas échéant la provision pour perte de change

3 De constater les impacts de ces corrections sur le résultat et les

réserves du groupe et sur les intérêts minoritaires
 Exercice d’application : les écarts de
Dans les comptes de A, filiale de M à 55%, conversion

au 31/12/N figurent les écarts de

conversion sur des créances et des
dettes.

TAF : Il est demandé d’éliminer ces

écarts.
 31/12/N 31/12/N-1 Impact

Ecart de 45.000 50000 Augmentation de

conversion actif résultat

Ecart de 32000 36000 Diminution de

conversion passif résultat

Provision pour 37000 45000

pertes de change
Le corrigé :
1-Ecritures de retraitement du bilan :

ECP 32000
Résultat consolidé ( 4000*55%) 2200
Résultat des minoritaires (4000*45%) 1800

Réserves consolidés(36000*55%) 19800

Réserves minoritaires ( 36000*45%) 16200
Annulations des écarts de conversion passif 36000 36000
Le corrigé :
1-Ecritures de retraitement du bilan :

Réserves consolidé ( 50000*55%) 27500

Réserves des minoritaires (50000*45%) 22500

ECA 45000
Résultat consolidés(5000*55%) 2750
Résultat des minoritaires ( 5000*45%) 2250
Annulations des écarts de conversion actif 50000 50000
Le corrigé :
1-Ecritures de retraitement du bilan :

Provisions pour perte de change ( 50000*55%) 37000

Résultat consolidé (8000*55%) 4400
Résultat des minoritaires ( 8000*45%) 3600

Réserves consolidés(45000*55%) 24.750

Réserves des minoritaires ( 45000*45%) 20.250

Annulation de la provision pour risques de change 45.000 45.000

Le corrigé :
2-Ecritures d ’élimination au compte de résultat :

Perte de change (36000-32000) 4000

Reprise aux provisions 45000

Gain de change(50000-45000) 5000

Dotations aux provisions 37000
Résultat groupe : ( 49000-42000)*55% 3850
Résultat Hors groupe : ( 49000-42000)*45% 3150

49000 49000

Remarque :Dans le retraitement, nous n’avons pas fait intervenir d’impôts différés
3. L’étalement des frais d’émission et des primes de
remboursement des emprunts.
Selon CGNC:
Les primes de remboursement des obligations sont, en principe,
amorties au prorata des intérêts courus. Elles peuvent l'être
également par fractions égales au prorata de la durée de l'emprunt
quelle que soit la cadence de remboursement des obligations.

Selon la norme IAS 23 :

les frais d’émission et les primes d’émission et de remboursement des
emprunts sont à amortir systématiquement sur la durée de vie de l’emprunt ,
Cet amortissement se fait prioritairement selon le mode dégressif.
 Il convient donc de :

• de corriger le calcul des amortissements de ces frais et primes;

• de constater les impacts sur les résultats, les réserves et les impôts
différés.
 Exercice d’application :

• La société B a émis un emprunt le 1er janvier N-2 d’un mt de

500 000DH amortissable en 10 ans par annuités cte , et le
taux est de 8%
• Elle a supporté en N-2 des frais d’émission sur cet emprunt
pour un total de 50000dh qu’elle a laissé en charges en N-2
• La société B est détenue par « A » à 65% , taux d’IS : 33,1/3%
• Il est demandé procéder au retraitement selon le mode des
amortissements dégressifs
Le corrigé :

• On a le taux d’interet étant de 8% , l’annuité cte s’élève à

74514,74dh à chaque date d’anniversaire :

• Pour l’amortissement des frais d’émission , on le calcule par le prorata

des intérêts courus ( exemple de l’année N-2 ) =
50000*40000/245147,44
Années Emprunt Annuités Intérêts Amort = A-I Amort des
restant du frais
d’émission
= 50 000 *
40000/245147,44
N-2 500.000 74514,74 40000 34514,74 8158,36
N-1(500k-Amo) 465485,26 74514,74 37238,82 37275,92 7595,19
N 428209,33 74514,74 34256,75 40258 6986,97
N+1 387951,33 74514,74 31036,11 43478,64 6330,09
N+2 344472,70 74514,74 27557,82 46956,93 5620,66
N+3 297515,77 74514,74 23801,26 50713,48 4854,48
N+4 246802,28 74514,74 19744,18 54770,56 4027,00
N+5 192031,72 74514,74 15362,54 59152,21 3133,33
N+6 132879,52 74514,74 10630,36 63884,38 2168,16
N+7 68995,13 74514,74 5519,61 68995,13 1125,77
Total 0 745147,44 245147,44 500000 50000
Le corrigé : Amortissement des frais d’émission
=
8158,36+7595,19+6986,97=22740,51

Ecritures de retraitement du bilan au 31/12/N :

Amort des frais d’émission 22740,51

Créance d’impot différé ( 22740,52 *33,1/3%) 7580,17

Réserves consolidés ( 8158,36+7595,19)*2/3*65% 6826,54
Résultat consolidé (6986,97*2/3*65%) 3027,69
Réserves des minoritaires ( 8158,36+7595,19)*2/3*35% 3675,83
Résultat minoritaires (6986,97*2/3*35%) 1630,29

22740,51 22740,51
4. La valorisation des opérations partiellement
exécutées selon la méthode de l’avancement :
La valorisation des opérations partiellement
exécutées selon la méthode de l’avancement

Les normes IAS 11 (§ 22) et IAS 18 (§20) imposent la méthode à

l’avancement pour les travaux partiellement exécutés à la
clôture de l’exercice, ce qui signifie que le résultat prévisionnel
est constaté dans les comptes, au fur et à mesure des travaux
Il convient donc :
D’annuler les comptes de stocks et, le cas échéant, la provision
pour dépréciation des stocks;
1

D’extourne les comptes de clients créditeurs et De corriger les

2 comptes de production stockée et de production vendue;

3 De constater les impacts sur les résultats, les réserves et les

impôts différés.
5. La constitution d’une provision pour
engagement de retraite:
La constitution d’une provision pour engagement de
retraite:

Selon la norme IAS 19: les entreprises doivent inscrire au

bilan sous forme de provision, l’ensemble du montant des
engagements de retraite ou autres prestations assimilées.
Il convient donc :
De calculer le montant des droits acquis par les salariés au cours
d’un exercice;
1

De l’enregistrer au compte résultat par le biais d’une dotation aux

2 provisions;

3 De constater les impacts sur les résultats, les réserves et les

impôts différés.
 Selon PCG:
Le PCG prévoit la possibilité de comptabiliser une
provision pour retraite, c’est la méthode
préférentielle
EN NORME IFRS:
Les entreprises doivent inscrire, au bilan
consolidé, l’ensemble de leurs engagements de
retraite, en provision
 Exercice d’application :
• Engagements en N : 420 000 DH
• Engagements en N-1 : 360 000 DH
Le corrigé :
Ecritures de retraitement du bilan au 31/12/N :
Provision pour risques et charges 420 000

Résultat consolidé (420 000-360 000) 60 000

Réserves consolidés 360 000

Ecritures au compte de résultat :

Résultat consolidé 60 000

Charges d’exploitation DAP 60 000

6.LE RETRAITEMENT DES FRAIS ET RECHERCHE
DÉVELOPPEMENT
Définition des immobilisation incorporelles :

Selon la norme IAS 38 « immobilisation incorporelle » : est

un actif non monétaire identifiable sans substance physique .
 COMPTABILISATION ET ÉVALUATION

Comptabilisation et évaluation :
Une immobilisation incorporelle doit être comptabilisée si, et seulement si :
• il est probable que les avantages économiques futurs attribuables à l'actif
iront à l'entité
• le coût de cet actif peut être évalué de façon fiable.
Une immobilisation incorporelle doit être évaluée initialement au coût.
 Critères d’activation des Frais de recherche et
développement
Une entité classe la création de l’immobilisation dans :

• Une Phase de recherche

• Une phase de développement
Phase de recherche :

Une phase de recherche : investigation originale et programmée prise en

vue d’acquérir une compréhension et des connaissances scientifiques ou
techniques nouvelles
Une phase de développement
Une phase de développement : l’application des résultats de la
recherche ou d’autres connaissances à un plan en vue de la production
de matériaux, dispositifs, systèmes ou services nouveaux ou
substantiellement améliorés, avant le commencement de leur
production commerciale ou de leur utilisation
7. Retraitement comptable des Frais de Recherche et
développement
Les normes IAS-IFRS et la
comptabilisation des frais de R&D
Les condition d’activation des frais de
Recherche et développement
 Le principe de retraitement

* Sortir les frais de charges de l’exercice et les enregistrer en compte

d’immobilisation incorporelle
* Constater l’impact sur les impôts différés de ces correction
* Constater l’impact de ses corrections nettes d’impôts sur le résultat
et les réserves.
Exemple d’application :

La société ABC a dépensé, respectivement en N-1 et en N,

36000 et 27000 pour le développement d’un nouveau produit
appelé à être commercialisé en N+1.
Travail demandé: passer les écritures de retraitements, le taux de
l’IS est de 30%.
 correction :
N-1 N
Dépense 36000 27000

Ecriture de retraitement du bilan :

Immobilisation incorporelle 63000

Reserve 25200
Résultat 18900
18900
impôts différé – Passif

Immobilisation incorporelle = 36000+27000

Reserve = 36000*0,7
Résultat = 27000*0,7
d’impôts différer = ( 36000+27000)*0,3
Ecriture de retraitement du CPC :

Résultat 18900
Impôt/ bénéfice 8100

Frais de recherche 27000

Résultat = 27000*0,7
Impôt/ bénéfice =27000*0,3
Frais de recherche = 27000
7.Retraitement de frais d’établissement :
• Définition :
• Correspondent à toutes les dépenses engagées à l’occasion
d’opération qui conditionne l’existence ou le
développement de l’entreprise.
• Comptabilisation et évaluation :
• Ces frais constituent des charges déductibles intégralement
dans l’exercice au titre du quel ont été engagés .
• Une dérogation toutefois été accordée ces frais peuvent sur
option être comptabilisés en immobilisation.
 le principe de retraitement des frais d’établissement

* Sortir les frais d’établissement en actif et les inscrire en charge

exceptionnelle.
* Annuler les amortissements comptables au bilan et les dotations
au compte de résultat.
* Constater un impôt différé.
* Constater l’impact de ces corrections nettes d’impôts sur le
résultat consolidé, les réserves consolidées et les intérêts
minoritaires.
• Exemple:
• A détient 70% du capital de la société B.B inscrit en
N-1 des frais d’établissement à l’actif de son bilan. Le
groupe appliquant les normes IFRS, il est demandé de
désactiver ces frais au titre de la consolidation de N.
• Frais activés en N-1: 30 000 DH, amortissements N-1:
6000, Dotation en N: 6000 DH, Taux d’IS est de 30%.
• Travail demandé : procéder au retraitement
• Ecriture de retraitement du bilan

Amortissement 12000
Frais d’établissement 30000
Réserve 16800
impôt différé-actif 5400

Résultat 4200
Amortissement = 6000*2
Frais d’établissement = 30000
Reserve = (30000-6000)*0,7
Créance d’impôt différer =(30000-12000)*0,3
Résultat= 6000*0,7
Ecriture de retraitement du CPC:

Résultat 4200
impôt /bénéfice 1800
Dotation aux amortissements 6000
Conclusion