1 ère année Mastère de recherche en droit Public

Le sujet : Le contrôle
fiscal

 Proposé par : ABED EL KAGER FATHALLAH

 Elaboré par :
AYAT WAFIKA _ MAZROUI HAMIDA

2017_2018
 Plan
I/ l’élargissement des prérogatives de contrôle de
l’administration fiscale :
A/ la diversification des modalités de contrôle :
B/ la pluralité des moyens de contrôle :
II/ Des prérogatives de contrôle fiscal porte
atteinte aux droits des contribuables :
A/ des prérogatives mal encadré de control
fiscal :
B/ des garanties au profit de contribuable encore
limité :
Introduction :

La nouvelle dimension de la fiscalité est basé sur des normes communes, celle
de la bonne gouvernance, la transparence fiscale, la lutte contre le fraude et la
fraude et les paradis fiscaux, et le contrôle fiscal l’une des instruments adopté
pour répondre à ces exigences .dans ce cadre on va traiter le sujet le contrôle
fiscal.

Pour élever toute sorte d’ambiguïté on doit définir le terme contrôle fiscal « 
c’est l ensemble des compétences et attributions de l’administration fiscale
pour vérifier l exactitude et la sincérité des déclarations soit le caractère
régulier d une situation fiscal en l absence de déclaration, sa réalisation
suppose que l administration soit a même recueillir les éléments d’
informations et d’opérer les constatations matérielles qui lui permettent de
déceler l’irrégularité et essentiellement d’en apporter la preuve »

La mondialisation de système fiscal tunisien et plus particulièrement la

modernisation du contrôle avait commencé avec la période coloniale, les
autorités de protectorat ont institué le code de patente et de l’impôt sur les
bénéfices de profession non commerciale, qui fait allusion au droit de
vérification. Après l’indépendance, le système fiscal tunisien n’est pas
radicalement changé. Il s’agissait essentiellement d’un <<legs de
protectorats>> de même procédé de reforme fut entreprise à partir 1988 n’a
pas mis fin a l’anarchie juridique qui caractérise les procédures fiscales en
1989, le code de l’impôt sur les revenues n’a pas été aussi claire que celui du
code de la patente quant à la détermination de droit de la vérification. Il a par
ailleurs conservé beaucoup des traits de passé et après la promulgation du
CDPF le contrôle fiscal surmonte et constitue l’aspect le plus sensible parce
qu’il menace les droits et les libertés du contribuable.
Théoriquement : dans un système déclaratif, le contrôle fiscal est irremplaçable
il a été affirmé par une certaine doctrine que la déclaration est une
composante de la démocratie moderne puisqu’elle traduit et matérialise le
pacte social, mais pour qu’il soit ainsi la déclaration doit être sincère et sa
sincérité doit pouvoir être vérifié par le contrôle fiscal qui confère des droits et
gère des devoirs pour les parties liées au contrôle.

Pratiquement : il est évident que la difficulté actuelle de contrôle fiscal c’est

comment inventé un contrôle moderne correspond aux donnée nouvelles de la
société qui adapte les contextes économique social et même morale ? Puisque
le contrôle a toujours des risques d’efficacité et de rendement. Et nul ne peut
niée que la Tunisie l’une des pays qui confronte ces difficulté puisque
dernièrement est classifié par les ministres de finance de l’union européenne
l’une des pays <<des paradis fiscaux>>

Alors il est l légitime de proposé la problématique suivante : dans quelle

mesure peut-on parler d’un contrôle efficace ?

Pour y répondre a cette problématique on va traiter dans une première partie

l’élargissement de prérogatives de contrôle de l’administration fiscale et dans
une deuxième partie des prérogatives de contrôle fiscal porte atteinte aux
droits des contribuables 

I/ l’élargissement de prérogative de contrôle de l’administration fiscale :

Cet élargissement se manifeste à travers la diversification des modalités de

contrôle en premier lieu et par la pluralité des modalités de contrôle en
deuxième lieu

A/ la diversification des modalités de contrôle :

La vérification fiscale est considéré la pièce maitresse des procédures de

contrôle conduit par l’administration, dans la mesure où elle permet de
contraindre les contribuables frauduleux à respecter leur devoir fiscal et un
définitive à payer l’impôt. La législation a doté l’administration de cette
prérogative de contrôle à travers l’article 36 du deuxième chapitre du CDPF.
Toute fois, il n’y a pas définie il a juste précisé qu’elle peut prendre deux
formes. Elle peut être une vérification préliminaire des déclarations des actes
et écrits () par l’administration fiscale ou une vérification approfondie de la
situation fiscale du contribuable.

En effet, la vérification préliminaire est un contrôle qui exerce dans les bureaux
de l’administration fiscale et qui consiste à confronter les mentions des
déclarations , acte, écrite détenus par l’administration fiscal avec tous les
documents et renseignements qui figurent dans le dossier du contribuable. Elle
lui permet de constater les erreurs matérielles se trouvant dans les
déclarations et de réparer ses anomalies cette prérogative permet également
de détecter les contribuables défaillants et de sélectionner les dossiers devant
faire l’objet d’une vérification approfondis, elle s’exerce sur l’ensemble ou
seulement une partie de la situation fiscale du contribuable, elle consiste à
s’assurer de la sincérité d’une déclaration fiscale en la confondant à des
éléments extérieures. Selon l’article 38 du CDPF pour exercer cette vérification
l’administration doit se passer ou bien sur la comptabilité pour les
contribuables qui sont extérieure à la tenue d’une comptabilité ou sur les
renseignements que l’administration a pu obtenir ou également sur la base de
présomptions de droit ou de fait. La vérification fiscale profonde prend de ce
fait la forme d’une vérification de comptabilité ou d’une vérification de la
situation fiscale personnelle de contribuable. Et la vérification de comptabilité
c’est l’ensemble des opérations ayant pour objet l’examen de la comptabilité
d’une entreprise et de la confronter aux éléments d’exploitation et aux
renseignements détenus par la fiscalité afin de s’assurer de la sincérité et
l’exclusivité des déclarations souscrites. Elle doit permettre à l’administration
fiscal de s’assurer de la régulant et du caractère probant des écritures
comptables encore de contrôle la sincérité des dites déclaration. Et sont soumis
à la vérification de la comptabilité ou les contribuables astreints par la loi
fiscale à la tenue d’une comptabilité. L’article 62 du CIR énumère les catégories
des contribuables devant tenir une comptabilité, cette dernière peut-être soit
une comptabilité dite simplifiée conformément à l’article 62 du CIR la
comptabilité peut-être aussi informatisée auquel cas, elle nécessite un suivi
première a un contrôle spécifique de la part des services fiscaux. Les
documents comptables soumis à la vérification sont ceux rendus obligatoire par
la législation comptable il est ainsi des livres, registres, carnet, états financières
et toutes autre prière.

En effet quelle soit une diversification préliminaire ou approfondie de

comptabilité ou de la situation fiscale personnelle des contribuables ces deux
formes de contrôle sont consolidées par des techniques plus énergiques et
plus approfondies.

B/ la pluralité des moyens de contrôle :

a cet effet l’administration est dotée par le CPF des moyens appropriés tels que
le droit de communication le droit de visite et de saisie. Qui s’exclament
indépendamment de la vérification fiscale.

Le droit de communication : le recours de l’administration fiscal à cette

prérogative d’investigation est très fréquent. Celle-ci cherche par cette
technique à celle des informations qui ne figurent pas dans les dossiers dont
elle dispose et c’en demandant ou bien non au contribuable ou bien à des tiers
de lui communiquer les informations nécessaires pou l’exercice de son
contrôle.

Ce droit constitue une prérogative très importante dans la collecte à

l’information dans la mesure où il renforce l’efficacité des autres techniques.
Permet de décaler les anomalies existantes et donc déclencher des moyens de
contrôle plus efficace permettant de récupérer les impôts éludes. C’est pour
cette raison que la législation tunisienne n’a pas cessé de renforcer cette
prérogative de contrôle de l’administration fiscale. Ce renforcement se traduit
surtout par l’extension du champ d’application du droit de communication
permet au fiscaliste de perfectionne son contrôle fiscal et de ce fait mettre en
œuvre l’exigence constitutionnelle de lutte contre la fraude fiscal. Et cette
extension se traduit par la pluralité des personnes émise à la communication et
par la diversification des documents communicables.

Concernant la pluralité des personnes tenus à la communication le

contribuable est avant toute autre personne le premier tenu à fournir à
l’administration fiscale les documents dont elle a besoin pour connaitre avec
exactitude la base imposable . Cette obligation lui incombe en vertu a l’article 9
du CDPF dans tous les cas il révise à l’administration de demander au
contribuable les documents qui lui sont nécessaire. La communication ne se
fait pas d’une manière spontané mais à l’initiative de l’administration fiscale.

Et selon l’article 9 cette obligation de communication incombe à tous les

contribuables astreints de la tenue d’une comptabilité. L’administration peut
donc obtenir communication auprès de tous les contribuables. Si une vertu de
l’article 7 du CDPF elle peut obtenir communication des renseignements auprès
des personnes non astreints de tenir une comptabilité c'est-à-dire elle peut
exercer du droit de communication à l’égard des tiers et on distingue de se fait
entre les tierces personnes privés et les tierces personnes publiques. Et une
telle extension ne peut que renforcer le droit de communication de
l’administration dans la mesure où aucun contribuable ne peut échapper au
contrôle fiscal. Concernant la diversification des documents communicables, il
faut distinguer les documents détenus par le contribuable des documents
obtenus par les tiers. Le point commun entre tous ces documents
communicables c’est qu’ils sont en augmentation constante.

Commencerons tout d’abord par les documents que demande l’administration

au contribuable sont nécessairement aux registres, titres, documents,
programmes relatifs à l’établissement de leur déclarations fiscales. Et les
documents fournis par le contribuable non seulement les documents tenus
manuellement mais également ceux tenus sur support informatique.

Et pour les documents fournirent par les tiers différent selon la personne qui
doit fournis.

Le droit de visite, de perquisition et saisi est une programme indispensable au

contrôle fiscale dans la mesure où elle permet à l’administration qu’il l’exerce
de chercher la vérité, détecter les manœuvres de fraude et de saisir les
éléments de preuve y afférents. Elle permet donc de contraindre légitimement
le contribuable fraudeur pour faire a ces obligation fiscal mais il doit noter que
le législateur tunisien n’a pas prévu des conditions limitant l’exercice de cette
prérogative d’investigation. En effet de législateur a laissé une liberté dans
l’exercice de cette prérogative dans la mesure où il n’a pas délimité le cadre
spatio-temporel dans le quel elle doit procéder à la visite, à la perquisition ou
à la saisie.
II/ Des prérogatives de contrôle fiscal porte atteinte aux droits des
contribuables :

Ces prérogatives qui porte atteinte aux droits des contribuables sont en
premier lieu les prérogatives mal encadré et en deuxième lieu des garanties
au profit de contribuable encore limité 

A/ des prérogatives mal encadré de control fiscal :

Les prérogatives de contrôle fiscal sont mal encadré est ils porte atteinte aux
droits contribuables ses prérogatives qui mal encadré sont principalement les
pouvoirs de perquisitions et de visite en premier lieu et le droit de
communications.

Pour les PV de perquisition et de visite mal encadré :

Nul ne doute que les règles relatives aux opérations de perquisitions et de

saisie ont fait l’objet d’une amélioration appréciable par rapport à celles en
vigueur avant la promulgation du nouveau cadre.

En effet, afin de mieux protéger le contribuable contre toute utilisation abusive

de ces pouvoirs. La procédure d’autorisation préalable de procureur de la
république qui exige avant le recours à toute visite ou perquisition est
éliminée. L’élimination de cette autorisation a mis fin aux doutes qui l’ont
entourées depuis son adoption.

En effet, le procureur de la république n’est pas tenu de la motiver ou d’aviser

le contribuable du recours à cette procédure pour lui permettre de discuter le
bien fondé des visites et des perquisitions à effectuer. A coté de l’élimination
de cette autorisation, le législateur a exigé de l’administration d’établir un
procès-verbal à chaque opération de saisie relatant les constatations
matérielles effectuée avec une description détaillé des Object et documents
saisis. Il l’a en outre obligé de délivrer une copie du procès-verbal au
contribuable où à son représentant contre récépissé pour lui permettre de se
défendre utilement devant le juge.

Mais bien qu’amélioré, l’encadrement juridique des pouvoirs de visite et de

perquisition laissent planer nombre d’incertitudes.
En la matière , l’administration pour s’est vue reconnaitre un pouvoir énorme
d’appréciation pour décider s’il existe ou non des présomptions de fraude et s’il
faut ou non accéder à l’intérieur de local soupçonné , sans qu’elle soit soumise
à aucune forme de contrôle préalable . Cette latitude d’action peut constituer
une menace grave à la sécurité de la vie privée des contribuables . il en ainsi ,
notamment lorsque les agents de l’administration décident la visite locaux
servant exclusivement à l’habitation et s’avère par la suite qu’aucun
agissement n’a été commis à leur intérieur  le législateur aurait du , du moins
prévoir un contrôle juridictionnel préalable pour s’assurer de la sincérité des
présomptions de fraude alléguées par l’administration .

ce contrôle est d’autant plus nécessaire qu’un principe constitutionnel celui de

l’inviolabilité du domicile est en jeu .

la mise en œuvre de ces prérogatives ne serait compatible avec les principes

d’un Etat de droit que pour autant que l’autorité judiciaire gardienne de la
liberté individuelle ait la volonté et les moyens d’exercer effectivement le
contrôle tant préalable quel accompagnement . en droit fiscal français , ces
prérogatives ont été soumise à des conditions de forme très détaillées , et à un
contrôle juridictionnel strict durant toutes les phases de leur déroulement . il
serait donc souhaitable qu’elles fassent en droit fiscal tunisien l’objet d’une
révision afin de prévenir des risques d’arbitraire qui peuvent en découler , et
pour enrichir les garanties du contribuable qui s’avèrent encore limitées.

Droit de communication porte atteinte au contribuable :

Le problème essentiel est de concilier la règle du secret professionnel et le

droit de communication . En effet , les personnes dépositaires de certaines
information en vertu de leur profession , qu’elles ne peuvent les divulguer ,
lorsqu’elle sont des sanctions pénales en cas de violation de ce secret peuvent
être tentée de se retrancher derrière cette obligation au droit de
communication de l’administration .

Par ailleurs pour mieux comprendre le problème il faut tout d’abord expliquer
qu’est ce que le secret professionnel «  sont ceux dont la profession ou de
fonction exige la confiance du public » et d’après l’article 16 de CDPF en peut
remarquer que le législateur à étendu l’inopposabilité de ce secret aux
personnes exerçant une activité commerciale que celle non commerciale et
notamment les personnes qui exercent des activité libérale s tels que les avocat
, les médecins , aussi qu’aux banques . Pour le scert professionnel qui incombe
à ceux qui exercèrent des professions libérales , par exemple les médecins sont
donc tenus de l’administration fiscale les documents nécessaires pour établir le
contrôle gardant le scert médical de leur patients or la communication à
l’administration comportant les noms des patents et prestations qui lui ont été
effectuées ne se heurt-t-elle pas au scert médicale ? le problème de l’extension
du droit de communication et de l’impossibilité du secret se pose pour les
banques . ce secret a tété mis à l’abri de curiosité du fiscalité . un autre pas a
été franchi par l’adaptation de la loi de finance pour l’année 2017 , et qu’a
consacré définitivement la levée du secret bancaire par la reformulation de
l’article 17 de CDPF : l’administration peut se faire communiquer non
seulement les numéro s de comptes , l’identité de leurs titulaire ainsi que la
date d’ouverture ou de colture de ces comptes mais également des copies des
extraits des comptes .

Alors face au prérogatives de communication insuffisamment encadré

juridiquement les risques des abus de secret rend ce garantie inefficace.

B/ des garanties au profit de contribuable encore limité :

le contribuable jouisse des garanties dans le déroulement de la vérification

fiscal , alors le législateur a doté l’administration de cette prérogative de
contrôle à travers l’article 36 37 du CDPf . Elle peut être une vérification
préliminaire des déclarations ou vérification approfondie , et donc aux modalité
de leurs exercice le contribuable bénéficie des garanties .

Par ailleurs pour l’avis de vérification , l’information préalable porte une

garantie pour le contribuable dans le cadre de vérification approfondie , mais
l’absence de cette information préalable dans la vérification préliminaire porte
atteinte aux garanties de ce dernier . en effet le législateur n’était pas muet
quant l’obligation du fiscal d’informer le contribuable de ses intentions de le
soumettre à une vérification fiscale , au contraire il a dispensé explicitement
l’administration d’une telle formalité .

la vérification préliminaire est une phase préparatoire dans le contrôle ;

d’ailleurs , ces contrôles s’effectuent dans les locaux de l’administration et ne
génèrent aucun contrainte pour l’intéressé . ces contrôles sont souvent sans
suite et rien ne justifie que le contribuable en soi averti . l’ignorances de ce
dernier contribue au maintien de sa tranquillité et ne porte nullement atteinte
à ses intérêts . le législateur a tout en négligeant les droits du contribuable en
l’occurrence celui de l’information et celui de défense élargi le champ
d’application de vérification préliminaire .

en revanche l’administration ne peut exercer son contrôle que sur les éléments
dont elle dispose , et qui n’ont nécessité aucune investigation particulière . Elle
procédera de ce fait au contrôle de la cohérence , entre d’une part les
éléments figurants dans une même déclaration , et d’autre part leur cohérence
avec les renseignements dont elle dispose et qui proviennent , ou bien des
anciennes déclaration déposées par le contribuable ou des déclarations
souscrites par le tiers , et d’en tirer les anomalies .

toutefois , l’extension de son champs d’application l’a rendre de plus en plus

redoutable et a augmenté le risques d’une vérification approfondie déguisée
qui prive le contribuable de tous ses droits de défense .

En fait dans le contexte de l’imperfection de droit de défense la breveté des

délais impartis au contribuable pour répondre aux résultats de vérification
fiscale l’une des imperfection de droit de défense.

L’article 41 ainsi que l’article 41 de même code ont mis à la charge du

contribuable une obligation de réponse dans un délai de vignt jours et ce à
compter de la date de la notification ou de la remise directe de la demande de
l’administration fiscale .

Il est à signaler que le délai dont dispose le contribuable dans le cadre d’une
vérification a été prorogé suite à la modification des articles 37 et 41 par la loi
de finance de 2014 . en effet le contribuable ne disposait que dix jours pour
fournir sa réponse et la fait parvenir aux services de l’administration fiscale .

Ce délai pouvait être porté à «  quinze jours dans les cas ou la production des
renseignements , éclaircissements ou justifications demandée nécessitent
l’obtention d’informations auprès d’une entreprise établie à l’étranger et ayant
un lien avec l’entreprise à qui la demande a été adressée

Qu’il soit de dix , vingt ou trente jours le délai dont dispose le contribuable
peut être considéré comme bref voire insuffisant pour que le contribuable
puisse fournir une réponse utile . ce dernier se trouve parfois , obligé de
répondre à dizaine de questions , se rapportant dans plusieurs cas ou la
situation patrimentale .

Pire encore est le cas ou la réponse nécessite l’obtention d’information auprès

d’une entreprise étrangère . certes le législateur prorogé les délai reste lui-
même insuffisant . en fait le délai légal de réponse constitue la garantie de
disposer d’un temps suffisant pour préparer ses observations en défense . Il
constitue une garantie fondamentale tunisien ne bénéficie pas de cette
garantie , vu le temps dont il dispose est considéré insuffisant .

BIBLIOGRAPHIE :

Les ouvrages :

Droit fiscal « Neji Baccouche »

Pratique et juridique du contrôle « Robert Matthieieu »

Contrôle fiscal comment s’y préparer «  morice cozian »

Contrôle fiscal la vérification personnelle «  claude laurent »

Le droit fiscal «  Hbib ayadi »

Les procédures fiscales de contrôle et de contentieux «  hbib ayadi »

Les mémoires :

Contrôle fiscal approfondie «  mohamed barhoumi »

Contrôle fiscale en Tunisie «  Chnini Adel »

Prérogatives de contrôle de l’administration a l’épreuve de constitution de

2014 «  cyrine brigui »