M0107MPACG13

Maitrise des risques oprationnels lis au processus de gestion de limpt sur les socits : cas dIMIS
Centre Africain dtudes Suprieures en Gestion
Institut Suprieur de Comptabilit, Master Professionnel en Audit

de Banque et de Finance et Contrle de Gestion
(ISCBF) (MPACG)
Promotion 3
C
(2008-2010)
ES
AG
Mmoire de fin dtude

-B
THEME
IB
LI
ANALYSE DES COUTS DES PRODUITS DUNE

O
SOCIETE INDUSTRIELLE PAR LA METHODE

TH
ABC : CAS DE LA SOCIETE DE MAINTENANCE

EQ
ET DINGENIERIE
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E
Prsent par : Dirig par :

Mlle. NDIAYE NGONE M.LOKOSSOU H.OSCAR
Contrleur de Gestion la BCEAO
Octobre 2011
DOH Ets DESS/ Audit et Contrle de gestion 21me promotion Page i

Analyse des cots des produits dune socit industrielle par la mthode ABC : cas de la SMI
DEDICACES
mes parents en tmoignage de ma reconnaissance pour le soutien, les sacrifices, et tous les
efforts quils ont faits pour mon ducation ainsi que ma formation ;
mon cher frre, et mes chres surs pour leur affection, comprhension et patience ;
mes beaux frres pour leur contribution en fonction de leurs moyens affermir ma
formation ;
mes neveux et nices qui je souhaite beaucoup de succs dans leurs tudes ;
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tous ceux qui, de prs ou de loin, ont contribu la ralisation de ce mmoire.

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NDIAYE Ngon MPACG ; CESAG-2008/2010 Page i

REMERCIEMENTS
Je tiens exprimer notre reconnaissance et adresser nos vifs remerciements tous ceux qui,
dune manire ou dune autre ont contribu au bon droulement et la ralisation de mon
mmoire, plus particulirement :
lEternel Tout-Puissant, grce qui il ma t possible darriver l o je suis ;
Monsieur Mamadou BADIANE, Expert Comptable du Cabinet dexpertise comptable-

conseil et daudit FINEXCO pour mavoir accept dans son quipe ;
le personnel du Cabinet FINEXCO, pour sa disponibilit, ses conseils et son soutien

C
laboutissement de ce mmoire ;
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le personnel de la SMI, qui a bien voulu rpondre patiemment et aimablement mes

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nombreuses questions ;
Monsieur Hugues Oscar LOKOSSOU, qui a bien voulu mencadrer et a fait preuve de
-B
bonne volont et de comprhension tout au long du parcours ;

IB
Monsieur Moussa YAZI, Directeur de lInstitut Suprieur de Comptabilit de Banque et

LI
de Finance pour tous ses efforts et prcieux conseils mthodologiques qui mont guid
O
dans ma rdaction ;
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ladministration et le corps professoral du CESAG, pour la formation de qualit reue ;

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la 3me promotion de MPACG, qui ma montr que, malgr les diverses origines et dans
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un monde toujours plus individualiste, la solidarit et la fraternit sont des mots qui ont
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toujours leur sens.
NDIAYE Ngon MPACG ; CESAG-2008/2010 Page ii

LISTE DES SIGLES ET ABREVIATIONS
A B C: Activity Based Costing

A B M: Activity Based Management
A O F: Afrique Occidentale Franaise
BC: Bon de Commande
BL: Bon de Livraison
BMN: Bureau de Mise Niveau
C A G: Comptabilit Analytique de Gestion
C A M- I: Computer for Advanced Management International
C
ES
C P A: Comptabilit Par Activit

C S M: Cost System Management
AG
C U M P: Cout Unitaire Moyen Pondr

F C S: Facteur cls de succs
-B
G P A: Gestion Par Activit

IB
H S: Heures supplmentaires
M O D: Main duvre Directe
LI
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P E H D: Polythylne Haute Densit

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PET: Polythylne Trphtalate

P I B: Produit Intrieur Brut
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S A R L: Socit A Responsabilit Limit

S M I: Socit de Maintenance et dIngnierie
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LISTE DES TABLEAUX ET FIGURES
TABLEAUX
Tableau 1 : De meilleures rponses grce lapproche ABC ........................................................ 23

Tableau 2 : Critres de consommation de ressources dans le choix des activits .......................... 38
Tableau 3 : Valorisation des activits ............................................................................................ 43
Tableau 4 : Exemple dinducteurs dactivits ................................................................................ 45
Tableau 5 : Dtermination du cot unitaire dinducteur ................................................................ 46
Tableau 6 : Rpartition du volume dinducteur ............................................................................. 46
C
Tableau 7 : Dtermination du rsultat analytique .......................................................................... 47

ES
Tableau 8 : Dcoupage des processus en activits ......................................................................... 70

AG
Tableau 9 : Dfinition des activits ................................................................................................ 71

Tableau 10 : Charges non incorporables ........................................................................................ 75
-B
Tableau 11 : Charges incorporables ............................................................................................... 76

IB
Tableau 12 : Dtermination des charges directes lies aux approvisionnements........................... 76

Tableau 13 : Valorisation des stocks 31 dcembre 2009 ............................................................... 77
LI
Tableau 14 : Consommation matires premieres et prformes ...................................................... 78

O
TH
Tableau 15 : Etat annuel des journaliers ........................................................................................ 78

Tableau 16 : Consommation heures MOD ..................................................................................... 79
EQ
Tableau 17 : Consommation colorants et bouchons....................................................................... 79

Tableau 18 : Consommation sacs plastiques .................................................................................. 80
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Tableau 19 : Situation pices dtaches et amortissements ........................................................... 81

Tableau 20 : Consommation ressources directes par les activits.................................................. 83
Tableau 21 : Identification et quantification des inducteurs de ressources ................................... 85
Tableau 22 : Consommation des ressources indirectes par les activits ........................................ 86
Tableau 23 : Valorisation des activits .......................................................................................... 87
Tableau 24 : Quantification des inducteurs dactivits .................................................................. 87
Tableau 25 : Consommation des ressources dactivits par les produits ....................................... 88
Tableau 26 : Situation des ventes ................................................................................................... 88
Tableau 27 : Dtermination couts d acquisition des approvisionnements ..................................... 89
NDIAYE Ngon MPACG ; CESAG-2008/2010 Page iv

Tableau 28 : Etat rcapitulatif couts d acquisition ......................................................................... 90

Tableau 29 : Dtermination part achat matire premire ............................................................... 91
Tableau 30 : Valorisation des stocks .............................................................................................. 92
Tableau 31 : Dtermination couts de production des produits ....................................................... 95
Tableau 32 : Etat recapitulatif couts de production........................................................................ 96
Tableau 33 : Valorisation stocks produits finis .............................................................................. 97
Tableau 34 : Dtermination couts de revient des produits ............................................................. 98
C
FIGURES
ES
Figure 1 : Relation entre les processus, les activits et les tches .................................................. 13
AG
Figure 2 : Enchanement des tapes dans le modle ABC ............................................................. 20

Figure 3 : ABC cross ...................................................................................................................... 21
-B
Figure 4 : Affectation des charges par natures aux services .......................................................... 41

IB
Figure 5 : Modle danalyse ........................................................................................................... 49

LI
Figure 6 : Rapprochement de la dmarche ABC ............................................................................ 94

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LISTE ANNEXES
Annexe 1 : Fiche de tches ........................................................................................................... 106

Annexe 2 : Justificatifs charges directes approvisionnement ....................................................... 107
Annexe 3 : Relev Mensuel heures MOD Journaliers/Saisonniers.............................................. 118
Annexe 4 : Fiche valorisation stock ............................................................................................. 126
C
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TABLE DES MATIERES
DEDICACES ....................................................................................................................................i
REMERCIEMENTS ....................................................................................................................... ii
LISTE DES SIGLES ET ABREVIATIONS ................................................................................. iii
LISTE DES TABLEAUX ET FIGURES .......................................................................................iv
LISTE ANNEXES ..........................................................................................................................vi
TABLE DES MATIERES ............................................................................................................ vii
INTRODUCTION GENERALE...................................................................................................... 1
C
PREMIERE PARTIE : CADRE THEORIQUE DE LETUDE ...................................................... 7

ES
CHAPITRE 1 : LA COMPTABILITE PAR ACTIVITE ............................................................. 9

1.1. Prsentation de la mthode ABC ................................................................................... 9
AG
1.1.1. Lamlioration du cot complet : la mthode ABC ............................................... 9

1.1.1.1. Laugmentation des charges indirectes en termes de gestion industrielle ...... 10
-B
1.1.1.2. La perte de pertinence du systme de calcul des cots traditionnels.............. 10

IB
1.1.2. Dfinition de la mthode ABC ............................................................................. 12

LI
1.1.3. Dfinitions des concepts de bases ........................................................................ 13

O
1.1.3.1. Tches ............................................................................................................. 14

TH
1.1.3.2. Activits .......................................................................................................... 14

1.1.3.3. Processus ........................................................................................................ 15
EQ
1.1.3.4. Inducteurs ....................................................................................................... 16

U
1.1.3.5. Ressources ...................................................................................................... 17

E
1.1.4. Les objectifs de la comptabilit par activit ......................................................... 18

1.2. Les principes de la mthode ABC ............................................................................... 19
1.2.1. Activit linterface entre ressource et produit ...................................................... 19
1.2.2. La croix de lABC ................................................................................................ 20
1.3. Les avantages et les limites de la methode abc ............................................................ 21
1.3.1. Les avantages de la mthode ABC ....................................................................... 22
1.3.1.1. Prise de dcisions stratgiques ....................................................................... 22
1.3.1.2. Apport de lABC au systme de mesure de la rentabilit et de gestion des
risques ........................................................................................................................ 23
NDIAYE Ngon MPACG ; CESAG-2008/2010 Page vii

1.3.1.3. La contribution de lABC au management de la performance de lentreprise ...

........................................................................................................................ 24
1.3.1.4. Mobilisation et implication du personnel ....................................................... 26
1.3.2. Les limites de la mthode ABC ............................................................................ 26
CHAPITRE 2 : DEMARCHE DE CONCEPTION DUN DISPOSITF DE CALCUL DES
COUTS PAR LA METHODE ABC .......................................................................................... 28
2.1. Les pralables la conception ..................................................................................... 28
2.1.1. Les dmarches proposes par les auteurs ............................................................. 28
2.1.1.1. Le traitement des activits .............................................................................. 29
2.1.1.2. Lutilisation de la notion dinducteur ............................................................. 30
C
2.1.2. Les conditions de mise en uvre .......................................................................... 31

ES
2.1.2.1. Dfinition des objectifs de mise en uvre...................................................... 31

AG
2.1.2.2. Dfinition dun groupe ................................................................................... 32

2.1.2.3. Collecte des informations ............................................................................... 33
-B
2.1.3. La distinction des diffrents types de charges ...................................................... 34

2.1.3.1. Les charges de la comptabilit analytique ...................................................... 34
IB
2.1.3.2. Les charges directes et les charges indirectes ................................................. 34

LI
2.1.4. Les outils et techniques de la mise en uvre........................................................ 35

O
TH
2.2. Mthodologie de calcul des couts par le mthode ABC .............................................. 36

2.2.1. Llaboration de la liste des activits ................................................................... 36
EQ
2.2.1.1. Recensement des activits ............................................................................. 37

2.2.1.2. Regroupement dactivits et mise en forme de la liste des activits .............. 38
U
E
2.2.2. La valorisation des activits ................................................................................. 40

2.2.2.1. Identification des ressources ........................................................................... 40
2.2.2.2. Affection des ressources au niveau des activits ............................................ 41
2.2.3. Affectation des ressources consommes par les activits aux objets de cots .... 43
2.2.3.1. La dtermination des inducteurs dactivits ................................................... 43
2.2.3.2. Consommation des ressources indirectes par les objets de couts ................... 45
2.2.4. Dtermination du cot de revient et du rsultat analytique .................................. 46
CHAPITRE 3 : METHODOLOGIE DE LA RECHERCHE ..................................................... 48
3.1. Modle d analyse ......................................................................................................... 48
NDIAYE Ngon MPACG ; CESAG-2008/2010 Page viii

3.2. Collecte de donnes ..................................................................................................... 50

3.2.1. Entretien................................................................................................................ 50
3.2.2. Observation. .......................................................................................................... 51
3.2.3. Lanalyse documentaire ........................................................................................ 52
DEUXIEME PARTIE : CADRE PRATIQUE DE LETUDE ...................................................... 54
CHAPITRE 4: PRESENTATION DE LA SOCIETE DE MAINTENANCE ET
DINGENIERIE ......................................................................................................................... 56
4.1. Prsentation du groupe AVANS .................................................................................. 56
4.2. Secteur dactivit.......................................................................................................... 57
4.3. Les moyens de la SMI.................................................................................................. 58
C
4.4. Organisation et fonctionnement ................................................................................... 58

ES
4.4.1. Lorgane de dcision ............................................................................................ 58

AG
4.4.2. Lorgane de production ........................................................................................ 59

4.5. Relations avec SENOR ................................................................................................ 59
-B
4.6. Les partenaires de la SMI............................................................................................. 60

CHAPITRE 5 : IDENTIFICATION DES ACTIVITES DE LA SMI........................................ 62
IB
5.1. Identification des processus ......................................................................................... 62

LI
5.1.1. Dtermination des activits par fonctions ............................................................ 63

O
TH
5.1.2. Description des processus .................................................................................... 65

5.2. Regroupement des activits ......................................................................................... 70
EQ
CHAPITRE 6 : CALCUL DES DIFFERENTS COUTS ........................................................... 75

6.1. Identification des charges de la comptabilit analytique ............................................. 75
U
E
6.2. Les approvisionnements ............................................................................................... 76

6.3. Les charges directes de production .............................................................................. 77
6.4. Charges directes de distribution ................................................................................... 80
6.5. Les charges indirectes de production ........................................................................... 80
6.6. Valorisation des activits ............................................................................................. 83
6.7. Inducteurs ..................................................................................................................... 87
6.8. Ventes .......................................................................................................................... 88
6.9. Cot dacquisition ........................................................................................................ 89
6.10. Cot de production ................................................................................................... 93
NDIAYE Ngon MPACG ; CESAG-2008/2010 Page ix

6.11. Cot de revient ......................................................................................................... 98

6.12. Analyse et recommandations ................................................................................... 99
6.12.1. Analyse des donnes issues de la comptabilit par activit ............................ 100
6.12.2. Recommandations ........................................................................................... 100
CONCLUSION GENERALE ...................................................................................................... 103
ANNEXES ................................................................................................................................... 105
BIBLIOGRAPHIE ....................................................................................................................... 127
C
ES
AG
-B
IB
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O
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NDIAYE Ngon MPACG ; CESAG-2008/2010 Page x

C
ES
AG
-B
INTRODUCTION GENERALE
IB
LI
O
TH
EQ
U
E
Des rformes structurelles ont permis une modification importante du paysage conomique du
Sngal, notamment grce aux privatisations de nombreuses entreprises publiques dans la filire
agricole.
Le secteur secondaire qui contribue environ un quart du PIB disposait dj au lendemain de

lindpendance dun potentiel qui stait dvelopp grce au rle privilgi du pays, et de Dakar
en particulier, au sein de lAOF. Actuellement on note limportance et la diversit du paysage
industriel sngalais o les industries agroalimentaires dominent, crant plus de 40 % de la valeur
ajoute. Une part des entreprises industrielles est encore sous tutelle de lEtat et beaucoup
dindustries dexportation qui taient confrontes des difficults financires trs proccupantes
C
ont t privatises, cest le cas de la SONACOS actuelle SUNEOR.

ES
Le march de lemballage reprsente le maillon premier de la chane de fabrication dun produit

AG
notamment alimentaire do les industries agroalimentaires. On note que six grandes familles de
matriaux constituent lunivers de lindustrie de lemballage. Elles dveloppent chacune des
-B
technologies spcifiques pour la transformation de la ou des matire(s) en emballages : le bois, le

IB
mtal, les papiers-cartons, les plastiques, les emballages souples et le verre. Maillon essentiel de
LI
la chane qui relie le produit brut au consommateur, l'emballage rpond de multiples exigences :
O
normes d'hygine et de scurit, contraintes en matire de prservation des produits, rgles de

TH
traabilit, impratifs de valorisation et de recyclage s'ajoutent aux canons traditionnels du design

et de l'ergonomie. Linnovation est prsente sur tous les segments (ABC Consulting 2010,
EQ
Fabrication emballage en verre au Sngal vol 1 :3).

U
E
En comparant les donnes du march national avec la situation internationale notamment en

Europe et au Maghreb, le constat est qu'au plan technique notamment, les diffrences
significatives se situent essentiellement au niveau des varits des matriaux et emballages
disponibles, de la qualit et la technicit de ces matriaux, de la recherche et dveloppement, de
la scurit et l'hygine lies aux processus de fabrication des emballages, de conditionnement, de
stockage et de transport.
Les options et choix stratgiques contenus dans une tude mene sur le march de lemballage
sur une initiative du Bureau de Mise Niveau (BMN) au Sngal, prsagent d'une augmentation
de 37 milliards de F Cfa sur les cinq prochaines annes, de l'activit de l'emballage, sous rserve
NDIAYE Ngon MPACG ; CESAG-2008/2010 Page 2

de la concrtisation des recommandations mais aussi cette tude montre que les industries
demballages modernes se retrouvent avec un niveau d'activit largement insuffisant par rapport
aux capacits installes soit 60% de leur capacit de production, se faisant ainsi rogner des parts
de march par les importations de produits.
Cest dans ce contexte que le BMN du Sngal essaie de mettre aux point diffrentes actions qui
devraient permettre de rendre possible une substitution des importations de produits
agroalimentaires par la production nationale, sachant que la progression cumule de la production
nationale serait de 195 milliards de F Cfa sur les cinq prochaines annes. Il s'en suivrait une
croissance des exportations de produits agroalimentaires et une croissance supplmentaire de la
C
consommation nationale, mais surtout, une augmentation du chiffre d'affaires de l'industrie de

ES
l'emballage qui est envisage 37 milliards de F Cfa sur les cinq prochaines annes (BMN 2008,
AG
Note de synthse tude emballage vol 1 :6)
Mais actuellement l'troitesse du march met un frein au dveloppement des entreprises

-B
impliques dans ce secteur d'activits. En effet, les entreprises spcialises dans l'emballage sont
IB
fortement dpendantes de la sant financire de leurs clients que sont les industries agro-
LI
alimentaires, cosmtiques et pharmaceutiques. Ces entreprises locales ne sont pas actuellement

O
enclines se dvelopper, la plupart souffrant de problmes de gestion et de trsorerie. Par

TH
ailleurs, afin de faire face aux problmes de pnurie, certaines d'entre elles ayant choisi de
fabriquer elles-mmes leurs propres emballages ne font appel ces entreprises
EQ
qu'exceptionnellement lors de ruptures de stocks.

U
E
Il est aussi important de prciser que, quels que soient sa taille et son cur de mtier, la gestion
industrielle est une fonction primordiale pour toute entreprise industrielle. Cest sur elle que se
base tout le dveloppement stratgique de lentreprise. Sa performance et sa rentabilit en
dpendent, ainsi pour une entreprise comme la Socit de Maintenance et dIngnierie (SMI)
adopter une gestion industrielle doit tre un souci de bonne gestion.
La SMI est une filiale du groupe AVANS cre en 2006, pour rpondre principalement aux
attentes de SENOR de pouvoir satisfaire sa demande de produits de conditionnement. Cest une
socit industrielle et commerciale qui a comme principale activit la fabrication de produits de
conditionnement. Elle consacre des moyens importants la conception de produits dure de vie

courte ; la production juste temps ou la commande. Cependant lentreprise est de faon

gnrale dans une logique comptable peu oriente vers la gestion analytique et lapproche
conomique.
En effet part la comptabilit gnrale qui est tenue rgulirement, la SMI dispose de peu
doutils de gestion notamment la comptabilit analytique qui permettrait un meilleur pilotage
industriel. Ainsi avec labsence de systme permettant de rapporter un produits les cots des
prestations ralises pour le fabriquer, lentreprise se trouve dans une situation o elle nest pas
en mesure de fournir des informations relatives ses niveaux de consommations relles ; ses
cots de revient par produits ; ses rsultats analytiques do une absence de synthse
C
dinformations globale trimestrielle ou mensuelle.

ES
Pour llaboration du budget il faut runir les informations savoir la capacit de production de
AG
lentreprise, les diffrents cots, les composants des diffrentes charges directes et indirectes et
leur degr de consommation, mais il se trouve que seule la comptabilit analytique est en mesure
-B
de nous fournir ces informations. Donc en se basant sur des devis qui sont calculs sur la base de
IB
la matire premire plus taux horaires globaux auxquels sajoutent les frais gnraux, les
LI
dirigeants ne peuvent pas laborer un budget de production fiable raliste et cohrent. Par
O
consquent le budget dapprovisionnement, le budget de trsorerie et la synthse des budgets sont

TH
compltement fausss et les dirigeants se retrouvent avec des carts trs importants et non
analysables entre les prvisions et les ralisations d o une non anticipation de lavenir.
EQ
Le pilotage de la SMI reflte une absence doutil de gestion qui permettrait le suivi des activits
U
E
de lentreprise, la dtermination des diffrents cots, mais aussi une possibilit danticiper ou de
simuler. Ladministration ne parvient pas ventiler ses consommations en ressources, elle ne
dispose pas dinformations pertinentes relatives son exploitation et qui permettraient
dapprcier la situation relle de lentreprise, de prendre des dcisions stratgiques et de se
projeter dans le futur. La question quon serait tent de se poser est: Quelle dmarche adopter
pour une identification et une analyse des niveaux de consommations rels des ressources par les
objets de cots ?.

Les solutions retenues pour lanalyse des cots consistent :
- rechercher les meilleures pratiques pour mettre en place un systme dinformation

permettant laffectation des ressources consommes en fonction des objets de cots ;
- mettre en place un dispositif de calcul des cots partiels qui est oriente vers la
dtermination de cots constitus que des seules charges intervenant un stade danalyse
spcifique ;
- mettre en place un dispositif de calcul des cots complets, son domaine de calcul est
rtrospectif et son application porte sur lensemble des cots engags dun produit ou
dun processus ;
C
- adopter et mettre en uvre la dmarche de la comptabilit par activit afin danalyser les
ES
cots.
AG
Dans ce mmoire nous retenons la dernire solution car elle semble tre bien adapte, et la
question de recherche que nous nous posons est : Comment mettre en place un dispositif de
-B
calcul des cots bas sur la comptabilit par activit

IB
En dautres termes et de manire spcifique :

LI
O
- Quelle est la mthodologie de calcul des cots par la mthode ABC ?

TH
- Comment laborer une carte des activits de lentreprise ?

EQ
- Quelle est la dmarche pour le traitement des charges indirectes qui sont de plus en plus
importantes avec lenvironnement actuel des entreprises ?
U
- Comment identifier les inducteurs qui permettront daffecter les cots des activits aux
E
objets de cots ?
La rponse toutes ses questions motive notre choix pour le thme : Analyse des cots des
produits dune socit industrielle par la mthode ABC : cas de la Socit de Maintenance et
dIngnierie
Lobjectif principal de notre tude consiste calculer les cots de revient des produits partir de
la mthode ABC pour une meilleure gestion de lentreprise.

Les objectifs spcifiques qui en dcoulent sont :
- drouler la dmarche de la comptabilit par activit pour le calcul des cots ;

- identifier les diffrentes activits relatives aux processus de lentreprise ;
- calculer les couts de revient des diffrents types de produits ainsi que leur rsultat
analytique ;
- et partir des synthses dinformations obtenues analyser les donnes afin que les
dirigeants prennent des dcisions stratgiques.
Cette tude dgage les intrts suivants :

C
Pour SMI
ES
AG
La SMI doit tre en mesure de connatre le cot unitaire de chacun de ses produits afin de mieux
apprcier le niveau de recouvrement des cots ainsi que la marge pour mieux ngocier les prix.
-B
Do limportance du calcul des cots de revient pour une meilleure gestion et une amlioration
du niveau de performance de lentreprise.
IB
LI
Pour nous
O
TH
Cette tude nous permettra damliorer nos connaissances en matire de gestion par activit mais
aussi de mettre en pratique les connaissances thoriques acquises lors de notre formation comme
EQ
gestionnaire ; contrleur de gestion et auditeur.

U
Notre travail sarticulera autour de deux parties essentielles:

E
- le cadre thorique o nous passerons en revue la littrature sur la comptabilit analytique

de gestion et les diffrentes approches de calcul des cots ; puis nous exposerons la
mthodologie de la comptabilit par activit en insistant sur les points essentiels ;
- le cadre pratique qui consistera la mise en place de notre projet en identifiant et
analysant les diffrentes activits de la chane de production de la SMI suivi du calcul des
cots.

C
ES
AG
-B
PREMIERE PARTIE :
IB
CADRE THEORIQUE DE LETUDE

LI
O
TH
EQ
U
E
Souvent les entreprises industrielles connaissent de nombreux bouleversements au cours de leur

croissance, sans que leurs systmes dinformations voluent au mme rythme.
En effet, la ncessit de sadapter rapidement aux volutions technologiques et de rpondre aux

exigences du march, ou la mobilisation de nouvelles nergies et ressources, pour faire face de
nouveaux concurrents, font oublier aux dirigeants que paralllement des investissements sont
ncessaires pour amliorer aussi leurs outils de gestion. Labsence de systme dinformation
pertinent dans la gestion de lentreprise va entrainer un dcalage de plus en plus grand entre leurs
objectifs stratgiques, la mesure des effets de cette stratgie avec les informations disponibles, et
les ralits du terrain, elles risquent alors dtre aveugles et de prendre des dcisions qui
C
pourraient leurs tres fatales.

ES
Afin damener la socit industrielle SMI liminer ce dcalage prilleux nous adopterons
AG
lapproche par la comptabilit par activits, qui est en phase avec le contexte conomique actuel.
-B
Cette dmarche permettra de disposer dinformations fiables et pertinentes sur les cots et les
IB
marges, afin dorienter les actions de tous les jours vers plus defficacit et plus de comptitivit
mais aussi, elle reprsentera un outil pour les dirigeants pour amliorer leur vigilance, leur
LI
capacit anticiper les difficults et leur facult remettre en question les situations acquises
O
TH
pour progresser.
EQ
Il sagira dans cette premire partie de ltude dexposer et de comprendre la dmarche savoir
prsentation, principes, avantages et limites puis de dfinir et drouler les mthodes et techniques
U
pour le calcul des cot par la dmarche ABC. Elle comportera trois chapitres dont le premier va
E
prsenter la dmarche, le deuxime sera consacr la mthodologie de conception du dispositif

de calcul des cots par la mthode ABC, et le troisime va sappesantir sur la mthodologie de
recherche.

CHAPITRE 1 : LA COMPTABILITE PAR ACTIVITE
Depuis quelques annes, on parle de plus en plus de la comptabilit dite par activits . Cette
mthode de rpartition des cots compte un nombre croissant dadeptes non seulement au sein
des entreprises industrielles, mais aussi au sein dautres organisations dsireuses de comprendre
davantage les facteurs qui conditionnent les cots , leur comportement et lutilisation des
ressources en vue de dterminer de faon plus prcise lapport financier vritable des produits ou
des services aux rsultats.
Essentiellement, la comptabilit par activits se veut une rponse certaines critiques relatives
C
la rpartition plus ou moins arbitraire des autres mthodes traditionnelles dimputation des cots,
ES
qui considrent que ce sont les produits ou extrants, qui utilisent les ressources de lorganisation.
AG
Dans ce chapitre, nous allons prsenter de faon gnrale la dmarche ABC, dfinir les principes
de bases de la dmarche pour ensuite exposer les avantages et les limites de la mthode.
-B
1.1. Prsentation de la mthode ABC

IB
LI
Durant les dernires dcennies la concurrence mondiale a forc les grandes entreprises
O
manufacturires repenser leurs mthodes de gestion car la comptabilit traditionnelle qui

TH
emploie la mthode des cots complets ne rpond plus aux besoins dinformations sur le cot
dun produit. Ainsi la dmarche ABC a t conue dans les annes 80 dans le cadre dun
EQ
programme de recherche appel Cost Management System (CSM) men par de grands
U
industriels, des cabinets de consultants et des chercheurs tels que Kaplan, Cooper et Porter dans
E
le cadre dun groupe dnomm Consortium for Advanced Management International (CAM-i)
(D. Zelinschi, 2009 : 4)
1.1.1. Lamlioration du cot complet : la mthode ABC
Le CAM-i groupe compos de consultants, de praticiens dentreprise et duniversitaires, a lanc

durant les annes quatre-vingt, un important travail de rflexion sur les mthodes de calcul de
cots. En effet ils avaient constat que les systmes de comptabilit de gestion mis en place
induisaient des problmes de pilotage svres. Alors quils renvoyaient une image positive de
lentreprise, les performances de cette dernire se dgradaient globalement car la pertinence des

calculs conomiques ralise napparaissait plus suffisante (Berland N., 2009 : 39 ). Les cots
indirects et leur traitement par les mthodes traditionnelles sont particulirement en cause, car
leur part dans les cots de lentreprise prenant de plus en plus dimportance, leur traitement
devenait critique et moins pertinent.
1.1.1.1. Laugmentation des charges indirectes en termes de gestion industrielle
La croissance du poids des charges indirectes de lentreprise est due plusieurs phnomnes. Les
fonctions de support de lentreprise industrielle telle que le marketing, la qualit, linformatique,
et la logistique prennent de plus en plus dimportance et contribuent davantage la performance
C
de lentreprise. Ainsi le rattachement de ces charges au cot des produits est toutefois plus
ES
complexe que pour les cots de production proprement dit. Les fonctions en aval de la production
comme ladministration des ventes, le service aprs-vente sont devenues des facteurs cls de
AG
succs dont il est difficile de matriser les cots et leur modlisation est souvent insatisfaisante.
Mais aussi les fonctions en amont de la production se sont complexifies. Au lieu de simplement
-B
approvisionner lentreprise en matires premires pondrables, les acheteurs adoptent de plus en

IB
plus souvent des logiques doptimisations globales tenant compte de linsertion des produits
LI
achets dans la chane de valeur de lentreprise. Cela ncessite des tudes accrues dont les cots
O
sont indpendants des volumes achets (Concoureux, 2008 : 197). En plus il faut noter que
TH
lenvironnement tant de plus en plus turbulent, lentreprise doit produire des sries de plus en
plus courtes qui ne permettent plus de rpartir les cots indirects sur des volumes importants. De
EQ
mme, le cycle de vie des produits se rduit augmentant le poids relatif des charges indirectes
U
(notamment les dpenses de conception).Au final, lentreprise devient plus complexe.

E
1.1.1.2. La perte de pertinence du systme de calcul des cots traditionnels
Afin de promouvoir et de renforcer la mesure et le pilotage de la performance de lentreprise les

dirigeants doivent mettre en place des outils de gestion qui permettent de poser les bonnes
questions et davoir les meilleures rponses. Mais cependant au cours des annes on a constat
que la mthode traditionnelle perdait sa pertinence face au contexte conomique actuel des
entreprises industrielles et plusieurs phnomnes expliquent cette situation :

- La performance de lentreprise ne dpend plus uniquement des volumes produits (modle

fordien) mais de paramtres plus complexes comme la diversit de la gamme de produits,
le nombre doptions, ladquation du produit au besoin du client Le fond du problme
est le passage dune production de masse une production individualise pour le client.
- Les objets de cots sont plus complexes. Non seulement, ils ne sont plus limits aux seuls
produits fabriqus mais doivent intgrer dautres dimensions (clients ou catgories de
clients, processus, rseaux de vente, sous-ensembles de production). Ils doivent intgrer
des cots qui dpassent le produit pour intgrer de plus en plus de services (L.Ravognon
et al, 2007 :153).
- Les units duvre traditionnelles se trouvent ne plus correspondre aux conditions de
C
lactivit des entreprises. Elles sont traditionnellement volumiques, cest--dire quelles

ES
dpendent du volume produit et, les units duvre classiques comme le nombre dunits
AG
fabriques, les heures de main duvre directe, sont devenues inadaptes aux nouvelles
rgles de la concurrence et induisent des effets pervers. Ces effets pervers se traduisent
-B
par des subventionnements croiss entre produits. Avec les mthodes traditionnelles de
calcul de cots, les produits fort volume reoivent relativement plus de charges
IB
indirectes que les autres alors que les produits fabriqus en petites quantits peuvent tre
LI
plus complexes traiter et gnrer ainsi plus de charge (Berland.N, 2009 :39).
O
TH
Lenjeu est donc important pour les entreprises. Le fait de choisir lune ou lautre des mthodes
EQ
leur donnera une image diffrente de la profitabilit respective des produits. Une meilleure
comprhension des lois de consommation des cots indirects par les produits est ncessaire pour
U
dcider de faon adquate comment les rpartir.

E
Ainsi nous pouvons dire que la performance globale de lentreprise dpend de paramtres plus
complexes ce qui a amen voir lentreprise comme un ensemble dactivits (chaines dactivit
ou de processus) par opposition un ensemble de ressources (dpenses regroupes
traditionnellement par units administratives) afin de dterminer le cot de revient dun produit.
Cest la base de la comptabilit par activit (E.H.Faye, 2009 :124).

1.1.2. Dfinition de la mthode ABC
La mthode ABC est une rorientation fondamentale de la mthode traditionnelle de mesure de la

performance. Elle consiste comptabiliser les dpenses et les affecter aux diffrentes activits
en se basant sur l'usage rel des ressources et permet aux dirigeants de prendre des dcisions
concernant les secteurs dactivits, la gamme de produits, le processus de conception des produits
ainsi que les prix c'est--dire mieux comprendre le cot pour savoir ce quil faut corriger. En
dautres termes elle permet de matriser les cots par dcomposition des phases de conception et
de ralisation dun produit par activit (N.Barbu, 2008 : 8)
C
Pour De Rong, la comptabilit par activits est un modle d'allocation des charges qui permet
ES
le calcul des cots de revient plus prcis lorsqu'une proportion croissante des cots de
l'entreprise varie avec les facteurs de complexit et de diversit tels que le nombre de produits
AG
finis, le nombre d'oprations (De Rong, 1998: 407).

-B
Mendoza et al (1999) considrent la CPA (la comptabilit par activit) comme une mthode qui
IB
vise calculer des cots de revient plus prcis par un rattachement des cots aux objets qui en
sont la source travers des cls de rpartition moins lies au caractre volumique.
LI
O
Lebas (1999), entend par l'expression comptabilit par activits l'ensemble des mthodes,
TH
principes et pratiques qui se fondent sur une reprsentation de l'organisation en termes d'activits
EQ
et de processus.
U
Bachir WADE, (2005) dfinit l'ABC comme tant une nouvelle mthode de calcul des cots
E
complets en privilgiant une logique de causalit : les produits (ou autres objets de cots) causent
les activits et les activits causent la consommation des ressources. En d'autres termes, la
mthode ABC est une variante des cots complets qui permet d'aller plus loin que le simple
calcul des cots de revient. Cette logique permet d'assurer la traabilit des cots et conduit une
imputation fiable des charges indirectes. Pour ces dernires la mthode sous sa forme la plus
lmentaire, dite de premire gnration consiste :

- mesurer les consommations de ressources par les activits ;

- dfinir le facteur explicatif du cot de chaque activit : l'inducteur, et calculer son cot
unitaire ;
- attribuer les cots des activits aux produits (ou autres objets de cots) par le biais des
volumes d'inducteurs consomms.
Bescos, P. Dobles, (1994), disaient que la mthode base d'activit consiste identifier les
activits ralises au sein de l'organisation afin d'tre mme de les relier de la manire la plus
directe possible avec la cration de la valeur (processus, produits, services,...). Le CAM-I (2010)
(Computer Aided Manufacturing International) de poursuivre en dfinissant l'ABC comme tant
C
conue pour mesurer les cots et les performances d'activits en fonction de leur consommation
ES
de ressources mais aussi ils sont affects aux objets gnrateurs de cots en fonction de leur
AG
utilisation d'activits. Donc, l'ABC identifie les relations causales entre facteurs de cots et
activits.
-B
Dans le domaine de la gestion, la mthode ABC se dmarque des approches traditionnelles de

IB
calcul de cot par lintroduction du concept dactivits entre le produit et les ressources. Le fait
LI
de parler de processus impliquera que l'on sintresse aux activits qui le composent, sa finalit,
O
certaines ressources qu'il consomme.

TH
1.1.3. Dfinitions des concepts de bases

EQ
La mthode ABC repose sur les concepts de tches, activits, processus relis suivant le schma :
U
E
Figure 1 : Relation entre les processus, les activits et les tches
PROCESSU
ACTIVITE ACTIVITE
TACHE TACHE TACHE TACHE TACHE
Source : nous-mmes inspirs de Boisvert 1998

1.1.3.1. Tches
Cest une opration participant une activit. Une tche sert de base lanalyse des actions des
acteurs.
Bouquin considre les tches comme le chanon de base auquel sattachent les flux qui traversent
lorganisation et provoquent des cots. Elles forment des ensembles cohrents sous forme
dactivit (Bouquin, 1993 :70).
Pour Boisvert (1998), la tche consiste en un travail accomplir, soit le plus petit lment du
travail ; elle nest pas dcomposable.
C
ES
1.1.3.2. Activits
AG
Lorino considre lactivit comme un fait rel bien identifi et localis dans lorganisation. Les
activits cest tout ce quon peut dcrire par des verbes dans la vie de lentreprise : tourner,
-B
fraiser, assembler, ngocier un contrat, qualifier un fournisseur . Une activit est donc un
IB
ensemble de tches lmentaires ralises par un individu ou un groupe faisant appel un savoir
LI
faire spcifique, homognes du point de vue de leurs comportements de cots et de performance,

O
permettant de fournir un output un client interne ou externe partir dun panier dinput les
TH
activits tout ce que les hommes dentreprise font et qui font appel a un savoir faire spcifiques
(Lorino, 1991 : 39-40).
EQ
Pour Mevellec, lactivit permet de traduire ce que lon fait dans les organisations Il prcise,
U
E
ultrieurement, sa conception de la notion dactivit. Le nouveau systme dinformations mettre

en place, crit-il, doit reposer sur les comptences mises en uvre dans les organisations,
comptences qui se matrialisent par des actions constitutives dactivits ainsi va constituer
une activit ce que lanalyste dcidera comme une activit (Mevellec, 1990 :115).
Bescos et Mendoza dfinissent la notion activit comme tant une combinaison de personnes,
de technologies, de matires premires, de mthodes et denvironnements qui permet de produire
un produit ou un service donn. Lactivit dcrit ce que lentreprise fait : la faon dont le temps
est utilis et les rsultats (outputs) obtenus (Bescos et Mendoza, 1994 : 35) (Mendoza 2002 :
109). En effet la plupart des auteurs nont pas modifi la dfinition de lactivit utilise dans leurs

premiers crits comme nous le montre la dfinition ci-dessus. Ainsi le caractre imparfait est
frquemment mis en avant, en particulier par Mvellec : le paradoxe de lapproche par les
activits, cest que tout le modle repose sur la notion dactivits bien quil nexiste aucune
dfinition normalise de celle-ci
Toute activit est situe au sein d'une unit organisationnelle. Elle consomme des ressources pour
produire un rsultat. Parmi les activits composant un processus certaines sont considres
comme critiques, elles feront donc l'objet d'une attention.
1.1.3.3. Processus
C
On assiste aujourd'hui, une convergence vers le concept de processus. Quel que soit le domaine
ES
les processus deviennent l'lment cl pour l'analyse dun systme. Il sagit dun mot latin
AG
dsignant le droulement dans le temps dun phnomne. En conomie, il dsigne les diffrentes
tapes, les diffrents stades dans la ralisation dune opration conomique ou tout simplement le
-B
mouvement dans le temps et dans lespace de dveloppement dune activit.

IB
Selon Boisvert un processus est un ensemble d'activits lies entre elles, allant des fournisseurs
LI
aux clients, et dont l'objectif est de livrer un produit ou d'offrir un service ces clients (Boisvert,
O
2004: 93).
TH
En effet, les processus se dcomposent en activits. Si lon utilise une dmarche top down, les
EQ
processus constituent le point dentre permettant lidentification des activits. Dans le cadre
U
dune approche bottom-up , les activits sont dabord recenses, puis organises en processus.
E
Dans les deux cas il nous faut dterminer quelles activits sont parties prenantes du processus, et
quelles sont les rgles qui spcifient leur ordonnancement.
Lorino donne une dfinition plus simple : le processus reprsente un ensemble dactivits
relies entre elles par des flux dinformations ou de matires significatives et qui se combinent
pour fournir un produit matriel ou immatriel important et dfini (Lorino, 1991 : 40) puis il
approfondit et largit la notion de processus en segment, par exemple, les processus de
lentreprise selon diffrents axes (Lorino, 1997 : 116-119).

Bescos et Mendoza dfinissent le terme processus comme tant un ensemble dactivits lies en
vue datteindre un objectif commun (Bescos et Mendoza, 1994 : 42).
Lebas et Mvellec quant eux prsente la dfinition suivante un processus est un regroupement
dactivits caractris par un inducteur reli un attribut valoris par le client (Lebas et
Mvellec, 1999 : 86-87).
Aujourdhui la dimension processus dpasse les dcoupages par mtiers, par fonctions, ou par
domaines de responsabilit pour privilgier une vision transversale de la performance qui intgre
des aspects de cot, de dlai, de qualit de prestation et de cration de valeur.
C
ES
1.1.3.4. Inducteurs
AG
La notion dinducteur de cots est centrale en CPA puisque linducteur servira gnralement de
base de rpartition des cots de lactivit. Or, le choix dune base de rpartition pertinente est
-B
crucial pour lobtention de cots de revient valables. Selon Mendoza & al l'inducteur est une
unit qui rend compte du comportement du cot de l'activit, c'est dire du lien existant entre le
IB
cot d'une activit et sa consommation par un produit ou tout autre objet de cot (Mendoza & al,
LI
2002: 109).
O
TH
Un inducteur est ce qui gnre les cots dune activit ou ce qui la dclenche. Il est gnralement
tabli en discutant avec des experts de lactivit (E.St-Amant, cours ADM7705). On distingue
EQ
diffrentes types dinducteurs qui sont :

U
E
- Inducteurs d'activit: indicateurs de la frquence et de l'intensit de la demande

d'activits rsultant des objets de cots ;
- Inducteurs de ressource: indicateurs de frquence et d'intensit de la demande de
ressources rsultant des activits ;
- Inducteur de cot: tout facteur modifiant le cot d'une activit.
La construction dun modle rend indispensable dune part, la recherche des causes influant sur
lactivit et, dautre part, la dtermination de lunit de mesure pour imputer les cots des
activits aux produits ou services. Cependant, il peut exister une confusion due au mlange qui
est fait de lutilisation des inducteurs car certains servent grer, dautres mesurer et

quantifier. En dautres termes, cela revient distinguer, le concept dinducteur en tant que tel et
son utilisation, son oprationnalisation. Cest la diffrence entre la notion dinducteur structurel
et celle dinducteur oprationnel.
Linducteur structurel : correspond au concept dinducteur que donnent des auteurs tels que
Shank et Govindarajan et galement, Brimson. En effet, pour ce dernier, le costdriver est : le
facteur qui cre lapparition du cot . Cest celui qui est la premire cause du niveau dactivit.
En dautres termes linducteur de cots est la raison pour laquelle certaines activits sont
ncessaires entranant, de fait, un montant de charges supporter. La cause est structurelle et ne
peut tre gre quen retournant la source et non pas directement sur les activits quelle gnre.
C
ES
Linducteur oprationnel : la dfinition de linducteur, donne ci-dessus, est vritablement celle

du concept. Cependant, dans la mesure o lorigine est structurelle, lutilisation en termes de
AG
pilotage ne se rvle pas facilite par cette approche. Il est difficile dintervenir, court terme, sur
des facteurs structurels. Cest, trs probablement, la raison pour laquelle certains auteurs
-B
prfrent la dfinition pure du concept, une approche davantage pragmatique qui met laccent
IB
sur son utilisation. Ainsi, pour ceux l, les inducteurs de cots sont des lments permettant de
LI
mesurer comment les produits consomment des activits.

O
TH
Distinguer linducteur structurel et linducteur oprationnel revient, en dautres termes,

distinguer le concept dinducteur de celui dunit de mesure ou dunit duvres
EQ
1.1.3.5. Ressources
U
E
Les acteurs qui dfinissent les ressources saccordent pour dire que celles-ci sont constitues par
les charges de lentreprise. Lorino parle de dinput, et rassemble sous ce vocable toutes les
ressources consommes par lactivit, quil sagisse de composants, de matire premire,
dinformations et dutilisation dquipements (Lorino,1991 :67).
Pour Bescos et Mendoza les ressources constituent les moyens en hommes et matriels
disponibles pour obtenir les produits vendus (Bescos et Mendoza, 1994 :40-41).

Boisvert ira galement dans ce sens en prsentant les ressources comme un regroupement de
matires premires, de fournitures, de biens en gnral, de services, de personnel et d'lments
d'actif mesurables et rattachs aux activits par des inducteurs de ressources (Boisvert, 2004: 89).
En effet, cest le terme par lequel les promoteurs et les diffrents auteurs ont dcid dappeler les
intrants utiliss pour la fabrication du produit. La valorisation de ces intrants constitue les charges
de lentreprise. Les ressources sont reparties entre les diffrentes activits proportionnellement
leurs consommations.
1.1.4. Les objectifs de la comptabilit par activit

C
La CPA sintresse essentiellement la pertinence de linformation et est utilise en interne par

ES
les gestionnaires et les administrateurs. Selon des auteurs comme Bescos et al (1996), Bouquin
AG
(2004), Bernard (2007), Ravignon et al (2007), et Lorino (2000), on peut dire que plusieurs
objectifs sont assigns la CPA entre autres :
-B
- dfinir la rentabilit exacte de chaque catgorie du chiffre daffaire pour prendre des
IB
orientations stratgiques structurantes et revenir la profitabilit des meilleurs dlais ;

LI
- dfinir un seuil de rentabilit par chaque catgorie du chiffre daffaire ;

O
- maitriser ses cots de revient sur la base d informations fiables et obtenir un vritable outil
TH
de dcision ;
EQ
- llaboration du prix de vente en toute connaissance de cause ;

- en fonction des prvisions du chiffre daffaire en volume et par catgories de produits
U
mieux dimensionner les besoins en ressources indirectes ; il sagit dobtenir un outil de

E
simulation partir de bases objectives et concrtes ;

- pour se diffrencier sur un march voluant la fois en volume et en prix, identifier les
activits gnrant de la valeur ajoute, limiter voir liminer les activits dpenses
ajoutes notamment celle rsultant dune mauvaise organisation ;
- expliquer la formation du rsultat global de lentreprise ;
- identifier quelles familles de produits, et quelles activits contribuent au rsultat et dans
quelle proportion ;
- mesurer lincidence des dcisions prendre sur le rsultat.

1.2. Les principes de la mthode ABC
Quelles que soient les mthodes employes, les pays qui les pratiquent, l'historique qui les
explique, toutes les critiques se retrouvent pour dplorer l'inadaptation et l'inadquation des
outils de gestion traditionnels aux besoins des organisations.
Il est possible de centrer les critiques subies par les outils traditionnels autour de trois aspects:
- le problme de la rpartition des charges indirectes ;

- lincapacit des outils existant cerner les causes relles des cots ;
- laspect inadapt de ces outils la prise de dcision (Milkoff, 1996 :4).
C
ES
Cependant, selon Berland (2009) avec lapproche ABC, la nouveaut tient en plusieurs lments :
AG
- les centres danalyse sont remplacs par des activits . La distinction centres principaux
/ centres auxiliaires disparat et le but est de rattacher le plus de cots possibles
-B
directement aux produits et aux objets de cots ;

IB
- les units duvre sont maintenant des inducteurs de cots et traduisent une causalit dans
LI
la consommation des ressources l o les units duvre ntaient que des corrlations ;
O
- la gamme des inducteurs est enrichie. A ct dinducteurs volumiques, qui conservent

TH
souvent leur pertinence, existent des inducteurs non volumiques traduisant mieux le
travail rel des entreprises.
EQ
Ainsi selon Mykita & al la mthode ABC consiste principalement dcouper 1'organisation en
U
E
activits lmentaires et non plus en centres de responsabilits, ensuite repartir le cot des
ressources sur les activits au moyen des inducteurs de cots qui viennent en remplacement des
units d'uvre et enfin, transfrer les cots des activits au moyen des inducteurs d'activits
(Mykita & al, 2001 :94).
1.2.1. Activit linterface entre ressource et produit
La dmarche est une nouvelle conception de la consommation efficiente des ressources de

lentreprise qui sintgre naturellement dans la base de lentreprise et permet daccroitre la qualit
des processus. Lactivit constitue llment central, linterface entre la ressource et le produit.

Elle vise dans un premier temps, identifier et rattacher les ressources (frais dopration) aux
activits, et dans un deuxime temps les activits aux produits. Donc le principe de la CPA
repose sur lnonc selon lequel : les activits consomment des ressources et les objets de cots
consomment les activits.
Figure 2 : Enchanement des tapes dans le modle ABC
Ressources Objets de cots

engages ou
budgtes
Cots
C
Humaines Produits
ES
Des
financires Clients
technologiques Marchs
AG
commerciales Activits Devis

Projets
-B
Source : L. Ravignon et al 2007:283

IB
Cette approche schmatise ci-dessus vise identifier avec prcision, le lien de causalit entre
LI
produits ou services et ressources, en sappuyant sur la dcomposition de processus en activits et

O
en tches dans l'optique de qualifier et de quantifier les ressources consommes chaque niveau.
TH
Dans le cas o les performances relles ne respecteraient pas les performances attendues, il faut
EQ
tre capable d'en dterminer la cause avec un maximum d'efficacit. Pour cela, la mthode ABC
ne doit pas se contenter de fournir des concepts ddis la description des processus d'entreprise,
U
il doit galement permettre de dfinir ces critres de mesure.

E
1.2.2. La croix de lABC
Le modle conceptuel de base de la mthode est mis en vidence dans la croix de lABC (ABC
cross) qui propose un enchainement des activits qui privilgie une logique de causalit. Laxe
vertical de la croix renseigne sur les ressources, les activits et les objets de cots et gnre
linformation utile aux dcisions stratgiques concernant produits et client. Laxe horizontal
renseigne sur le processus travers des inducteurs de cots, les activits et permet de gnrer
linformation lie lamlioration de la qualit et de la mesure de la performance.

Figure 3 : ABC cross
Perspective dassignation de cots
Ressources
Assignation Inducteurs de Ressource

Perspective de processus
C
ES
Inducteurs de ACTIVIT Performances

AG
-B
Assignation Inducteurs dactivit

IB
LI
O
Objets de
TH
cot
Processus
EQ
Source : G.Tour, 2006 :15

U
E
1.3. Les avantages et les limites de la mthode ABC
La dmarche ABC est source de changement et dorganisation afin dapporter un certain nombre
de rponses aux proccupations des dirigeants mais toutefois on note des difficults la fois
techniques et culturelles de mises en uvre. En effet depuis le dbut de lABC on a pu recenser
des avantages mais aussi des freins possibles et des difficults de mise en uvre dont lanalyse
fera lobjet de cette section.

1.3.1. Les avantages de la mthode ABC
Avec la mise en place de la dmarche ABC on peut constater des avantages qui se regroupent
autour de caractristiques bien identifies, comme la pertinence des informations pour la prise de
dcision, ainsi que la mesure et la gestion de la performance.
1.3.1.1. Prise de dcisions stratgiques
Cest une mthode extrmement intressante car elle anticipe les difficults, remet en question
les situations acquises pour progresser et aide la dcision en amliorant grandement la fiabilit
de linformation de gestion. Pour Zarifian, (1996), le dcoupage par activits permet quatre
C
modes d'action sur les cots :

ES
-
AG
amliorer les performances en termes de fiabilit, qualit, scurit, ... permet de rduire
les cots ; il s'agit ici de rinterroger l'ingnierie de processus de fabrication ;
-B
- envisager les gains lis une meilleure coopration entre les activits ;
- modifier la nature des ressources utilises (investissement technique, programme de
IB
formation...) ;
LI
- rduire les ressources, notamment les effectifs dans la mesure o toutes les possibilits
O
auront t puises.
TH
EQ
U
E

Tableau 1 : De meilleures rponses grce lapproche ABC
REPONSES DE METHODES REPONSE DE L

QUESTIONS
TRADITIONNELLES APPROCHE ABC
Quels sont les produits les Rponse difficile obtenir car Rponse possible car les
plus rentables ? le cot de revient des produits cots de revient sont fonds
sont homogniss du fait des sur une nomenclature
saupoudrages des charges de dtaille des activits
structures consomms par produits
Que faire de la sous- Rponse difficile fournir car Plusieurs activits sont
activit ? tous les cots de revient sont identifiables :
gonfls du cot de la sous- - rallocation de moyens
activit entre activits
- recherche de flexibilit
C
- stratgie de volume pour

ES
diminuer la sous activit

AG
Jusqu ou rduire les prix Jusqu' auteur des frais A concurrence du montant
propos dans une gnraux des activits retires du
ngociation commerciale ? produit et/ou prestations.
-B
Source : Bescos et al (2000) Contrle de gestion faut il changer le systme Revue Exchange
IB
n168 :3
LI
O
1.3.1.2. Apport de lABC au systme de mesure de la rentabilit et de gestion des

TH
risques
EQ
A partir de la comptabilit par activit les grilles des cots de revient vont permettre de calculer
la marge de chaque produits ou client. Certains auront une forte rentabilit dautres pas. Selon
U
L.Ravignon et al (2007) l'apport de l'ABC va permettre une tarification par catgorie de produit
E
ou client en tenant compte de la consommation mesure des ressources des diffrentes activits
de chaque segment de produit ou client. La mthode ABC va faciliter non seulement la
dtermination de la rentabilit de l'entreprise, mais aussi les dysfonctionnements et les cots
cachs vont tre cerns pour parfaire la rentabilit. Le suivie des ratios de rentabilit va mettre
la disposition des dirigeants plusieurs possibilits allant dans le sens de la satisfaction des clients
telles que les promotions, les rductions de tarifications, les services gratuits, etc.
Lorsquune approche ABC aura t mise la disposition des dirigeants, les dcisions permettant
damliorer la rentabilit viendront de :

- limputation aux produits du cot de ressources (salaire, quipement, etc..) rellement

consommes ;
- la rduction des pertes au niveau des produits les moins rentables ;
- la diminution de la sous activit en baissant les prix en toutes connaissances de causes
pour augmenter le volume ;
- la rduction des cots face la concurrence.
Par ailleurs, selon Bouquin (1986), une mission importante du contrle de gestion consiste
permettre une gestion des risques (stratgiques, oprationnels, financiers). La CPA, dont le
contenu se construit sur la base de distinction des diffrentes activits de lentreprise, peut jouer
C
un rle dans le management de ces risques. Le dcoupage en activits des processus de

ES
production des cots, permet de mettre en lumire des zones de risques oprationnels sur
AG
lesquelles il est possible de chiffrer la mise en place de procdures additionnelles.
1.3.1.3. La contribution de lABC au management de la performance de

-B
lentreprise
IB
Ds lors que nous avons montr que le calcul des cots par le biais de la mthode ABC semble
LI
O
s'avrer plus appropri aux caractristiques actuelles de la production (avec une large part de
TH
charges indirectes ), les apports de cette mthode apparaissent dpasser le seul champ du
calcul et toucher davantage aux possibilits de diagnostic et plus loin de management.
EQ
La performance de l'entreprise est gnralement quantifie en termes de cot, qualit et dlai. Or

U
la qualit est bien estime travers ce qui est produit, de mme le dlai se juge par l'valuation de
E
l'accomplissement d'une activit. Ainsi la comptabilit par activits prsente l'avantage de donner
aux cots un cadre cohrent avec d'autres indicateurs : suivre le cot par activits, c'est donc se
donner une base commune pour la gestion du cot et des autres formes de performance Lorino
(1991). La gestion par activit et processus constitue un vritable outil de pilotage des processus
rels de production et de fonctionnement global de l'entreprise. Dans le sens o elle permet
d'analyser et de comprendre les niveaux de performance atteints. Qu'est-ce qui engendre la
performance si ce n'est la manire dont sont accomplies les activits de l'entreprise.

L'ABC doit permettre la refonte de la structure organisationnelle en faisant face aux contraintes
de la concurrence. Il ne s'agit plus de calculer les cots justes, mais de btir une entreprise
permettant d'obtenir des cots (en termes quantitatifs et qualitatifs) dont le niveau sera pertinent
face aux attentes des consommateurs, c'est--dire grer l'entreprise au travers de cots cibles en
crant la comptitivit en amont lors de la conception des produits (Bruel ,1994 :253). Elle
permet ainsi de mieux grer le cycle de vie des produits et services et prendre en compte les
problmatiques de conqutes et de fidlisation des clients. En se rfrant au concept de
diffrenciation dvelopp par M. Porter, la notion d'activit peut s'avrer utile dans l'optique de
construire un avantage concurrentiel. Ainsi, la mthode ABC/ABM contribuerait l'identification
des facteurs cls de succs d'une entreprise. Aussi, cela la conduirait une rflexion en interne
C
(comment favoriser ces FCS...) et une rflexion quant son positionnement sur le march
ES
(quels FCS favoriser par rapport la concurrence...).

AG
La mthode ABC permet d'avoir une vision globale de l'entreprise par la mise en vidence des
-B
processus dans lesquels plusieurs services sont impliqus. La prise de conscience des
interdpendances permettant de cerner le rle de chaque activit dans la chane de valeur en
IB
mettant l'accent sur l'amlioration des processus reposerait donc sur le diagnostic des causes de
LI
performance ou de contre-performance d'une activit. L'analyse se trouverait enrichie par la prise

O
en compte du fait que la performance d'une activit peut parfois trouver ses origines dans une
TH
activit loigne de celle tudie. La vision des performances devient alors, plus globale et il est
EQ
possible de calculer les cots de processus, ce qui peut tre intressant dans un contexte de juste
temps et de maximisation de la valeur pour le client. On retiendrait alors, une vision unitaire de
U
l'entreprise et Mevellec d'ajouter que sa productivit ne se partage pas, elle rsulte de la

E
conjonction des efforts des uns et des autres .
Pour diffrents auteurs, la mthode ABC/ABM favorise une approche plus dynamique de la prise
de dcision mais aussi permet de multiplier les changes entre les diffrentes fonctions de
l'entreprise. Cette coopration des services de l'entreprise est aujourd'hui considre comme un
important vecteur de performance. Elle rpondrait, en effet, aux besoins de ractivit et de
crativit qu'impose le contexte conomique actuel.

1.3.1.4. Mobilisation et implication du personnel
Partant du constat que la performance de l'entreprise en dfinitive, c'est l'intelligence individuelle

et collective dveloppe par les oprationnels en situation de travail, la gestion par activits offre
la possibilit ces derniers de dfinir et de contrler conomiquement leurs propres actions. En
effet une part importante de la pertinence de la mthode rside dans la possibilit qui est offerte
aux acteurs de terrain de comprendre et de participer la mise en uvre des outils de pilotage qui
en dfinitive dtermineront leur niveau de performance chiffr mais aussi leur permettrons de
comprendre l'analyse conomique de leur mtier.
C
1.3.2. Les limites de la mthode ABC

ES
A partir des crits des auteurs tels que Bescos et al (1996), Bouquin (2004), Bernard (2007),
AG
Ravignon et al (2007), et Lorino (2000), on a pu recenser des freins possibles ainsi que des
difficults encourues. En effet les inconvnients sappuient sur des perceptions qui laissent
-B
envisager des difficults la fois techniques et culturelles de mise en uvre.

IB
Ces freins ne peuvent tre limins sans une forte implication de la direction de lentreprise et
LI
une culture favorable de la gestion. Comme inconvnients principaux on peut citer :

O
TH
- la ncessit dun systme dinformation puissant ;

- le changement de rfrentiel pour les utilisateurs ;
EQ
- la collecte dinformation difficile ;

U
- la lourdeur et la difficult de mise en place (choix des activits, choix des inducteurs ) ;
E
- la remise en cause des mentalits, des comportements et des systmes dinformations

existants.
Le problme de la mthode provient, du fait de sa prcision, de la maniabilit du modle. La

finesse des chiffres n'est pas toujours pertinente. Ce sont les objectifs dfinis par l'entreprise qui
vont dcider de la ncessit de disposer de donnes quantifies prcises. Mais aussi parce qu'elle
est trs exigeante en termes de participation, voire d'implication, des oprationnels de terrain, il
est ncessaire de passer du temps pour expliciter les tenants et aboutissants de la mthode afin
d'en assurer sa prennisation. Aussi, il peut tre prfrable pour une entreprise de tester cette

mthode sur un site pilote, voire sur un seul processus, avant de la gnraliser toutes les units.
Car la comptabilit par activits et par processus permet de bien cerner les causes des cots mais
ce serait se leurrer que de vouloir dfinir avec prcision des mesures de cots.
Conclusion
Ce chapitre nous a mis de permis dans un premier temps de prsenter la dmarche ABC pour une
meilleure comprhension des fondamentaux de la mthode, puis de dfinir le principe de base
qui consiste centraliser la dmarche au niveau du concept dactivit, et enfin didentifier les
avantages et les inconvnients afin dexposer les possibilits accordes lors de la mise en uvre
C
de la dmarche mais aussi les difficults rencontres.

ES
Si la mthode des cots complets est connue pour sa simplicit, une des questions fondamentales
AG
entourant ABC est la mthodologie de mise en uvre. En effet mme si le postulat de base selon
lequel les activits consomment les ressources et les produits consomment les activits
-B
semble simple pour une comprhension, drouler la procdure de mise en uvre qui consiste en
IB
gros identifier les activits pour pouvoir allouer correctement les ressources peut tre complexe
et demander beaucoup defforts.
LI
O
TH
EQ
U
E

CHAPITRE 2 : DEMARCHE DE CONCEPTION DUN DISPOSITF DE CALCUL DES

COUTS PAR LA METHODE ABC
A ce stade nous considrons dj comme acquise la rponse la question de savoir si la

dmarche ABC est opportun voir ncessaire pour lentreprise. Cette opportunit peut tre ainsi
tablit en cas de : multiplicit des produits, charges indirectes leves, difficults de fixation des
prix, besoin danalyse de la rentabilit, recherche dun systme de pilotage dune dmarche
qualit. La mise en uvre dune comptabilit par activit peut tre entirement ralise par les
propres moyens de lentreprise. Elle peut tre galement confie un cabinet indpendant, ou
tre ralise de manire conjointe en recourant des consultants externes pour la supervision ou
C
lassistance dune quipe interne. En fonction de ce choix, la dmarche suivie pourra tre
ES
sensiblement diffrente, sans pour autant que cela naffecte les principales tapes de la mission.
AG
Dans ce chapitre nous allons dans un premier temps dfinir les pralables de la conception puis
nous allons drouler la mthodologie de calcul des cots par la mthode ABC.
-B
IB
2.1. Les pralables la conception

LI
Avant dentamer la conception du systme un certain nombre de pralables et de conditions

O
doivent tre considrer pour la russite de notre mission. Cette tape vise dfinir les
TH
caractristiques principales du systme de calcul des cots. Une stratgie bien labore permet de
EQ
rduire le temps la conception ainsi que le cot qui y est rattach, tout en sassurant que les
objectifs recherchs seront convenablement atteints. Toutefois avant dexposer les conditions de
U
mise en uvre nous allons tudier les diffrentes mthodologies proposes par les auteurs.
E
2.1.1. Les dmarches proposes par les auteurs
Au cours des annes 90, la mthode ABC ainsi que sa dmarche de mise en uvre ont fait lobjet
de beaucoup de littratures par des auteurs tels que P. Mvellec, P. Lorino, H. Bouquin, P.L.
Bescos et C. Mendoza. Lanalyse des mthodes de calcul des cots proposes pas ces auteurs,
nous permettent daffirmer que si ces derniers saccordent sur le fait que la premire tape de la
construction dune comptabilit est le recensement des activits, effectu le plus souvent service

par service, ils divergent ensuite dans la mthode prconise pour traiter cette liste dactivits
mais aussi sur lutilisation de la notion dinducteur.
2.1.1.1. Le traitement des activits
A un premier niveau on peut se poser les questions suivantes : Quels sont les critres qui
permettent de retenir une activit en tant que telle ? Faut-il rduire la liste obtenue aprs lanalyse
mene au sein des services ? A ce sujet Bescos et Mendoza (1994) indiquent que la liste des
activits retenues lissue de cette premire phase rsulte dun arbitrage entre la pertinence et le
cot de linformation. Mvellec (1990) et Lorino (1991) identifient galement un certain nombre
C
de considrations qui peuvent peser sur le nombre dactivits retenues comme le poids de
ES
lactivit ou le type dobjectif poursuivi dans le cadre de la mise en uvre de lABC. De son cot
Bouquin (1993) estime quil faut envisager dans la dfinition de la liste des activits, la nature de
AG
calcul de cot souhaite.

-B
A un second niveau, certains auteurs envisagent de regrouper les activits retenues de diffrentes
IB
faons avant daffecter leurs cots aux produits. Il semble que la finalit de cette opration nest
pas seulement de simplifier les calculs mais aussi douvrir de nouvelles perspectives en termes de
LI
management des activits. Mvellec (1990) suggre par exemple de regrouper les activits si
O
TH
elles ont le mme facteur explicatif de consommation de ressources. Ce facteur explicatif est
donc qualifi dinducteur de cot. Ultrieurement les cots sont affects aux produits en partant
EQ
non pas des activits mais de ces regroupements dactivits. Lebas (1991) mentionne lui aussi la
possibilit de regrouper certaines des activits recenses dans des centres de regroupement, celles
U
E
qui sont transfonctionnelles c'est--dire qui ont la mme finalit. Pour Bescos et Mendoza
(1994) dans le traitement des donnes cest dire pour calculer le cot, les informations peuvent
tre regroupes selon les processus, la structure hirarchique (par service ou par dpartement) ou
encore selon la chaine de valeur (Bescos et Mendoza, 1994 : 54-56)
Ainsi en synthse de la littrature propose par les auteurs, nous pouvons dire quil peut y avoir
trois modes de regroupement des activits :
- les activits sont regroupes sils ont le mme indicateur dactivit, ou le mme facteur
explicatif de consommation de ressources, ou les deux ;

- les activits sont regroupes si elles appartiennent au mme processus physique, un

enchainement logique de tches ou dactivits, qui dpend de la nature de travail
excuter ;
- les activits sont regroupes si elles sont identiques au sein de plusieurs entits
organisationnelles (par exemple, des activits de gestion de la qualit, de logistique et de
gestion des ressources humaines).
2.1.1.2. Lutilisation de la notion dinducteur
Lors de la mise en uvre dun modle ABC, nous pouvons identifier et de faon dtaille utiliser
C
trois oprateurs savoir :

ES
- linducteur dactivit qui explique la faon dont lactivit consomme les ressources ;
AG
- linducteur de ressource qui reprsente un indicateur dactivit qui mesure la production

de lactivit son output et son volume dactivit ;
-B
- linducteur de cot qui dcrit la consommation doutput dactivits par les produits.
IB
Cependant en parcourant la littrature on constate que certains auteurs ont uniformis lensemble
LI
des inducteurs ou alors ont utilis dautres termes notamment les termes traditionnels. En effet
O
Mvellec parle de facteur de causalit et conclut en disant que ce facteur sera appel inducteur
TH
(Mvellec, 1995 : 112-113). Il considre que les termes inducteurs dactivit, facteur de causalit,
EQ
gnrateur de cot, sont quivalents et sont utiliss pour dsigner la cause la plus immdiate de
consommation de ressources au sein dune activit. La production de lactivit est gnralement
U
la premire de ces causes (Mvellec, 1995 : 49). Prouteau (1994) utilise le terme de gnrateur
E
et le dfinit explicitement comme indicateur dactivit et comme facteur causal de variation des
ressources de lactivit. Par ailleurs Ravignon (1996) utilise le terme dunit duvre et prcise
quelle na rien de commun avec les units duvres classiques. En vrit elle est en tout point
semblable elles, si on accepte le fait quelle sapplique une activit et non une section. On
constate que les notions dinducteur ou dunit duvre simposent. Seuls Ravignon, Bescos et al
(1998) maintiennent le terme dinducteur de ressource pour affecter les charges aux activits et
utilise comme Mendoza (2000) pour affecter les cots des activits aux produits.

Ainsi nous pouvons dire que lors de la mise en uvre dun modle ABC les experts sont amens
choisir une des deux voies suivantes :
- Soit uniformiser lensemble des inducteurs (inducteur de cot=inducteur de

ressources=inducteur dactivit) ce qui risque de dgrader la qualit de linformation
obtenue sur le cot des produits,
- Soit essayer de comprendre dans tous les dtails les relations de causalits qui lient les
trois niveaux de modle au sein dune entreprise ce qui alourdit la mise en uvre et ne
facilite pas la comprhension par les utilisateurs.
C
2.1.2. Les conditions de mise en uvre

ES
La ralisation dun dispositif de calcul des cots bas sur modle ABC, rsulte dun certain
AG
nombre dactions pralables qui consiste dcrire les objectifs de la mise en place, dfinir un
groupe, et collecter des informations afin davoir une base solide pour orienter les acteurs tout
-B
au long de la mise en uvre du modle.

IB
2.1.2.1. Dfinition des objectifs de mise en uvre

LI
O
Pour garantir le succs de la mise en uvre, une phase de cadrage est ncessaire. Elle consiste
TH
identifier et prioriser les objectifs de la dmarche car en effet un mme modle ne peut rpondre
tous les objectifs la fois (A. Saad, 2009 : 23). Cependant il faut noter que la dtermination des
EQ
problmatiques poursuivies est ltape pralable qui guide lentreprise tout au long de son projet
U
ABC notamment pour choisir le degr de dtail dans la description des activits. On peut
E
distinguer trois objectifs gnraux principaux possibles qui consiste :
La maitrise des cots de revient et des marges :
- connaitre le cot des activits, la rentabilit des produits, des clients, des marchs, dun
projet .. ;
- savoir quelle remise accorde ;
- prospecter les clients selon leur rentabilit ;
- vendre les produits les plus rentables ;

- revoir un tarif ;
- identifier la sous activit.
Le pilotage par les activits :
- diminuer les dlais ;

- amliorer la qualit dune prestation ;
- suivre les objectifs de cots, qualit, dlai. ;
- laborer des tableaux de bord ;
- mettre et suivre lentreprise en action ;
C
- savoir si les actions menes sont cohrentes avec la stratgie et la satisfaction des clients.
ES
Lamlioration du mode dactivit :

AG
- btir une organisation cohrente avec le contexte actuel et dcloisonner les services ;
-B
- mieux utiliser les personnes par rapport leurs comptences ;

- optimiser les ressources ;
IB
- clarifier les responsabilits ;

LI
- fluidifier les flux dinformations ;

O
- btir une organisation oriente clients.

TH
Lobjectif principal que nous retiendrons pour drouler la mise en uvre dun modle ABC
EQ
consiste la maitrise des cots de revient et des marges ainsi nous ferons de telle sorte que le
U
modle rponde cet objectif.

E
2.1.2.2. Dfinition dun groupe
Mettre en uvre une dmarche ABC avec un seul interlocuteur quivaut donner cette
personne un tableau de bord, des inducteurs et des cots de revient que celle-ci serait la seule
comprendre. Cela revient ne communiquer aux oprationnels les objectifs fixs, ltat
davancement des objectifs, la structure des cots et des marges. Et donc en termes de
management des hommes, lapport risque dtre faible. La valeur ajoute dune dmarche ABC
est trs importante si un groupe de projet est constitu de tous les responsables de service, afin

que le chef de projet fasse merger le dcoupage en activit le plus pertinent possible (L.
Ravignon, 2007 : 284). Ce type de projet sera transverse l'organisation (les cots clients
intressent par exemple le dpartement finance, mais aussi le marketing et les commerciaux...) et,
par exprience, ne peut aboutir que si les ressources projet sont transverses (oprationnelles &
fonctionnelles) pour dfinir et/ou valider :
- la granularit des activits refltant la complexit du mtier, sans pour autant tre trop
dtailles ;
- le choix des inducteurs d'allocations (variables explicatifs) :
o entre les ressources et les activits,
C
o entre les activits et les objets de cots.

ES
Ainsi les responsables des services pourront comprendre des indicateurs de pilotage ou la
AG
structure des cots selon leur propre logique. A dfaut il est ncessaire quil ait au moins un
manager dans le groupe de projet et que les autres soient rgulirement consults. Il faut noter
-B
aussi que le groupe doit s'assurer du sponsoring de la direction gnrale et bien que l'quipe
IB
finance et contrle de gestion restent les chefs d'orchestres de l'laboration d'une dmarche
LI
ABC/ABM.
O
TH
2.1.2.3. Collecte des informations

EQ
La faisabilit d'un modle ABC est en grande partie lie la disponibilit et au niveau d'efforts de
collecte des donnes. En effet Les principaux facteurs clefs de succs pour une mise en uvre
U
russie d'une dmarche ABC sont la capacit disposer de donnes fiables sur la dure avec un
E
cot "raisonnable" de collecte d'informations. Ainsi une attention particulire doit tre porte ce
point dont l'tude doit tre mene le plus tt possible dans le cycle projet. En effet, nous
constatons que cette phase est souvent nglige, alors qu'elle reprsente de 50% 70% de la
charge de rafrachissement du modle. Rappelons par exemple que la collecte des donnes
quantitatives (cots, volumes...) doit souvent se faire partir de systmes oprationnels
htrognes, et que la collecte des donnes du type complexit, ou efficacit... doit se faire
partir de donnes externes, fournies directement par les managers ou les oprationnels (A.Saad,
2009 :28).

2.1.3. La distinction des diffrents types de charges
Pour la mise en uvre dun modle ABC, un traitement des charges de comptabilit gnrale est
ncessaire afin dliminer les dformations (fiscales notamment), ou les lments exceptionnels,
et dajouter certaines charges non reconnues en comptabilit gnrale, mais au pralable on a
besoin didentifier et de classifier les diffrents types de charges.
2.1.3.1. Les charges de la comptabilit analytique
Les charges incorporables et non incorporables

C
Les charges non incorporables reprsentent des charges qui sont enregistres en comptabilit
ES
gnrale mais sont cartes du calcul des cots en comptabilit analytique car elles ne concernent
AG
pas lexploitation normale et courante de lentreprise. Les charges incorporables sont constitues
de lensemble des charges de la comptabilit gnrale diminu des charges non incorporables
-B
(G.Meylon, 2004 :14).

IB
Les charges suppltives et de substitution

LI
O
Les charges suppltives concernent les charges non enregistres par la comptabilit gnrale mais
TH
que la comptabilit analytique prend en compte et incorpore aux cots. Cest le cas de
lexploitant individuel et de la rmunration des capitaux propres. Outre les charges relles
EQ
incorporables et les charges suppltives, dautres incorporations peuvent tre faites par
U
substitution. Cest le cas des charges dusage1, et des charges tales2 (G.Meylon, 2004 :15).
E
2.1.3.2. Les charges directes et les charges indirectes
Aprs avoir identifi les charges de la comptabilit analytique, ces dernires feront lobjet dune
classification savoir les charges directes et les charges indirectes. Une charge est dite directe
lorsquelle se rapporte immdiatement sans calcul ou traitement pralable au cot dun produit ou
1
Les charges d'usage sont des charges qui se substituent, pour le calcul des cots, aux charges d'amortissement
constates en comptabilit gnrale.
2
Charges qui, en comptabilit analytique, se substituent aux dotations aux provisions inscrites en comptabilit
gnrale

dune activit donne, on laffecte directement et en totalit ce cot. Les charges indirectes qui
reprsentent en gnral les plus pesantes de lentreprise sont des charges communes plusieurs
produits ou activits ou alors des charges quil est impossible didentifier comme ayant
contribues au cot de telle ou telle activit (Bouquin 2006).
Alors que les charges directes sont directement imputes au cot concern, le traitement des
charges indirectes est plus complexe car, il ncessite un calcul intermdiaire de rpartition avant
dtre imputes au cot dun bien dune activit ou dun service.
2.1.4. Les outils et techniques de la mise en uvre

C
Lapproche ABC ncessite de nombreuses informations rcoltes partir de techniques et outils

ES
pour tre pertinente et vivante. On a besoin du systme dinformation de lentreprise pour y

AG
pendre nombreuses donnes mais aussi de mettre en place des outils tels que les questionnaires et
les interviews pour la collecte dinformations surtout au niveau oprationnel.
-B
Lors de llaboration de la liste des activits un certains nombre doutils et techniques peuvent
IB
tre utiliss tels que :

LI
O
- identification de lensemble des activits ralises dans lentreprise par la conduite

TH
dinterview dun certain nombre de responsables oprationnels ;

- prparation des questionnaires visant rcolter les informations sur les temps passs par
EQ
activit pour lensemble du personnel ;

U
- formation au remplissage des questionnaires visant rcolter les temps passs par activit
E
pour lensemble du personnel ;

- Une fois les questionnaires rcolts, une consolidation sera ralise par lquipe de projet.
Pour la main duvre directe, les entreprises ont depuis longtemps mis en uvre des moyens
ncessaires, avec un systme de pointage, le plus souvent informatis, pour suivre la prsence et
les temps de travail. Ce systme est gnralement reli au logiciel de paie et quelques fois, au
travers dune valorisation de la main d uvre, lentreprise peut suivre lvolution de ces cots de
main uvres trs rgulirement.

Cependant vu que lapproche ABC sintresse plus prcisment la rpartition des temps passs
par le personnel indirect sur les diffrentes activits le systme dinformation pourra tre
complt dun module de collecte des temps pour le personnel indirect afin dautomatiser le plus
possible lobtention de ces donnes et dobtenir un suivi des heures par activit. Pour rester trs
oprationnel, il ne sagit pas de saisir ces temps au quart dheure ni la minute, gnralement
lunit de temps retenu sera lheure, mais pourrait aller jusqu la journe. Les informations
recueillies permettront de mieux valoriser les activits partir dune connaissance des temps et
de suivre ensuite les carts entre des temps prvus et des temps rellement passs (L.Ravignon,
2007 :324).
C
Les entreprises sont aujourdhui de plus en plus quipes de logiciels modernes conus autour de
ES
bases de donnes. Le principe mme de ces bases est de permettre de manire aise par le biais de
AG
requtes ou dinterrogations, dobtenir des informations la demande sans remettre en cause la

structure de la base. Ainsi ces bases de donnes pourront tre interroges pour trouver les
-B
inducteurs ou les units duvres pertinents.

IB
2.2. Mthodologie de calcul des couts par la mthode ABC

LI
Avant la mise en uvre de la mthodologie on doit sassurer au pralable que les membres du
O
TH
groupe ont bien compris les concepts. En effet si les concepts sont bien intgrs, il sera plus facile
de distinguer immdiatement ce qui relve de la nouvelle approche de ce qui relve des
EQ
approches traditionnelles du calcul des cots. Le calcul des cots par la mthode ABC repose
essentiellement sur les informations connues et maitrises dans lentreprise et ventuellement en
U
E
recherchant des informations complmentaires ncessaires pour la mthode mais aussi

exploitable.
2.2.1. Llaboration de la liste des activits
Dresser la liste des activits constitue une tape fondamentale de la dmarche ABC, dans la
mesure o ce point de dpart va orienter par la suite de nombreux choix et les informations
obtenues pour la prise de dcision. Ainsi laborer une reprsentation efficace et pertinente en
activits rsulte la fois dun arbitrage intelligent, dune dmarche interactive et dun souci

dagir plus en profondeur sur lamlioration de la performance et cela se traduit par lexcution
dun certain nombre dactions.
2.2.1.1. Recensement des activits
Cette tape consiste dterminer le nombre et la nature des activits exerces au niveau de
chaque service. La premire liste dactivit sobtient partir dentretiens individuels et de
runions collectives avec les membres du groupe de projet, le dirigeant et les autres membres du
personnel. Leffectif dun service et la diversit des oprations effectues vont avoir une forte
influence sur le nombre dactivits recenses.
C
Nous pouvons dire quidentifier les activits dune entreprise, dun service ou dune personne,
ES
cest lister quelques actions qui rpondent aux caractristiques suivantes :

AG
- ces activits sont exprimes par un verbe ;

-B
- elles ont toutes une unit de mesure de leur production, mme pour les services
administratifs ;
IB
- elles regroupent lensemble des missions de lentreprise, de la personne ou du service.

LI
O
Toute la qualit de la dmarche ABC repose sur le tamisage qui doit amener laisser tomber les
TH
tches trop lmentaires, pour ne garder que le regroupement de tches significatives appeles
activits. A ce niveau G.Prouteau (1998) nous expose les trois cas de figure dans lesquels il est
EQ
possible de rduire la liste des activits : lorsquil est impossible daffecter des charges
U
directement une activit, celle-ci disparait, on la considre comme une tche intgre aux
E
autres activits; lorsque des tches/activits consomme peu de ressources elles sont regroupes
mme si elles sont quantifiables avec des indicateurs diffrents ; et enfin lorsque des
tches/activits consomme peu de ressources elles sont regroupes en ayant le mme gnrateur
de cot( G.Prouteau, 1998 :52).
Aprs avoir tabli une premire liste des activits, une dmarche interactive entre le chef de
projet, le dirigeant de lentreprise, les oprationnels et les acteurs composant le groupe de projet
sera ralise afin de passer la validation qui consiste sassurer que :

- chaque activit est significative et reprsentative de ce qui est fait soit parce quelle cre
de la valeur, soit du fait quelle consomme beaucoup de ressources ;
- le nombre dactivit nest pas trop important.
Tableau 2 : Critres de consommation de ressources dans le choix des activits
Part des ressources dun service Activit retenir

consommes par lactivit
Moins de 1% des ressources Trop faible. Ne pas retenir cette activit, la
fusionner avec une autre activit
C
Entre 1 et 5% des ressources A tudier au cas par cas

ES
Au-dessus de 5% des ressources A retenir comme activit, peut tre mme

dcomposer en deux
AG
Source : L. Ravignon et al, 2007 : 307

-B
2.2.1.2. Regroupement dactivits et mise en forme de la liste des activits

IB
LI
Il consiste regrouper toutes les activits pour lesquelles un mme inducteur dactivit aura t
O
choisi afin de ne pas avoir une liste des activits trop longues pour que les lignes de grilles de
TH
cots de revient ne soient pas trop nombreuses. En effet concernant le nombre dactivit retenir
EQ
qui reprsente un point essentiel afin dviter juste titre de btir une usine gaz, ingrable et
difficile mettre jour, Bescos (1998) propose la limitation a priori du nombre dactivits par
U
service, la suppression dactivit engageant peu de ressources, le regroupement des activits en

E
processus ou le regroupement des activits ayant le mme inducteur et conclut chaque

solution prsente des avantages et des inconvnients au regard des objectifs poursuivis ( P.-
L.Bescos, 1998 :34).
Ainsi en dfinitif Ravignon, et al (1998) indiquent trois faons pour rduire le nombre
dactivits :

- le regroupement en processus organisationnels : Il sagit dactivits qui senchanent les

unes derrires les autres, car elles sont tendues vers un mme objectifs (Ravignon et al,
1998 :250-251) ;
- le regroupement des activits directes vers des activits indirectes : Ce regroupement
concerne en particulier les fonctions support de lentreprise pour lequel le lien avec le
produit ou avec tout autre objet de cot nest pas vident objectifs (Ravignon et al,
1998 :251) On retrouve ici le principe de la section auxiliaires se dversant sur les
principales. Notons que dautres auteurs comme Lebas (1991) considrent que les
activits support nont pas tre attaches au produit si on ne trouve pas de lien de
causalit ;
C
- le regroupement en famille dactivit ou en grandes fonctions comme produire ;

ES
concevoir ; commercialiser ; administrer ; objectifs (Ravignon et al, 1998 : 252)

AG
La liste dfinitive des activits va donner donc une reprsentation de lentreprise bien diffrente
-B
de la modlisation classique selon lorganigramme, ce qui peut fournir six outils savoir :
IB
- le dictionnaire des activits ;

LI
- la carte des activits et segments stratgique ;

O
- le regroupement des activits en processus ;

TH
- la matrice croise services/activits ;

- la rpartition des temps par activit ;
EQ
- et le compte de rsultat par activit.

U
E
Dans ce contexte loutil qui portera notre attention est le dictionnaire des activits qui sera
constitu par la totalit des fiches descriptives des activits recensant toutes les informations.
Pour chaque activit, un certain nombre dinformations doit tre collectes afin dobtenir toutes
les retombes souhaites dans la mise en uvre. Cest seulement lorsquelles sont rassembles
pour lensemble des produits, quil est possible de constituer un dictionnaire des activits. Elles
reprsentent la dfinition prcise des tches ou oprations qui la constituent ; qui dclenchent
lactivit ; qui excutent lactivit ; les temps de travail ainsi que tous les moyens humains,
financiers, commerciaux, et technologiques utiliss par lactivit (R.Kaplan, 2008 :206).

2.2.2. La valorisation des activits
Toute la dmarche du calcul du cot de revient suppose de partir dun certain nombre
dinformations financires, mais aussi dinformations sur les produits et clients. En effet la
mthode consiste identifier et comptabiliser les dpenses et les affecter aux diffrentes activits
en se basant sur l'usage rel des ressources de ce fait, les activits sont valorises car elles
reprsentent un cot pour lentreprise.
2.2.2.1. Identification des ressources
En premier lieu il sagit de bien recenser et identifier le primtre des charges concernes par la
C
dmarche ABC en partant de la comptabilit gnrale. Il consistera de passer de la notion de

ES
charge en comptabilit gnrale la notion de ressource qui sert de base la valorisation en

AG
comptabilit analytique, en effectuant un traitement des informations de la comptabilit gnrale.

Lors de ce traitement les charges non incorporables seront retranches afin de donner une ralit
-B
conomique aux cots de revient. Ce sera le cas dune provision exceptionnelle, de charges
IB
comptables gnres par un investissement effectu par anticipation, ou damortissements

correspondant des moyens de production excdentaires. En revanche les charges suppltives
LI
seront ajoutes pour tre prise en compte dans lexercice de leur consommation. Ce sera par
O
TH
exemple le cas des amortissements des frais de recherche et dveloppements engags, ou encore
celui du retraitement conomique des amortissements ou des cots financiers de lactif
EQ
dexploitation (amortissements conomiques des immobilisations ou cot du financement des

stocks ou du crdit client).
U
E
Par la suite lentreprise va construire une structure analytique afin dvaluer les ressources
consommes (salaires ; fournitures ; .) par les diffrents services (ateliers, directions,
comptabilits, .). En effet dans la plupart des modles, lensemble des ressources de
lentreprise nest pas affect directement aux activits, contrairement ce que de nombreux
schma pourraient prvoir. Ces ressources sont dabord rassembles dans des parties de la
structures organisationnelles, dotes dappellations diverses comme un service et cest au sein de
ces sous ensembles organisationnels que slabore la partition des ressources entre activits. En
gros on peut dire lobjectif est de rpartir classiquement les ressources par services comme nous

le montre le schma suivant avant de les affecter par activit (L.Ravignon et al, 2007 :310-312-
313).
Figure 4 : Affectation des charges par natures aux services
Ressource par nature
Charges
spcifiques aux Centre de moyens
produits ou
activits
-
C
matires premires - lectricit

ES
- sous-traitance - assurance
- tudes spcifiques - frais poste et tlphone
AG
- commissions - taxes
-B
Service support de
IB
Services de Service de Service de structure

production production commercialisation
LI
O
Source : L.Ravignon et al 2007 :313

TH
2.2.2.2. Affection des ressources au niveau des activits

EQ
A ce niveau, le principal souci est de parvenir tracer les ressources jusquaux activits en
U
vitant les cueils dune rpartition arbitraire (Bescos et al, 1996 : 227). Laffectation des
E
ressources aux activits se fait essentiellement grce des enqutes auprs des responsables ou
membres des entits concernes et par lanalyse de certains documents de gestion, les budgets et
les tableaux damortissements des quipements. Ces diffrents travaux dbouchent sur des
rpartitions fondes sur des cls diverses appeles les inducteurs de ressources. Linducteur de
ressource est un mcanisme qui relie de manire cohrente des ressources aux activits qui les
consomment. Linducteur de ressources qui peut tre le temps, le m2, etc.doit tre fiable et
prcis et reflter non seulement la corrlation mais aussi la relation causale entre les ressources et
les activits.

Lallocation des frais de personnel reprsentant le cot des ressources humaines est parfois
dlicate et malaise. Bescos et Mendoza (1996), Lorino (1991), Mendoza et al (2002) proposent
trois mthodes possibles pour y parvenir travers lanalyse du pourcentage de temps accord
une activit :
- la premire approche value le pourcentage de temps que chaque service dans son
ensemble consacre aux diffrentes activits recenses (Keller, 1997). Cette mthode peut
comporter un biais important sil existe une trop grande htrognit au niveau des
salaires et une variation importante de la rpartition du temps des activits dune catgorie
de personnel lautre ( Lorino,1991) ;
C
- la deuxime approche analyse le pourcentage de temps que chaque employ consacre aux
ES
activits. Elle est plus fine, mais saccommode mal dune trop grande varit dactivits
AG
excutes par un mme individu ;

- Enfin, plus prcise mais plus laborieuse est lapproche individuelle qui consiste
-B
dterminer le pourcentage de temps que chaque personne du service voue aux activits
(Bescos et Mendoza, 1996 : 259)
IB
LI
La premire approche retiendra le plus notre attention ainsi lors du recensement des temps passs
O
on doit sassurer de la coopration des oprationnels dans la collecte de temps. Il faudra

TH
rechercher le moyen de collecte le moins lourd possible. La plus grande prcision est obtenue en
faisant remplir des fiches de temps de manire permanente, y compris dans les services
EQ
administratifs et commerciaux. Mais la lourdeur de cette procdure peut conduire opter pour
U
trois autres solutions :

E
- remplir ces fiches de temps pisodiquement (un mois par semestre/trimestre, une semaine
par mois/trimestre) ;
- procder par interview (approximation obtenue sera meilleur que le peu dinformations
qui tait disponible auparavant) ;
- utiliser des temps standards exemple connaissant le temps moyens de traitement dune
commande et le nombre de commandes traits par priode, il est possible de dterminer le
temps total consacr lactivit traiter les commandes.

Ces informations seront traites et partir des affectations, les ressources consommes par les
services seront rparties au niveau des diffrentes activits.
Tableau 3 : Valorisation des activits
affectation Services
directe Administration appro atelier 1 atelier 2 Vente total
activits
concevoir un nouveau
produit
grer les commandes
entretien et rparation
C
Source : nous-mmes inspirs de L.Ravignon 2007

ES
A ce stade les activits sont donc valorises par laddition de ressources directement effectues et
AG
de ressources issues des services.

-B
2.2.3. Affectation des ressources consommes par les activits aux objets de cots
IB
Cette affectation consiste valoriser lobjet de cot. Cette tape va permettre didentifier et de
LI
rcuprer les volumes dinducteurs dactivits soit en lecture directe soit laide de requtes,
O
ainsi le cot de linducteur dactivit pourra tre dtermin et aprs avoir fait ressortir le lien
TH
entre les produits et la quantit dinducteurs consomms dans chaque activit la valorisation des
EQ
objets de cot pourra tre ralise.

U
2.2.3.1. La dtermination des inducteurs dactivits

E
Aprs avoir calcul le cot des activits, ltape suivante consiste les imputer aux objets de cot
via les inducteurs dactivit. Pour chacune des activits retenues, un inducteur dactivit, qui
reprsente une unit de mesure qui rend compte du comportement du cot de lactivit, doit ainsi
tre dfini. Lobjectif est de parvenir cerner les facteurs lorigine de la variation du cot de
lactivit afin de dterminer aussi pertinemment que possible les charges indirectes affecter aux
produits. La modlisation des relations de causalit commence donc ce stade. Cette nouvelle
approche considre que les charges indirectes ne varient pas systmatiquement avec le volume

mais en fonction de la diversit des produits et de la complexit des oprations. Selon larticle P.
Deherripon (2006) on distingue ainsi plusieurs types dactivits :
Les activits dont les consommations de ressources sont lies aux volumes :
Ces activits consomment les ressources en fonction du nombre dunits de produits. titre
dexemple, on retiendra lactivit assembler un produit fini . Les ressources utilises par cette
activit sont fonction du nombre de produits assembls et il est pertinent alors de retenir un
inducteur caractre volumique ;
Les activits dont les consommations de ressources sont lies au nombre de sries :
C
Ce sont des activits dclenches par un lot de produits. Le lancement dun ordre dachat, par
ES
exemple, est une activit induite non pas par le nombre de composants commands mais par
AG
lordre dachat ;
Les activits de support produit :

-B
Elles sont mises en uvre afin de permettre un produit spcifique dtre fabriqu et vendu. Les
IB
ressources consommes pour concevoir et tester les produits augmenteront avec le nombre de
LI
produits diffrents proposs par lentreprise et avec leur complexit ;

O
TH
Les activits de support client :

EQ
Le facteur explicatif des variations de cot de ces activits est le nombre de diffrents clients
auprs desquels la firme commercialise ses produits. Par exemple, lactivit dmarcher les
U
E
clients consommera dautant plus de ressources que la socit largit son portefeuille de clients;
Les activits de support gnral :
Les ressources consommes par ces activits sont indpendantes des volumes fabriqus et
vendus, de la composition du portefeuille de produits ou du portefeuille de clients. titre
dexemple, on peut voquer les frais associs aux activits dentretien des locaux et de
gardiennage. Ce sont des charges communes tous les produits. Ces activits ntant pas
gnres par un facteur prcis, leur imputation aux objets de cots reste problmatique.

partir de cette typologie gnrale, il sera possible de dfinir linducteur le plus pertinent pour
chaque activit, cest--dire le plus apte expliquer les consommations des ressources par
lactivit concerne. En outre, le choix des inducteurs peut soulever des problmes pratiques de
recueil dinformations. Lorsque les donnes ncessaires sont inexistantes ou ont un cot
dobtention trop important, lentreprise est conduite sorienter vers des inducteurs de
substitution ou mettre en place de nouveaux capteurs afin dobtenir linformation souhaite.
Tableau 4 : Exemple dinducteurs dactivits
ACTIVTES INDUCTEURS
Rceptionner les approvisionnements Nb dapprovisionnements reus
C
Contrler les approvisionnements Nb dapprovisionnements contrls

ES
Stocker Nb de rfrences
Transformer des matires Temps de fabrication
AG
Distribuer des commandes Nb de lots expdis

Publicit Nb de lots expdis
-B
Source : nous-mmes inspirs dEIC 2009

IB
LI
2.2.3.2. Consommation des ressources indirectes par les objets de couts

O
Les indicateurs sont le plus souvent dots dun indicateur doutput, destin mesurer leur
TH
production. Il est alors possible partir du systme dinformation de lentreprise de dterminer le

EQ
volume des inducteurs et calculer le cot unitaire dinducteur qui correspond au montant des
ressources consommes par les activits induites par l'inducteur divis par le volume de cet
U
inducteur. Si le systme dinformation existant ne permet pas dobtenir ces donnes lentreprise
E
devra dvelopper ce dernier c'est--dire en sappuyant sur le systme dinformation oprationnel

et faire le choix entre deux types de solutions :
- un dveloppement spcifique qui aura lavantage dune juste adaptation aux besoins de
lentreprise et dun cot dinvestissement faible, cependant il aura linconvnient de la
ressaisie des donnes et dun risque de moindre prennit ;
- lachat dun progiciel ddi du march capable de porter le modle ABC, ainsi il faudra
vrifier ladquation de toutes leurs possibilits fonctionnelles aux besoins de lentreprise
(P-L Bescos ; S-L Bourgeois 2007 :267) ;

Tableau 5 : Dtermination du cot unitaire dinducteur
ACTIVITE ACTIVITE ACTIVITE ACTIVITE

ACTIVITES 1 2 3 4
Total ressources (1) X X X X
Volume de linducteur (2) X X X X
Cot de linducteur (1/2) Ci1 Ci2 Ci3 Ci4
Source : Nous-mmes
Aprs ltape des cots unitaires dinducteurs obtenus prcdemment, la dernire phase consiste
disposer dune gamme qui indique pour un client ou un produit le nombre dinducteurs quil
C
ES
consomme pour chaque activit. Cest une information nouvelle que lentreprise va devoir
constituer produit par produit en sappuyant au maximum sur le systme dinformation.
AG
Tableau 6 : Rpartition du volume dinducteur

-B
Inducteurs de cots Activits Volume Produit1 Produit2

IB
Inducteur1 Activit1 X X X ...

LI
Inducteur2 Activit2 X X X
O
Inducteur3 Activit3 X X X
TH
Source : nous-mmes
EQ
2.2.4. Dtermination du cot de revient et du rsultat analytique

U
E
La dtermination du cot de revient est une tape trs importante dans le processus puisquil
permet lentreprise dvaluer et analyser toutes les dpenses mises en uvre pour la production
dun bien ou la cration dun service. Il sera dtermin partir dune fiche de cots dans lequel
les lignes seront constitues par les charges directes et par toutes les activits que le produit
consomme do lensemble des ressources consommes par le produit. A partir du cot de
revient, le rsultat analytique sera calcul. Le modle ABC va clater le rsultat entre les
diffrents objets de cot, pour dtecter ceux qui posent des problmes de rentabilit et ce rsultat
reprsentera la diffrence entre le prix de vente et le cot de revient.
Calcul du rsultat analytique = chiffre daffaires cot de revient

Tableau 7 : Dtermination du rsultat analytique
Cots et rsultats Produit1 Produit2

Quantit Cot unitaire Total Quantit Cot unitaire total
1. Cots directs X X X X X X
Activit1 X Ci1 X X Ci1 X
Activit2 X Ci2 X X Ci2 X
2. Cots des activits X X X X X X
3. Cots de revient (1+2) X X X X X X
4. Chiffre daffaires X X X X X X
5. Rsultats analytiques (4-3) X X X X X X
Source : nous-mmes
C
ES
Cependant un rapprochement entre les deux comptabilits, gnrale et analytique, est ncessaire
afin dtre sr que tout est bien imput et que lensemble des charges est bien affect.
AG
Rsultat comptabilit gnrale = rsultat comptabilit analytique + les charges suppltives

-B
les charges non incorporables + ou les diffrences dinventaire + ou les arrondis.

IB
Il y a diffrences dinventaire lorsque les stocks finals rels (donns par lnonc) sont diffrents
LI
des stocks finals thoriques (donns par les tableaux dinventaire permanent). Ces diffrences
O
dinventaire nont aucun impact sur le rsultat analytique.

TH
EQ
Conclusion
U
A travers ce chapitre nous avons fait ressortir les pralables de la conception de la dmarche puis
E
prsenter la mthodologie de calcul des cots .En rsum nous pouvons dire que la mthode
ABC est une dmarche qui se construit en collaboration avec les oprationnels et gnre ainsi un
rseau nouveau de cooprations, porteur d'changes futurs grce au partage d'un langage
commun. Cela ne peut que dboucher sur une crdibilit plus forte accorde aux informations,
analyses et prconisations issues du contrle de gestion. Une telle dmarche renforce la position
du contrle de gestion dans son rle de garant de la performance transversale de l'entreprise et de
partenaire dans la mise en uvre de plans d'actions et d'amlioration des performances.

CHAPITRE 3 : METHODOLOGIE DE LA RECHERCHE
Dans ce chapitre nous allons dfinir la mthodologie de recherche qui nous permettra de prendre
connaissance des informations relatives la mise en place de la comptabilit par activit et aux
calculs des diffrents rsultats analytiques. Nous allons dans un premier temps schmatiser le
modle d'analyse, puis nous aborderons les outils de collecte et d'analyse des donnes ncessaires
pour le calcul des cots et rsultat par la mthode ABC.
3.1. Modle d analyse
A travers notre modle danalyse qui est une reprsentation schmatique de notre projet nous
C
allons dcrire la dmarche suivie constitue de deux phases et de neuf tapes :

ES
AG
-B
IB
LI
O
TH
EQ
U
E

Figure 5 : Modle danalyse
PHASES
ETAPE OUTILS
Prparation
Description des processus Entretiens
observation
Entretiens
Identification des activits
observation
Recensement des ressources Analyse des documents

comptables
Identification
C
des Dfinition charges directes et Analyse des documents

ES
indirectes comptables
observation
AG
Ralisation Entretiens
Observation
-B
Analyse des documents

Calcul des Etablissement du dictionnaire comptables
IB
des activits
cots et
LI
rsultats par Entretiens

Tableaux
O
Valorisation des activits Analyse des documents

TH
comptables
Entretiens
EQ
Calcul du cot des inducteurs

Tableaux
U
comptables
E
Dtermination des cots de revient Tableaux

comptables
Tableaux
Calcul des rsultats analytiques
comptables
Tableaux
Analyse et recommandations Analyse des documents
comptables
Observation
Source : nous-mmes

3.2. Collecte de donnes
Notre objectif tant de recueillir le maximum d'informations sur le fonctionnement et les

procdures de production et de gestion de lentreprise, la collecte des donnes se fera auprs des
diffrents acteurs de l'entreprise mais aussi auprs de ses partenaires. Mais au pralable un choix
a t fait concernant les diffrentes mthodes de collecte et danalyse des donnes. Nous avons
utilis trois outils fiables et adapts pour collecter les donnes de notre tude. Il s'agit de :
3.2.1. Entretien
On parle de lentretien pour signifier le procd dinvestigation verbale utilis pour recueillir des
C
informations et donnes qualitatives et parfois quantitatives sur un phnomne donn. On

ES
distingue deux types d'entretien savoir, l'entretien individuel et l'entretien de groupe.

AG
Entretien groupe : permet laccs simultan aux connaissances dun certain nombre de personnes.
-B
Il sagit de discussion de groupe sur une question ou un sujet pralablement dfini qui permet de
tirer un maximum dinformations et mettre en lumire la diversit des points de vue.
IB
LI
Entretien individuel : Lenquteur pose des questions en face face ou au tlphone qui permet
O
de sentretenir avec des acteurs parpills gographiquement.

TH
Les entretiens avec les diffrents responsables et agents de la SMI auront comme objectif
EQ
principal d'obtenir des informations prcises sur les processus et activits de la socit ainsi que
le mode de consommation des ressources. Nous allons organiser ces entretiens en deux (02)
U
E
tapes: la prise de contact et l'entretien individuel.
Au cours de la premire tape cest dire la prise de contact, nous aurons un entretien avec le
grant, le responsable de la production et le chef magasinier afin de prsenter notre tude, ses
objectifs, et la mthodologie que nous allons suivre. Elle nous permettra d'apprcier de manire
gnrale le fonctionnement et les processus de la SMI. Cette tape sera aussi loccasion de faire
des visites guides avec les responsables et de remettre ces derniers une fiche de tches
(Annexe 1) remplir et remettre pour exploitation au cours de l'interview.

La deuxime tape consistera faire des entretiens individuels aux responsables et agents de la
SMI savoir le comptable, les ouvriers, les mcaniciens, et les conducteurs machines. Les
objectifs de ces entretiens seront d'une part d'identifier, de connatre, de regrouper les activits et
les tches effectues par les agents puis d'autre part, de recenser les ressources consommes et de
valoriser les activits.
Les questions souvent poses seront:
- pouvez-vous me prsenter de faon synthtique ce que vous faites ?

- pouvez-vous me dcrire votre rpartition du travail ?
C
- pouvez-vous recenser le temps pass effectuer chaque activit ?

ES
- ..
AG
Et nous aurons aussi rencontrer quelques responsables de SENOR, TRANSFRET, ET

FINEXCO qui reprsentent des partenaires trs proches de la SMI.
-B
3.2.2. Observation.
IB
LI
L'observation est un mode de collecte de donnes par lequel le chercheur observe de lui-mme,
O
de visu, des processus ou des comportements se droulant dans une organisation pendant une
TH
priode de temps dlimite (THIETART et al., 2003, p.205). Il existe deux types d'observations :
l'observation non participante qui permet au chercheur de conserver un point de vue externe, et
EQ
l'observation participante qui permet de conserver une approche interne. Pour notre tude nous
U
avons retenu la premire mthode qui nous permettra dune part davoir un aperu gnral sur les
E
diffrents processus de la SMI et de pouvoir constater personnellement les ralits de son

fonctionnement, et dautre part pour valider les propos des diffrents acteurs interviews.
Lobservation consistera suivre tout en leur posant des questions, les agents de la SMI dans
l'excution de leurs tches, en dcelant et saisissant tous les faits lorsquils se produisent, puis en
reprant les contextes et les vnements qui les ont prcds et qui les suivent. Nous allons aussi
chronomtrer les temps d'excution des diffrentes tches et activits, et ainsi, valu le temps
des diffrents processus et enfin, nous allons faire l'inventaire des ressources consommes par les
agents (matriels, quipements, fournitures etc.).

3.2.3. Lanalyse documentaire
Lanalyse documentaire consiste identifier et passer en revue les documents crits ou

lectroniques comportant des informations sur les questions examiner. Lobjectif de cette
analyse documentaire sera de prendre connaissance de lhistorique, de lorganisation et de la
mission de la SMI puis de comprendre le cur du mtier ainsi que de dfinir lensemble des
ressources concernes et valoriser les activits. Nous aurons dabord dfinir les documents
adapts aux questions poses telles que la documentation existante relative la gestion de la SMI
et plus particulirement sa comptabilit puis nous examinerons les documents et identifierons
les informations pertinentes.
C
ES
Conclusion
AG
A travers ce chapitre nous avons expos notre mthodologie de recherche qui sera essentielle
pour la russite de la deuxime partie de notre tude. Nous avons dans un premier temps prsent
-B
notre modle danalyse en faisant ressortir les phases, tapes et outils. Le modle d'analyse retenu
IB
prsente de faon claire et succincte la dmarche de mise en uvre de la mthode de travail que
nous avons choisie. Puis dans un deuxime temps nous avons dfini les outils de collectes de
LI
donnes. Toutefois, le succs de la conception et de l'application du modle d'analyse dpend de

O
TH
l'implication et l'appui de tous les acteurs.

EQ
U
E

Conclusion premire partie
La mission principale dune entreprise tant damliorer sa performance elle doit donc savoir
renforcer ses atouts tout en contribuant liminer certains handicaps que lon rencontre parfois
comme le manque de rigueur dans la gestion, labsence dun systme dinformation fiable ou la
non-prise en compte de ce qui se passe rellement lintrieur.
A travers cette revue de littrature nous avons voulu particulirement montrer que lABC rpond
aux enjeux actuels des entreprises principalement leurs souci de reprage trs fin de lorigine
des rsultats pour pouvoir dcider et agir en toute connaissance de cause.
C
En partant de la prsentation de la dmarche ABC nous avons pos les principes de bases pour
ES
faire ensuite ressortir les avantages ainsi que les limites de la dmarche ; puis nous avons dcrit la
AG
mthodologie de mise en uvre de calcul des cots par la mthode ABC. Toutes ces
informations nous seront trs utiles pour la deuxime phase de notre tude qui constitue la partie
-B
pratique.
IB
LI
O
TH
EQ
U
E

C
ES
AG
-B
DEUXIEME PARTIE :
IB
CADRE PRATIQUE DE LETUDE

LI
O
TH
EQ
U
E
Lenjeu pour lentreprise est tout dabord stratgique : se prenniser et continuer se dvelopper
en restant rentable.
Lamlioration du rendement des activits dexploitation constitue lobjectif court terme qui
proccupe le plus de dirigeants des socits industrielles. Pour tre en mesure de raliser cet
objectif, les dirigeants de la SMI doivent possder un systme dinformation afin de faciliter, la
fois, la prise de dcision au niveau dopportunits daffaires et galement, un contrle efficace
sur lutilisation en usine des ressources.
La dtermination du cot de revient dun produit est un outil indispensable puisquil permet de
C
dterminer le prix de vente en toute connaissance de causes. En effet il est important davoir une
ES
meilleure vision de la rentabilit des articles pour faire des choix de sous-traitance ou dabandon
notamment pour ceux qui consomment beaucoup de ressources car la politique tarifaire doit tre
AG
revue en fonction du cot rel de chacun des produits.

-B
Grce la mthode ABC les dirigeants de la SMI parviendront maitriser les cots de revient de
IB
chaque article et disposeront dun outil de dcision stratgique fond sur des informations fiables.
LI
Il sagira dans cette deuxime partie de notre projet de dfinir les processus, les activits ainsi que
O
leurs inducteurs puis, de calculer les diffrents cots de revient des produits de la socit
TH
industrielle SMI par la mthode ABC. Elle comportera trois chapitres, le premier prsentera la
EQ
socit, le deuxime nous permettra didentifier et de dfinir les activits de la socit, et le

troisime chapitre sera consacr au calcul des diffrents cots ainsi que des rsultats analytiques.
U
E

CHAPITRE 4 : PRESENTATION DE LA SOCIETE DE MAINTENANCE ET

DINGENIERIE
La SMI (Socit de Maintenance et dIngnierie) est une filiale du groupe franais AVANS. Cre
en 2006, la SMI est une Socit A Responsabilit Limit (SARL) au capital de 1 000 000.
Lactivit principale est la production et vente demballages plastiques. LUsine de la SMI est
situe la place centrale (Usine SENOR) et a pour missions au Sngal et ltranger :
- la mise disposition dexperts en tous genres et notamment en matire industrielle des

socits locales ;
C
- la participation de la socits toutes les entreprises ,groupements dintrt conomique

ES
ou socits, sngalaises ou trangres cres ou crer pouvant se rattacher directement

ou indirectement lobjet social ou tous objets similaires ou connexes notamment au
AG
entreprises ,groupements et socits dont lobjet serait susceptible de concourir la

ralisation de lobjet ;
-B
- une manire gnrale, toutes oprations financire, commerciales industrielles, agricoles,

IB
mobilires et immobilires pouvant se rattacher directement ou indirectement lobjet

LI
social ou susceptible den favoriser la ralisation.

O
TH
4.1. Prsentation du groupe AVANS

EQ
La socit AVANS a t cre en 2003 et son activit est l'exportation vers l'Afrique de matires
premires agro-alimentaires (sucre, farine, olagineux, bl, riz), ses produits sont pour la plupart
U
d'origine franaise. AVANS sest tourn vers lindustrie agro-alimentaire en 2005 en rachetant la
E
socit SENOR au Sngal et il se mobilise ainsi en faveur de la filire arachide du Sngal,

secteur qui contribue assurer un revenu prs de 40% de la population au Sngal.
Par cette acquisition, AVANS s'engage fortement dans l'industrie de l'agroalimentaire et prend un
nouveau dpart. Il devient le premier investisseur franais non institutionnel au Sngal et parmi
les premiers de la sous rgion. La volont du groupe est dinvestir dans le dveloppement durable
avec la participation des acteurs conomiques locaux.

4.2. Secteur dactivit
Spcialis dans la production demballages plastiques, SMI accompagne certaines entreprises

agroalimentaires en proposant des rponses efficaces et personnalises leurs besoins
demballages : extrusion soufflage PEHD & PET, conseils techniques en conception
demballages.
Lextrusion soufflage PEHD (Polythylne Haute Densit) et PET (Polythylne Trphtalate)

sont des procds de mise en forme utiliss par la SMI pour fabriquer des corps creux destins
aux applications suivantes :
C
conditionnement alimentaire (sirop, huile alimentaire...),

ES
- conditionnement de produits ptroliers (lubrifiants ptroliers...),

AG
- conditionnement de produits cosmtiques (laits, lotions...),

- conditionnement de produits dtergents, insecticides, phytosanitaires,
-B
- conditionnement de liquides de refroidissement.

IB
Ces produits trouvent notamment des applications dans le conditionnement de boissons (eau
LI
minrale, boisson gazeuse, vins, spiritueux...). La SMI propose une gamme de produits standards
O
tout en offrant galement la possibilit de les personnaliser ou de les adapter aux besoins du
TH
client par la mise sa disposition de moyens techniques et de comptences adquates. Les

EQ
produits standards proposs par la SMI sont les suivants :

U
- bouteilles PET de contenance litre ;

E
- bouteilles PET de contenance 1 litre ;

- bidons PET de contenance 5 litres ;
- bidons PET de contenance 10 litres ;
- bidons PEHD de contenance 20 litres ;
- fts PEHD de contenance 100 litres ;
- fts PEHD de contenance 200 litres.

4.3. Les moyens de la SMI
Pour lexploitation de ses activits, la SMI dispose de moyens humains et matriels. Les moyens
humains reprsentent les agents de la direction gnrale et de la production, ainsi que les
ouvriers. Toutefois il faut noter quune grande partie des activits de la SMI a t externalise et
confie des partenaires prestataires ce qui rduit considrablement les moyens humains propres
lentreprise. Comme moyens matriels la SMI dispose dquipements technologiques,
permettant de rpondre aux besoins de rsistance, esthtique, tanchit, contenance, et de dlai.
Il sagit principalement de :
C
- 02 machines dextrusion et de soufflage PEHD

ES
- 03 machines de soufflage PET

AG
Ces souffleuses produisent du gros format (20 litres) jusquau trs petit 50 ml et les cadences
des machines se situent entre 1000 et 5000 bouteilles par heure. Les machines matrisent la
-B
qualit des bouteilles PET et PEHD produites, et le transfert positif des bouteilles, dispose dun
IB
systme brevet. Ainsi les prformes et les bouteilles PET souffles sont maintenues et dplaces
avec une rptabilit des oprations mais aussi le rchauffage des prformes est ralis faible
LI
temprature et chaque lampe est ajuste afin dobtenir le profil souhait.

O
TH
4.4. Organisation et fonctionnement

EQ
Avec moins dune dizaine d'employs permanents, la SMI a une structure trs simple et les
U
oprations comme la gestion financire, comptable et fiscale ainsi que les approvisionnements
E
sont sous-traites des prestataires. Elle dispose d'un organe de dcision et de gestion ainsi que
d'un organe de production.
4.4.1. Lorgane de dcision
Lorgane de dcision qui reprsente la direction gnrale agit sur toutes les sections de
l'entreprise. Elle est considre comme le sommet hirarchique de l'entreprise et reprsente
lorgane suprme charg de la dfinition et du suivi de la mise en uvre de la politique gnrale
de l'entreprise sous tous les plans. Il est source de toute dcision lie au fonctionnement de
l'entreprise, rsout les problmes qui surviennent dans les diffrentes sections de l'entreprise, et

soccupe de la coordination gnrale des activits. Toutefois en labsence de service commercial

elle a aussi pour objectif de dfinir la politique commerciale de la socit.
4.4.2. Lorgane de production
Lorgane de production gre les activits de transformation et de fabrication, il est sous la

supervision de lingnieur qui reprsente le responsable dusine. La transformation des produits
qui constitue l'extrusion-soufflage va permettre de fabriquer un corps creux sans utiliser de
noyaux pour faire la forme intrieure. Seul un moule est utilis pour l'extrieur de l'objet. Le
principe est simple quelle que soit la forme d'un objet souffler, il ncessite toujours la
C
ralisation d'une prforme appele paraison. Ce tube chaud est plac dans un moule et un
ES
dispositif injecte de l'air comprim dans la paraison. L'air fait gonfler la paraison et la plaque sur
les parois du moule. Le moule, rfrigr la plupart du temps, refroidit la matire plastique.
AG
Cet organe gre aussi les oprations techniques cest dire vrifie la bonne marche des
-B
quipements de production et informe la direction gnrale des diffrents dysfonctionnements

IB
qu'il pourra relever.

LI
4.5. Relations avec SENOR

O
TH
Au Sngal, les huiles SENOR sont prsentes dans au moins 85% des foyers avec un taux de
notorit spontane de 78%. SENOR ressentait la ncessit de disposer dune source fiable
EQ
dapprovisionnement en emballages qui devait pallier les insuffisances en qualits et quantits. Il

U
navait pas les moyens financiers suffisants pour couvrir la fois ses besoins dinvestissements
E
prioritaires relatifs la rnovation et la rhabilitation de son outil industriel et ceux ncessaires

la ralisation de ce nouvel investissement. Ainsi un accord a t convenu entre SENOR et la
SMI dont le but est de :
- supporter les conditionnements industriels dans les usines de SENOR ;

- assurer une meilleure qualit des emballages et leur adaptation aux besoins de SENOR ;
- viter les ruptures dapprovisionnements en emballages de la chane de remplissage
dhuiles alimentaires de la socit SENOR ;
- donner de la souplesse en termes de commandes ;

- et dassurer une meilleure qualit des emballages.
La SMI a donc mis en place une unit de fabrication demballages sur le site de SENOR dans un
local que cette dernire lui louera pour une dure dau moins 15 ans. Pour des raisons de
productivits, ce local sera contigu la chane dembouteillage, la chane de production des
emballages devant tre en ligne avec celle demplissage des produits de la socit SENOR. Suite
cet accord SENOR devient le principal client de la SMI. Il faut aussi noter que la SMI a sous
trait la gestion des ressources humaines SENOR qui lui facture cette prestation en contre
partie.
C
4.6. Les partenaires de la SMI

ES
Les principaux partenaires de la SMI qui contribuent lexploitation de lusine sont M2A export
AG
et Transfret et le cabinet FINEXCO.

-B
M2A : est une socit sur cre en 1998 en France spcialise dans lexportation de produits
alimentaires, et industriels vers lAfrique. M2A livre des clients spcialiss dans la distribution
IB
(grossistes, importateurs, chanes de distribution) ainsi que les industriels qui il fournit des
LI
consommables. Ainsi, pour ses besoins en matires premires, prformes et pices de rechanges
O
la SMI fait appel M2A qui reprsente le central dachat.

TH
Cabinet comptable FINEXCO : qui est spcialis dans la gestion des entreprises. Il soccupe des
EQ
questions comptables, financires, juridiques et fiscales. Ce cabinet pour missions principales

U
de :
E
Sur le plan stratgique, la Dpartement comptable et financier est charg principalement de :
- prparer et mettre jour les budgets

- rflchir sur les aspects financiers de la gestion des investissements dIMIS Sarl ;
- conseiller sur lutilisation efficiente des ressources disponibles.
Sur le plan oprationnel, le dpartement comptable et financier est charg de :
- tablir le budget ;
- mettre en place de nouvelles procdures de dpenses et actualiser les anciennes ;

- approuver les dpenses conformes au budget annuel ;

- analyser les carts ;
- collecter et la centraliser des informations comptables et financires dans le but de
dgager les documents de synthses et les tats financiers ;
- faire un suivit de la comptabilit ;
- la collecte et le traitement des informations sociales pour la gestion du personnel et des
charges de personnel ;
- le suivi de la fiscalit et l'tablissement de la dclaration statistique et fiscale (DSF) ;
- la gestion du contentieux client ;
- il assure la solvabilit de la socit l'gard des tiers ;
C
veiller au respect et de lapplication des rgles comptables et fiscales ;

ES
- procder au payement des impts aux quels lentreprise est redevable.

AG
Par ailleurs, il a not que le cabinet est aussi charg de rendre compte de la bonne ou mauvaise
-B
sant de lentreprise auprs du charg des finances.

IB
Transfret : qui est une socit spcialise dans les oprations de douanes et le fret, gre de tout ce
LI
qui est dclaration en douane, manutention, organisation du transport, et expditions des

O
marchandises importes par la SMI.

TH
Conclusion
EQ
Dans ce chapitre nous avons prsent la Socit de Maintenance et dIngnierie en faisant

U
ressortir les missions principales de la socit, le secteur dactivit, et ses relations avec SENOR
E
ainsi que ses autres partenaires.
En 2010 c'est--dire quatre ans aprs sa cration, la SIM est parvenu raliser un chiffre daffaire
annuel de plus de 2 300 000 000 francs CFA avec un rsultat gnral comptable de moins de
22 500 000 francs CFA. Toutefois, avec la comptabilit gnrale on constate une absence
dinformations en matire de cot mais aussi sur la composition du rsultat global. Ainsi, avec la
mthode ABC et les diffrences dincorporation qui en rsultent nous allons percevoir les
donnes que la mthode va nous fournir.

CHAPITRE 5 : IDENTIFICATION DES ACTIVITES DE LA SMI
Au niveau de lintroduction gnrale, nous avons eu exposer la problmatique et donc

lobjectif principal poursuivi par la mise en uvre dun modle ABC est lanalyse des cots de
revient des produits de lexercice 2010. Le groupe charg de piloter le projet sera compos du
grant c'est--dire lingnieur en maintenance, du chef magasinier, du comptable et de moi-mme
auditrice au sein cabinet FINEXCO mais cependant il faut noter que les autres agents de la SMI
seront consults rgulirement.
Dresser la liste des activits va constituer ltape fondamentale de notre dmarche ABC dans la
C
mesure o ce point de dpart va orienter par la suite de nombreux choix et les informations
ES
obtenues pour les prises de dcisions. Mais lidentification des activits est un processus
participatif et itratif associant lensemble des acteurs et comptences de lentreprise cest
AG
pourquoi limplication et la mobilisation de tout le personnel de la SMI sera ncessaire.

-B
5.1. Identification des processus

IB
Lidentification des diffrents groupes professionnels a t la premire tape de notre projet afin
LI
de dterminer et dexpliciter de faon claire la contribution de chaque mtier aux processus et

O
activits de lentreprise. Les outils et techniques utiliss ont t lobservation, la distribution

TH
collecte et traitement des fiches de taches ainsi que les entretiens.

EQ
Lensemble du personnel qui participe lexploitation de la socit industrielle SMI peut tre
U
rparti en six diffrentes fonctions savoir :

E
- ingnieur de maintenance ;
- magasinier ;
- conducteurs machines ;
- mcaniciens lectriciens ;
- ouvriers ;
- gestionnaires.

A partir des synthses des informations collectes nous avons pu dtailler les missions, et les
comptences de chaque groupe pour faire ressortir les diffrents rles professionnels ainsi que les
liens qui existent entre les postes. Dabord un certain nombre de questions simples ont t poses
pour avoir une vision globale de lorganisation puis nous avons dfini les activits de chacun, ce
qui nous permettra dordonner les processus.
5.1.1. Dtermination des activits par fonctions
Ingnieur maintenance/ Grant
- Analyser le niveau des stocks matires premires et produits finis ;

C
- tablir les fichiers tats stocks matires premires et produits finis ;

ES
- contrler le niveau des stocks en fonction des besoins ;

AG
- effectuer la demande dapprovisionnement M2A en matires premires ou pices de

rechanges avec toutes les rfrences et les quantits souhaites ;
-B
- tudier les chantillons envoys par le central dachat ainsi que leurs fiches techniques ;
- valider les chantillons ce qui donne une suite la commande ;
IB
- rceptionner et contrler les documents correspondants aux commandes ;

LI
- enregistrer les documents de transit des articles commands envoys par M2A et par
O
Transfert ;
TH
- suivre les oprations de transits ;

EQ
- identifier les besoins journaliers en produits finis ;

- contrler la conformit entre stocks rels et thoriques ;
U
- grer la main duvre ;

E
- contrler la qualit des produits finis ;

- coordonner les activits de productions ;
- lancer la production ;
- mettre en place un programme de production mensuel.
Magasinier
- Effectuer linventaire physique mensuel ;

- rceptionner et suivre les bons de commande clients ;

- dpoter les matires premires et marchandises livres

- contrler la conformit entre bon de livraison et la marchandise livre et bon de
commande ;
- Enregistrer les livraisons et de leurs rfrences ;
- dterminer la consommation en matires premires ;
- dterminer et enregistrer la production ;
- actualiser les fiches de stocks thoriques ;
- dterminer le nombre demballages vides ;
- identifier le niveau de livraison du bon de commande en cours ;
- tablir les bons de livraison.
C
ES
Conducteurs machines
AG
- Initialiser les machines ;

- mettre en marche les machines ;
-B
- contrler et suivre les machines ;

IB
- dfinir et rgler la cadence des machines ;

LI
- intervenir en cas de pannes mineures ;

O
- tablir le rapport journalier dexploitation.

TH
Mcaniciens - Electriciens
EQ
- Dpanner les machines ;

U
- entretenir les machines ;

E
- effectuer la maintenance prventive des machines ;

- identifier les besoins en pices de rechanges ;
- installer les pices de rechanges.
Ouvriers
- Approvisionner en matires premires au niveau des stocks disponibles ;

- remplir les trmies dalimentions des machines ;
- rcuprer les produits sa sortie de la machine ;
- trier et slectionner les produits rpondant aux normes ;

- traiter les rebuts ;

- finaliser les produits ;
- livrer les produits finis aux ouvriers de SENOR ;
- stocker les produits finis ;
- livrer aux autres clients.
Gestionnaires
- Rceptionner les pices comptables ;

- grer les oprations administratives ;
- tenir de la comptabilit ;
C
ES
- facturer les ventes ;

- effectuer les oprations recouvrements ;
AG
- grer la trsorerie.
-B
5.1.2. Description des processus

IB
Pour analyser les activits de la socit il nous faut savoir en quoi elles consistent vraiment et
LI
cest le premier rle des processus. A partir de la dtermination des activits par mtier nous
O
avons pu schmatiser lorganisation et le fonctionnement de la socit ce qui nous a permis

TH
didentifier six processus pour la SMI savoir :

EQ
- approvisionnement ;
-
U
gestion stock ;
E
- production ;
- vente ;
- entretien rparation ;
- administration.
Approvisionnement
Le processus approvisionnement regroupe lensemble des activits qui tournent autour de la

gestion des relations avec les fournisseurs procurant les produits et services ncessaires pour
lentreprise. Dans le cas de la socit industrielle SMI ce processus peut tre dcrit comme suit :

Identification et expression des besoins : lobjectif premier est dviter le maximum possible les
situations de rupture de stocks. Le grant ainsi que le magasinier analysent leurs niveaux de
stocks en matires premires et produits semi finis partir des tats des inventaires physiques
mais aussi des plannings de productions. Avec cette analyse ils dterminent les besoins futurs de
lentreprise et envoient la commande M2A en dcrivant les rfrences et la quantit des
produits souhaites.
Lexploration du march : M2A qui est central dachat va enregistrer la commande de la SMI
puis va se charger de trouver des fournisseurs potentiels au niveau de la France ou de la sous
rgion. Cette tape reprsente la mission essentielle de M2A qui reprsente lintermdiaire entre
C
les fournisseurs et la SMI.

ES
Slections : le grant rceptionne les chantillons des diffrents fournisseurs potentiels, leurs
AG
fiches techniques et les tudie afin de slectionner ceux qui rpondent aux normes et aux besoins
dfinis au pralable par la SMI (qualit ; prix ; quantit ; dlai de livraison). Si effectivement le
-B
rsultat de cette tude est positif il valide les chantillons ce qui donne une suite la commande
IB
ou dans le cas contraire la commande sannule.

LI
Dcision et acte dachat : aprs avoir retenu un fournisseur, M2A envoie au grant la facture pro
O
TH
forma correspondante et ce dernier regarde sil existe une conformit avec ce qui a t
command ; la fiche technique ; et les chantillons. Si oui il donne son accord M2A et le
EQ
processus approvisionnement se poursuit.

U
Transport : M2A envoie tous les documents de transit relatifs la marchandise commande au
E
transitaire qui est TRANSFRET et celui-ci fait une copie des documents au grant pour
information. TRANSFRET se chargera de toutes les oprations de transit jusqu la livraison des
marchandises lusine.
Gestion Stocks
Il regroupe lensemble des activits qui permettent de mettre au point un systme dinformation
fiable afin de savoir en permanence la situation des entres et des sorties des produits stocks. Le
processus de la gestion des stocks au sein de la SMI se prsente comme suit :

Dpotage et rangement : larrive des marchandises le transitaire peut les livrer directement au
niveau de lusine ou les stockes dans ses entrepts, tout dpend de la possibilit des entrepts de
la SMI accueillir les marchandises. Le magasinier se charge du dpotage et vrifie si les
marchandises livres sont conformes au bon de livraison puis les range au niveau des stocks.
Vrification : le magasinier va faire une deuxime confrontation entre le BC (bon de commande)

et le bon de livraison. Si cest conforme il mentionne sur le BL reu et conforme le et signe,
dans le cas contraire il interpelle le transitaire ainsi que M2A pour savoir ou se situe le problme
et y remdier.
C
Lenregistrement : le magasinier mentionne sur le registre toutes les informations

ES
correspondantes (transitaire ; quantit ; rfrence ; dates ..).Il enregistre ces informations au

niveau des tats de gestion des stocks afin dactualiser le niveau des stocks thoriques.
AG
Approvisionnement : quand la production a besoin de matire premire les ouvriers

-B
sapprovisionnent directement au niveau des stocks sans pour autant mettre au courant le
IB
magasinier puisse que tant quil y a de lhuile disponible au niveau de SENOR la production est
continue de jour comme de nuit. Pour connaitre la consommation en matire premire par la
LI
production le magasinier va relever la quantit des produits fabriqus par les machines de la SMI
O
TH
et partir de ces informations il va dterminer les sorties de stocks actualiser le niveau des
stocks thoriques.
EQ
Suivie des produits finis : le magasinier doit toujours sassurer de lexistence dune marge de
U
scurit en produits finis ai niveau du stock pour pourvoir continuer fournir des produits a
E
SENOR en cas de coupure de courant ou autre. Mais cependant pour dterminer les entres et les
sorties le magasinier doit relever des informations au niveau des machines de la SMI ou de
SENOR et cest le seul moyen dont il dispose pour dterminer les mouvements car les ouvriers
ont un accs direct aux stocks en permanence et tout dpend des besoins de SENOR. Linventaire
physique se fait tous les quinze jours par le magasinier.

Production
Le grant reoit le planning de production mensuel o sont inscrits les besoins journaliers de
SENOR dtermin sur la base de ses prvisions en ventes et de sa disponibilit en huile. A partir
de ce planning il dclenche la production journalire de lusine et celui-ci est interrompu que
lorsque la demande de SENOR en produits est totalement satisfaite et quil existe une quantit
assez importante en stock appel la marge de scurit ou alors sil y a pas de commande dautres
clients.
Transformation : Les conducteurs initialisent et programment les machines en fonction de la

cadence souhaite. Les ouvriers sapprovisionnent en matires premires ou en produits semi
C
ES
finis, les transportent jusquaux machines puis remplissent les trmies dalimentation. La
machine rcupre la matire premire et la transforme directement en produits finis. A sa sortie
AG
de la machine le produit est contrl puis nettoy par les ouvriers pour ne livrer que ceux qui
rpondent aux normes. Les rebuts sont recycls par une machine pour tre ensuite transforms en
-B
produits finis par contre ceux qui sont considrs comme non recyclables sont stocks puis
IB
vacuer.
LI
Si la production reprsente les produits de 5L et 10L les ouvriers bouchonnent dabord pour
O
viter lintroduction de corps trangers et pour les autres produits ils les emballent dans de grands
TH
sacs avant de les stocker.

EQ
Ventes
U
Le magasinier pour tablir les bons de livraisons doit relever les informations correspondantes au
E
niveau des machines de conditionnements de SENOR, la quantit livre sera gale au nombre de
produits conditionns par les machines de SENOR. Si une production est destine SENOR
DIOURBEL ou un autre client elle sera stocke puis livre dans ce cas cest lors des livraisons
des produits finis que le magasinier va tablir les bons de livraisons. A partir de ces informations
il va enregistrer les quantits livres dans ses tats puis faire parvenir au cabinet les bons de
livraison pour la facturation. Le comptable va tablir les factures puis les envoyer au client
correspondant.

Entretien Rparation
En permanence des conducteurs ainsi que des mcaniciens qui reprsentent les principaux acteurs
de ce processus sont prsents au niveau des machines. En cas de pannes ou dinstallation de
pices de rechanges ils interviennent directement sur les machines avec laide du personnel de
SENOR mais il peut arriver aussi que la SMI fasse appel des consultants extrieurs pour des
prestations de rparation et de maintenance. Lors des approvisionnements en pices de rechanges
les mcaniciens expriment le besoin auprs du grant, ce dernier va informer M2A qui va se
charger de toutes les oprations dapprovisionnement. Les factures correspondantes seront
envoyes au cabinet comptable pour enregistrement et rglement et les pices seront
C
rceptionnes par lingnieur.

ES
Administration
AG
Le processus administration est compos par lensemble des activits du cabinet comptable mais
-B
aussi des activits du grant ainsi que du magasinier pour la gestion quotidienne de lusine. Le
cabinet comptable soccupe de la tenue de la comptabilit, de la gestion des oprations
IB
conomiques ; fiscaux ; juridiques ; financiers ou sociaux et aussi du personnel permanent. Les

LI
pices comptables ; les courriers ; et les documents administratifs sont enregistrs et conservs
O
par le cabinet. Le processus administration regroupe aussi lensemble des oprations de grance
TH
et de coordination de lusine dont lacteur est lingnieur de maintenance qui reprsente aussi le
EQ
grant.
U
Aprs ltape de la description des processus nous sommes en mesure de dterminer les
E
diffrentes activits qui les composent. Ces activits doivent tre significatives et importantes
pour lexploitation de la socit.

Tableau 8 : Dcoupage des processus en activits
APPROVISIONNEMENT GESTION STOCK PRODUCTION

- Identifier le besoin - Dpoter les marchandises - Dmarrer les machines
- Effectuer la demande - Contrler et enregistrer les - Remplir les trmies
dapprovisionnement documents dalimentation
- Grer les fournisseurs - Suivre et actualiser des tats - Transformer le produit
- Excuter la dcision de stock - Finaliser et trier
dachat - Raliser linventaire physique - Recycler les dchets
- Grer les oprations de - Rdiger les rapports
transit
VENTES ENTRETIEN REPARATION ADMINISTRATION
C
- -Livrer les produits finis - -Commander les pices - -Rceptionner les pices
ES
- -Etablir les bons de dtaches comptables

livraison - -Rparer les machines - -Tenir la comptabilit
AG
- -Facturer - -Raliser les oprations de - -Grer les oprations de

maintenance des machines recouvrement
-B
- -Grer la trsorerie
- -Grer les oprations
IB
administratives
LI
O
Source : nous-mmes
TH
5.2. Regroupement des activits

EQ
Afin dlaborer la liste des activits de notre comptabilit nous avons dans un premier temps
U
valuer le montant approximatif des ressources consommes par chaque activit car, il apparat
E
trs difficile dobtenir laffectation dtaille des ressources utilises aux diffrentes activits.
Donc partir de la comptabilit gnrale qui est assimilable aux ressources, de lorganisation et
du mode de fonctionnement de la SMI, nous avons pu liminer toutes les activits lmentaires
et celle qui ne consomment pas beaucoup de ressources afin de retenir que les activits
significatives et reprsentatives, pour ensuite les regrouper en fonction du facteur explicatif de
consommation des ressources c'est--dire linducteur de cot.

Donc si auparavant on avait recens 24 activits, aprs le traitement c'est--dire llimination des
activits lmentaires et le regroupement en fonction de leur facteur explicatif on se retrouve
avec 6 activits ce qui nous permettra dviter toute rptition.
Tableau 9 : Dfinition des activits
Processus ENTRETIEN REPARATION

Activit DEMARRER ET CONTOLER LES MACHINES
Dfinition Cette activit consiste initialiser, programmer et mettre en marche les
machines ; assurer leur suivie, leur contrle et les interventions en cas
de pannes mineures.
C
Acteurs Conducteurs machines

ES
Ressources Rmunrations conducteurs machines et autres frais

Inducteurs - nombre de commande
AG
- heures machines
Inducteur retenu Nombre de commandes
-B
IB
Processus PRODUCTION
LI
Activit TRANSFORMER LE PRODUIT

O
Dfinition Elle reprsente la transformation des marchandises et matires

TH
premires en produits finis. La chaine de production nest pas longue

elle consiste remplir les trmies dalimentation des machines et
EQ
rcuprer le produit fini sa sortie de la machine.

Acteurs Ouvriers ; grant
U
Ressources Electricit ; locations ; amortissement ; assurance ; autres ..

E
Inducteurs - heures MOD

- volumes produits
- heures machines
Inducteur retenu Temps de fabrication/ heures MOD

Processus PRODUCTION
Activit TRAITER LES REBUTS
Dfinition Le recyclage consiste dabord faire une trie afin de rcuprer tous les
dchets pour ensuite les recycler au niveau des machines.
Acteurs Ouvriers
Ressources Electricit ; amortissements ; locations ; autres
Inducteurs Nombre de rebuts traits
Inducteur retenu Nombre de rebuts traits
C
ES
Processus ENTRETIEN REPARATION

AG
Activit REPARER ET ENTRETENIR LES MACHINES

Dfinition Cette activit consiste intervenir en cas de pannes ; acqurir, puis
-B
installer les nouvelles pices de rechange et aussi assurer la

maintenance des machines
IB
Acteurs Mcaniciens ; lectricien ; ingnieur maintenance

LI
Ressources Rmunration mcaniciens ; autres achats ; honoraires; factures M2A ;

O
expertise
TH
Inducteurs - Heures machine

EQ
- 1 F amortissement machines
Inducteur retenu Heures machine
U
E
Processus ADMINISTRATION
Activit PILOTER ET ADMINISTRER
Dfinition Le pilotage regroupe toutes les oprations de grance au niveau de
lusine et les oprations de coordination de lensemble des processus
Acteurs Grant ; magasinier
Ressources Electricit ; autres achats ; location ; amortissements ; personnels ;
assurance ; autres frais
Inducteurs - 1000 units produites
- Nombre de commandes
Inducteur retenu 1000 units produites

Processus ADMINISTRATION
Activit TENIR LA COMPTABILITE ET LES FINANCES
Dfinition La comptabilit ; les finances ainsi que les oprations administratives
ont t confies au cabinet comptable. Cette activit est constitue de
gestion de la trsorerie, de la facturation, du recouvrement
Acteurs Cabinet comptable ; voyage et dplacement
Ressources Honoraires et frais de gestion
Inducteurs - 100 000 F CFA de chiffre daffaire
C
- units vendues
ES
- 1 F cot activit production

AG
Inducteur retenu 100 000 F CFA de chiffre daffaire

-B
Source : nous-mmes
IB
La SMI a adopt une politique de sous-traitance ou dexternalisation de certaines de ses activits

LI
pour mieux se concentrer sur le cur de son mtier qui est la production. En effet, une grande
O
partie de ses activits a t confie dautres entits, cest le cas de la gestion des fournisseurs,
TH
des approvisionnements, du transport des matires premires et marchandises ainsi que la gestion
des ressources humaines car il faut noter que la SMI ne compte que quatre salaris permanents.
EQ
Cette politique a entrain au niveau de notre comptabilit analytique une rduction considrable
U
de nos activits dautant plus que les ressources consommes par les activits sous-traites
E
reprsentent des charges directes lexception des honoraires de grance.
Des activits importantes pour lexploitation de la SMI comme la facturation ou la gestion des
stocks ne figurent pas dans notre comptabilit du fait quelles ne consomment pas beaucoup de
ressources. Seul le magasinier avec laide du responsable dusine grent tous les stocks et il ne
consomme pas des charges telles que les amortissements des fourchettes ou dautres frais. Les
seules ressources quon peut affecter la gestion des stocks sont la rmunration du magasinier
ainsi quune partie des charges de location de la SMI mais ces montants ne sont pas significatifs.

Conclusion
Dans ce chapitre, nous avons partir des informations collectes, pu dterminer les processus
puis identifier les activits de lentreprise ce qui a abouti ltablissement de la liste des activits
de notre comptabilit par activit. A travers cette description, on constate que la socit a
externalis une grande partie de ses activits afin de se recentrer sur son activit principale qui
est la transformation des produits et palier un manque de comptence en dehors de son domaine
dactivit.
Cette premire tape didentification des activits accomplie, il reste analyser les cots de
C
revient en se rfrant sur le principe de base considrant lactivit comme tant linterface entre
ES
les ressources et les produits.

AG
-B
IB
LI
O
TH
EQ
U
E

CHAPITRE 6 : CALCUL DES DIFFERENTS COUTS
Le calcul des diffrents cots des produits de la SMI requiert au pralable didentifier et de traiter
les donnes comptables et financires disponibles laide du systme dinformation existant. Ces
informations peuvent prendre plusieurs formes et parvenir de diffrentes sources nous de les
traiter pour quelles rpondent aux objectifs et aux attentes de notre comptabilit analytique.
6.1. Identification des charges de la comptabilit analytique
Le calcul des cots et des rsultats analytiques se fait principalement partir des charges et des
produits comptabiliss en comptabilit gnrale mais il existe cependant un certain nombre de
C
diffrences dincorporation.
ES
AG
Tableau 10 : Charges non incorporables
DONS 15 000
-B
CHARGES PROV D EXPLOIT SUR CREANCES 70 432 721

IB
DOTATION AUX AMORT SUR FRAIS D ETABLISSEMENT 18 033 333

LI
CHARGES HAO 3 676 215

O
IMPOTS SUR LE BENEFICE 1 000 000

TH
AUTRES CHARGES PROV 134 284 572

EQ
TOTAL CHARGES NON INCORPORABLES 227 441 841

U
Source : nous-mmes partir de la balance gnrale

E
CHARGES SUPPLETIVES
- SMI est une socit caractre socitaire donc les rmunrations du travail de lexploitant
sont comptabilises
- Le capital tant de 1 000 000 FCFA le financement des activits de la SMI sest fait par
emprunt et les capitaux propres ne sont pas importants. Donc une charge fictive lie
lautofinancement ne serait pas pertinente.

Tableau 11 : Charges incorporables
CHARGES DE LA COMPTABILITE GENERALE 2 492 915 778

CHARGES NON INCORPORABLES 227 441 841
CHARGES DE LA COMPTABILITE ANALYTIQUE 2 265 473 937
Source : nous-mmes partir de la balance gnrale
6.2. Les approvisionnements
La SMI sadresse un central dachat bas Paris qui est M2A pour ses approvisionnements. Le
grant passe la commande et M2A lui fournit larticle en quantit souhaite pour lexploitation de
C
lusine. Les charges lies lapprovisionnement reprsentent des charges directes car pour
ES
chaque article command M2A tablit une facture et cest partir de cette facture que le
AG
transport ; lassurance ; les droits de douane et les honoraires du transitaire sont dtermins. (cf
tableau en annexe 2)
-B
Les approvisionnements de lexercice 2010 ainsi que les charges directes correspondantes sont
IB
rpertoris dans un tableau afin de dterminer cots dacquisition.

LI
O
Tableau 12 : Dtermination des charges directes lies aux approvisionnements

TH
AUTRES
EQ
LIBELLES ACHAT TRANSPORT ASSURANCE TRANSITAIRE TAXES D DROITS DOUANES

PREF 21 GRS 44 212 683 224 738 158 283 785 201 48 117 1 578 430 4 389 782
PREF 22 GRS 285 687 049 969 800 746 933 4 151 417 550 072 12 531 201 52 446 832
U
PREF 23 GRS 34 551 912 125 000 103 655 764 748 92 213 1 292 894 4 843 296
E
PREF 25 GRS 19 734 000 75 000 83 937 555 000 43 348 856 775 1 985 632
PREF 26 RS 34 552 320 210 000 200 000 408 704 67 708 1 857 170 1 083 668
PREF 85GRS 35 439 783 106 500 231 192 508 984 67 870 1 616 427 2 272 996
PREF 86 GRS 48 140 014 353 715 587 116 1 926 085 207 249 3 357 981 17 621 989
PEHD
SOUFFLAGE 528 781 024 1 841 500 1 086 301 8 079 025 885 292 16 437 446 42 497 351
BOUCHONS 39 650 894 336 200 355 536 962 695 107 358 1 243 261 9 131 519
COLORANTS 11 878 875 0 0 0 0 0 0
PIECES
DETACHEES 60 069 439 2 937 345 219 223 1 559 744 65 763 1 281 694 8 018 683
Source : nous-mmes partir des factures des fournisseurs et transitaires

Tableau 13 : Valorisation des stocks 31 dcembre 2009
LIBELLES QUANTITE MONTANT

PREFORMES 21 GRAMMES 654 336 22 865 662
PREFORMES 22 GRAMMES -
PREFORMES 25 GRAMMES 1 164 800 44 092 339
C
PEHD SOUFFLAGE 9750 KG 1197235

ES
BOUCHONS 48 800 3 018 162

3650 KG 4031669
AG
COLORANTS
Source : nous-mmes partir des tats de valorisation des stocks

-B
6.3. Les charges directes de production

IB
LI
Les charges directes lies la fabrication des diffrents produits reprsentent les
O
consommations en :
TH
- matires premires PEHD soufflage ;

EQ
- prformes ;
- bouchons ;
U
-
E
colorants ;
- Main duvre directe
Matires premires et prformes
La consommation en matires premires et prformes reprsente le stock initial additionn des

approvisionnements diminu du stock final. Linventaire physique va confirmer ce solde mais des
pertes importantes peuvent exister au niveau des stocks et cela ne va pas apparaitre au niveau des
tats car il est impossible de dterminer la quantit et la source. De ce fait la SMI ne parvient pas
diffrencier les consommations relles et les pertes.

Tableau 14 : Consommation matires premieres et prformes
PRODUIT CONSOMMATION QUANTITE

PREFORMES 21 GRAMMES 1 812 098
BO 1 LITRE
PREFORMES 27 GRAMMES 851 216
BO 5 LITRES
B0 10 LITRES PREFORMES 125 GRAMMES 82 656
BI 20 LITRES 544 857 KG
C
PEHD SOUFFLAGE
ES
Source : nous-mmes partir des tats des stocks

AG
Main d uvre directe
Chaque mois SENOR envoie la SMI un tat rcapitulatif des journaliers o est mentionn le
-B
volume horaire en main duvres directs consomms ainsi que le montant payer correspondant.
IB
(cf tableau en annexe 3)

LI
O
Tableau 15 : Etat annuel des journaliers

TH
JOURNALIERS
MOIS EFFECTIF HEURES MONTANT
EQ
JANVIER 450 3 650 1 797 656

FVRIER 166 1 360 669 184
U
MARS 695 5 598 2 849 062

E
AVRIL 472 3 782 1 876 262

MAI 437 3 501 1 729 466
JUIN 654 5 240 2 596 476
JUILLET 782 6 344 3 185 216
AOT 892 7 204 3 596 987
SEPTEMBRE 810 6 461 3 273 237
OCTOBRE 849 6 894 3 462 506
NOVEMBRE 878 7 158 3 573 855
DCEMBRE 716 5 768 2 897 653
TOTAL ANNUEL 7 801 62 960 31 507 560
Source : nous-mmes partir des factures SENOR

Cot 1H MOD = 31 507 560 / 62 960 = 500, 437 F CFA
Tableau 16 : Consommation heures MOD
LIBELLES PRODUCTION PART MOD /MINUTES MOD / HEURES

BOUTEILLES PET 10L 79 336 1,5 24 691 412
BOUTEILLES PET 5L 1 023 485 1,25 265 438 4 424
BOUTEILLES PET 1L 13 075 325 1 2 712 842 45 214
BOUTEILLES PET 1/2 L 501 319 0,95 98 812 1 647
BIDONS 20L 651 467 5 675 825 11 264
62 960
C
Coef = 62 960h *60/18 207 273mn

ES
Source : nous-mmes
AG
Colorants et bouchons
-B
Tableau 17 : Consommation colorants et bouchons

IB
LI
LIBELLES COLORANTS BOUCHONS

O
BO 10 LITRES
TH
BO 5LITRES
BO 1LITRES
EQ
BO 1/2 LITRES
BI 20L ITRES 4 975 KG 484 756
U
TOTAL 4 975 KG 484 756

E
La consommation en bouchons est largement infrieure la production de bouteilles de 20 litres,

ce niveau de consommation sexplique par le fait que pendant une certaine priode la SMI livrait
SENOR des bidons sans bouchon et cest ce dernier qui se chargeait de cette tape.

6.4. Charges directes de distribution
Aprs la production des bouteilles, elles sont directement livres SENOR par les traineuses ou
alors stockes dans des sacs plastiques si elles sont destines dautres clients et dans ce cas les
frais de transport sont supports pas ce dernier.
Tableau 18 : Consommation sacs plastiques
PRODUITS FINIS SACS PLASTIC MONTANTS

BO 10 LITRES 203 256 177
BO 5LITRES 1 696 2 138 431
C
BO 1LITRES 4 910 6 192 328

ES
BO 1/2 LITRES 141 178 064

AG
BIDONS 20L
TOTAL 6 950 8 765 000
-B

IB
6.5. Les charges indirectes de production

LI
O
Avec la mthode CPA toutes les charges indirectes sont consommes par des activits qui seront
TH
ensuite affectes aux objets de cots partir des inducteurs. Mais dans le cas de la SMI une partie
EQ
de ses charges indirectes qui reprsente les amortissements des machines ainsi que les cots des
pices de rechanges seront affects directement aux produits en utilisant un coefficient qui est le
U
nombre dheures machine car chaque machine produit deux types de bouteilles. Il est plus
E
pertinent dadopter cette mthode que de regrouper toutes les amortissements et les cots de
pices dtaches dans une activit pour ensuite trouver un inducteur.

Tableau 19 : Situation pices dtaches et amortissements
LIBELLES
MACHINE 20L
AMORTISSEMENT
Souffleuse PEHD 25000S TECHNE, moule 2 empreintes 61 772 245
Souffleuse PEHD 25000S TECHNE, quips d'1 broyeur scheur 61 772 245
Compresseur d'air GASS 10 bars avec scheur 2 420 738
Compresseur d'air GASS 10 bars avec scheur 2 420 738
Bouteille Tampon de 2000 litres 81 247
Jeu de pices spcifiques 1 721 612
TOTAL ANNUITE 130 188 825
PIECES DETACHES
C
MOTEUR GEAR ELEMENT M2A Export 3 035 052

ES
GROUPAGE MARITIME M2A Export 3 051 323

GEAR ELEMENT/GEAR MOTOR 2 956 330
AG
TOTAL PIECES DETACHEES 9 042 705

TOTAL 139 231 530
-B
HEURES MACHINE : 4883 H

IB
LIBELLES
LI
MACHINE 10L 5L
AMORTISSEMENT
O
Souffleuse PET,EA2SIAPI avec hotte prfor. + lvateur + moule 23 909 395

TH
Moule 2 empreintes pour bouteilles 10L I.T.S 1 919 689

Refroidisseur pour souffleuse I.T.S 1 458 342
EQ
Groupe compresseur d'air 40b,avec booster, tour de rfrigrat 14 647 646

Jeu de pices spcifiques 547 463
U
PIECES DETACHES
E
PIECES DETACHEES/M2A EXPORT 1 614 081

TRANSMISSION BELTS REF 532302829 3 972 950
COLIS 80*55*56 CM 5 LITRE 3 619 613
1 PALETTE 1700*800*470MM 6 190 212
TOTAL 57 879 390

DESIGNATIONS MACHINE 10 L 5 L BO 5 LITRES BO 10 LITRES

HEURES MACHINES 3 494 3 197 297
AMORTISSEMENT / PIECES DETACHEES 57 879 390 52 959 476 4 919 914
LIBELLES
MACHINE 1L 0.5L
AMORTISSEMENT
Souffleuse PET,EA4SIAPI + hotte prform.+ lvateur + moule 4 29 693 122
Souffleuse PET,EA4SIAPI + moule 4 empreintes pour bouteilles 29 693 122
Moule 4 empreintes pour bouteilles 0,5L I.T.S (fact.24/2007) 2 332 110
C
Refroidisseur pour souffleuse I.T.S (fact.24/2007) 2 036 492

Refroidisseur pour souffleuse I.T.S (fact.24/2007) 2 036 492
ES
Groupe compresseur d'air 40b+ booster, tour de rfrigrat 14 247 119

Jeu de pices spcifiques I.T.S (fact.24/2007) 547 463
AG
Jeu de pices spcifiques I.T.S (fact.24/2007) 547 463

-B
PIECES DETACHES
PIECES DETACHEES / FIXAGE PATINS M2A Export 2 894 797
IB
MODULES ALIM.X2X 24 VDC M2A Export 2 347 416

LI

FILTRES DISCO FILTRANTE ELETTRPUNT M2A Export 5 622 291
O
PIECES DETACHEES M2A Export 4 986 823

TH
1 PALETTE-VOILUME 0,58M3 1 LITR 4 656 388

EQ

U
TOTAL 130 845 712

E
DESIGNATIONS MACHINE 1L 0,5L BO 0,5 LITRE BO 1 LITRE

HEURES MACHINES 33 861 1 190 32 671
AMORTISSEMENT / PIECES
DETACHEES 130 845 712 4 598 399 126 247 313
Source : nous-mmes partir des tableaux damortissements et factures pices dtaches

6.6. Valorisation des activits
La valorisation se fait par laddition de ressources directement affectes lactivit et dune

quote-part de ressources consommes par plusieurs activits.
Tableau 20 : Consommation ressources directes par les activits
1 Dmarrer et surveiller les machines

Activits Montants
LUBRIFIANTS POUR MACHINES 1 030 269
TOTAL 1 030 269
C
ES
AG
2 Transformer le produit
Activits Montants
-B
AMORTISSEMENT MACHINE 200L/100L 76 176 003

AMORTISSEMENT MACHINES COMMUNES 231 356
IB
EMBALLAGE A USAGE MIXTE 80 296

HONORAIRE EXPERTISE SUR MACHINE 2 118 644
LI
TOTAL 78 606 299

O
TH
3 Traiter les rebuts

EQ
Activits Montants
AMORTISSEMENT MACHINE / RECYCLEUR 3 326 529
U
TOTAL 3 326 529

E
4 Rparer et entretenir les machines

Activits Montants
FOURNITURE DE BOUILLONNERIE ET QUINCAIL 2 690 619
REPARATION ET ENTRETIEN MACHINE 5 248 352
ETUDE ET PRESTATION SUR MACHINE 1 377 365
TRAVAUX SUR MATERIEL EQUIPEMENT 292 000
LOCATION MECANICIENS 1 800 000
TOTAL 11 408 336

5 Piloter et administrer
Activits Montants
GAZOIL GERANT / FOURN NON STOCKABL 135 976
FOURNITURE BUREAU GERANT 405 885
TRANSPORT PLIS 51 000
FRAIS DE TELEPHONE 1 117 314
FRAIS DE TELEX 41 705
FRAIS DE TELECOM 159 070
AUTRES FRAIS DE TELECOM 157 154
AMORT MATERIEL ET MOBILIER DE BUREAU 1 571 027
FOURNITURE D ENTRETIEN 72 220
PRODUITS DE NETTOYAGE 109 104
C
FRAIS BANCAIRE 8 345 317

ES
DIVERS FRAIS 90 285

PERTE SUR CREANCE 150 000
AG
INTERET SUR COMMISSION 134 908

AMORT MATERIEL INFORMATIQUE 1 774 544
-B
IB
TOTAL 14 315 509

LI
O
TH
6 Tenir la comptabilit et les finances

EQ
Activits Montants
U
HONORAIRE CABINET COMPTABLE 21 000 000

VOYAGE ET DEPLACEMENT 1 471 700
E
FRAIS D HOTEL ET DE RESTAURATION 509 650
TOTAL 22 981 350
Source : nous-mmes partir du systme dinformation

Tableau 21 : Identification et quantification des inducteurs de ressources
1 Dmarrer et
2 Transformer le 3 Traiter les
RESSDOURCES INDUCTEURS NOMBRE surveiller les
produit rebuts
machines
HEURES
ELECTRICITE MACHINES 70 544 67 722 2 822
FRAIS DE NOMBRE DE
TRANSPORT DEPLACEMENT 16
LOCATION
BATIMENT M2 OCCUPE 1 475 1 371 29
ASSURANCE 1000 000 VALEUR
SUR MAT MATERIEL 875 857 18
PATENTES 1000 000 VALEUR
LICENCES AJOUTEE 477 357
INTERET SUR 1 000 000
C
EMPRUNT EMPRUNT 960 864 29

ES
1H TEMPS DE
SAISONNIERS TRAVAIL 26 988 26 988
PERSONNEL 1H TEMPS DE
AG
PERMANENT TRAVAIL 13 308

SENOR TRAVAIL 17 307 17 307
-B
IB
4 Rparer et 6 Tenir la
LI
entretenir les 5 Piloter et comptabilit

O
RESSDOURCES INDUCTEURS NOMBRE machines administrer et les finances

HEURES
TH
ELECTRICITE MACHINES 70 544

FRAIS DE NOMBRE DE
TRANSPORT DEPLACEMENT 16 4 12
EQ
LOCATION
BATIMENT M2 OCCUPE 1 475 75
ASSURANCE 1000 000 VALEUR
U
SUR MAT MATERIEL 875

E
PATENTES 1000 000 VALEUR

LICENCES AJOUTEE 477 120
INTERET SUR 1 000 000
EMPRUNT EMPRUNT 960 18 49
1H TEMPS DE
SAISONNIERS TRAVAIL 26 988
PERMANENT TRAVAIL 13 308 5 323 7 985
SENOR TRAVAIL 17 307

Tableau 22 : Consommation des ressources indirectes par les activits
1 Dmarrer et surveiller les

2 Transformer le produit 3 Traiter les rebuts
machines
RESSOURCES MONTANT
QUOTE- QUOTE-
POURCENTAGE POURCENTAGE POURCENTAGE QUOTE-PART
PART PART
ELECTRICITE 200 817 000 67 722 192 784 320 2 822 8 032 680
FRAIS DE
TRANSPORT 292 000 - -
LOCATION
BATIMENT 6 000 000 1 371 5 580 000 29 120 000
ASSURANCE SUR
MAT 12 604 075 857 12 351 994 18 252 082
PATENTES LICENCES 4 140 000 357 3 105 000 -

INTERET SUR
EMPRUNT 152 439 815 864 137 195 834 29 4 573 194
C
SAISONNIERS 39 666 928 26 988 39 666 928

ES
PERSONNEL
PERMANENT 38 722 218
PERSONNEL SENOR 24 778 655

AG
-B
TOTAL 479 460 691 39 666 928 351 017 147 12 977 956
IB
LI
4 Rparer et entretenir les 6 Tenir la comptabilit et les

O
machines 5 Piloter et administrer finances

QUOTE- QUOTE-
TH
RESSOURCES MONTANT PART PART QUOTE-PART
ELECTRICITE 200 817 000 - -

EQ
AUTRES FRAIS DE
TRANSPORT 292 000 4 58 400 12 233 600
LOCATION
BATIMENT 6 000 000 75 300 000 -
U
ASSURANCE SUR
E
MAT 12 604 075 - -
PATENTES LICENCES 4 140 000 - 120 1 035 000

INTERET SUR
EMPRUNT 152 439 815 18 3 048 796 49 7 621 991
SAISONNIERS 39 666 928 -

PERSONNEL
PERMANENT 38 722 218 5 323 15 488 887 7 985 23 233 331
PERSONNEL SENOR 24 778 655 17 307 24 778 655 -
TOTAL 479 460 691 43 674 739 32 123 922 -

Lemprunt contract par la SMI a servi acqurir les machines pour son activit qui est la
transformation des produits, cest pourquoi les charges relatives aux intrts sur emprunt ont t
affectes hauteur de 90% lactivit transformer le produit. Les saisonniers reprsentent les
conducteurs machines, chaque mois SENOR nous fait parvenir une facture concernant leurs
charges salariales (cf tableau en annexe 3) notamment en cas de panne sur les machines le
personnel de SENOR peut intervenir et ces prestations seront factures la SMI.
Tableau 23 : Valorisation des activits
ACTIVITES RESSOURCES
C
1 Dmarrer et surveiller les machines 40 697 197

2 Transformer le produit 429 623 446
ES
3 Traiter les rebuts 16 304 485

AG
4 Rparer et entretenir les machines 55 083 075

5 Piloter et administrer 46 439 431
6 Tenir la comptabilit et les finances 22 981 350
-B
TOTAL 611 128 984

IB
Source : nous-mmes
LI
6.7. Inducteurs
O
TH
Les inducteurs et les donnes dont nous disposons avec le systme dinformation actuel nous ont
permis de dterminer la consommation en ressources des diffrents produits. Pour linducteur
EQ
nombre de rebuts traits nous savons quils reprsentent en moyenne 3 % de la production ainsi
U
nous avons calcul le nombre dinducteurs qui sera affect chaque produits.
E
Tableau 24 : Quantification des inducteurs dactivits
INDUCTEUR TOTAL 0,5 LITRE 1 LITRE 5 LITRES 10 LITRES 20 LITRES

NOMBRE DE COMMANDE 37 2 18 7 4 6
HEURES MOD 62 960 1 647 45 214 4 424 412 11 264
NOMBRE DE REBUT TRAITE 459 928 15 040 392 260 30 705 2 380 19 544
NOMBRE HEURE MACHINE 42 239 1 190 32 671 3 197 297 4 883
1000 UNITES PRODUITES 15 329 501 13 075 1 023 79 651
100000 F CFA CA 23 495 40 9 523 2 115 323 11 494

Tableau 25 : Consommation des ressources dactivits par les produits
0,5 5 10 20
ACTIVITES TOTAL LITRE 1 LITRE LITRES LITRES LITRES
1 Dmarrer et surveiller les Inducteurs 37 2 18 7 4 6
machines
Ressources 40 697 197 2 199 848 19 798 636 7 699 470 4 399 697 6 599 545
2 Transformer le produit Inducteurs 62 960 1 647 45 214 4 424 412 11 263

Ressources 429 623 446 11 238 720 308 529 137 30 188 280 2 811 386 76 855 922
3 Traiter les rebuts Inducteurs 459 928 15 040 392 260 30 705 2 380 19 544
Ressources 16 304 485 533 154 13 905 640 1 088 479 84 374 692 836
4 Rparer et entretenir les Inducteurs 42 239 1 190 32 671 3 197 297 4 883
machines
C
Ressources 55 083 075 1 551 879 42 606 191 4 168 806 387 777 6 368 052
ES
Inducteurs 15 329 501 13 075 1 023 79 651

5 Piloter et administrer
Ressources 46 439 431 1 517 787 39 610 905 3 099 194 239 332 1 972 214
AG
6 Tenir la comptabilit et les Inducteurs 23 495 40 9 523 2 115 323 11 494

finances
Ressources 22 981 350 39 126 9 314 807 2 068 762 315 939 11 242 717
-B
Source : nous-mmes
IB
LI
6.8. Ventes
O
Tableau 26 : Situation des ventes

TH
EQ
PRODUITS FINIS QUANTITE PRIX UNITAIRE

BO 10 LITRES 75 059 430,50
BO 5LITRES 1 007 283 210,00
U
BO 1LITRES 12 956 642 73,50

E
BO 1/2 LITRES 524 519

BIDONS 20L 655 036 1 754,76
TOTAL 14 895 239
Source : nous-mmes partir des tats de facturation
La SMI est en partenariat avec la socit industrielle SONIA qui volue aussi dans le secteur de
lemballage. La production des bouteilles de litre tait destine SONIA mais cette dernire
avait fournis ses propres prformes, la SMI se chargeait de la transformation et en contre partie
un montant forfaitaire a t factur pour la prestation.

6.9. Cot dacquisition
Tableau 27 : Dtermination couts d acquisition des approvisionnements
ACQUISITION DE MATIERE PREMIERE 21 GRAMMES 22 GRAMMES 23 GRAMMES

ACHAT 44 212 683 285 687 049 34 551 912
TRANSPORT 224 738 969 800 125 000
ASSURANCE 158 283 746 933 103 655
TRANSITAIRE 785 201 4 151 417 764 748
IMPOT S ET TAXES D 48 117 550 072 92 213
AUTRES DROITS 1 578 430 12 531 201 1 292 894
DROITS DE DOUANES 4 389 782 52 446 832 4 843 296
C
COUT D ACQUISITION 51 397 234 357 083 304 41 773 718

QUANTITE 1 962 948 9 546 000 1 308 672
ES
COUT UNITAIRE 26,184 37,407 31,921

AG
ACQUISITION DE MATIERE PREMIERE 25 GRAMMES 26 GRAMMES 85 GRAMMES

ACHAT 19 734 000 34 552 320 35 439 783
-B
TRANSPORT 75 000 210 000 106 500

ASSURANCE 83 937 200 000 231 192
IB
TRANSITAIRE 555 000 408 704 508 984

LI
IMPOT S ET TAXES D 43 348 67 708 67 870

O
AUTRES DROITS 856 775 1 857 170 1 616 427

TH

QUANTITE 572 000 1 056 000 330 000
EQ
COUT UNITAIRE 40,793 36,344 121,951

U
PEHD
E
ACQUISITION DE MATIERE PREMIERE 86 GRAMMES SOUFFLAGE BOUCHONS

ACHAT 48 140 014 528 781 024 39 650 894
TRANSPORT 353 715 1 841 500 336 200
ASSURANCE 587 116 1 086 301 355 536
TRANSITAIRE 1 926 085 8 079 025 962 695
IMPOT S ET TAXES D 207 249 885 292 107 358
AUTRES DROITS 3 357 981 16 437 446 1 243 261
QUANTITE 478 720 641 625 708 000
COUT UNITAIRE 150,807 934,515 73,146

PIECES
ACQUISITION DE MATIERE PREMIERE COLORANTS DETACHEES
ACHAT 11 878 875 60 069 439
TRANSPORT - 2 937 345
ASSURANCE - 219 223
TRANSITAIRE - 1 559 744
IMPOT S ET TAXES D - 65 763
AUTRES DROITS - 1 281 694
DROITS DE DOUANES - 8 018 683
COUT D ACQUISITION 11 878 875 74 151 891
QUANTITE 3 650
C
COUT UNITAIRE 3 254,486

ES
Source : nous-mmes
AG
Tableau 28 : Etat rcapitulatif couts d acquisition

-B
PRIX COUT D
DESIGNATION QUANTITE UNIT ACQUISITION
IB
PREFORMES 21 GRAMMES 1 962 948 26,184 51 397 234

LI

O
PREFORMES 25 GRAMMES 572 000 40,793 23 333 692

TH

EQ

PEHD SOUFFLAGE 641 625 934,515 599 607 939
U
BOUCHONS 708 000 73,146 51 787 463

E
COLORANTS 3 650 3 254,49 11 878 875
Source : nous-mmes

Tableau 29 : Dtermination part achat matire premire
PRIX ACHAT MATIERE % COUT D

DESIGNATION QUANTITE
UNIT PREM ACQ
PREFORMES 21 GRAMMES 1 962 948 23 44 212 683 0,860
PREFORMES 25 GRAMMES 572 000 35 19 734 000 0,846
PEHD SOUFFLAGE 641 625 824 528 781 024 0,882
C
BOUCHONS 708 000 56 39 650 894 0,766

ES
COLORANTS 3 650 3 254 11 878 875 1,000
Source : nous-mmes
AG
Le processus approvisionnement a t sous-trait dautres entits et les charges qui le

-B
composent reprsentent uniquement des charges directes. Concernant les prformes plus le
IB
grammage est important plus la bouteille est rsistante. En principe, le prix dachat des prformes
LI
doit corrl avec le grammage mais telle nest pas le cas car le prix des marchandises varie en
O
fonction du cours de leuro, des honoraires de M2A qui sont intgrs au prix dachat mais aussi
TH
du fournisseur. En effet durant lexercice 2010 le prix dachat unitaire des prformes de 22
grammes tait de 37,921 et celui de 26 grammes tait de 36,344.
EQ
De mme le cot dacquisition nest pas proportionnel avec le niveau de grammage des produits,
U
certaines charges peuvent gonfler considrablement les cots dacquisition cest le cas de la
E
rmunration du transitaire. En effet il peut arriver que la SMI ne dispose pas despace suffisante
pour accueillir les livraisons ainsi le transitaire va stocker les marchandises au niveau de ses
entrepts jusqu' ce que la SMI se libre et cela peut prendre des mois. Ces charges
supplmentaires vont augmenter les frais de transit et on constate des variations importantes entre
les cots dacquisitions.

Tableau 30 : Valorisation des stocks
PREF 21 GRAMMES PREF 22 GRAMMES

PRIX PRIX
LIBELLES QUANTITE UNITAIRE MONTANT QUANTITE UNITAIRE MONTANT
STOCK INITIAL 654 336 34,945 22 865 662 -
ACHAT 1 962 948 26,184 51 397 234 9 546 000 37,407 357 083 304
STOCK GLOBAL 2 617 284 28,374 74 262 896 9 546 000 37,407 357 083 304
CONSOMMATION 1 812 098 51 416 524 8 625 870 322 664 379
805
STOCK FINAL 186 22 846 372 920 130 34 418 925

C
PRIX PRIX
ES
STOCK INITIAL - - 1 164 800 37,854 44 092 339

ACHAT 1 308 672 31,921 41 773 718 572 000 40,793 23 333 692
AG
STOCK GLOBAL 1 308 672 31,921 41 773 718 1 736 800 38,822 67 426 031
CONSOMMATION 1 308 672 41 773 718 1 736 800 67 426 031
-B
STOCK FINAL - - -
IB

PRIX PRIX
LI

O
STOCK INITIAL - - 851 216 37,000 31 494 992

TH
ACHAT 1 056 000 36,344 38 379 570 - -

STOCK GLOBAL 1 056 000 36,344 38 379 570 851 216 37,000 31 494 992
EQ
CONSOMMATION 1 056 000 38 379 570 851 216 31 494 992

STOCK FINAL - - - -
U
E

PRIX PRIX
STOCK INITIAL - - 97 920 196,156 19 207 643
330
ACHAT 000 121,951 40 243 752 478 720 150,807 72 194 149
STOCK GLOBAL 330 000 121,951 40 243 752 576 640 158,508 91 401 792
CONSOMMATION 330 000 40 243 752 576 640 91 401 792
STOCK FINAL - - - -

PREF 125 GRAMMES PEHD SOUFFLAGE

PRIX
LIBELLES QUANTITE UNITAIRE MONTANT QUANTITE PRIX KG MONTANT
STOCK INITIAL 82 656 166,974 13 801 398 9 750 738,178 7 197 235
ACHAT - 641 625 934,514 599 607 393
STOCK GLOBAL 82 656 166,974 13 801 398 651 375 931,575 606 804 628
CONSOMMATION 82 656 166,974 13 801 398 544 857 507 575 128
STOCK FINAL - - 106 518 99 229 500
BOUCHONS COLORANTS
PRIX PRIX
C
STOCK INITIAL 48 800 61,848 3 018 162 1 325 3 042,769 4 031 669
ES
ACHAT 708 000 73,146 51 787 463 3 650 3 254,486 11 878 875
STOCK GLOBAL 756 800 72,418 54 805 625 4 975 3 198,099 15 910 544
AG
CONSOMMATION 484 756 35 104 857 4 975 15 910 544

STOCK FINAL 272 044 19 700 768 - -
-B
Source : nous-mmes partir des fiches de stocks

IB
Les stocks disponibles en matires premires et marchandises au 31 dcembre 2009 sont

LI
valoriss partir des fiches de stocks labors par le comptable (cf tableau en annexe 4).La
O
mthode utilise est linventaire permanent qui nous permet de connatre tout moment les
TH
quantits en stocks. Adaptes aux matires non prissables (marchandises pouvant faire lobjet
EQ
dun stockage sur de longues priodes), la mthode du CUMP priodique value les sorties
partir dun cot unitaire moyen pondr des entres marchandises + stock initial, calcul sur une
U
priode annuelle.
E
6.10. Cot de production
Lors de notre revue de littrature on avait expos la dmarche de la mthode ABC. Ainsi nous
allons rapprocher cette dernire avec les traitements effectus au pralable au niveau de notre
deuxime partie partir dun schma. Ceci nous permettra dans un premier temps de vrifier si la
dmarche a t respecte puis de dterminer les oprations effectuer pour le calcul des cots des
oprations.

Figure 6 : Rapprochement de la dmarche ABC
RESSOURCE
R.DIRECTES R.INDIRECTES
AUX AUX
Tableaux 16
C
ES
R.DIRECTES
R.INDIRECTES
AG
AUX
AUX
Tableau 20
-B
INDUCTEURS DE RESSOURCES
IB
Tableaux 21/22
LI
ACTIVITES
O
Tableau 23
TH
INDUCTEURS D ACTIVITES
Tableaux 24/25
EQ
2
U
PRODUITS
E
1
Source : nous-memes
A partir de ce schma nous avons pu vrifier le respect de la dmarche mais aussi nous pouvons
dire quil nous reste deux tapes drouler pour le calcul des cots de production savoir :
- affecter les charges directes aux produits reprsentant les prformes calculs au cot
unitaire moyen pondr ainsi que les heures de main duvre directes (1);
- Imputer les cots des activits aux produits partir des nombres dinducteurs et de leur
cot unitaire (2).

Tableau 31 : Dtermination couts de production des produits
BOUTEILLES 1/2 LITRE BOUTEILLES 1 LITRE

PRIX PRIX
ETAPES LIBELLES QUANTITE UNITAIRE MONTANT QUANTITE UNITAIRE MONTANT
PREFORMES 21 GRAMMES 1 812 098 51 416 523,89
PREFORMES 27 GRAMMES 851 216 31 494 992,00
CONSOMMATION HEURES
(1) MOD/ OUVRIERS 1 647 500,437 824 219,74 45 214 500,437 22 626 758,52
AMORTISSEMENT MACHINE/
C
PIECES DETACHEES 4 598 399,26 126 247 312,74

DEMARRER ET SURVEILLER
ES
LES MACHINES 2 2 199 848 18 19 798 636

TRANSFORMER LE PRODUIT 1 647 11 238 720 45 214 308 529 137
AG
TRAITER LES REBUS 15 040 533 154 392 260 13 905 640
REPARER ET ENTRETENIR
LES MACHINES 1 190 1 551 879 32 671 42 606 191
-B
PILOTER ET ADMINISTRER 501 1 517 787 13 075 39 610 905

TENIR LA COMPTABILITE ET
(2) LES FINANCES 40 39 126 9 523 9 314 807
IB
COUT DE PRODUCTION 501 319 44,888 22 503 133,40 13 075 325 86,865 1 135 794 602,29
LI
O
TH
BOUTEILLES 5 LITRES BOUTEILLES 10 LITRES

ETAPES LIBELLES PRIX PRIX
QUANTITE MONTANT QUANTITE MONTANT
EQ
UNITAIRE UNITAIRE
U

E

CONSOMMATION HEURES
(1) MOD/ OUVRIERS 4 424 500,437 2 213 933,29 412 500,437 206 180,04
AMORTISSEMENT MACHINE/
PIECES DETACHEES 52 959 476,20 4 919 913,80
DEMARRER ET SURVEILLER
LES MACHINES 7 7 699 470 4 4 399 697
TRANSFORMER LE PRODUIT 4 424 30 188 280 412 2 811 386
TRAITER LES REBUS 30 705 1 088 479 2 380 84 374
REPARER ET ENTRETENIR
LES MACHINES 3 197 4 168 806 297 387 777
PILOTER ET ADMINISTRER 1 023 3 099 194 79 239 332
TENIR LA COMPTABILITE ET
(2) LES FINANCES 2 115 2 068 762 323 315 939
COUT DE PRODUCTION 1 023 485 229,737 235 131 943,75 79 336 342,417 27 165 995,77

BOUTEILLES 20 LITRES
ETAPES LIBELLES PRIX
QUANTITE MONTANT
UNITAIRE
PEHD SOUFFLAGE 544 857 507 575 128,30
COLORANTS 4 975 15 910 544,00
BOUCHONS 484 756 35 104 856,70
CONSOMMATION HEURES MOD/
(1) OUVRIERS 11 263 500,437 5 636 421,93
AMORTISSEMENT MACHINE/ PIECES
DETACHEES 139 231 530,00
DEMARRER ET SURVEILLER LES
MACHINES 6 6 599 545
C
TRANSFORMER LE PRODUIT 11 263 76 855 922

ES
TRAITER LES REBUS 19 544 692 836

REPARER ET ENTRETENIR LES
AG
MACHINES 4 883 6 368 052

PILOTER ET ADMINISTRER 651 1 972 214
TENIR LA COMPTABILITE ET LES
-B
(2) FINANCES 11 494 11 242 717

COUT DE PRODUCTION 651 467 1 239,03 807 189 768,12
IB
Source : nous-mmes
LI
O
Tableau 32 : Etat recapitulatif couts de production

TH
PRODUITS QUANTITE PRIX UNITAIRE COUT DE PRODUCT

EQ
BO 1/2 LITRE 501 319 44,888 22 503 133

BO 1 LITRE 13 075 325 86,865 1 135 794 602
U
BO 5 LITRES 1 023 485 229,737 235 131 944

E
BO 10 LITRES 79 336 342,417 27 165 996

BI 20 LITRES 651 467 1 239,034 807 189 768
Source : nous-mmes
La consommation en units de prformes est largement suprieur au nombre dunits de produits

transforms. Cette diffrence entre la production et la consommation est due principalement aux
dchets et aux pertes lors de la production mais il peut arriver que la quantit de prformes
existant dans les cartons soit pas conforme avec les rfrence sur le bon de livraison.

Tableau 33 : Valorisation stocks produits finis
BO 0,5 LITRE B0 1 LITRE

PRIX PRIX
STOCK INITIAL 23 200 38,708 898 026 100 780 71,471 7 202 847
PRODUCTION 501 319 44,888 22 503 133 13 075 325 86,865 1 135 794 602
STOCK GLOBAL 524 519 44,615 23 401 159 13 176 105 86,748 1 142 997 449
VENTE 524 519 23 401 159 12 956 642 1 123 959 528
STOCK FINAL - - 219 463 19 037 921
C
BO 5 LITRES BO 10 LITRES
ES
PRIX PRIX
AG
STOCK INITIAL 700 300,569 210 398 6 907 344,124 2 376 864
PRODUCTION 1 023 485 229,737 235 131 943 79 336 342,417 27 165 995
STOCK GLOBAL 1 024 185 229,785 235 342 341 86 243 342,554 29 542 859
-B
VENTE 1 007 283 231 458 515 75 059 25 711 739

STOCK FINAL 16 902 3 883 826 11 184 3 831 121
IB
LI
O
TH
BI 20 LITRES
LIBELLES QUANTITE PRIX UNITAIRE MONTANT
EQ
STOCK INITIAL 7 316 723,521 5 293 280

PRODUCTION 651 467 1 239,034 807 189 768
U
STOCK GLOBAL 658 783 1 233,309 812 483 048

E
VENTE 655 036 807 861 839

STOCK FINAL 3 747 4 621 209
Source : nous-mmes partir des fiches de stocks
Tous les lments stocks devraient sortir du magasin au cot auquel il est entr, le principe de
linventaire permanent nous a permis de valoriser les stocks de produits finis en adoptant la
mthode du cot unitaire moyen pondr.

En 2010 le cot unitaire de production des bouteilles de 1 litre a subit une variation de plus de
20% par rapport a 2009.Mais cette variation na pas eu une influence importante sur notre CUMP
cause dune faible quantit de stock initial.
6.11. Cot de revient
La dtermination du cot de revient est la partie de la procdure analytique qui va nous servir
estimer, rapporter, contrler et analyser le cot des diffrents produits de la socit
industrielle SMI. Il est constitu de tous les frais variables attribuables un produit (matires
premires, fournitures directes, main-duvre directe) et de la somme des ressources engages
C
dans les activits pour obtenir les produits.

ES
Tableau 34 : Dtermination couts de revient des produits

AG
BOUTEILLES 1/2 LITRE BOUTEILLES 1 LITRE

-B
PRIX PRIX
COUT DE PRODUCTION
IB
VENTES 524 519 23 401 158,60 12 956 642 1 123 959 528,14
CONSOMMATION SACS
PLASTIQUES 141 178 064,00 4 910 6 192 328,00
LI
COUT DE
O
REVIENT 524 519 44,954 23 579 222,60 12 956 642 87,226 1 130 151 856,14
CHIFFRE D
TH
AFFAIRE 524 519 4 024 380,00 12 956 642 73,500 952 313 187,00
RESULTAT
ANALYTIQUE 524 519 - 37,281 - 19 554 842,60 12 956 642 - 13,726 - 177 838 669,14
EQ
U
E
BOUTEILLES 5 LITRES BOUTEILLES 10 LITRES

LIBELLES PRIX PRIX
QUANTITE MONTANT QUANTITE MONTANT
UNITAIRE UNITAIRE
COUT DE PRODUCTION
VENTES 1 007 283 231 458 515,38 75 059 25 711 738,79
CONSOMMATION SACS
PLASTIQUES 1 696 2 138 431,00 203 256 177,00
COUT DE REVIENT 1 007 283 231,908 233 596 946,38 75 059 345,967 25 967 915,79
CHIFFRE D AFFAIRE 1 007 283 210,000 211 529 430,00 75 059 430,500 32 312 899,50
RESULTAT
ANALYTIQUE 1 007 283 - 21,908 - 22 067 516,38 75 059 84,533 6 344 983,71

BOUTEILLES 20 LITRES
LIBELLES
QUANTITE PRIX UNITAIRE MONTANT
COUT DE PRODUCTION VENTES 655 036 807 861 838,56
COUT DE REVIENT 655 036 1 233,309 807 861 838,56
CHIFFRE D AFFAIRE 655 036 1 754,760 1 149 430 971,36
RESULTAT ANALYTIQUE 655 036 521,451 341 569 132,80
Source : nous-mmes
TABLEAU 35 : DETERMINATION PARTS RESULTATS ANALYTIQUES
RSLT RSLT % CHIFFRE

C
PRODUITS QUANTITE
UNITAIRE ANALYTIQ AFFAIRE
ES
BO 1/2 LITRE 524 519 - 37,281 -19 554 843 - 485,91%

BO 1 LITRE 12 956 642 - 13,726 -177 838 669 - 18,67%
AG
BO 5 LITRES 1 007 283 - 21,908 -22 067 516 - 10,43%

BO 10 LITRES 75 059 84,533 6 344 984 19,64%
BI 20 LITRES 655 036 521,451 341 569 133 29,72%
-B
TOTAL 128 453 088

IB
Source : nous-mmes
LI
O
Les dirigeants des entreprises industrielles doivent constamment ragir des situations
TH
provoques par le comportement de la concurrence mais au pralable ils doivent tre en mesure
de dterminer le niveau de rentabilit par catgorie de produits afin de prendre des dcisions
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stratgiques. Les bouteilles de 20 litres reprsentent les produits les plus rentables avec 29 % de
U
marge bnficiaire puis viennent les bouteilles de 10 litres avec 20% de marge mais cependant on
E
note que ces produits enregistrent les niveaux de vente les moins importants.
Les autres produits engendrent un dficit de 15 % de leurs cots de production et reprsentent

plus de 80% des ventes toutes fois la SMI parvient enregistrer un rsultat global bnficiaire
avec la forte marge sur les bidons de 20 litres et de 10 litres.
6.12. Analyse et recommandations
Aprs avoir identifis les activits et calculs le cot de revient par produits, nous allons procder
lanalyse de ces diffrents rsultats et ensuite formuler des recommandations.

6.12.1. Analyse des donnes issues de la comptabilit par activit
Au vu des rsultats analytiques, on se rend compte certains ont une forte rentabilit dautres pas.
Les bidons de 20 litres ainsi que les bouteilles de 10 litres sont rentables alors que les autres
produits sont tout simplement dficitaires. La production et la vente de ces derniers modles
feraient donc perdre de largent lentreprise. Le fait que les bouteilles de litre, de 1 litre et de
5 litres qui sont dficitaires reprsentent plus de 80% de la production de la SMI plongerait
lentreprise dans une situation difficile et si toutes fois la demande en bouteilles de 20 litres par
les clients ne se fait plus exprimer lavenir de lentreprise serait immdiatement remis en cause.
C
6.12.2. Recommandations
ES
Au terme de notre tude qui a port sur le calcul et lanalyse des cots par la mthode ABC de la
AG
socit industrielle SMI nous avons formul les recommandations suivantes en vue damliorer la
gestion industrielle de lentreprise.
-B
Pour une meilleure rentabilit de la socit une politique tarifaire plus en lien avec la ralit des
IB
cots est ncessaire. Les prix de ventes des produits doivent tre revus pour quau moins la SMI
LI
parvienne couvrir les charges consommes par chaque type de produits.

O
TH
Si nous prenons lhypothse que la SMI volue dans un march o le prix de vente est quasiment
impos par le client avec la relation de partenariat qui existe avec SENOR, il peut concevoir ses
EQ
produits en tenant compte de la nouvelle approche qui est la composition de ses cots. Ainsi, ses
U
modes de fabrications et ses cots de revient sont tablis en fonctions du pris de vente. De ce fait,
E
en fonction du prix de vente qui sera fix la SMI va dterminer le grammage des prformes
utiliss pour la production des bouteilles de 1 litre et des autres produits.
La SMI sait dsormais o elle gagne et perd de largent et doit donc rorienter ses actions futures
et accepter des prestations qui contribuent couvrir lensemble des cots affects par la mthode
ABC. En 2010, SONIA avait vers un montant forfaitaire pour le soufflage de prformes mais
avec le modle ABC il se trouve que ce montant forfaitaire ne couvre mme pas la moiti des
ressources consommes.

La SMI pourrait disposer dun tableau de bord orient vers la production et la marge
prvisionnelle. Il sera aliment par des informations sur la suivie de la consommation des
ressources et ainsi chaque mois la SMI disposerait dun compte de rsultat sur la base de ses
planning de production mensuels et le cumul sur les douze mois va donner la tendance du rsultat
annuel, ce qui permettra un meilleur pilotage sur une anticipation de la connaissance du rsultat.
Les dirigeants pourraient aussi revoir leurs orientations stratgiques et leurs choix dorganisations
notamment avec la gestion du personnel. En effet la SMI a externalis en grande partie le
processus gestion du personnel mais cependant reste savoir sil est plus rentable de faire ou de
faire faire. La SMI pourra apprcier le cot de ce processus en utilisant le modle ABC et il est
C
important de signaler que les prestations offertes par les sous-traitants ne correspondent jamais
ES
la totalit des travaux ralis un service.

AG
La dmarche a permis de prendre conscience de la part de chaque produit dans la profitabilit de

lentreprise. Ainsi les bidons de 20 litres et les bouteilles de 1 litre qui pouvaient tre considrs
-B
comme des produits secondaires du fait de leur faible niveau de production par rapport aux autres
IB
produits sont en fait prpondrantes. Les dirigeants pourraient allouer des moyens et ressources
LI
telles que le recrutement dun commercial afin daccroitre le niveau de production et de vente des
O
bidons de 20 litres ainsi que des bouteilles de 10 litres.

TH
EQ
U
E

Conclusion deuxime partie
Lobjectif de cette deuxime partie tait de prendre connaissance de la socit industrielle SMI,
didentifier les processus ainsi que les activits de lentreprise, et de calculer les cots de revient
des produits par la mthode ABC.
Cette partie nous a permis de mettre en application notre dmarche dfinie pralablement et
dexpliquer la formation du rsultat global de lentreprise. En effet la socit est en mesure de
dterminer la rentabilit de chaque produit et dispose doutil de dcision capable de lorienter
dans son dveloppement et sa gestion afin de rpondre aux questions cruciales.
C
Au terme de notre tude nous avons aboutit la dtermination des rsultats analytiques par
ES
produits, il revient aux dirigeants de la socit de sen servir pour corriger les dfaillances
AG
observes dans la gestion industrielle De la SMI.

-B
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CONCLUSION GENERALE
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La mthode ABC, ou Analyse Base sur les Cots, a commenc se diffuser dans les entreprises
partir des annes 80, d'abord aux Etats-Unis puis en Europe... elle a pris le relais de la
comptabilit analytique traditionnelle, devenue de plus en plus inoprante, dterminer des cots
de revient, en particulier en raison de la distinction cots fixes / cots variables. La mthode ABC
repose sur l'observation de l'enchanement des tches, des activits et des processus de
l'entreprise, pour comprendre la formation du cot et de la valeur de ses produits et/ou services.
Cest dans ce sens que nous avons retenu notre thme dont lobjectif principal est de doter de
socit industrielle SMI dun outil de gestion.
Au cours de nos travaux nous avons rencontr de nombreuses difficults parmi lesquelles
C
labsence de comptabilit analytique en amont, la collecte dinformations au niveau des

ES
oprationnels du terrain, mais surtout labsence dun systme dinformations puissant. Le

AG
principal problme provenait alors, du fait de sa prcision, de la maniabilit du modle. Nous

avons donc d oprer des choix grce la revue de littrature pour aboutir un modle danalyse
-B
dans la premire partie et sa mise en uvre effective dans la deuxime partie.

IB
Notre dmarche nous a servi atteindre les objectifs spcifiques que nous nous tions fixs au
LI
dbut de notre mmoire. Cependant comme toute uvre humaine, des insuffisances existent, il
O
appartient aux dirigeants davoir sa disposition notre document de lenrichir.

TH
A partir du calcul des cots de revient et des rsultats analytiques nous avons analys la
EQ
profitabilit de lentreprise et dtermin la part chaque produit sur la rentabilit globale. Nous
avons formul des recommandations mme si l'application de ces recommandations de faon
U
E
globale et systmatique reste a priori incertaine, l'idal pour nous est de contribuer
lamlioration dune gestion industrielle efficace ainsi que du systme de contrle interne.

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ANNEXES
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Annexe 1 : Fiche de tches
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Annexe 2 : Justificatifs charges directes approvisionnement
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Annexe 3 : Relev Mensuel heures MOD Journaliers/Saisonniers
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Annexe 4 : Fiche valorisation stock
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E
E
U
BIBLIOGRAPHIE
EQ
TH
O
LI
IB
-B
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OUVRAGES
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Editions Comptables Malesherbes, Paris, 287 pages.
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4 Brigitte DORATH (2006) Gestion prvisionnelle et mesure de la performance,
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5 Christian RAULET (1998) Comptabilit analytique contrle de gestion calcul des

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7 Didier Leclere (2006) Lessentiel de la comptabilit analytique, dition Organic

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10 EliSabeth GENAIVRE (2007) Initiation la comptabilit de gestion en entreprise
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E
11 Farouk HEMICI, Christophe Hnot (2007) Comptabilit de gestion, ditions Breal,

Paris, 175 pages.
12 Franois ENGEL, Frderic KLETZ (2007) Cours de comptabilit analytique,
Presses des Mimes Paritech Paris, 175 pages.
13 Gerard MELYON (2004) Comptabilit Analytique, ditions Breal, Paris, 287
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14 Henri BOUQUIN (1993), Comptabilit de Gestion, ditions Dalloz, Paris cedex
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15 Jacques RENARD (2007), Thorie et pratique de l'audit interne, 6me dition,

Editions d'Organisation, Paris, 454 pages.
16 Joseph ANTOINE ; Jean Paul CORNIL (2002) ; Lexique Thmatique de la
comptabilit, dition Boeck suprieur, Bruxelles 484 pages.
17 Laurant RAVIGNON ; Pierre Laurent BISCOS (2007) ; La mthode ABC/ABM
ditions dorganisation, Paris, 386 pages
18 Philipe LORINO (1997) L'essentiel de la comptabilit analytique, Editions
d'Organisation, Paris, 298 pages.
19 Philipe LORINO (1991), Le contrle de gestion stratgique : la gestion par les
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activits, dition Dunod, Paris, 213 pages.

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20 Philipe LORINO (2000). Mthodes et pratiques de la performance, le pilotage par

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21 LORINO Philippe, (2003): Mthodes et pratiques de la performance, ditions

-B
d'Organisation, Paris 550 pages.

22 Louis DUBRULLE (1998) Comptabilit Analytique de Gestion : analyses et
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contrle des cots dition Dunod, Paris, 267 pages.

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23 Michel COUCOUREUX (2008) Contrle de gestion ; dition Fernand Nathan,

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Paris-France, 278 pages.

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24 Patrick PIGET (2008) Comptabilit et contrle de gestion, dition 6 conomica,

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Paris, 139 pages.

25 Paul MILGROM, John ROBERTS (1997): Economie Organisation ET
U
E
Management, de Boek suprieur, Bruxelles, 829 pages

26 Pierre-Laurent BESCOS ; Carla Mendoza (1994), Le management de la
performance, Editions Comptables Malesherbes Paris, 287 pages
27 Pierres MELLEVEC (1990), Outils de gestion : la pertinence retrouve, ditions
comptables Malesherbes Paris, 237 Pages.
28 Prejeau BRAULT, Pierre GIGUERE (2003) Comptabilit de Management ;
Presses Universit Laval, Sainte Foy Quebec 888 pages.
29 Robert KAPLAN, Steven ANDERSON (2008) La mthode ABC pilote par le
temps ditions Eyrolles Organisation, Paris, 353 pages.

30 Robin COOPER; Robert S KAPLAN. (1991), "Profit Priorities from Activity-Based

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31 Thierry JACQUOT, Richard MILKOFF (2007) Comptabilit de gestion : analyse
et maitrise des cots ; dition Pearson Education France 320 Pages
32 Toufik SAADA ; Alain BULAND (2005) comptabilit Analytique et contrle de
gestion, dition Vuibert Paris -France 341 pages.
ARTICLES
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le calcul du cot des produits et le contrle de gestion, Revue franaise de gestion,
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2 Evraert S et Mevellec P, (1990) Calcul des cots : il faut dpasser les mthodes
traditionnelles, Revue franaise de gestion,
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3 DEHERRIPON P, Gestion par activits, Expert Comptable Mdia

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4 DEMEESTERE Ren, (1995) : "La transversalit : gestion des processus et des

LI
projets" in Revue Franaise de Gestion,

O
TH
EQ
U
E

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Mmoire de fin dtude

ANALYSE DES COUTS DES PRODUITS DUNE

SOCIETE INDUSTRIELLE PAR LA METHODE

ABC : CAS DE LA SOCIETE DE MAINTENANCE

Prsent par : Dirig par :

Contrleur de Gestion la BCEAO

DOH Ets DESS/ Audit et Contrle de gestion 21me promotion Page i

tous ceux qui, de prs ou de loin, ont contribu la ralisation de ce mmoire.

NDIAYE Ngon MPACG ; CESAG-2008/2010 Page i

lEternel Tout-Puissant, grce qui il ma t possible darriver l o je suis ;

Monsieur Mamadou BADIANE, Expert Comptable du Cabinet dexpertise comptable-

le personnel du Cabinet FINEXCO, pour sa disponibilit, ses conseils et son soutien

le personnel de la SMI, qui a bien voulu rpondre patiemment et aimablement mes

bonne volont et de comprhension tout au long du parcours ;

Monsieur Moussa YAZI, Directeur de lInstitut Suprieur de Comptabilit de Banque et

ladministration et le corps professoral du CESAG, pour la formation de qualit reue ;

toujours leur sens.

NDIAYE Ngon MPACG ; CESAG-2008/2010 Page ii

LISTE DES SIGLES ET ABREVIATIONS

A B C: Activity Based Costing

C P A: Comptabilit Par Activit

C U M P: Cout Unitaire Moyen Pondr

G P A: Gestion Par Activit

P E H D: Polythylne Haute Densit

PET: Polythylne Trphtalate

S A R L: Socit A Responsabilit Limit

NDIAYE Ngon MPACG ; CESAG-2008/2010 Page iii

LISTE DES TABLEAUX ET FIGURES

Tableau 1 : De meilleures rponses grce lapproche ABC ........................................................ 23

Tableau 7 : Dtermination du rsultat analytique .......................................................................... 47

Tableau 8 : Dcoupage des processus en activits ......................................................................... 70

Tableau 9 : Dfinition des activits ................................................................................................ 71

Tableau 11 : Charges incorporables ............................................................................................... 76

Tableau 12 : Dtermination des charges directes lies aux approvisionnements........................... 76

Tableau 14 : Consommation matires premieres et prformes ...................................................... 78

Tableau 15 : Etat annuel des journaliers ........................................................................................ 78

Tableau 17 : Consommation colorants et bouchons....................................................................... 79

Tableau 19 : Situation pices dtaches et amortissements ........................................................... 81

NDIAYE Ngon MPACG ; CESAG-2008/2010 Page iv

Tableau 28 : Etat rcapitulatif couts d acquisition ......................................................................... 90

Figure 2 : Enchanement des tapes dans le modle ABC ............................................................. 20

Figure 4 : Affectation des charges par natures aux services .......................................................... 41

Figure 5 : Modle danalyse ........................................................................................................... 49

Figure 6 : Rapprochement de la dmarche ABC ............................................................................ 94

NDIAYE Ngon MPACG ; CESAG-2008/2010 Page v

Annexe 1 : Fiche de tches ........................................................................................................... 106

NDIAYE Ngon MPACG ; CESAG-2008/2010 Page vi

TABLE DES MATIERES

PREMIERE PARTIE : CADRE THEORIQUE DE LETUDE ...................................................... 7

CHAPITRE 1 : LA COMPTABILITE PAR ACTIVITE ............................................................. 9

1.1.1. Lamlioration du cot complet : la mthode ABC ............................................... 9

1.1.1.2. La perte de pertinence du systme de calcul des cots traditionnels.............. 10

1.1.2. Dfinition de la mthode ABC ............................................................................. 12

1.1.3. Dfinitions des concepts de bases ........................................................................ 13

1.1.3.1. Tches ............................................................................................................. 14

1.1.3.2. Activits .......................................................................................................... 14

1.1.3.4. Inducteurs ....................................................................................................... 16