TEMA 5. El proceso contable de los instrumentos de patrimonio.

5.1. Consideraciones a tratar sobre el Patrimonio Neto.

El Patrimonio Neto formará parte de la financiación propia de la empresa, a través de

las aportaciones de los propietarios de la empresa y de los resultados económicos que
se obtienen a lo largo del ejercicio económico, los cuales son guardados en lugar de
repartirlos a los socios en forma de dividendos. Estos beneficios no distribuidos
constituirán las diferentes reservas de la sociedad, estas se pueden utilizar o no para
según que actos, en función de lo que disponga la ley.

Partiendo de la estructura financiera de la empresa, es decir, Activo = Pasivo +

Patrimonio Neto, se podrá observar que elementos están financiados a través del
Patrimonio Neto y cuales, a través del Pasivo, es decir, que es financiación propia y que
eres financiación ajena. Además, si se observa la ecuación anterior, se puede
comprobar que el Patrimonio Neto es el resultado de los activos una vez deducido los
pasivos, por lo que, se podrá definir los instrumentos del patrimonio, como, una
participación residual de los activos de la empresa, una vez eliminada la financiación
ajena.

Los socios o accionistas, podrán participar adquiriendo patrimonial de una sociedad,

en el momento de su constitución y posteriormente mediante la compra de acciones
en el mercado, además de, en las ampliaciones y en las reducciones de capital de la
sociedad pueda realizar.

Ejemplo: Calcula el Patrimonio Neto de la siguiente empresa a partir de los siguientes

datos.

i. Activo no corriente. 85.000€

ii. Pasivo corriente. 25.000€

iii. Activo corriente. 28.500€

iv. Pasivo no corriente 52.750€

5.2. La constitución de las sociedades con aportaciones dinerarias y no dinerarias.

En este punto se analizará la constitución de las Sociedades Anónimas, en este tipo de

empresas, el capital está dividido en partes alícuotas, mediante acciones, las cuales
tienen un valor nominal unitario. Por tanto, se puede decir que, Capital Social =
Número de acciones x Valor nominal.

Las acciones, primeramente, se emiten, una vez las acciones se hayan repartido entre
los accionistas, es decir, una vez se hubieran suscrito, se realizará el desembolso
exigido por ley, el cual será el 25% del total del Capital Social. Una vez se efectúe el
pago de el desembolso exigido, se procederá a la inscripción en el registro mercantil,
de estas acciones, indicando a quienes pertenecerán en primera instancia.

5.2.1. Constitución de sociedades a través de aportaciones dinerarias, con o sin

prima de emisión.

Según el PGC-Pymes, se utilizarán las siguientes cuentas:

 100. Capital Social. Capital escriturado en las sociedades mercantiles, la cual se

registrará una vez hayan sido inscritas en el Registro Mercantil. Esta cuenta es
de Patrimonio Neto.
 110. Prima de Emisión. Sobreprecio de las acciones, en relación a su valor
nominal, en el momento de su emisión. Será la diferencia entre el valor
nominal de la acción y el valor de emisión. Esta cuenta figurará en el
Patrimonio Neto de la empresa.
 190. Acciones o participaciones emitidas. Capital Social y si la hubiera, Prima de
Emisión, emitidas y pendientes de suscripción. Esta cuenta será de Pasivo
negativo.
 194. Capital emitido pendiente de inscripción. Capital Social y si la hubiera,
Prima de Emisión, emitidas y pendientes de inscripción en el Registro
Mercantil. Es una cuenta de Pasivo.
 103. Socios por desembolsos no exigidos. Capital Social pendiente de
desembolso no exigido a los accionistas una vez hayan sido suscritos. Figurarán
 en el Patrimonio Neto con signo negativo, minorando la partida de Capital
Social.
 5580. Socios por desembolsos exigidos sobre acciones o participaciones
ordinarias. Es el capital escriturado, pendientes de desembolso, cuyo importe
ha sido exigido a los accionistas. Financieramente es llamado dividendo pasivo.
Es una cuenta que figurará en el Activo.
*113. Reservas voluntarias. Uno de los usos que tienen las reservas
voluntarias, es el de agrupar los gastos de transacciones directamente es
atribuibles a instrumentos del patrimonio propio de la empresa.

Ejemplo: El 1 de febrero de 2024, se constituye la sociedad Renacimiento S.A., con un

capital social de 100.000€, dividido en acciones, cuyo valor nominal es de 10€. En el
momento de su suscripción se desembolsa el mínimo exigido. Cinco meses después de
su constitución, la sociedad decide exigir a sus accionistas el pago de la mitad que
queda por desembolsar. Realice los asientos contables

Ejemplo: El 1 de abril de 2024, se constituye la sociedad Barroco S.A., Con la emisión

de 15.000 acciones, de valor nominal de 10€, al 125%. En el momento de la suscripción
los accionistas desembolsan el 30% del valor nominal y la totalidad de la prima de
emisión. Los gastos de gestoría y notaría ascienden a 3.700€, los cuales son abonados
por banco.

Dos meses después la empresa solicita a los accionistas un dividendo pasivo por el
capital pendiente de desembolsar. Todos los accionistas atienden al pago. Realice los
asientos contables.

5.2.2. Constitución de sociedades con aportaciones no dinerarias.

Las aportaciones a realizar por los socios o accionistas no tienen porque el ser solo
dinerarias, es decir no tienen por qué implicar un desembolso de dinero, ya que
también se puede aportar elementos del inmovilizado. El tratamiento contable es
parecido a las aportaciones dinerarias, con la particularidad, de utilizar la cuenta 104.
Socios por aportaciones no dinerarias pendientes, en lugar de la cuenta 103. Otra de
las problemáticas será la valoración del elemento del inmovilizado que se va a dar,
atendiendo a sí estos tienen deterioro o amortización. La valoración contable de la
cuenta 104, no será en función del inmovilizado que se aporta si no que se valorará en
función de lo que se tiene que desembolsar.

Ejemplo: Con fecha 1 de mayo de 2024, se constituye la sociedad Románico S.A., cuyo
capital estará formado por 20.000 acciones con valor nominal de 10€. Uno de los
accionistas decide entregar un elemento de transporte por valor de 60.000€ y cuya
amortización es de 20.000€. Este accionista adquiere 4.000 acciones. El capital social
es pagado totalmente antes de su inscripción en el registro mercantil.

Ejemplo: El 1 de marzo de 2024, se constituye la sociedad Realismo S.A., cuyo Capital

Social es de 100.000€, sus acciones tienen un valor nominal de 1€ y su valor de emisión
es de 1,50€. Uno de los accionistas propone a la sociedad entregar una nave industrial,
cuyo valor catastral es de 30.000€, la empresa acepta y le suscribe 30.000 acciones,
teniendo que pagar la parte proporcional en efectivo de la prima de emisión.

Un mes más tarde, la sociedad pretende inscribirse en el registro mercantil, por lo que
pide el mínimo legal y la totalidad de la prima de emisión. El accionista entrega la nave,
en el momento de la inscripción.

Cinco meses más tarde, se aprueba en la Junta General de Accionistas, la entrega de

un dividendo pasivo por la mitad que queda pendiente del Capital Social. Un mes más
tarde, los accionistas realizan el pago.

Registra los asientos contables oportunos.

5.2.3. Los accionistas morosos.

Una vez se haya solicitado el pago del dividendo pasivo, es decir se ha exigido a los
socios de desembolso pendiente del capital social, se puede dar el caso que uno de los
accionistas no pueda pagar. Para indicar los accionistas morosos, se utilizará la cuenta
5581. Accionistas morosos. Para saber lo que debe, se deberá multiplicar el valor
nominal por las acciones que posee, además de multiplicarse por el porcentaje que
queda del capital social.
A partir de haber reconocido contablemente al accionista moroso, se pueden dar dos
casos:

 Que el accionista acabe pagando, eliminando la cuenta 5581, por el haber, a

banco.
 Si el accionista no paga, se eliminará la cuenta 5581, por el haber y de nuevo
encontramos dos casos:
o Si la empresa decide anular esas acciones, en el debe, quitaremos la
parte proporcional del Capital Social de dichas acciones, y en el haber se
anotará la cuenta 778. Ingresos excepcionales, por la diferencia.
o Si la empresa decide suscribir estas acciones a otro socio, en el debe,
aparecerá la cuenta bancos por la totalidad de lo que valen dichas
acciones, y en el haber se anotará por lo restante la cuenta 778.
Ingresos excepcionales.

Ejemplo: El 1 de enero de 2024, se constituye la sociedad Cubismo S.A., Con la emisión

de 10.000 acciones, de valor nominal de 100€, al 125%. En el momento de la
suscripción los accionistas desembolsan el 30% del valor nominal y la totalidad de la
prima de emisión.

Dos meses después la empresa solicita a los accionistas un dividendo pasivo por el
capital pendiente de desembolsar. Todos los accionistas atienden al pago, menos uno
el cual es poseedor de 1.000 acciones. Un mes después se confirma que no puede
atender al pago y la empresa decide volver a suscribir y vender esas acciones. Realice
los asientos contables.

Ejemplo: El 1 de diciembre de 2023, se constituye la sociedad Surrealismo S.A., Con la

emisión de 100.000 acciones, de valor nominal de 3€. Un mes más tarde la sociedad
decide qué es el momento de inscribirse en el registro mercantil, por lo que insta a sus
accionistas desembolsar el 50% del valor nominal.

Dos meses después la empresa solicita a los accionistas un dividendo pasivo por la
mitad del capital pendiente de desembolsar. Todos los accionistas atienden al pago,
menos uno el cual es poseedor de 10.000 acciones. Un mes después se confirma que
no puede atender al pago, por lo que la empresa decide anular dichas acciones. Realice
los asientos contables

5.3. Las reservas patrimoniales.

El resultado del ejercicio (cuenta 129), tiene diferentes formas para ser utilizado, una
de ellas es repartir dividendos entre todos los accionistas, otra de las formas es
aumentar las reservas patrimoniales que la empresa debe o puede tener.

Atendiendo a las disposiciones legales de la cuenta 112. Reserva Legal, es de vital

importancia extraer lo siguiente:

 La Reserva Legal podrá cargarse en una cifra igual o menor al 10% del resultado
del ejercicio, hasta que ésta alcance, el 20% del Capital Social.
 La Reserva Legal, siempre cuando no supere el 20% del Capital Social, sólo
podrá destinarse a la compensación de pérdidas, en el caso que no existan
otras reservas disponibles.

Además de la cuenta 112, el PGC-Pymes, prevé las siguientes cuentas, para el

tratamiento contable de las reservas patrimoniales, a través del resultado del ejercicio:

 526. Dividendo activo a pagar. Deudas con accionistas por dividendos activos,
serán definitivos o a cuenta de lo beneficio del ejercicio.
 113. Reservas Voluntarias. Son las constituidas libremente por la empresa.
 114. Reservas Estatutarias. Son las establecidas en los estatutos de la sociedad.
 120. Remanente. Beneficios no repartidos ni aplicados a ninguna otra cuenta,
tras la distribución de los resultados del ejercicio.

Ejemplo: La Sociedad Impresionismo S.A., cierra el ejercicio del año 2024, con unos
beneficios de 12.000€. Se conoce que el Capital Social es de 200.000 y que su Reserva
Legal es de 39.000€. La empresa decide imputar a la Reserva Legal, lo correspondiente
legalmente establecido, además los estatutos fijan que la reserva estatutaria, debe ser
igual a 10.000€, actualmente se encuentra por importe de 4.500€. Se sabe que la
empresa quiere entregar un dividendo de 4.000€ entre sus accionistas. Lo restante se
quedará pendiente de aplicación. Realice el ajuste contable oportuno.
Ejemplo: La Sociedad Pop Art S.A., tiene un Capital Social de 1.000.000 y una Reserva
Legal de 120.000€. La empresa decide imputar a la Reserva Legal, lo legalmente
establecido. Además, se conoce que la empresa desea crear una reserva voluntaria de
50.000€. Se sabe que la empresa quiere entregar un dividendo de 100.000€ entre sus
accionistas. Lo restante se quedará pendiente de aplicación. El resultado del ejercicio
del año 2023 es de 200.000€. Realice las anotaciones contables oportunas.

5.4. La ampliación de capital.

Partiendo de la fórmula del Capital Social, en el que será igual al número de acciones
por su valor nominal, se podrá decir que, los procedimientos de ampliación podrán ser
mediante la emisión de nuevas acciones o elevar el valor nominal de las acciones
existentes. Para este último caso, es necesario el consentimiento de todos los socios,
excepto si es con cargo a reservas.

Las modalidades de ampliación serán las siguientes:

 Ampliación por nuevas aportaciones. Es exactamente igual a la constitución, en

caso de ser dinerarias no puede haber desembolsos pendientes anteriores, o
como mucho puede quedar pendiente un 5% del Capital Social.
Ejemplo: La Sociedad Anónima Otoño, decide ampliar el Capital Social a través
de aportaciones dinerarias de los socios existentes. Se aprueba en la Junta
General de Accionistas, la aportación total de 20.000€, exigiendo a los
accionistas el pago del 80% de la ampliación del Capital Social y dejando el
resto pendiente. Realiza los asientos oportunos.
 Ampliación por compensación de créditos. Consiste en ampliar el capital, para
entregar lo adquirido a cambio de condonar una deuda. Para que se puede
realizar la ampliación para compensar créditos, debe haber vencido al menos
un 25% de la deuda y el resto debe vencer en un plazo no superior a cinco
años.
Ejemplo: La Sociedad Anónima Invierno debe un préstamo de 24.000€, del cual,
el 30% está ya vencido, y el resto vence a los dos años. Decide ampliar capital
 para cancelar la deuda, emitiendo acciones de valor nominal igual a 10€ al
150%. Realice los asientos contables oportunos.
 Ampliación con cargo a reservas. No hay nuevas aportaciones, sino que, la
ampliación se financia con los propios recursos de la sociedad anónima. No
supone una ampliación efectiva del Patrimonio Neto, pero sí que suponen una
ampliación contable. Es decir, de esta forma se alterará la composición
cualitativa del Patrimonio Neto, pero cuantitativamente seguirá sumando lo
mismo.
Atendiendo a disposiciones legales, se podrá utilizar las reservas de libre
disposición, la prima de emisión y la parte de la reserva legal que exceda del
10% del capital social, ya aumentado.
Ejemplo: Primavera S.A., presenta las siguientes cuentas en su Patrimonio Neto:
100. Capital Social…. 180.000€
110. Prima de Emisión…. 20.000€
112. Reserva Legal…. 32.500€
113. Reserva Voluntaria…. 15.000€
Con fecha 1 de junio, la sociedad acuerda ampliar el capital con cargo a
reservas en el máximo permitido. Realice los asientos contables oportunos.
 Ampliación por emisión de nuevas acciones. Este caso las nuevas aportaciones
irán ligadas a la emisión de nuevas acciones. Normalmente, se conoce cuanto
se va a ampliar el Capital Social o la proporción de la ampliación y se desconoce
cuál es el número de acciones exactas necesarias. Para ello, se deberá hacer lo
siguiente:
* Se puede dar el caso, en el que se diga que, el valor de emisión de estas
nuevas acciones sea mayor al valor nominal, es decir, pueda haber Prima de
Emisión en la ampliación de capital por emisión de nuevas acciones*.
o Calcular la proporción de la ampliación si no se supiera, la cual se
realizará la siguiente manera: Capital Social antes de la
ampliación/Incremento del Capital Social.
o Una vez calculada la proporción, se deberá dividir el número de
acciones la empresa emitió para tener dicho capital, entre la proporción
anteriormente calculada.
 o Una vez realizado los dos puntos anteriores, se debe calcular el valor
teórico antes de la ampliación y después de la ampliación. Para conocer
si el accionista antiguo, gana o pierde y si el accionista nuevo, gana o
pierde. Esto se calcula de la siguiente manera:
 Valor teórico antes de la ampliación = Patrimonio Neto
antiguo/número de acciones antiguas.
 Valor teórico después de la ampliación = patrimonio neto total
nuevo/número de acciones totales nuevas.

Sí, el valor de emisión = valor teórico antes de la ampliación, nadie gana.

Sí, el valor de emisión < valor teórico antes de la ampliación, los

antiguos accionistas pierden y los nuevos ganan.

Sí, el valor de emisión > valor teórico antes de la ampliación, los

antiguos accionistas ganan y los nuevos pierden.

Para que los socios antiguos no pierdan dinero con la ampliación, las acciones,
recogen el derecho de suscripción preferente, es decir, se le dará prioridad al
accionista antiguo sí quisiera adquirir las nuevas acciones. Además, los
derechos de suscripción preferentes se pueden vender, recuperando así, la
parte proporcional que pierden tras la ampliación, sin necesidad de comprar las
acciones nuevas. Para calcular el Valor teórico del derecho de suscripción
preferente, se utilizará la siguiente forma:

o Derechos de suscripción preferente = Valor teórico antes de la

ampliación-Valor teórico después de la ampliación.

Por tanto, la riqueza del socio tras la ampliación, se podrá calcular de dos
maneras, en función de, sí ha comprado las acciones que le corresponde o sí ha
vendido los derechos de suscripción preferente.

o Sí ha comprado las acciones: (acciones totales nuevas x Valor teórico

después de la ampliación) + (acciones nuevas x Valor de emisión nuevo)
 o Sí ha vendido los derechos de suscripción preferente: (acciones totales
antiguas x Valor teórico después de la ampliación) + (acciones totales
antiguas x Valor teórico de los derechos de suscripción preferente)

Ejemplo: El 1 de febrero, la Sociedad Verano S.A., presenta los siguientes datos

en su Patrimonio Neto:

100. Capital Social…. 150.000€ de 30.000 acciones y valor nominal 5€

110. Prima de Emisión…. 15.000€

112. Reserva Legal…. 30.000€

113. Reserva Voluntaria…. 70.000€

129. Resultado del ejercicio…. <5.000>

La sociedad aprueba, en la fecha anteriormente indicada, una ampliación de

capital con una proporción de una acción nueva por seis antiguas. Realice los
asientos contables oportunos y averigüe la riqueza de un socio que tenía 6000
acciones, sí decidiera atender a su derecho de suscripción preferente y o sí
decidiera vender dichos derechos.

5.5. Las subvenciones, donaciones y legados de capital.

Estas cuentas del patrimonio estarán dentro del subgrupo 13, llamado subvenciones,
donaciones y legados y otros ajustes en Patrimonio Neto. El subgrupo 13, señalará, por
tanto, las subvenciones, donaciones y legados, no reintegrables entregados por
terceros distintos a los socios o accionistas. Se contabilizarán directamente en el
Patrimonio Neto, hasta que, se produzca la imputación en la cuenta de Pérdidas y
Ganancias. Las cuentas utilizadas serán las siguientes: