HERRAMIENTAS PARA LA JUSTICIA ALTERNATIVA

La Ley General de Mecanismos Alternativos de Solución de Controversias (LGMASC), en vigor

desde el 26 de enero pasado, regula los Mecanismos Alternativos de Solución de Controversias
(MASC) en los ámbitos administrativo y fiscal, en línea con la Carta Magna. Los MASC incluyen la
negociación, la mediación, la conciliación y el arbitraje, con la asistencia de personas certificadas y
abogados colaborativos, y se rigen por principios como la voluntariedad, la neutralidad y la
confidencialidad. Estos mecanismos pueden ser aplicados por entidades públicas y privadas siempre
que no contravengan el orden público o intereses colectivos.
En esta edición de su revista PUNTOS FINOS, incluimos un análisis puntual de los MASC, en el
que se muestra cómo es que están diseñados para resolver conflictos de manera consensuada,
ofreciendo una alternativa a los procesos judiciales largos y costosos. El Tribunal Federal de Justicia
Administrativa (TFJA) y los Tribunales de Justicia Administrativa locales tienen la capacidad de
establecer Centros Públicos de MASC y otorgar a los convenios celebrados el carácter de cosa
juzgada.

DECLARACIÓN ANUAL DE PERSONAS FÍSICAS Y SUS DEDUCCIONES

Llegó abril y con ello la obligación de las personas físicas de presentar su declaración anual de
impuestos, con la posibilidad de aplicar diversas deducciones personales para disminuir la base
gravable del impuesto sobre la renta (ISR). Como sabemos, estas deducciones han sido modificadas
con el tiempo y están sujetas a ciertos requisitos y límites. Actualmente, los contribuyentes pueden
deducir gastos médicos y hospitalarios, gastos de funerales, donativos, intereses de créditos
hipotecarios, aportaciones complementarias de retiro, primas de seguros médicos, gastos de
transportación escolar obligatoria e impuesto local pagado.
Considerando la relevancia de reconocer los límites generales de las deducciones personales y
algunos estímulos fiscales, como los conceptos de colegiaturas y ahorro personal, le invitamos a leer
la colaboración “Deducciones personales que deberán considerar las personas físicas en su
declaración anual”.
Estimado lector, recuerde que las erogaciones deben ser verificables a través de Comprobantes
Fiscales Digitales por Internet o Facturas Electrónicas (CFDI) y cumplir con las formas de pago
establecidas. Además, las deducciones incorrectas deben corregirse antes de presentar la
declaración, acción que puede resultar en un saldo a favor del contribuyente. •
ANTECEDENTES
La Resolución Miscelánea Fiscal (RM) fue publicada el 29 de diciembre de 2023, sus efectos en la
esfera jurídica del contribuyente iniciaron al día siguiente que señala el DOF al respecto.2 Una vez
indicado esto, se procede a analizar el efecto de dos reglas misceláneas que afectan al gobernado,
las cuales sí establecen mayores cargas administrativas, que lejos de ser coadyuvantes al mejor
cumplimiento impositivo, terminan por ser un verdadero dolor de cabeza y un infierno administrativo
de la contribución.
 A continuación, la primera regla en estudio versa sobre los avisos por presentar en una relación
subordinada al amparo del Capítulo I del Título IV de la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR).

REGLA 2.4.6. INSCRIPCIÓN, REANUDACIÓN Y SUSPENSIÓN EN EL RFC DE

TRABAJADORES
Sitúese, estimado lector, primero en la obligación a que hacen referencia los numerales 98,
fracción I, y 99, fracción IV,3 en donde, en esencia, concierne al trabajador proporcionar datos al
empleador para su inscripción ante el Registro Federal de Contribuyentes (RFC). Esta obligación se
cumple al dar aviso a la autoridad mediante la Ficha técnica de trámite 40/CFF,4 dejando establecido,
entre otros requisitos, la Clave Única de Registro de Población (CURP) y si el ingreso derivado de la
relación subordinada superará los $400,000 en el ejercicio. Una vez proporcionada esta información,
se recibe de parte de la autoridad un acuse de la operación y la retroalimentación sobre si procede o
no la inscripción por primera vez al RFC del trabajador o, en su defecto, la confirmación del RFC con
la homoclave, que ya existe previamente en la base de datos del Servicio de Administración Tributaria
(SAT).
Una vez dado de alta el susodicho trabajador en el ámbito del empleador, este procede
administrativamente a su registro en el régimen obligatorio de afiliación del Seguro Social, Sistema
Único de Autodeterminación (SUA), Sistema IMSS Desde su Empresa (IDSE) y programa
administrativo de nómina, convalidando en todas sus aristas la existencia de la subordinación, tal
como refiere la Ley Federal del Trabajo (LFT) en sus artículos 7, 8, 10 y 20.
De esta forma, al perfeccionarse la subordinación laboral, esta dará como consecuencia jurídica
el nacimiento de obligaciones para ambas partes –patrón y empleado–,5 entre ellas: prestar el
servicio al amparo de un contrato específico, según las condiciones pactadas y recibir por ello un
salario en términos de los artículos 82 y 84 de la ley de la materia.6 Ahora bien, se preguntará,
estimado lector, ¿por qué tanta hermenéutica en el caso? Sencillo, porque todas las percepciones
que detonen de esta relación laboral subordinada tienen su destino final en un comprobante fiscal7 y
en este documento se manifiesta la permanencia laboral adminiculada al empleador en el tiempo
hasta en tanto no se suscite alguna de las causales siguientes:
1. Rescisión de común acuerdo.8
2. Rescisión sin responsabilidad para el empleador.9
3. Rescisión sin responsabilidad para el trabajador.10
En todos los casos anteriormente descritos, procederá la indemnización a que hace referencia
el artículo 50 de la LFT o las partes proporcionales de acuerdo con las prestaciones de ley, según
sea la hipótesis prevista en que se ubique el caso.
En el acto seguido es donde se puede complicar la aplicación práctica de la regla miscelánea
2.4.6., debido a que al momento de dar por terminada una relación laboral, en lo administrativo se
elaboran dos comprobantes fiscales, uno por las percepciones normales y otro por la conclusión
laboral (finiquito en su amplio concepto). Este último hace del aviso de la autoridad que dicha
subordinación laboral feneció con el empleador de turno. Aquí se pone en tela de juicio la razón de
ser de solicitar un aviso para suspender la relación de trabajo; por lógica, cuando un empleado cierra
ciclo con su empleador, este ya no debe elaborar más comprobantes fiscales en lo sucesivo, en
concordancia, la presentación de baja en el Sistema IDSE hace la prueba documental que convalida
dicha terminación laboral.
 Entonces, ¿qué persigue la autoridad con la regla miscelánea en comento? En mi opinión,
pretende actualizar la hipótesis del artículo 79 del CFF11 en cuanto se refiere a la fracción III y, con
ello, activar la discrecionalidad de sus actos de gestión y, ¿por qué no?, invitar a la regularización
mediante el pago de una sanción sin pasar por el acto administrativo formal que pueda tener una
debida defensa o litigio fiscal. ¿O acaso se busca, con el aviso de suspensión y reanudación laboral
susodicho, llenar un vacío contenido en el artículo 42 de la LFT? Para mayor entendimiento, este
último numeral establece ciertas hipótesis en donde, sin ser una rescisión laboral sí es una “pauta” en
las relaciones de trabajo, sin que influya de por medio una obligación de pago y por consiguiente una
emisión de comprobante fiscal que haría “ruido” en los registros del SAT en su apartado de “Visor de
nóminas”.
No se puede ir más allá en la distinción de la norma, el principio general del derecho marca una
restricción en ello. ¿Qué quiere entonces la autoridad? Es difícil saberlo. Sin embargo, es una
excelente oportunidad para documentar adecuadamente los procesos del recurso humano y, en
especial, de la nómina y sus efectos ante el SAT y terceros.12 Recuerde que ellos mismos
establecieron las reglas del juego y apostaron todo en el CFDI. Habrá que hacer valer ello en los
posibles actos de molestia venideros.

REGLA 2.7.5.3. NO EXPEDICIÓN DE CONSTANCIA Y CFDI POR CONCEPTO DE

VIÁTICOS COMPROBADOS POR EL TRABAJADOR, CUANDO SE HAYA
CUMPLIDO CON LA EMISIÓN DEL CFDI DE NÓMINA
Un tema polémico a nivel nacional. Aun cuando esta disposición normativa reglamentaria tiene
vigencia en su aplicación desde 2017, es nula la respuesta de parte del contribuyente que es
empleador, llegando a afectar la esfera jurídica del empleado.
Es menester recordar que toda cantidad que modifica de manera positiva el haber
patrimonial13 de una persona debe considerarse como ingreso hasta que se desvirtúe ello.14 Aquí
radica la problemática para el patrón/empleado, debido a la logística administrativa que se genera por
el mandato,15 pues al encargar una actividad que implique su ejecución de parte del empleado en
otra ciudad, este debe ser dotado de una cantidad en numerario para llevar a cabo su consecución.
Para mayor entendimiento, a continuación, se muestra un ejemplo:
Juan recibió la encomienda de su empleador de ir a la ciudad de Tangamandapio, Michoacán, a cerciorarse de
que exista la estatua en honor de Jaimito el cartero. Para ello, fue dotado de la cantidad de $10,000 para el
viático. Dicha cantidad debe ser comprobada
 Durante el encargo conferido, Juan presentó el reporte de comprobación de gastos de dos días
como sigue:
Hospedaje $3,000

más:

Alimentación 1,500

más:

Transportación de ida y vuelta 2,500

(boletos de autobús)

más:

Gastos sin comprobantes fiscales16 3,000

Total 10,000

Hasta este momento, la única partida que pudiera afectar la esfera jurídica del empleado ante la
LISR sería la cantidad de $3,000 por no obtener comprobantes “fiscales”, pues así lo prevé el artículo
90, primer y noveno párrafos, de la LISR. Sin embargo, el contribuyente no toma en consideración el
caso especial contenido en el numeral 152 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta
(RISR), que en su primer párrafo establece:

Artículo 152. Para efectos del artículo 93, fracción XVII17 de la Ley, las
personas físicas que reciban viáticos y efectivamente los eroguen en servicio
del patrón, podrán no presentar comprobantes fiscales hasta por un 20% del
total de viáticos erogados en cada ocasión, cuando no existan servicios
para emitir los mismos, sin que en ningún caso el monto que no se
compruebe exceda de $15,000.00 en el ejercicio fiscal de que se
trate, siempre que el monto restante de los viáticos se eroguen mediante
tarjeta de crédito, de débito o de servicio del patrón. La parte que en su caso
no se erogue deberá ser reintegrada por la persona física que reciba los
viáticos o en caso contrario no le será aplicable lo dispuesto en este artículo.
(Énfasis añadido).

Para el caso que me ocupa, aun cuando $3,000 no se documentaron con comprobantes
fiscales, no se debe perjudicar al empleado hasta por monto de $15,000 en un ejercicio, aunque la
primera premisa sea el 20% del evento como monto máximo.
Para robustecer esta postura de no afectar al empleado con la acumulación del ingreso en sus
percepciones de nómina, la siguiente tesis jurisdiccional refuerza que únicamente el empleador es
afectado con la no deducibilidad/acreditamiento a que haya lugar, para mayor entendimiento:

COMPROBANTES FISCALES. LA “DESCRIPCIÓN DEL SERVICIO” A

QUE SE REFIERE EL ARTÍCULO 29-A, FRACCIÓN V, DEL CÓDIGO FISCAL
DE LA FEDERACIÓN, DEBE CONSTAR EN ELLOS Y NO EN UN
DOCUMENTO DISTINTO, A EFECTO DE DEMOSTRAR QUE LOS GASTOS
QUE AMPARAN SON ESTRICTAMENTE INDISPENSABLES PARA LOS
FINES DE LA ACTIVIDAD DEL CONTRIBUYENTE Y, POR ENDE,
ACREDITABLES PARA SU DEDUCCIÓN.
 De acuerdo con los artículos 5o., fracción I, de la Ley del Impuesto al Valor
Agregado18 y 31, fracción I, de la Ley del Impuesto sobre la Renta abrogada,
uno de los requisitos para que sea acreditable la primera contribución referida
y, por ende, deducible, es que las erogaciones realizadas sean estrictamente
indispensables para los fines de la actividad del contribuyente. En relación con
ello, los artículos 29 y 29-A del Código Fiscal de la Federación prevén, en lo
que interesa, que los comprobantes fiscales, además de las exigencias
relativas, tales como la cantidad y clase de mercancías o descripción del
servicio por el que se expiden, deben ser impresos por establecimientos
autorizados por la autoridad hacendaria. En este contexto, del análisis en
torno a los comprobantes fiscales y su función, se colige que están dotados
de una serie de requisitos adicionales cuya finalidad es que el documento,
por sí mismo, se utilice para la función que fue creado, es decir, como un
elemento de prueba; razón por la cual, deberá contener aquellos elementos
de identificación necesarios y básicos para saber quién los expidió, a favor
de quién y, en lo que interesa al caso, por cuál concepto (servicios), lo que
explica por qué debe detallarse el servicio o actividad que justificó la emisión
del comprobante, pues con ello se busca tener la certeza de que el gasto
efectuado es indispensable para la actividad comercial del interesado en la
deducción o acreditamiento en cuestión. En ese contexto, la locución
“descripción del servicio o del uso o goce que amparen”, contenida en la
fracción V del artículo 29-A citado, alude a una referencia del servicio prestado
que contenga los datos suficientes que informen claramente del servicio
concreto que se prestó al beneficiado, de manera que dicho señalamiento no
puede ser tan ambiguo que no informe el servicio recibido por la causante, ya
que ello no permitiría conocer si se trata de una erogación estrictamente
indispensable para los fines de su actividad, como lo exigen los preceptos
inicialmente mencionados. Por tanto, la “descripción del servicio” a que
alude el último artículo indicado, la cual otorga certeza de la existencia del
hecho u acto querido, debe constar en los comprobantes fiscales y no en un
documento diverso, por ejemplo, un contrato de prestación de servicios, pues
su impresión en alguno de los establecimientos autorizados es lo que genera la
seguridad jurídica de que lo consignado o descrito corresponde al servicio
otorgado, finalidad que no se logra cuando la descripción se realiza en
documentos no generados en la forma prevista en los preceptos citados. Lo
anterior, a efecto de demostrar que los gastos que amparan son
estrictamente indispensables para los fines de la actividad del contribuyente
y, por ende, acreditables para su deducción.
Gaceta del Semanario Judicial de la Federación. Libro 39. Tomo III. Tesis:
IV.2o.A.132 A (10a.). Febrero de 2017, p. 2174.
(Énfasis añadido).

Luego de lo anteriormente transcrito, en mi opinión, el contribuyente debe manifestar, en el CFDI

de nómina correspondiente, el monto del viático concedido al amparo del mandato aludido en el
numeral 2546 del CCF y al realizar el empleado la comprobación de los gastos, de igual manera,
manifestarlo en el CFDI correspondiente y darle los efectos legales/fiscales a que haya lugar en su
defecto.
 ¿Por qué esta sugerencia? Es importante tener presente que, al no existir desde 2017 la
obligación de la declaración anual de sueldos y salarios, los datos relacionados con las
percepciones, gravadas y exentas,19 así como el subsidio para el empleo (SPE) y el impuesto sobre
la renta (ISR) retenido quedan de manifiesto en el portal de la autoridad denominado “Visor de
nóminas”, por haber sido precargados al momento de ser emitidos mediante un CFDI. No mostrar el
efecto del timbre del viático en el proceso de la nómina en su oportunidad puede dar como
consecuencia jurídica una discrepancia fiscal,20 debido a que el monto del viático es depositado en
la misma tarjeta de nómina que recibe el pago del servicio personal subordinado21 y estos importes
quedan registrados ante el sistema financiero.

En conclusión, lo claroscuro de la regla 2.7.5.3. de la RM para 2024 radica en la extraña y

rebuscada redacción, que a la letra dice:

Para los efectos de los artículos 28, fracción V, 93, fracción XVII y 99,
fracción VI de la Ley del ISR y 152 del Reglamento de la Ley del ISR, los
contribuyentes que hagan pagos por concepto de sueldos y salarios podrán
dar por cumplidas las obligaciones de expedir la constancia y el
comprobante fiscal del monto total de los viáticos pagados en el año de
calendario a los que se les aplicó lo establecido en el artículo 93, fracción
XVII de la Ley del ISR, mediante la expedición y entrega en tiempo y forma a
sus trabajadores del CFDI de nómina a que se refiere el artículo 99, fracción III
de la Ley del ISR, siempre que en dicho CFDI hayan reflejado la información
de viáticos que corresponda en términos de las disposiciones fiscales
aplicables.
(Énfasis añadido).

La preocupación radica en el enunciado: a los que se les aplicó lo establecido en el artículo

93, fracción XVII de la Ley del ISR, debido a que, si el empleador no timbra el efecto del viático en el
CFDI de nómina, no lo expide y entrega en tiempo y forma al empleado, la pregunta sería: ¿ello se
consideraría como ingreso acumulable para este último? En mi opinión, esta regla excede y trata de
incidir en lo sustantivo de la obligación contributiva al ir más allá en la formalidad descrita.
Resulta imperante recordar que, en esta hipótesis planteada, el empleado sí llevó a cabo la
comprobación del mandato conferido por el empleador y este fue omiso al cumplir la regla 2.7.5.3.
No obstante, en la realidad sí hay un menoscabo jurídico para el contribuyente en lo concerniente a
la declaración anual del ISR, independiente de si es informada en lo personal o a través del recálculo
anual22vs. los ingresos manifestados en la nómina, vía el sistema financiero.
En palabras de los clásicos: Existe un lenguaje que va más allá de las palabras (Paulo
Coelho). •
INTRODUCCIÓN
Conforme al procedimiento establecido en la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR) para determinar
la base sobre la cual se calculará el impuesto, los contribuyentes tienen la posibilidad de disminuir,
además de las deducciones autorizadas aplicables a los ingresos obtenidos en los diversos capítulos
contemplados en ese ordenamiento, sus deducciones personales.
A lo largo de los años, las deducciones personales previstas en la LISR han sido motivo de
reformas, limitaciones, modificaciones y adiciones de diversos conceptos, así como de los requisitos
que deben considerarse para la procedente aplicación de estas importantes deducciones.
Además de las deducciones personales establecidas en los artículos de las LISR, existen otras
disposiciones fiscales que determinan diversos conceptos que, al igual que las deducciones
personales, son disminuibles de la base sobre la cual se determinará el ISR causado del ejercicio.
Aun cuando es posible considerar que las deducciones personales solo benefician o pueden ser
aplicables por cierto sector de contribuyentes, pensando en aquellas personas físicas con la
capacidad económica de atenderse con médicos u hospitales particulares o pagar primas de seguro
de gastos médicos mayores, la realidad es que existen ciertas deducciones personales que bien
pueden ser aplicadas por otros sectores, como es la deducción de intereses por créditos
hipotecarios. Esta importante deducción puede ser aplicable en el caso de créditos solicitados ante el
Instituto del Fondo Nacional de la Vivienda para los Trabajadores (Infonavit) para la adquisición de
vivienda por parte de los trabajadores, supuesto muy recurrido en México.

ANÁLISIS
En el presente trabajo se comentan todos los conceptos que los contribuyentes personas físicas
podrán aplicar en su declaración anual bajo el concepto de deducciones personales, los requisitos y
límites establecidos en las disposiciones fiscales aplicables para cada una de ellas; esto, con la única
finalidad de que las personas físicas logren eficientar su ISR anual, todo dentro del marco legal
aplicable.
Entre las disposiciones fiscales que prevén las diversas deducciones personales y conceptos
susceptibles de ser disminuidos para determinar la base sobre la cual se aplicará el artículo 152 de la
LISR, tenemos las señaladas en el artículo 151 de la propia ley; por su parte, el artículo 185 del
mismo ordenamiento (dentro de los estímulos fiscales) contempla la deducción de cuentas personales
para el ahorro; por último, los artículos 1.8., 1.9. y 1.10. del “Decreto que compila diversos beneficios
fiscales y establece medidas de simplificación administrativa”, publicado en el DOF el 26 de
diciembre de 2013, permiten la deducción de colegiaturas pagadas a instituciones educativas
privadas con validez oficial de estudios. Asimismo, existen disposiciones reglamentarias, además de
reglas administrativas publicadas en la Resolución Miscelánea Fiscal (RM) de cada año, que deben
considerarse para la correcta aplicación de las deducciones personales.
Las disposiciones mencionadas se analizan a continuación en términos generales:1
I. Honorarios médicos, dentales, servicios de psicología, nutrición y hospitalarios.
II. Gastos de funerales.
III. Donativos.
IV. Intereses reales efectivamente pagados por créditos hipotecarios para casa habitación.
V. Aportaciones complementarias de retiro
VI. Primas por seguros de gastos médicos.
VII. Transportación escolar obligatoria.
VIII. Impuesto local pagado.
I. HONORARIOS MÉDICOS Y GASTOS HOSPITALARIOS
Dentro de este tipo de deducciones, tenemos los pagos realizados por concepto de honorarios
médicos y dentales que normalmente se erogan por consultas o cirugías con estos especialistas,
gastos por hospitalización, medicinas que se incluyan en los documentos que expidan las
instituciones hospitalarias, honorarios a enfermeras, compra o alquiler de aparatos de
restablecimiento o rehabilitación, pago de análisis y estudios clínicos, prótesis, lentes ópticos
graduados para corregir defectos visuales. El último concepto está limitado a $2,500.00 por lentes y
se deberán describir, en el Comprobante Fiscal Digital por Internet o Factura Electrónica (CFDI) que
ampare esta deducción, las características de los lentes adquiridos o, en su defecto, contar con el
diagnóstico de oftalmólogo u optometrista, conforme a lo señalado en el artículo 264 del Reglamento
de la Ley del Impuesto sobre la Renta (RISR). Estas deducciones proceden cuando se erogan por el
contribuyente para sí, su cónyuge, concubina(o) y ascendientes o descendientes en línea recta,
siempre que tales personas no perciban ingresos en el ejercicio iguales o mayores a una Unidad de
Medida y Actualización (UMA) anual, importe que por el ejercicio 2023 asciende a la cantidad de
$37,844.40
Es importante considerar que, en el caso de los honorarios pagados a médicos, dentistas,
nutriólogos y psicólogos, dichos profesionistas deberán contar con título profesional legalmente
expedido y registrado por las autoridades educativas competentes, requisitos que en la práctica
pueden a llegar a ser complicados al tratar de solicitar a cada profesionista su cédula profesional.
 Este tipo de deducciones invariablemente deberán pagarse mediante cheque nominativo del
contribuyente; transferencia electrónica de fondos; tarjeta de crédito, de débito o de servicios. No
obstante, existen profesionales que únicamente aceptan como medio de pago el efectivo, situación
sobre la cual la autoridad fiscal se ha pronunciado en el sentido de que se trata de una práctica fiscal
indebida, conforme al criterio 29/ISR/NV.
Las personas físicas igualmente podrán considerar como deducción personal los gastos
médicos realizados para la rehabilitación de una incapacidad o discapacidad, cuando se cuente con
el certificado o la constancia de incapacidad o discapacidad expedida por la institución
gubernamental correspondiente. Dentro de este tipo de gastos, se pueden mencionar los pagos de
honorarios médicos, dentales o de enfermería; por análisis, estudios clínicos o prótesis; gastos
hospitalarios; compra o alquiler de aparatos para el establecimiento o rehabilitación del paciente.
Cabe resaltar que los importes erogados por estos conceptos no estarán sujetos al límite fijado en el
artículo 151 para las deducciones personales que más adelante se comentan.

II. GASTOS DE FUNERALES

Se podrán deducir bajo este concepto, los gastos de funeral realizados hasta por el importe que
represente la UMA elevada al año ($37,844.40 para el año 2023), efectuados para el contribuyente,
para su cónyuge o para la persona con quien viva en concubinato, así como para ascendientes y
descendientes en línea recta.
Desafortunadamente, los pagos o erogaciones que realicen las personas para cubrir funerales a
futuro no se podrán deducir hasta el año o ejercicio en que se utilicen los servicios funerarios
respectivos. En este caso, resulta importante que nuestras autoridades otorguen la facilidad de que
dichos gastos a futuro sean actualizados conforme a la inflación y se precise que no importa la fecha
de expedición del CFDI correspondiente.

Requisito de las deducciones personales de las fracciones I y II

Se establece en el antepenúltimo párrafo del artículo 151 de la LISR que las deducciones a que
se refieren las fracciones I y II procederán siempre que se acredite, mediante CFDI, que fueron
efectivamente pagadas en el año de calendario de que se trate a instituciones o personas residentes
en el país, situación muy importante de tener en cuenta, así como la verificación de los datos
contenidos en los CFDI recibidos, ya que deberán ser correctos para que proceda la deducción y
sean considerados de forma directa por la autoridad fiscal para la declaración anual prellenada.

III. DONATIVOS
Respecto de los donativos no onerosos ni remunerativos, otorgados a donatarias autorizadas, el
monto deducible será hasta por una cantidad que no exceda del 7% de los ingresos acumulables
base del ISR del ejercicio inmediato anterior del contribuyente, y del 4% en el caso de donativos
otorgados a favor de la Federación, entidades federativas, municipios o de sus organismos
descentralizados.
Sobre este concepto, los contribuyentes deberán validar que los donativos sean otorgados a
donatarias incluidas en la lista de las personas autorizadas para recibir donativos que publique el SAT
en el anexo 14 de la RM de cada año. Lo anterior no aplica tratándose de donativos a la Federación,
entidades federativas y municipios.

IV. INTERESES REALES EFECTIVAMENTE PAGADOS POR CRÉDITOS HIPOTECARIOS PARA

CASA HABITACIÓN
También son deducciones personales, en los términos del artículo 151 de la LISR, los intereses
reales efectivamente pagados en el ejercicio por créditos hipotecarios destinados a la adquisición de
casa habitación del contribuyente, siempre que el monto total de los créditos otorgados no exceda de
750,000 Unidades de Inversión (Udis) ($5,736,498 conforme al valor de la UDI del 1 de enero de
2023).
Ahora bien, en virtud de lo que dispone el artículo 255 del RISR, en aquellos casos en que los
contribuyentes paguen intereses por créditos hipotecarios y obtengan ingresos por el otorgamiento
del uso o goce temporal del bien objeto del crédito (arrendamiento), y en el ejercicio efectúen la
deducción de los intereses como una deducción autorizada por los ingresos de arrendamiento o la
deducción ciega prevista para dichos ingresos, no podrán efectuar la deducción de los intereses
como deducción personal.
Cuando los deudores del crédito hipotecario sean cónyuges y copropietarios del mismo
inmueble y solo uno de ellos perciba en el ejercicio ingresos acumulables para efectos del impuesto,
dicho cónyuge podrá deducir la totalidad de los intereses reales pagados y devengados en el
ejercicio por el crédito hipotecario; y en el caso de que los deudores sean varias personas, se
considerará que los intereses fueron pagados por los deudores del crédito en la proporción que a
cada uno de ellos le corresponda de la propiedad del inmueble; cuando no se especifique dicha
proporción, se entenderá que el pago se realizó en partes iguales. Lo anterior, de acuerdo con lo
dispuesto en el artículo 256 del RISR.

V. APORTACIONES COMPLEMENTARIAS DE RETIRO

Como una deducción personal que no computa para la limitante de las deducciones personales
del artículo 151, ya que tiene sus propios límites, están las aportaciones complementarias efectuadas
por el contribuyente a su cuenta de retiro o a las cuentas de planes personales de retiro, así como
las realizadas a la subcuenta de aportaciones voluntarias; el límite de esta deducción personal es
hasta por un monto máximo del 10% de los ingresos acumulables de la persona, sin que dichas
aportaciones excedan de cinco UMA elevadas al año ($189,222.00).
Las entidades que administren las aportaciones complementarias de retiro comentadas
anteriormente deberán proporcionar de manera individual a los titulares de los planes personales de
retiro, a más tardar el 15 de febrero de cada año, una constancia donde se manifieste toda la
información respecto a las aportaciones efectuadas o retiros realizados (regla miscelánea 3.17.7. de
la RM para 2023).
En los casos en que la persona física retire parcial o totalmente los recursos invertidos o sus
rendimientos generados antes de cumplir el requisito de permanencia establecido para esta
deducción, el retiro se considerará ingreso acumulable, en los términos del Capítulo IX del Título IV
de la LISR, es decir, como otros ingresos de la persona física.

VI. PRIMAS POR SEGUROS DE GASTOS MÉDICOS

Las primas por seguros de gastos médicos, siempre que el beneficiario sea el propio
contribuyente, su cónyuge o la persona con quien vive en concubinato, o sus ascendientes o
descendientes en línea recta.
El artículo 268 del RISR precisa que se consideran deducibles las primas pagadas por los
seguros de salud siempre que se trate de seguros cuya parte preventiva cubra únicamente los pagos
y gastos a que se refieren los artículos 151, fracción I, antes comentada, y 264 del RISR.
Conforme a nuestra legislación, las erogaciones por este concepto serán deducibles en la
medida en que las primas de seguros de gastos médicos sean pagadas en México a aseguradoras
residentes en nuestro país.

VII. TRANSPORTACIÓN ESCOLAR OBLIGATORIA

 Son deducibles los pagos de transportación escolar de descendientes en línea recta del
contribuyente (hijos, nietos, etc.), cuando esta sea obligatoria en los términos de las disposiciones
jurídicas del área donde la escuela se encuentre ubicada o cuando para todos los alumnos se incluya
dicho gasto en la colegiatura.
Esta deducción personal deberá estar pagada mediante cheque nominativo del contribuyente,
transferencia electrónica de fondos desde cuentas abiertas a nombre del contribuyente, tarjeta de
crédito o de débito; no obstante, el SAT podrá liberar de esta obligación cuando el contribuyente se
encuentre en poblaciones o en zonas rurales sin servicios financieros.

VIII. IMPUESTO LOCAL PAGADO

Aunque en la práctica no se realiza este tipo de pagos, el artículo 151 de la LISR señala que
serán susceptibles de deducción personal los pagos efectuados por concepto del impuesto local
sobre ingresos por salarios y, en general, por la prestación de un servicio personal subordinado,
siempre que la tasa de dicho impuesto no exceda del 5%.

LÍMITE A LAS DEDUCCIONES PERSONALES

Por disposición del artículo 151 de la LISR, las deducciones antes enlistadas, excepto las
aportaciones complementarias de retiro, no podrán exceder de la cantidad que resulte menor entre
cinco UMA elevadas al año ($189,222.00 para el ejercicio 2023) y el 15% del total de los ingresos del
contribuyente, incluyendo ingresos exentos.
Además de las deducciones personales establecidas en el artículo 151 de la LISR, las
disposiciones fiscales prevén otros conceptos que los contribuyentes pueden aplicar para disminuir la
base sobre la cual se determinará el impuesto del ejercicio. Estos otros conceptos se comentan a
continuación y son independientes del límite antes señalado, pues es aplicable únicamente a las
deducciones del multicitado artículo 151.

ESTÍMULO FISCAL DE LAS CUENTAS PERSONALES DE AHORRO

De acuerdo con lo estipulado en el artículo 185 de la LISR, los contribuyentes personas físicas
podrán restar de la cantidad a la que se le aplicaría la tarifa del artículo 152 de la LISR los depósitos
realizados en las cuentas personales especiales para el ahorro; los pagos de primas de contratos de
seguro que tengan como base planes de pensiones relacionados con la edad, jubilación o retiro, o
bien, la adquisición de acciones de los fondos de inversión que sean identificables en los términos
que señale el Servicio de Administración Tributaria (SAT) mediante disposiciones de carácter
general.
 Un aspecto importante de considerar es que se podrán los depósitos, pagos o adquisiciones de
este tipo que se efectúen hasta antes de que se presente la declaración anual, es decir, se podrán
aplicar los pagos realizados en el periodo de enero a abril del año en que se presenta la declaración
anual.
La cantidad que se pretenda disminuir en estos términos no podrá exceder de $152,000.00

ESTÍMULO FISCAL POR EL PAGO DE SERVICIOS EDUCATIVOS

(COLEGIATURAS)
De acuerdo con los artículos 1.8., 1.9. y 1.10. del decreto publicado en el DOF el 26 de
diciembre de 2013, los contribuyentes podrán disminuir de la base sobre la cual se aplicará la tarifa
del artículo 152 de la LISR, los pagos por servicios de enseñanza correspondientes a los tipos de
educación básica y media superior por concepto de colegiaturas hasta por los siguientes importes:
Niv e l e ducativ o Límite anual de
de ducción

Preescolar $14,200.00

Primaria $12,900.00

Secundaria $19,900.00

Profesional técnico $17,100.00

Bachillerato o su equivalente $24,500.00

Para estar en posibilidad de aplicar lo anterior, se deberán cumplir los siguientes requisitos:
• Las instituciones educativas privadas deberán tener autorización o reconocimiento de validez
oficial de estudios (RVOE).

• Los pagos a la institución educativa se deberán realizar mediante cheque nominativo del
contribuyente; transferencia electrónica de fondos desde cuentas abiertas a su nombre, o tarjeta
de crédito, de débito o de servicios.

• Se deberá contar con el CFDI respectivo, con el complemento aplicable a instituciones

educativas privadas; a través de este complemento, se incorporan los siguientes datos: Clave
Única de Registro de Población (CURP) y nombre del alumno, nivel educativo y número de
RVOE.
 En los últimos años, el SAT ha publicado un padrón de instituciones educativas que se integró
con información de las bases de datos con que cuenta; en muchos casos, esta autoridad cuestiona la
deducción de colegiaturas si la institución a la cual se pagaron no se ubica dentro del mencionado
padrón, lo que, si bien no es un requisito establecido en las disposiciones fiscales, sí puede llegar a
arrojar diferencias en los impuestos determinados en la declaración anual y representar un atraso en
caso de solicitudes de saldos a favor del ISR.
Es importante considerar que, dentro de la página de Internet del SAT, los contribuyentes tienen
la posibilidad de consultar el visor de deducciones personales, aplicativo que permite verificar las
facturas recibidas y cuyos conceptos han sido clasificados por la autoridad fiscal como deducciones
personales para la declaración anual, de forma previa a su presentación.
Tomando en cuenta la información obtenida por el contribuyente de la consulta del visor de
deducciones personales, se pueden identificar conceptos de erogaciones efectivamente realizadas
que no aparecen como tales en el aplicativo y, por tanto, tampoco se considerarán en la declaración
anual prellenada, caso en el cual se tiene la posibilidad de determinar si existe algún error en el CFDI
correspondiente y solicitar su corrección al proveedor del bien o servicio. El plazo que tienen los
contribuyentes para cancelar comprobantes fiscales con errores y sustituirlos por los comprobantes
correctos es el último día en que deban presentar su declaración anual, esto es, en marzo si se trata
de personas morales o en abril en el caso de proveedores personas físicas. Al corregir el error y
actualizarse los sistemas de la autoridad fiscal, deberán aparecer las deducciones de forma correcta
en los aplicativos del SAT.
Por último, recordemos que dentro del aplicativo de la declaración anual, los contribuyentes
tienen la opción de capturar manualmente aquellas deducciones personales que cumplen con todos
los requisitos aplicables y que, sin motivo alguno, la autoridad fiscal no consideró dentro de la
declaración anual.
Definitivamente, en la mayoría de los casos las deducciones personales resultan en saldos a
favor de las personas físicas; por ello la importancia de, en caso de haber realizado erogaciones
deducibles, obtener y cumplir con todos los requisitos fiscales antes señalados, a fin de estar en
posibilidad de aplicarlas en la determinación del impuesto anual. •
INTRODUCCIÓN
En la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR), se establecen tres tipos de obligaciones a los
contribuyentes en materia de precios de transferencia:
• Determinar ingresos acumulables y deducciones autorizadas en las operaciones que celebren
con partes relacionadas, considerando para esas operaciones los precios, montos de
contraprestaciones y márgenes de utilidad que hubieran utilizado con o entre partes
independientes en operaciones comparables.1
 • Obtener y conservar la documentación comprobatoria de las operaciones celebradas con partes
relacionadas con la que demuestren que el monto de sus ingresos acumulables y deducciones
autorizadas se determinaron cumpliendo con el principio de competencia efectiva (principio
de arm´s length).2 Esta documentación es lo que comúnmente llamamos “estudio de precios de
transferencia”.

• Presentar las declaraciones informativas de las operaciones celebradas con sus partes
relacionadas en el ejercicio:

- Declaración informativa de operaciones con partes relacionadas –anexo 9 de la Declaración

Informativa Múltiple (DIM)–.3

- Declaraciones informativas maestra, local y país por país, según corresponda a las
circunstancias de cada contribuyente –declaraciones informativas Erosión de la Base
Imponible y Traslado de Beneficios (BEPS, por sus siglas en inglés)–.4

Como resulta razonable, debe existir congruencia entre estas obligaciones para propiciar una
adecuada certeza de cumplimiento para los contribuyentes. Sin embargo, las disposiciones fiscales
vigentes no integran un marco normativo que sea completamente coherente, como se explica a
continuación.

DOCUMENTACIÓN COMPROBATORIA Y DECLARACIÓN INFORMATIVA DE

OPERACIONES CON PARTES RELACIONADAS
Los contribuyentes que celebren operaciones con sus partes relacionadas, ya sean nacionales o
extranjeras, de las cuales deriven ingresos acumulables o deducciones autorizadas, deberán obtener
y conservar la documentación comprobatoria que demuestre que dichas operaciones se realizaron,
para efectos del impuesto sobre la renta (ISR), considerando los precios, montos de
contraprestaciones o márgenes de utilidad, que hubieran utilizado u obtenido con o entre partes
independientes en operaciones comparables. Esta documentación deberá elaborarse para cada
ejercicio fiscal, conteniendo los datos indicados en la fracción IX del artículo 76 de la LISR.5

En el párrafo segundo de la disposición referida, aplicable a las personas morales, se indica que
los contribuyentes que realicen actividades empresariales cuyos ingresos en el ejercicio inmediato
anterior no hayan excedido de $13’000,000.00, así como los contribuyentes cuyos ingresos
derivados de la prestación de servicios profesionales no hubiesen excedido en dicho ejercicio de
$3’000,000.00, no estarán obligados a cumplir con la obligación señalada en el párrafo anterior. En el
caso de las personas físicas que realicen actividades empresariales y profesionales, la excepción se
establece para ambas actividades hasta el umbral de $13’000,000.00 de ingresos obtenidos en el
ejercicio inmediato anterior.6
La excepción anterior no resulta aplicable a los contribuyentes residentes en México que realicen
operaciones con partes relacionadas sujetas a Regímenes Fiscales Preferentes (Refipres) ni a los
que tengan el carácter de contratistas o asignatarios en los términos de la Ley de Ingresos sobre
Hidrocarburos (LISH). En el caso de las personas físicas que realizan actividades empresariales y
profesionales, no resulta aplicable la excepción únicamente para el caso de operaciones realizadas
con partes relacionadas sujetas a Refipres.
Por otra parte, la fracción X del artículo 76, aplicable a las personas morales, establece la
obligación de presentar, a más tardar el 15 de mayo del año inmediato posterior a la terminación del
ejercicio de que se trate, la información de las operaciones que realicen con partes relacionadas,
efectuadas en el año de calendario inmediato anterior, que se solicite mediante el anexo 9 de la DIM.
Esta obligación también deberá ser cumplida por las personas físicas que realicen actividades
empresariales o profesionales, bajo el régimen general,7 en los términos de la fracción X del artículo
110 de la LISR. Cabe aclarar que es a partir del ejercicio 2022 que esta declaración debe
presentarse en la fecha límite referida y que incluye la información de las operaciones realizadas
tanto con partes relacionadas extranjeras como nacionales.

Como puede advertirse de la lectura de las disposiciones referidas en el párrafo anterior, la LISR
no establece ningún caso de excepción a la obligación de presentar la declaración informativa de
operaciones con partes relacionadas, lo cual es incongruente con la excepción establecida para la
obligación de obtener y conservar la documentación comprobatoria de precios de transferencia, ya
que implica la obligación de presentar dicha declaración informativa sin contar con los elementos
necesarios para su llenado por no estar obligado a tener el estudio de precios de transferencia.8 Esta
situación se presentó durante muchos años, hasta que en 2023 se publicó la regla 3.9.1.9. de la
Resolución Miscelánea Fiscal (RM).
Resulta de la mayor relevancia recordar que el incumplimiento de la presentación del anexo 9 de
la DIM tiene dos consecuencias muy importantes para los contribuyentes:
• Constituye una infracción en los términos de la fracción XVII del Código Fiscal de la Federación
(CFF), misma que tiene aparejada una sanción que va de los $99,590.00 a los $199,190.00.9
 • Constituye el incumplimiento de un requisito de deducción de las partidas que provenga de las
operaciones celebradas con partes relacionadas en el ejercicio, en los términos de la fracción
XVIII del artículo 27 de la LISR.

Como resultado de lo anterior, ante la falta de congruencia de las disposiciones comentadas y de

las graves consecuencias por el incumplimiento de la obligación de presentar el anexo 9 de la DIM,
los contribuyentes se veían orillados a elaborar los estudios de precios de transferencia para cumplir
con esta última obligación (a pesar de existir una excepción expresa al respecto), para no tomar el
riesgo de incurrir en la sanción antes señalada y de poner en peligro la deducción de las partidas por
reportar.
La actual regla 3.9.18. de la RM10 para 2024 establece lo siguiente:

3.9.18. Para los efectos de los artículos 76, fracción X y 110, fracción X de
la Ley del ISR, los contribuyentes que celebren operaciones con partes
relacionadas y que realicen actividades empresariales cuyos ingresos en el
ejercicio inmediato anterior no hayan excedido de $13'000,000.00 (trece
millones de pesos 00/100 M.N.), así como aquellos cuyos ingresos derivados
de la prestación de servicios profesionales no hubiesen excedido en dicho
ejercicio de $3'000,000.00 (tres millones de pesos 00/100 M.N.), podrán no
presentar la información de las operaciones que realicen con partes
relacionadas efectuadas durante el año calendario inmediato anterior.
Lo anterior no será aplicable a aquellos residentes en México que celebren
operaciones con sociedades o entidades sujetas a regímenes fiscales
preferentes, así como a los contratistas o asignatarios a que se refiere la
LISH.

Como puede advertirse, la regla referida establece una excepción respecto de la obligación de
presentar el anexo 9 de la DIM que resulta congruente con la excepción establecida en el párrafo
segundo de la fracción IX del artículo 76 de la LISR.11 Esto propicia una mayor certeza para los
contribuyentes que se ubican en los supuestos contemplados en la regla, lo cual es del todo plausible
y merece el debido reconocimiento a las autoridades fiscales.

ISSIF Y DECLARACIONES INFORMATIVAS BEPS

 Por lo que respecta a las declaraciones informativas BEPS, contenidas en el artículo 76-A de la
LISR, la situación es distinta y se explica a continuación.

Dentro de las Reformas Fiscales para el ejercicio 2022, en el artículo 32-H del CFF, se incluyó
un nuevo supuesto para obligar a ciertos contribuyentes señalados a presentar, como parte de la
declaración del ejercicio, la Información sobre su Situación Fiscal (Issif), que se encuentra en la
fracción VI, la cual establece como sujetos de la obligación señalada a los contribuyentes que sean
partes relacionadas de los sujetos establecidos en el artículo 32-A, segundo párrafo, del propio CFF;
que son las personas morales12 obligadas a dictaminar sus estados financieros para efectos fiscales,
por contador público inscrito.
 Bajo el supuesto descrito, muchos contribuyentes sin la suficiente capacidad administrativa
quedaron obligados a presentar la Issif, lo cual resulta complejo y de poca utilidad para los fines de
control y fiscalización del SAT. En consecuencia, se publicó la regla 2.16.5. de la RM, que establece
lo siguiente:

2.16.5. Para los efectos del artículo 32-H del CFF, los contribuyentes que
estén obligados a presentar la información sobre su situación fiscal por
haberse ubicado en el supuesto a que se refiere la fracción VI del citado
artículo, únicamente la presentarán cuando en el ejercicio de que se trate
hayan realizado operaciones con los sujetos establecidos en el artículo 32-A,
segundo párrafo del citado Código y siempre que el monto de la operación
exceda de $13'000,000.00 (trece millones de pesos 00/100 M.N.) por la
realización de actividades empresariales, o bien de $3'000,000.00 (tres
millones de pesos 00/100 M.N.) en el caso de prestación de servicios
profesionales.

Pese a la mala redacción de la regla, podemos entender que los contribuyentes que se
encuentren obligados a presentar la Issif, por el único motivo de ser parte relacionada de una
persona moral obligada a dictaminarse para efectos fiscales, no presentarán la información referida
cuando hayan realizado operaciones con dichas partes relacionadas, siempre que el monto de las
mismas no exceda de $13’000,000.00 en el caso de actividades empresariales ni de $3’000,000.00
tratándose de prestación de servicios profesionales.
Resulta importante destacar que, aunque existe similitud en cuanto a las cifras incluidas en la
regla referida, la condición establecida para la excepción de presentación de la Issif es
completamente diferente a la incluida en el segundo párrafo de la fracción IX del artículo 76 de la
LISR para exceptuar a los contribuyentes de obtener y conservar documentación comprobatoria de
precios de transferencia.
Por otro lado, como parte de las mismas Reformas Fiscales para el ejercicio 2022, en la fracción
VI del artículo 76-A de la LISR, se incluyó un nuevo supuesto para obligar a los contribuyentes que
se ubiquen en el que contempla la fracción VI del artículo 32-H del CFF a presentar las declaraciones
informativas maestra y local, en los términos de las fracciones I y II del artículo antes referido de la
LISR.
Como en la Issif, muchos contribuyentes sin la suficiente capacidad administrativa quedan
obligados a presentar una o ambas declaraciones informativas, lo cual resulta muy complejo y
costoso para ellos, siendo información de poca utilidad para los fines de control y fiscalización del
SAT. En este caso, seguramente hay una cantidad importante de contribuyentes que no están
obligados a contar con el estudio de precios de transferencia, de conformidad con las fracciones IX
del artículo 76 y XI del artículo 110 de la LISR y, sin embargo, están incluidos en esta obligación de
información. Cabe resaltar que la regla 2.16.5. de la RM no hace ninguna referencia a la misma.
El incumplimiento de la obligación de proporcionar la información a que se refiere el artículo 76-
A de la LISR constituye una infracción en los términos de la fracción XL del artículo 81 del CFF, a la
que le corresponde una sanción de entre $199,630.00 y $284,220.00, de conformidad con la
fracción XXXVII del artículo 82 del CFF.

Con base en lo antes expuesto, a pesar del avance que la regla 3.9.18. de la RM para 2024
representa, la falta de congruencia existente en el primer párrafo del artículo 76-A de la LISR genera
una importante carga administrativa a los contribuyentes, así como altos costos de cumplimiento que
parecen innecesarios y posibles sanciones que no deberían afrontar.
CONCLUSIONES
Atendiendo a todo lo antes comentado, podemos obtener varias conclusiones:
1. Para asegurar la certeza en el cumplimiento de obligaciones de los contribuyentes respecto
de la presentación de declaraciones informativas de precios de transferencia, es necesario que
exista congruencia con la obligación de contar con documentación comprobatoria de precios de
transferencia.
2. Para conseguir lo anterior, es necesario que las autoridades fiscales emitan una regla para
exceptuar del cumplimiento respecto de la presentación de las declaraciones informativas maestra y
local (artículo 76-A de la LISR) a los contribuyentes que se encuentran exceptuados de contar con
documentación comprobatoria de precios de transferencia (segundo párrafo de la fracción IX del
artículo 76 de la LISR).
3. Bajo el mismo enfoque de congruencia entre las obligaciones establecidas, sería pertinente
prever también una excepción para el llenado de los anexos de la Issif correspondientes a
operaciones celebradas con partes relacionadas a los contribuyentes que no se encuentran
obligados a contar con los estudios de precios de transferencia, puesto que la condición para ello es
distinta a la contenida en la regla 2.16.5. de la RM para 2024.
4. Resulta deseable que se mejore la redacción de la regla 3.9.19. de la RM para 2024, con el
propósito de liberar de la obligación de presentar el anexo 9 de la DIM a los contribuyentes personas
físicas que están exceptuados de obtener y conservar documentación de precios de transferencia,
bajo el supuesto preciso establecido por la fracción XI del artículo 110 de la LISR, para evitar
confusiones en la interpretación de la regla tal como está redactada actualmente.
5. Es necesario que las autoridades fiscales corrijan la redacción de la regla 2.16.5. de la RM
para 2024 con el objetivo de establecer con toda claridad la condición que deben cumplir los
contribuyentes para estar relevados de la presentación de la Issif, puesto que actualmente resulta
confusa.
 6. Por último, ya que en esta colaboración abordamos el tema de la inclusión de la información
de las operaciones celebradas en el ejercicio con partes relacionadas nacionales en el anexo 9 de la
DIM a partir del ejercicio 2022, es importante hacer ver al SAT que es necesario actualizar el formato
del anexo 9 de la DIM para hacer referencia específicamente a estas transacciones. •
INTRODUCCIÓN
Es importante recordar que, respecto a la presentación de los estados financieros para efectos
fiscales (en lo sucesivo, dictamen fiscal) formulados por contador público inscrito, correspondientes
al ejercicio fiscal 2022, mismos que debieron haber sido enviados a más tardar el 15 de mayo de
2023, ocurrieron diversas complicaciones en el portal de la autoridad fiscal, las cuales fueron
totalmente ajenas a los miles de contribuyentes, quienes, por estas razones, no pudieron completar y
cumplir con el envío del dictamen fiscal dentro del plazo permitido.
Consecuentemente, aquellos dictámenes fiscales que se presentaron con posterioridad al día 15
de mayo –fecha límite– fueron reconocidos por la autoridad, añadiendo, dentro del acuse de
presentación, la leyenda “entrega extemporánea”, siendo esta causal de una sanción administrativa y
que, además, trae consigo algunas otras consecuencias adversas que van más allá de la imposición
de una simple multa.
Cabe destacar que la presentación del dictamen fiscal de forma extemporánea en 2023 por parte
de miles de contribuyentes se debió, en la mayoría de los casos, a una falla absoluta de los sistemas
institucionales de la autoridad fiscal; sin embargo, esto no los exime de la imposición de sanciones y
restricciones diversas; por lo que resulta importante conocer aquellas consecuencias que puede traer
el incumplimiento de la obligación de referencia, aunque haya sido por causas no imputables a los
contribuyentes.
Conforme a lo anterior, a continuación, analizaré las consecuencias fiscales de presentar el
dictamen fiscal en forma extemporánea, considerando que en los próximos días se deberá presentar
el dictamen fiscal correspondiente al ejercicio fiscal 2023.

ANÁLISIS
De acuerdo con lo establecido en el artículo 32-A, primer párrafo, del Código Fiscal de la
Federación (CFF), las personas físicas con actividades empresariales y las personas morales podrán
optar por la presentación del dictamen fiscal, siempre que en el ejercicio inmediato anterior: (i) hayan
obtenido ingresos acumulables superiores a $140’315,940 o (ii) que el valor de su activo sea superior
a $110’849,600; o bien, (iii) que por los menos 300 de sus trabajadores les hayan prestado servicios
en cada uno de los meses del ejercicio inmediato anterior.

Adicionalmente, conforme al segundo párrafo de la citada disposición, se indican los supuestos

bajo los cuales se tiene la obligación de dictaminar los estados financieros por contador público
inscrito, como sigue: (i) las personas morales del Título II de la Ley del Impuesto sobre la Renta
(LISR), que en el ejercicio inmediato anterior hayan declarado ingresos acumulables para efectos de
este impuesto iguales o superiores a $1,779’063,820; así como (ii) aquellas que, al cierre del
ejercicio fiscal inmediato anterior, tengan acciones colocadas entre el gran público inversionista, en
bolsa de valores.
A su vez, dicha disposición establece, específicamente en el quinto párrafo, la fecha para la
presentación del dictamen fiscal para aquellos contribuyentes que ejercieron la opción de
dictaminarse, así como para aquellos que se encuentran obligados al mismo; la cual es a más tardar
el 15 de mayo del año inmediato posterior a la terminación del ejercicio de que se trate.
Por tanto, en el caso de aquellos contribuyentes que por cualquier circunstancia no puedan
presentar el dictamen fiscal dentro del plazo establecido, podrán incurrir en las siguientes
consecuencias que se analizan a continuación.

Plazo de 10 días para el entero de las contribuciones omitidas

De conformidad con lo dispuesto en el mencionado artículo 32-A del CFF, se establecen aquellos
supuestos bajo los cuales se puede optar por presentar el dictamen fiscal de forma voluntaria, así
como los supuestos bajo los cuales el contribuyente está obligado a su presentación; adicionalmente,
dicha disposición se refiere a otras obligaciones específicas que se adquieren en caso de estar
obligado a efectuar la presentación de declaraciones complementarias como resultado de la
preparación del dictamen fiscal, entre las cuales se destaca la siguiente:

Artículo 32-A: …
…
En el caso de que en el dictamen se determinen diferencias de impuestos a
pagar, éstas deberán enterarse mediante declaración complementaria en las
oficinas autorizadas dentro de los diez días posteriores a la presentación del
dictamen.
(Énfasis añadido).

Como se puede observar y de acuerdo con el sexto párrafo del artículo 32-A del CFF, se cuenta
con un plazo específico de 10 días para el entero de las contribuciones omitidas que hayan sido
detectadas con diferencias a cargo con motivo de la preparación del dictamen fiscal.
La importancia de este punto radica en que, si el contribuyente no entera en el plazo
establecido, el pago que se efectúe ya no se considera espontáneo y estará sujeto a la imposición de
una multa, de conformidad con lo dispuesto en la fracción III del artículo 73 del CFF.
Información presentada sin efectos
Una consecuencia muy importante, con motivo de la presentación extemporánea del dictamen
fiscal, es aquella a que se refiere el artículo 59, tercer párrafo, del Reglamento del Código Fiscal de
la Federación (RCFF), respecto de los efectos jurídicos que se derivan de aquellos dictámenes que
hayan sido presentados de forma extemporánea, de acuerdo con lo siguiente:

Artículo 59. …
…
Para los efectos del artículo 32-A, tercer párrafo del Código, cuando el
dictamen y la información y documentación relacionada con el mismo se
presenten fuera de los plazos que prevé dicho artículo, se tendrán por no
presentados.
(Énfasis añadido).

En este punto del análisis, se encuentra una disposición muy clara y estricta en el sentido de
que los efectos jurídicos que tendrán aquellos dictámenes fiscales que sean presentados fuera del
plazo establecido en el CFF, prácticamente, no tendrán ningún efecto fiscal; es decir, estos serán
considerados como no presentados, con lo cual no se podrán tomar los beneficios o facilidades que
otorga su presentación, en tiempo y forma.

Imposición de multa o sanción económica

Sin duda, otra de las consecuencias adversas que debemos considerar, es la imposición de una
multa o sanción administrativa por el incumplimiento del envío del dictamen fiscal en el plazo
establecido; tal y como lo prevé el propio CFF en su artículo 83, fracción X: No dictaminar sus
estados financieros cuando de conformidad con lo previsto en el artículo 32-A de este Código, esté
obligado o hubiera optado por hacerlo. No presentar dicho dictamen dentro del término previsto por
las leyes fiscales.
Para tal incumplimiento, el CFF prevé, en su artículo 84 la siguiente sanción:

Artículo 84. A quien cometa las infracciones relacionadas con la

obligación de llevar contabilidad a que se refiere el artículo 83, se impondrán
las siguientes sanciones:
…
IX. De $17,330.00 a $173,230.001 a la comprendida en la fracción X.
…
(Énfasis añadido).

Es claro que la imposición de una multa puede no representar una afectación trascendental
dentro de los resultados de un negocio; sin embargo, hay consecuencias que, más allá de lo
económico, sí pueden traer afectaciones importantes principalmente en la operación de la empresa;
como lo es la imposibilidad práctica de emitir su facturación –expedición de Comprobantes Fiscales
Digitales por Internet o Facturas Electrónicas (CFDI)–, lo cual generaría la disminución en el flujo de
efectivo, como se analiza a continuación.

Restricción temporal de los CSD

 Además de las consecuencias adversas, existe una que pudiera generar una afectación directa
a la empresa en cuanto a la realización de sus operaciones y obtención de flujo de efectivo, para
hacer frente a sus obligaciones comerciales o a sus acreedores; en este caso, me refiero a la
restricción temporal del uso de los Certificados de Sello Digital (CSD), que se pudiera detonar por la
presentación extemporánea del dictamen fiscal.
De conformidad con el artículo 17-H Bis, primer párrafo, fracción IX, así como del artículo 83,
fracción X, del CFF, el contribuyente podrá ubicarse en el supuesto de restricción temporal de los
CSD de acuerdo con lo siguiente:

Artículo 17-H Bis. Tratándose de certificados de sello digital para la

expedición de comprobantes fiscales digitales por Internet, previo a que se
dejen sin efectos los referidos certificados, las autoridades fiscales podrán
restringir temporalmente el uso de los mismos cuando:
…
IX. Detecten la comisión de una o más de las conductas infractoras
previstas en los artículos 79, 81 y 83 de este ordenamiento, y la conducta sea
realizada por el contribuyente titular del certificado de sello digital.
(Énfasis añadido).
Artículo 83. Son infracciones relacionadas con la obligación de llevar
contabilidad, siempre que sean descubiertas en el ejercicio de las facultades
de comprobación o de las facultades previstas en el artículo 22 de este
Código, las siguientes:
…
X. No dictaminar sus estados financieros cuando de conformidad con lo
previsto en el artículo 32-A de este Código, esté obligado o hubiera optado por
hacerlo. No presentar dicho dictamen dentro del término previsto por las
leyes fiscales.
(Énfasis añadido).

En este sentido, las disposiciones fiscales anteriormente citadas exponen, clara y

detalladamente, que el contribuyente califica en los supuestos señalados, siempre que la
presentación del dictamen fiscal sea efectuada con posterioridad al día 15 de mayo; es decir, de
forma extemporánea al plazo establecido, ocasionando, con esto, riesgos en la continuidad de la
operación del negocio, así como en la generación de flujo de efectivo.
No obstante, a diferencia de una declaración no presentada, esta puede subsanar la omisión; sin
embargo, en el caso del dictamen fiscal, este se tendría siempre como no presentado; por lo que
sería deseable que las autoridades aclaren cómo se debe proceder en este supuesto en particular.

No aplicación del beneficio de los tratados internacionales

Finalmente, como consecuencia de la presentación extemporánea del dictamen fiscal, se
podrían perder los beneficios en materia de contribuciones que se derivan de operaciones llevadas a
cabo con residentes en el extranjero por parte de residentes en el país.
Me refiero a lo establecido en el primer párrafo, del artículo 4 de la LISR, que expresa lo
siguiente:
 Artículo 4. Los beneficios de los tratados para evitar la doble
tributación sólo serán aplicables a los contribuyentes que acrediten ser
residentes en el país de que se trate y cumplan con las disposiciones del
propio tratado y de las demás disposiciones de procedimiento contenidas en
esta Ley, incluyendo la de presentar la información sobre su situación fiscal en
los términos del artículo 32-H del Código Fiscal de la Federación o bien, la
de presentar el dictamen de estados financieros cuando se esté obligado o
se haya ejercido la opción a que se refiere el artículo 32-A del citado
Código, y de designar representante legal.
(Énfasis añadido).

En este contexto, la citada disposición establece expresamente que la aplicación de los

beneficios de los convenios para evitar la doble tributación en vigor corresponde a los contribuyentes
residentes fiscales en los países con los cuales México ha celebrado dichos convenios; en cuyo
supuesto, el incumplimiento de la obligación –relativo a la presentación extemporánea del dictamen
fiscal por parte del sujeto obligado al mismo residente en el país, en su carácter de retenedor en la
fuente mexicana– no debe incidir o afectar a los residentes en el extranjero como sujetos
destinatarios y beneficiarios de dicha norma.
Sin embargo, pudiera existir la posibilidad de que, de acuerdo con la disposición de referencia,
las autoridades fiscales pretendieran imputarle al retenedor en la fuente mexicana la obligación de
pagar las diferencias entre las tasas de retención establecidas en los tratados fiscales y la LISR, con
actualización y recargos, con motivo de haber presentado el dictamen fiscal fuera del plazo indicado
en el CFF.

CONCLUSIÓN
Con base en las disposiciones anteriormente analizadas, es posible concluir que la presentación
del dictamen fiscal, en tiempo y forma, es un asunto relevante y sensible para los contribuyentes que
estén obligados a dictaminarse o que ejerzan la opción de hacerlo; esto, en cuanto a las
consecuencias adversas que puede tener para ellos, con motivo de la presentación extemporánea del
mismo.
Por ende, es sumamente recomendable implementar un plan de trabajo interno que permita y
ayude a garantizar el cumplimiento relativo a la presentación del dictamen fiscal en la fecha
establecida para tal efecto, a más tardar el próximo 15 de mayo de 2024.
Lo anterior, con el fin de evitar a toda costa lo sucedido durante el ejercicio 2023. Por lo que es
necesario realizar el envío del dictamen fiscal en los días previos a la fecha límite mencionada a
efecto de no dar lugar a la problemática que presentó el portal de la autoridad fiscal al momento de
enviarlo, lo cual se encuentra totalmente fuera del control de los contribuyentes; sin embargo, eso no
los exime de las posibles consecuencias analizadas. •
 En este mundo solo hay dos cosas seguras; la muerte y
pagar impuestos.

Benjamin Franklin

INTRODUCCIÓN
¿Cuándo tengo que presentar mi declaración anual de impuestos? ¿Le pago de más al Servicio
de Administración Tributaria (SAT)? ¿Tengo saldo a favor? ¿Cómo reclamo la devolución de las
declaraciones? ¿Cuántos días tarda el SAT en devolver el saldo a favor? ¿Por qué el SAT se demora
en devolver el saldo a favor? ¿Qué hago si el SAT no me ha depositado mi saldo a favor? ¿Qué hago
si la autoridad rechazó mi saldo a favor? Estas son algunas de las preguntas más frecuentes que se
realiza el contribuyente en nuestro país.

LA RELEVANCIA DE LA RECAUDACIÓN DE IMPUESTOS

Si bien, históricamente, la figura del tributo ha acompañado el andar y la evolución de los grupos
humanos, no fue sino hasta la asunción del Estado moderno de Derecho y su dimensión fiscalizadora
y recaudadora –como cúspide de las organizaciones sociales complejas– que dicha obligación
primitiva experimentó una especie de suavización, permitiendo pasar de aquellas formas
esclavizantes y explotadoras, en las que se buscaba acabar con el cuerpo, el trabajo y la vida del
esclavo o del vasallo, al establecimiento formal de una norma de corte legislativo del impuesto.1 Desde
entonces, se crearon normas en torno al Derecho Fiscal2 resultantes de aquellas máximas de
tributación de Adam Smith, quien, en su obra clásica La riqueza de las naciones de 1776, postuló la
racionalidad de la función tributaria a partir de los principios de legalidad, justicia, certidumbre,
comodidad y economía.3
Actualmente, no hay país en el mundo que no recaude impuestos (sean sobre la renta, las
utilidades y las ganancias del capital, contribuciones a la seguridad social, impuestos sobre la nómina
y la fuerza de trabajo, sobre la propiedad, bienes y servicios, entre otros) de sus contribuyentes
(como personas físicas, grandes contribuyentes físicos, asalariados, personas morales y grandes
contribuyentes morales), representando esta partida un buen porcentaje del total de los ingresos
públicos o de riqueza smithiana de cada uno. Desde luego, existen diferencias en cuanto a la
distribución porcentual por tipo de impuesto; así, los países de África, de América Latina y el Caribe,
de Asia y el Pacífico dependen más de los impuestos sobre bienes y servicios y gravámenes a
sociedades, mientras que los países de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo
Económico (OCDE) dependen en mayor medida de las cotizaciones a la seguridad social y del
impuesto sobre la renta (ISR) de personas físicas.4
Desafortunadamente, no todas las naciones recaudan, ni todos los contribuyentes pagan la
totalidad de sus obligaciones tributarias, siendo América Latina una de las regiones del mundo que
menos recauda. Brasil, país mejor posicionado de esta región, se encontró en 2021 hasta el lugar
número 30 a nivel mundial con el 33.5% de ingresos tributarios totales del Producto Interno Bruto
(PIB), por debajo del promedio de la OCDE.

El estado de la recaudación en México

México, a pesar de que en los últimos años ha aumentado el porcentaje de recaudación tributaria
y su número de contribuyentes (del 11.5% en el año 2000 al 16.7% en 2021; y de 28 millones de
contribuyentes al SAT en enero de 2010 a 84 millones en noviembre de 2023), sigue siendo de las
naciones con menos recaudación de la región. En 2021 –año más alto–, recaudó menos de la mitad
que el promedio de la OCDE y nueve puntos por debajo del promedio de América Latina y el Caribe,
situándose en el lugar 22 de un total de 26, tal y como puede confirmarse en la siguiente gráfica:
Gráfica 1. Recaudación tributaria como proporción del PIB
en la región de América Latina y el Caribe, 2021
 Fuente: OCDE. Estadísticas tributarias en América Latina y el Caribe 1990-2021. OCDE.
2023, p. 16.
No pagar o no recaudar los suficientes impuestos –además de contravenir directamente con los
artículos 36 de la Declaración Americana de los Derechos y Deberes del Hombre, 32 de la
Convención Americana sobre Derechos Humanos y 31 de la Constitución Política de los Estados
Unidos Mexicanos (CPEUM)– impide que los gobiernos puedan redistribuir en aspectos como la
educación, la salud, la impartición de justicia y la seguridad, el combate a la pobreza y el impulso de
sectores económicos que son fundamentales, impactando de manera negativa en la garantía de
derechos de los sectores en mayor vulnerabilidad social y afectando indirectamente los diferentes
artículos de los pactos de derechos civiles y políticos, así como de derechos sociales, culturales y
económicos.
Lo anterior, es una realidad que, ciertamente, debe ser cada día más difundida y comprendida
en un país donde la gente quiere menos desigualdad, pero no quiere pagar más impuestos.5 Así se
determinó, por ejemplo, en la tesis aislada II.2o.A.13 A(11a.) por parte del Tribunal Colegiado de
Circuito en el sentido de que, en el control constitucional sobre los impuestos, es necesario que el
juzgador reconozca su estrecha relación con los derechos humanos y la posibilidad de que el Estado
pueda garantizarlos a través de su imposición. De hecho, una mayor recaudación fiscal –como
estrategia de mayor y mejor redistribución de la riqueza– posibilitaría disminuir en nuestro país uno
de los contextos mayormente asociados a la violencia criminal como es la desigualdad social.6

¿Cuáles son las razones por las que no se pagan impuestos en nuestro país?
De acuerdo con García, los nudos del problema se encuentran en los gobiernos locales (menos
de 80, de los casi dos mil 500 municipios, recaudan más de la mitad del impuesto predial, por
ejemplo), en los impuestos a la propiedad inmobiliaria, a la riqueza y herencias, a bienes y servicios,
así como en los ingresos de personas físicas, siendo el ingreso de personas morales el único que es
superior al promedio de la OCDE,7 aun cuando la cantidad de personas morales mexicanas
represente un porcentaje mucho menor (alrededor del 2%) del mundo de contribuyentes.
En este sentido, son diversas las razones de por qué en nuestro país las personas físicas y
morales no pagan impuestos: la informalidad en la que se encuentra el 55.4% de la población
económicamente activa, de acuerdo con la Encuesta Nacional de Ocupación y Empleo del Instituto
Nacional de Estadística y Geografía (Inegi) es una de las de mayor peso. Otra más es el porcentaje
de evasión fiscal, entendido como la acción u omisión parcial o total, tendente a eludir, reducir o
retardar el cumplimiento de la obligación tributaria que, si bien ha ido a la baja en los últimos años
(del 34% en 2008 al 6% en 2021), sigue siendo una cifra muy alta en el mundo. Una última –objeto
de las siguientes líneas– son los problemas político-administrativos de la tributación que desalientan a
los contribuyentes a pagar sus impuestos; procedimientos complejos, muchas veces convertidos en
espacios de discrecionalidad y arbitrariedad (corrupción y falta de transparencia).

LAS CONTRARIEDADES DE LA DEVOLUCIÓN DE SALDO A FAVOR

En el caso de la devolución de saldo a favor8 de impuestos o de cantidades pagadas
indebidamente9 –el ISR, el impuesto al valor agregado (IVA), el impuesto especial sobre producción y
servicios (IESPYS), entre otros–, el procedimiento actual es regulado por una diversidad de artículos,
entre ellos, el 17, 22, 37 y 134 del Código Fiscal de la Federación (CFF), el 97 y 113 de la Ley del
Impuesto sobre la Renta (LISR), el 5 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (LIVA), el 16 de la Ley
de Ingresos de la Federación (LIF) vigente, así como de decenas de reglas de la Resolución
Miscelánea Fiscal (RM) en vigor.
Vista desde estas normas, se trata de una solicitud que debe ser presentada por las personas
físicas y morales –casi siempre a través de sus contadores, servicio contable que solo cubre la mitad
de Micro, Pequeñas y Medianas Empresas (Mipymes) en nuestro país, según la Encuesta Nacional
sobre Productividad y Competitividad de las Mipymes– dentro de los cinco años siguientes a partir de
la fecha en que se generó el saldo a favor o el pago de lo indebido.
Si bien se instituye que la devolución se realizará dentro de un plazo de 40 días hábiles, esto
ocurre siempre y cuando se hayan cumplido ciertos requisitos –entre ellos, anotar en la solicitud de
devolución los datos del banco y el número de cuenta, Clave Bancaria Estandarizada (CLABE), para
transferencias electrónicas, así como acompañar los informes y documentos que señale el catálogo
de trámites disponible en el portal de Internet del SAT, necesarios para comprobar la existencia del
saldo a favor–; cuando los contribuyentes emitan sus Comprobantes Fiscales Digitales o Facturas
Electrónicas (CFDI) a través del sitio web del SAT, tal periodo puede ser de 20 o de 25 días,
tratándose de contribuyentes que dictaminen sus estados financieros por contador público registrado;
incluso, los plazos pueden tardar hasta meses y años, en caso de ser completados con auditorías y
compulsas requeridas a terceros relacionados con el contribuyente.
 Los periodos, ciertamente, suelen ser más inciertos si se toma en cuenta la tardanza entre la
notificación de los requerimientos y sus correspondientes respuestas por parte de los contribuyentes
(datos, informes o documentos adicionales que las autoridades fiscales consideren necesarios para
verificar o comprobar la procedencia de las solicitudes de devolución que formulen los
contribuyentes, mismos que deben ser presentados por estos en plazos determinados o, de lo
contrario, se considerará que desistieron de su solicitud de devolución), tiempos de revisión máximos
de 90 días en que se suspende el plazo que tiene la autoridad para realizar el reintegro. En
ocasiones, cabe subrayar, el SAT puede rechazar o demorar la devolución del IVA debido a
información que no coincide entre la documentación de su declaración anual y sus proveedores, por
lo que en automático se cancela la obtención de saldo a favor hasta el momento en el que se aclare la
discrepancia.

ALGUNAS REFLEXIONES
Sin duda, estos complejos y laboriosos procedimientos hacen de la devolución de saldo a favor
una figura tributaria poco atractiva para el contribuyente; un trámite bastante engorroso con impactos
negativos no solo en las inversiones y los flujos de efectivo de las empresas, sino que, incluso, puede
dar lugar a una violación de derechos humanos en tanto dicho reintegro puede ser negado y
rechazado de manera definitiva por parte de la autoridad, dejando sin efecto el derecho de obtener,
en su beneficio, las devoluciones de impuestos que tiene toda aquella persona que cumpla con su
deber ciudadano.
Un indiscutible atentado en contra del principio pro persona que, en los últimos años, se ha
convertido en un nuevo criterio de interpretación de la norma tributaria, sobre todo desde 2011,
cuando nuestra CPEUM se reformó, modificando diversos artículos a la luz del paradigma de
derechos humanos, estableciendo la obligatoriedad de todas las autoridades, en el ámbito de sus
competencias, de promover, respetar, proteger y garantizar los derechos humanos de conformidad
con los principios de universalidad, interdependencia, indivisibilidad y progresividad, buscando la
protección más amplia del gobernado.
 Con este cambio, refiere acertadamente Peón, se abre en materia tributaria un abanico de
posibilidades para los contribuyentes, ya que ahora estos pueden buscar, localizar y utilizar los
derechos en los diversos instrumentos que les puedan beneficiar en las controversias que tengan con
el fisco o en la interpretación de la norma tributaria.10 Lo anterior, en consonancia con el examen
constitucional de los impuestos que algunos tribunales –tesis 2a. LXXX/2008; P. CXLVIII/97; tesis P.
x/2013 (9a.); tesis 1a. XCVII/2007, entre otras–11 han realizado desde hace años y del trabajo de la
Procuraduría de la Defensa del Contribuyente (Prodecon) y su Ley Federal de los Derechos del
Contribuyente (LFDC).12
De esta forma, aquellos balbuceos por el padre de la economía y que ahora se encuentran
estructurados en nuestra Constitución (legalidad tributaria, proporcionalidad tributaria, equidad y
destino al gasto), así como los derechos de contribuyentes contenidos en esta ley (a ser informado y
asistido, a ser escuchado, de petición, a la confidencialidad y protección de datos, a la
autocorrección fiscal, a no pagar más contribuciones de lo debido, de acceso a la justicia fiscal, a la
presunción de buena fe, a una administración ágil y eficiente y a un trato respetuoso) adquieren una
mayor relevancia a la hora de diseñar y ejecutar una política fiscal, y de resolver controversias
fiscales.
Apelando al derecho a la seguridad jurídica, a los principios tributarios aludidos, reconocidos en
los artículos 14, 16 y 31 de la Constitución y al derecho a no pagar más contribuciones de lo debido,
establecido en la LFDC, el 26 de enero de 2024, el Pleno Regional en Materia Administrativa de la
Región Centro-Norte determinó, a través de la tesis jurisprudencial PR.A.CN.J/50 A (11a.) con
número de registro digital 2028093, que si una persona solicita la devolución de un saldo a favor
conforme al artículo 22 del CFF (cantidades recibidas por la autoridad fiscal en exceso y sin causa
legal) y no combate la resolución de la autoridad que la niega, su derecho a solicitarla nuevamente no
precluye, siempre y cuando aquella no haya prescrito el derecho a reclamar y esta haya recaído
sobre los defectos formales de la primera solicitud (por ejemplo, requisitos formales exigidos, no se
aportaron las pruebas necesarias o no se atendió un requerimiento para que la autoridad hiciera un
pronunciamiento sobre su derecho), permitiendo subsanarlos en una nueva oportunidad; caso
contrario, si aquella primigenia resolución fue sobre los hechos o pruebas que se anexaron y se
concluyó que no asistía el derecho a la devolución, la persona afectada deberá impugnar la
respuesta para demostrar su ilicitud.
Con ello, cabe decir, se terminó la contradicción de tesis o las discrepancias que existían entre
Tribunales Colegiados de Circuito en cuanto a la interpretación de dicho artículo 22, pues mientras
uno estimó que el derecho para solicitar la devolución de un saldo precluye al haber consentido
tácitamente la determinación de la autoridad fiscal recaída a una primera solicitud, el otro sostuvo que
la norma no prohíbe presentar una nueva a fin de aportar elementos adicionales para obtener la
devolución, siempre y cuando se realice antes de que opere la prescripción (que es de cinco años).
La devolución de saldo a favor no es ninguna concesión; es un derecho general del
contribuyente que el Estado debe reconocer y que está dispuesto en la fracción II del artículo 2 de la
ley en la materia, que a la letra dice: Derecho a obtener, en su beneficio, las devoluciones de
impuestos que procedan en términos del Código Fiscal de la Federación y de las leyes fiscales
aplicables.
Resta, ahora, hacer más eficiente la normatividad interna del SAT a efecto de facilitar los saldos
a favor en la devolución de impuestos13 y, así, incentivar su pago, aumentando el número de
contribuyentes y permitiendo una mayor recaudación del gobierno mexicano, con su correspondiente
impacto favorable en el gasto público con enfoque de derechos humanos y perspectiva de género.14

¿CÓMO PRESENTAR LA SOLICITUD DE DEVOLUCIÓN?

 Mientras tanto, los pasos para la presentación de solicitud de devolución a través de Internet
15
son:
1. Ingrese a la página web del SAT: https://www.sat.gob.mx/home;
2. Dé clic en “Devoluciones y compensaciones”;
3. Seleccione “Solicita tu Devolución”;
4. Capture su Registro Federal de Contribuyentes (RFC), Contraseña y Captcha. También puede
ingresar con su Firma Electrónica Avanzada (e.firma);
5. Verifique que los datos de su información prellenada sean los correctos y, de ser así, dé clic
en “Sí” y en “Siguiente”;
6. En información del trámite, capture el origen de la devolución, el suborigen del saldo, el tipo
de trámite y, si es necesario, información adicional;
7. En datos del impuesto, seleccione la información referente al tipo de impuesto, al concepto, al
tipo de periodo, este mismo y el año del ejercicio;
8. En caso de que su declaración no se encuentre disponible en el sistema, elija “Sí” para que
responda al apartado “Información del saldo a favor” (tipo de declaración, número de operación,
fecha de presentación de declaración, importe saldo a favor, importe de las devoluciones e importe
solicitado en devolución) y dé clic en “Siguiente”;
9. En “Información del banco”, seleccione la cuenta CLABE en su estado de cuenta. En caso de
que desee agregar una nueva CLABE, elija el ícono “Adicionar nueva cuenta” y luego “Siguiente”;
10. Capture el número de cuenta CLABE y dé clic en “Aceptar”;
11. Responde “Sí” a la pregunta respecto a adjuntar estado de cuenta a la solicitud, el cual
deberá estar en formato ZIP y no ser mayor de dos meses de antigüedad, debiendo contener el RFC
del contribuyente que lleva a cabo la solicitud y el número de cuenta bancaria activa;
12. Seleccione “Adjuntar estado de cuenta” y diríjase a la ruta en la que se encuentra su archivo
y dé clic en cargar;
13. Responda “Sí” a la pregunta de manifiesto bajo protesta de decir verdad en cuanto a la
titularidad y vigencia de la cuenta;
14. Verifique la información que aparece sobre la información del banco y dé clic en “Siguiente”;
15. Adjunte los archivos que correspondan (vaya a la ruta en la que se encuentra el archivo,
capture su nombre y cargue), de conformidad con el anexo de la RM vigente, mismos que deberán
estar comprimidos en formato ZIP y pesar máximo cuatro megabytes;
16. Realice la operación cuantas veces sea necesario para adjuntar toda su información y dé
clic en “Siguiente”;
17. Una vez concluida la captura, aparecerá toda la información (datos del contribuyente,
domicilio fiscal, información del trámite, dato del impuesto, información del saldo a favor y del banco,
así como inconsistencias, anexos y documentos adjuntos), que deberá verificar que sea correcta; de
ser así, puede realizar el envío, para lo cual utilizará su e.firma;
18. Fírmela con su e.firma y guarde o imprima el acuse de recibo. •
Presidente del Comité Directivo de la
Academia de Estudios Fiscales de la
Contaduría Pública
TRAYECTORIA DE ÉXITO PROFESIONAL Y ACADÉMICO
El prestigiado contador Jorge García González realizó sus estudios de Contaduría Pública en la
Universidad del Valle de México (UVM) y posteriormente cursó un Diplomado en Impuestos
Americanos y Canadienses por el Instituto Autónomo de México (ITAM) y otro en Precios de
Transferencia por el Colegio de Contadores Públicos de México (CCPM).
Es Contador Público Certificado en materia fiscal, miembro del Instituto Mexicano de Contadores
Públicos (IMCP) y del CCPM.
Destaca su participación en lo que formalmente se conoció como Grupo de los Seis
(G6),1 contribuyendo con aspectos técnicos en materia internacional que formaron parte de tres
obras editadas por el IMCP.
Jorge es miembro activo de la Asociación Fiscal Internacional Rama Mexicana, IFA Grupo
Mexicano, A.C. (IFA México). Desde su afiliación a la IFA México, hace 20 años, ha sido integrante
activo y presidente del comité de Estudios y Documentación, y ha colaborado con diversos estudios
publicados en la revista de la asociación, como es el caso de los temas gastos a prorrata y cláusula
de no discriminación en el Modelo Convenio para evitar la doble imposición e impedir la evasión fiscal
de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE).
Participó como coautor en la segunda parte del libro Comentarios a los convenios para evitar la
doble imposición y prevenir la evasión fiscal, publicado por IFA Mexico, con el capítulo “Artículo 5.
Establecimiento Permanente” (marzo de 2015).
Además, ha sido reportero de la rama mexicana de la IFA desde el año 2005, y en 2022 cubrió
el Congreso Mundial de Berlín. Como reportero para México, se ha especializado en diferentes
temas, de los cuales destacan establecimiento permanente, estructura de capital-deuda y fuente de
ingresos.
Es miembro activo de la Academia de Estudios Fiscales de la Contaduría Pública, A.C. (AEF),
de la cual recientemente fue elegido presidente del comité directivo.
Jorge ha sido integrante del comité directivo de la AEF en varias ocasiones y ha contribuido con
diversos estudios publicados por la academia, de los cuales sobresale el titulado Reestructuración y
traspaso de negocios Modelo OCDE. Su perspectiva fiscal en México (octubre de 2012).
Ha sido coordinador y coautor de pronunciamientos de la AEF (2015), destacando el trabajo
reflejado en el libro Erosión de la base gravable y la transferencia de utilidades. Descripción y
reflexiones (mayo de 2015). Coordinó y participó asimismo como coautor en el segundo tomo de la
obra Base Erosion and Profit Shifting: descripción, reflexiones y crítica (octubre de 2016).
Más recientemente, publicó las obras Establecimiento permanente. Su evolución en la era
BEPS (abril de 2020) y La Comisión Europea y la Directiva de Base Imponible Consolidada (julio de
2023), ambas editadas y publicadas por Thomson Reuters.
Cuenta con una trayectoria profesional de más de 37 años. Estuvo asignado a la oficina de
Nueva York de Ernst & Young (EY), trabajando en el escritorio de impuestos (Mexican Tax Desk).
En la actualidad, es socio de Impuestos de EY, en la oficina de la Ciudad de México. Dentro de
sus principales funciones destaca el liderazgo en aspectos de control de calidad y riesgos para
México y Latinoamérica norte.
En entrevista con la Revista Especializada de Consulta Fiscal PUNTOS FINOS,el nuevo
presidente de la AEF señaló que han transcurrido cerca de 55 años desde la constitución de la
asociación que encabeza, que a través del tiempo ha dejado evidencia del conocimiento y gran
aporte que ha realizado en materia fiscal.

México requiere una reforma sustancial

que no implique parches recaudatorios
LA PRODUCCIÓN CIENTÍFICA EN MATERIA FISCAL HA SIDO UNO DE LOS GRANDES PILARES
DE LA AEF
Respecto a la pregunta acerca de cómo surgió la AEF, Jorge García González expresó lo
siguiente:
 En breve, recordemos que esta gran institución tiene sus inicios en la convención del IMCP
celebrada en el año 1967, quedando debidamente constituida el 15 de octubre de 1969.
Desde entonces y atendiendo a sus estatutos, ha reunido a grandes profesionales en esta
materia, con reconocido prestigio tanto técnico como ético. En otras palabras, la producción
científica en materia fiscal ha sido uno de sus grandes pilares y sellos distintivos, lo que ha
contribuido desde siempre ha fortalecer su lema: “Por la justicia y la razón”.
En el aspecto tributario actual, la AEF ha venido trabajando fuertemente con la finalidad de
destacar aspectos técnicos y legales que, como institución con un fin netamente de análisis
científico, considera deben atenderse con el propósito de lograr una relación equilibrada entre
todos los actores que conviven dentro del marco jurídico tributario y, con ello, alcanzar uno de los
grandes objetivos: contribuir al gasto público de la manera más sencilla y eficiente posible, sin
olvidar la transparencia en su aplicación.
La tarea no es fácil, pero estamos convencidos que, garantizando la seguridad jurídica, la
posibilidad de mejorar la relación jurídico-tributaria, no solo entre autoridades fiscales y
contribuyentes, sino también con la participación de asesores, el objetivo es factible. La AEF en
este sentido, seguirá trabajando de manera consistente, sumando a sus filas a profesionales
destacados en esta materia. Esto no es un tema novedoso: la OECD lo ha venido abordando desde
el año 2007. 2 Es un asunto, que, desde mi perspectiva, aún está pendiente de revisarse de
manera más efectiva por parte de México y, desde luego, hacerlo realidad en materia tributaria.

POLÍTICA Y SISTEMAS FISCALES

En relación con este tema, el presidente del comité directivo de la AEF señaló lo siguiente:
Es importante, desde mi perspectiva, no perder de vista el marco general en materia tributaria
de lo que ha acontecido en nuestro país en los últimos años.
Tuve la fortuna de participar como autor en la edición especial de PUNTOS FINOS en el año
2010. 3 En aquella ocasión, hacía énfasis en lo siguiente: “la política fiscal es una estrategia
mediante la cual el gobierno puede influir a nivel macroeconómico en el desempeño de la
economía”.
….
Igualmente, los sistemas impositivos modernos redistribuyen el ingreso al transferir lo
recaudado hacia los sectores más pobres (a través de los sistemas de salud pública o programas
de apoyo económico). … Sin embargo, la consecuencia más importante, para el caso que nos
ocupa, consiste en la exigencia implícita de los ciudadanos y corporaciones que pagan impuestos
al gobierno de que este cree las condiciones y establezca las reglas que les permitan realizar sus
actividades económicas dentro de un marco claro y transparente.
Lo anterior continúa siendo una prioridad. Han pasado 14 años y, desde mi óptica, el
comentario aún tiene vigencia. Ante una constante fiscalización por parte de las autoridades
fiscales que ha dado resultados positivos 4 y, sin una Reforma Fiscal que esté cerca, es
importante que los procesos de fiscalización sean transparentes.
La modernización del sistema fiscal no solo implica el aspecto tecnológico. Es también cierto
que este aspecto ha entregado muy buenos resultados al fisco federal. La recopilación de
información por parte de las autoridades fiscales por medios electrónicos y el uso de técnicas
como el data mining y su análisis han contribuido ciertamente a estos resultados. Esta estrategia
 5 , 6
ha descansado fundamentalmente en la emisión de facturas electrónicas. La información
proporcionada en estos documentos ha sido clave. 7
La modernización tecnológica continuará, según el SAT, 8 con la finalidad de ofrecer
herramientas sencillas, rápidas, gratuitas y seguras para facilitar el cumplimiento de las
obligaciones fiscales.
Lo expresado es plausible; sin embargo, resulta relevante el que la modernización contemple,
además, la necesidad de atender al sistema fiscal. Esto no solo en el aspecto técnico y en cuanto
a la naturaleza de las propias normas tributarias, también la transparencia en el gasto público es
fundamental, como debe serlo la recaudación en los estados para que, en efecto, puedan ser más
autónomos en esta materia.
El entendimiento de que nuestro país es una de las principales economías del mundo, el
privilegio de poder explotar lo que ahora se conoce como el nearshoring y el potencial de
crecimiento y desarrollo constituyen un indicativo que inherentemente requiere de un sistema que
atienda a su necesidad y tamaño. 9
El entorno global en el que está inserto nuestro país requiere un sistema que le permita ser
competitivo. México necesita una reforma sustancial y que no implique parches recaudatorios, una
que ataque verdaderamente los problemas específicos y que no sea, como se mencionó,
eminentemente recaudatoria. 10
EL PAPEL DE LOS CONTRIBUYENTES
Los contribuyentes, que representan uno de los principales protagonistas, también deben estar
preparados ante el entorno global y recaudatorio de México.
Al respecto, Jorge García González expresó que no cabe duda de que en México, aun cuando
en los últimos años, y especialmente en el actual periodo de gobierno, no se han introducido nuevos
impuestos o incrementado los existentes, lo cierto es que reformas como las efectuadas en materia
de beneficiario controlador, obligatoriedad del dictamen fiscal, limitación en la deducción de intereses
y actos jurídicos que carezcan de una razón de negocios impactan en la operación de todo
contribuyente y se pueden transformar en un costo alto.
No menos importante es la reciente jurisprudencia IX-J-SS-70, 11 de junio de 2023, en materia
de asistencia técnica respecto del convenio para evitar la doble imposición fiscal celebrado entre
México y el Reino de los Países Bajos y la entrada en vigor del Instrumento Multilateral 12 a partir
de 2023 y aplicable a partir de 2024, por los impuestos retenidos en la fuente. Fundamental por el
impacto en la aplicación de otros convenios y su alcance en un dictamen fiscal y, no menos
importante, la complejidad, el instrumento multilateral y su interacción en la aplicación de las
disposiciones de un convenio para evitar la doble imposición fiscal incluso pueden dar pauta a
presentar una declaración por concepto de esquemas reportables.
Todo ello se torna relevante en la gestión tributaria que puedan o incluso deban implementar
los contribuyentes para efectos de administrar el riesgo de manera adecuada en el pago de sus
contribuciones. Con ello administrar costos de operación y la posible afectación en sus estados
financieros por la eventual aplicación de la IFRIC 13 23, relativa posiciones fiscales inciertas.
La documentación soporte oportuna de sus transacciones, especialmente aquellas que
realizan con sus partes relacionadas en el extranjero, cobra una importancia relevante para
demostrar sin contratiempos la materialidad de la transacción de que se trate. La fecha cierta,
concepto que han venido utilizando las autoridades fiscales, es de suma importancia; no hay que
perderla de vista.
Esto es una realidad si se considera que, como parte del Plan Maestro de Fiscalización 2024,
el rubro de pagos al extranjero y reestructuras continuará siendo un foco de atención para el fisco
federal.
Aunado al hecho de la reciente jurisprudencia a la que antes me refería y las obligaciones
respecto de los esquemas reportables, entre otras, y las sanciones que en este rubro se pueden
imponer, deben ser parte de los procesos que todo contribuyente debe implementar para tener una
mejor gestión tributaria.
La capacitación de su área fiscal no es de menor relevancia, ya que de ello dependerá tener
un riesgo debidamente administrado.
El aspecto tecnológico también es un gran aliado del contribuyente, bases de datos y
almacenamiento, descarga y procesamiento de información son solo algunos de los puntos clave
que pueden ayudarlo a gestionar su administración tributaria de manera más eficiente y con menos
recursos. Un ejemplo de ello lo puede constituir la inteligencia artificial, la que a base de algoritmos
aporta a una mejor administración de riesgos para efectos de recabar información o cómo
agruparla de manera más rápida sin la necesidad de recurrir a otros medios, que podrían
denominarse manuales. •
 Entrevista realizada por:
Lic. Carlos González Galván Periodista de Thomson Reuters
LOS NÚMEROS POSITIVOS DE LOS ACUERDOS CONCLUSIVOS

Al cumplirse los primeros 10 años de la figura de acuerdos

conclusivos, los números y las cuentas han cerrado positivamente para
la Procuraduría de la Defensa del Contribuyente (Prodecon). Los
datos duros así lo muestran:
• Los montos enterados por los contribuyentes ascienden a más de
$142’996,000.

• Se han recibido 21,542 solicitudes de acuerdos conclusivos, de las

cuales el 79% son de personas morales y el 21% restante de personas
físicas.

• Se han formalizado 11,847 acuerdos conclusivos entre la autoridad y

los contribuyentes.

• Del total de acuerdos conclusivos tramitados por personas morales,

el 88% son de pequeñas y medianas empresas (Pymes) y el 12% de
grandes contribuyentes.

• Se ha avanzado en cuanto al tiempo requerido para su tramitación,

que ha disminuido de 12 a 9 meses.

De las solicitudes recibidas, que se derivaron mayormente de

controversias relacionadas con el impuesto sobre la renta (ISR),
seguido del impuesto al valor agregado (IVA), el 48% se tramitó por
visitas domiciliarias, el 43% en revisiones de gabinete y alrededor del
7% mediante revisiones electrónicas.
¡Enhorabuena, Armando Ocampo Zambrano, Procurador de la
Defensa del Contribuyente!
IMSS, COMO ORGANISMO FISCAL AUTÓNOMO, CON FACULTAD
DE CELEBRAR ACUERDOS CONCLUSIVOS
¡Y vaya que lo ha hecho bien! Me refiero a la encomienda de Norma
Gabriela López Castañeda, directora de Incorporación y
Recaudación del Instituto Mexicano del Seguro Social (IMSS), que
dirige Zoé Robledo, de resolver de forma definitiva y voluntaria,
mediante la figura de acuerdos conclusivos, los diferendos entre el
instituto y los contribuyentes, evitando así controversias que, por los
medios de defensa tradicionales, pueden durar años.
La experiencia del IMSS respecto de la celebración de tales acuerdos
es positiva, ya que se han agilizado los procedimientos de auditoría y
reducido las cargas de trabajo de áreas operativas; incluso se ha
disminuido la carga para los tribunales.
Otro de los beneficios que reporta la funcionaria es que, cuando se
llega a un entendido como Dirección de Incorporación y Recaudación,
y los patrones aceptan recurrir a un acuerdo conclusivo, se logra una
recaudación rápida y eficaz. La cifra alcanzada es
de aproximadamente 80 millones de pesos (mdp), que si se
consideran los 164 acuerdos formalizados, representan cerca de
500 mil pesos en promedio por acto.
Entre otros efectos positivos de los acuerdos, está el hecho de que
han contribuido a que el instituto restituya los derechos de 15 mil
personas trabajadoras.
Un dato relevante es que el IMSS es la única autoridad fiscal sin
recomendación alguna por parte de la Prodecon.

MIPYMES, ANTE AJUSTES NECESARIOS PARA SUBSISTIR

Advierte el Instituto Mexicano de Contadores Públicos (IMCP) de
posibles desafíos que afrontarán los patrones debido al incremento de
costos que tendrán que asumir, en caso de aprobarse el aumento de
15 a 30 días en el pago de aguinaldo. Múltiples factores requerirán
medidas y evaluaciones financieras de inmediato por parte de los
empleadores.
Es un hecho que, si esta reforma avanza, se logrará mejorar el ingreso
del trabajador; sin embargo, los patrones se verán obligados a efectuar
los ajustes necesarios para subsistir, en especial las micro, pequeñas
y medianas empresas (Mipymes).
El prestigiado C.P. y P.C.FI. Héctor Amaya Estrella, presidente del
IMCP, es optimista y espera que estas adecuaciones abonen a su
propósito original y no traspasen la delgada línea del incumplimiento
convirtiéndose en un aliciente para los esquemas de elusión de
obligaciones laborales, el desincentivo al empleo o una desbandada
hacia la informalidad.
En este tema, existe un proceso legislativo pendiente, toda vez que la
reforma aún debe ser analizada en la Comisión de Estudios
Legislativos Segunda, en el Senado de la República. De ser aprobada
en dicha instancia, la iniciativa pasará al pleno del Senado para ser
votada nuevamente.
El C.P. y P.C.FI. Rolando Silva Briceño, vicepresidente de Fiscal del
IMCP, explicó el panorama de las reformas en materia laboral, a saber:
1. Reformas laborales aplicadas:
a) Reforma de pensiones.
b) Vacaciones dignas.
c) Salario mínimo y sus incrementos.
d) Óptica de género en la Ley del Seguro Social (LSS).
e) Actualización del listado de enfermedades profesionales.
2. Reformas en proceso:
a) Aguinaldo digno.
b) Permiso por paternidad.
c) Ley silla.
d) Reducción de la jornada.
e) Contratación de adultos mayores.
f) Reforma al sistema de pensiones.
AFIRE, CON NUEVA PRESIDENTA
La Asociación de Fintech Reguladas (Afire) tiene nueva presidenta. Se
trata de Roxana Patiño, directora ejecutiva de Finanzas y
Administración en Sistema de Transferencias y Pagos (STP).
La Afire es la asociación gremial de las empresas de tecnología
financiera (fintech) reguladas en México, cuya misión es promover el
fortalecimiento del sector e impulsar el crecimiento de sus afiliados por
medio de alianzas con otras fintech, empresas de tecnología y
autoridades.
De la mano de estos cambios, Yoliztli Gutiérrez, directora general de
Y&G Consultores, asume la Secretaría del Consejo de la Afire
y Ricardo Dávila, director general de Todito Pagos, será tesorero de
la asociación.
Con estos movimientos, se refuerza la representación de las mujeres
en el sector fintech. Por su parte, STP refuerza su interés por seguir
desarrollando las tecnologías financieras en México. •
ANÁLISIS
El Procedimiento de Acuerdo Amistoso –Mutual Agreement Procedure (MAP)– es una alternativa
contenida en los tratados para evitar la doble imposición que los miembros de la Organización para la
Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE) y del Grupo de los 20 (G20) tienen firmados, entre
ellos México, que, dicho sea de paso, es uno de los países con el mayor número de tratados en vigor.
El propósito del MAP, como su nombre lo indica, es brindar una alternativa para los residentes
fiscales en cada una de las jurisdicciones firmantes, cuando tengan operaciones en otras
jurisdicciones con un tratado en vigor, para la solución de diferencias que pudieran surgir con la
autoridad fiscal de una de las jurisdicciones contratantes.
Cada tratado tiene un artículo con los aspectos generales del MAP que México puede celebrar
con la jurisdicción respectiva. Incluso, el artículo 125 del Código Fiscal de la Federación (CFF)
reconoce al MAP como un Mecanismo Alternativo de Solución de Controversias (MASC).
 El MAP se aplica con independencia de los recursos previstos por el Derecho interno de los
Estados contratantes, lo que resulta en que puede ser empleado conjuntamente con cualquiera de los
medios de defensa que prevé para nuestro país la legislación mexicana. De hecho, es en extremo
recomendable, en la mayoría de los casos, iniciar paralelamente el MAP con algún medio de
defensa, para lo cual será necesario que, de forma conjunta con el asesor legal, se analicen la
procedencia de los recursos que, ad cautelam, se deben aplicar y los pasos a seguir en cada
situación en particular.
El texto de los artículos de los tratados que contemplan el MAP es similar, aunque, por razones
obvias, es necesario que, en caso de estar evaluando un procedimiento de esa naturaleza, se haga
una revisión detallada del artículo que en cada tratado aborda el MAP.
En relación con lo anterior, se puede decir que incluso el artículo 16 del Instrumento Multilateral
(MLI, por sus siglas en inglés), del que México es firmante, al referirse al MAP, recoge de manera
puntual los términos del acuerdo y va más allá, pues dada su naturaleza permite a los países
firmantes de los tratados y del propio MLI establecer algunas reservas.
En términos generales, el MAP se aplica cuando una persona considere que las medidas
adoptadas por uno o ambos Estados contratantes implican o pueden implicar para ella una imposición
que no esté conforme con las disposiciones del convenio o tratado en cuestión.
Para ello, la persona de que se trate someterá a la consideración de la autoridad competente del
Estado contratante del que sea nacional, o bien, residente para efectos fiscales, el caso sobre el cual
versa la controversia.
El último párrafo del artículo 125 del CFF señala que los procedimientos de resolución de
controversias previstos en los tratados para evitar la doble tributación de los que México es parte son
optativos y podrán ser solicitados por el interesado con anterioridad o con posterioridad a la
resolución de los medios de defensa considerados en el propio código.
No obstante, el mismo párrafo y artículo del código puntualiza que los MAP son improcedentes
contra las resoluciones que ponen fin al recurso de revocación o ante el Tribunal Federal de Justicia
Administrativa (TFJA).
Precisamente por lo anterior, dentro del análisis que se haga de manera conjunta con los
asesores legales, un punto crucial son los tiempos, plazos y fechas límite que se tienen para la
interposición de los medios de defensa que se acuerden, incluyendo, por supuesto, el MAP.
Vale la pena mencionar que el tratado para evitar la doble imposición celebrado con los Estados
Unidos de América (EUA), si bien no surge del Convenio Tributario sobre la Renta y el Patrimonio
(Convenio Modelo) de la OCDE, en este tema en particular tiene similitudes con él, e incluso con el
MLI.
En términos generales, los tratados señalan que, si la reclamación del particular le parece
fundada a la autoridad competente y ella misma no está en condiciones de adoptar una solución
satisfactoria, hará lo posible por resolver la cuestión mediante un acuerdo amistoso con su homóloga
del otro Estado contratante, a fin de evitar una imposición que no se ajuste al convenio, siempre que
la autoridad competente del otro Estado contratante haya sido notificada dentro de los cuatro años y
medio siguientes a la fecha en que se presentó o debió presentarse la declaración en ese Estado, lo
que ocurra posteriormente (este plazo es para el tratado con los EUA). En tal supuesto, cualquier
acuerdo alcanzado se implementará dentro de los 10 años contados a partir de la fecha en que se
presentó o debió presentarse la declaración en el otro Estado, o que ocurra posteriormente, o en un
periodo más largo cuando la legislación doméstica de este otro Estado lo permita.
Llama la atención la redacción del artículo 26, párrafo 2, del tratado en estudio, que es similar en
los demás tratados, pues claramente deja ver que los tratados se interpretan de buena fe, lo que
queda de manifiesto por el hecho de que la autoridad competente hará lo posible por solucionar la
controversia y, de no lograrlo, podrá entrar en el acuerdo con su contraparte, y muestra, además,
que el MAP es optativo, lo que corrobora el artículo 125 del CFF.
Quizá una de las principales desventajas que pudiera tener el MAP son los periodos largos para
la posible resolución de controversias; por ello, el análisis de los pasos a seguir y los medios de
defensa que se puedan presentar conjuntamente con el MAP son de suma importancia para lograr la
mayor seguridad para la persona.
El párrafo 3 del artículo 26 del tratado con los EUA señala que las autoridades competentes de
los Estados Contratantes harán lo posible por resolver las dificultades o disipar las dudas que
plantee la interpretación o aplicación del Convenio mediante un acuerdo amistoso. También podrán
consultarse en lo relativo a casos no previstos en el Convenio.
Lo anterior es interesante, pues abre la posibilidad de que las autoridades competentes lleguen a
un acuerdo, por ejemplo, cuando una de ellas considere que, dentro de los casos planteados por una
persona, alguno no ha sido previsto por el tratado. Recordemos que los propios tratados estipulan
que, respecto de conceptos no definidos en ellos, se podrá recurrir a la legislación doméstica,
situación que ha ocurrido en hechos recientes; sin embargo, vale la pena mencionar que, en opinión
de varios especialistas, en estos la controversia hubiera podido solucionarse a través de un MAP. De
ahí la importancia que puede llegar a tener un acuerdo amistoso.
El párrafo 4 del artículo en comento, que es similar al de los demás tratados, señala que las
autoridades competentes de los Estados contratantes pueden comunicarse directamente entre sí a fin
de llegar a un acuerdo.
Como se comentó previamente, el MAP es opcional y parte de la buena fe de los contratantes;
de hecho, esa corriente se regula en el MLI, pues, sin perder de vista ello, las reglas del instrumento
pretenden que los contribuyentes no abusen de los tratados, lo que comentaré más adelante.
El artículo 26 dispone, en su párrafo 5, que, cuando una dificultad o duda respecto de la
interpretación o aplicación del tratado no pueda resolverse por las autoridades competentes, el caso
podrá someterse a arbitraje si las autoridades competentes y los contribuyentes involucrados así lo
acuerdan, siempre que estos últimos acepten por escrito obligarse a la decisión de la junta de
arbitraje, la cual será obligatoria para los Estados en el caso de que se trate. Los procedimientos se
establecerán entre ambos Estados a través de un intercambio de notas por la vía diplomática y lo así
convenido surtirá sus efectos después de que los países lo acuerden por medio de un intercambio de
notas diplomáticas.
Desgraciadamente, respecto a nuestro país, el arbitraje en términos generales queda
descartado, pues, como se deriva del referido párrafo 5, para que opere el arbitraje deben estar de
acuerdo tanto las autoridades competentes como los contribuyentes y, en materia de resolución de
controversias, el MLI respeta la independencia de cada jurisdicción, indicando reglas para las
reservas que cada Estado puede establecer para tales circunstancias.
No obstante lo anterior, el protocolo del tratado con los EUA dispone algunas reglas bajo las
cuales ambas jurisdicciones podrían eventualmente someterse a un arbitraje, aunque en la realidad
se considera descartado.
Debe mencionarse que el MLI establece algunas reservas que las jurisdicciones firmantes
pueden hacer y, en términos generales, están encaminadas al cumplimiento del objetivo del MLI; es
decir, combatir la elusión y el abuso de los tratados.
Como se mencionó, el tratado con los EUA, aunque sea diferente, en el caso del MAP guarda
similitudes y dentro de los temas de mayor importancia resultan los tiempos y plazos que se tienen en
cada situación. Hay que tomar en consideración lo señalado por el CFF en el sentido de que el MAP
no procede contra resoluciones que ponen fin al recurso de revocación o al juicio ante el TFJA.
Es relevante recordar que el MLI tiene disposiciones obligatorias y opcionales para las
jurisdicciones firmantes y el MAP es de las segundas; por eso, cada una de ellas estableció sus
reservas, lo que obliga a quien pretenda iniciar un MAP a incluir en el análisis las reservas que hizo
México y la jurisdicción contraparte para que la integración del procedimiento cumpla con todos los
requisitos.
Por último, pero no por ello menos importante, es de considerar el sustento técnico que un MAP
debe contener, pues no obstante que las partes deben actuar de buena fe, su objetivo es resolver una
duda o controversia, lo que significa que en principio hay discrepancia en los criterios sostenidos;
por lo mismo, una sustentación adecuada de los argumentos ayudará al buen resultado. En tales
supuestos, válidamente se puede recurrir a los ya diversos precedentes que existen de tribunales de
otras jurisdicciones que han resuelto casos de controversia y que, evidentemente, pueden servir de
apoyo.
CONCLUSIONES
De acuerdo con el análisis presentado, expongo las siguientes conclusiones:
 1. El MAP es un recurso para la solución de dudas y controversias que surgen generalmente de
la aplicación de los tratados.
2. Para su inicio, es ampliamente recomendable un análisis profundo de los recursos que,
además del propio MAP, pueden proceder.
3. Dentro del análisis que se haga, un aspecto fundamental son los tiempos para el inicio del
MAP y los plazos, así como los requisitos formales que deben cumplirse.
4. Otro aspecto importante es el sustento técnico que debe darse al procedimiento, para lo cual,
aparte de lo dispuesto por los tratados, sus protocolos y el MLI, los precedentes de los tribunales de
otras jurisdicciones pueden apoyar.
5. Se debe tener en cuenta que el procedimiento puede ser tardado, al igual que los procesos
litigiosos en nuestro país.
6. La adopción del MAP, al igual que los tratados, sigue el principio de interpretación de buena
fe, lo que ayuda en su evaluación.
7. En el caso de países miembros de la OCDE, es recomendable consultar y estudiar el MLI
para revisar las reservas que cada uno de ellos hizo. •
INTRODUCCIÓN
Recientemente, fue emitida una sentencia de la Corte Federal de Australia en la que se resolvió, entre
otras cuestiones, que en el precio de venta pagado por una sociedad residente en Australia por la
venta de bienes a otra sociedad residente en ese país incluía una porción de pago de regalías por el
uso de marcas y otra propiedad intelectual asociada a esos bienes, atribuyendo el ingreso por
regalías a las sociedades titulares de los intangibles, que eran dos sociedades residentes para
efectos fiscales en los Estados Unidos de América (EUA), cuando de facto estas no recibieron
ingreso alguno.
Lo anterior es preocupante, pues, sin aplicar una cláusula antiabuso, se caracterizó de diferente
manera la transacción formalmente llevada a cabo por las partes involucradas y, además, porque en
México hemos observado últimamente posturas muy similares de la autoridad fiscal cuando ejerce
facultades de comprobación, principalmente, a contribuyentes que adquieren bienes de partes
relacionadas para distribuirlos, usando para ello propiedad intelectual del extranjero, sobre todo,
marcas y nombres comerciales.
Además, en caso de que los contribuyentes tuvieran éxito en la apelación que realizaron, por lo
que se refiere al tema de la retención por las regalías “implícitas”, en la sentencia se señala que
entonces resultarían aplicables las regulaciones del impuesto a las ganancias desviadas, que es
aplicable cuando uno de los propósitos principales de los esquemas y operaciones efectuadas era
obtener un beneficio fiscal.
Esas regulaciones antiabuso son muy similares a la cláusula de propósito principal (PPT, por su
acrónimo en inglés), que se incorporó en diversos tratados internacionales en materia fiscal con
motivo de la entrada en vigor del Instrumento Multilateral (MLI, por sus siglas en inglés), por lo que
resulta relevante tomar en cuenta los criterios utilizados por el juez para determinar que un esquema
u operación tiene como uno de sus propósitos principales la obtención de un beneficio fiscal.

HECHOS RELEVANTES
Dos sociedades residentes fiscales en los EUA (USA1 y USA2) eran dueñas de un portafolio de
marcas para la fabricación y comercialización de bebidas.
USA1 y USA2 suscribieron contratos exclusivos con una sociedad residente en Australia (EMB)
para el embotellamiento de los productos (bebidas) y para la distribución de estos en el mercado
australiano. En esos contratos, USA1 y USA2 acordaron vender o hacer que una parte de su grupo
vendiera el concentrado a EMB para que esa sociedad lo mezclara con otros ingredientes y así
obtuviera las bebidas terminadas para ser distribuidas en el mercado.
USA1 y USA2 otorgaron una licencia a EMB para que esa sociedad pudiera usar sus
respectivas marcas en la manufactura, embotellamiento y distribución de las bebidas. En el contrato
con USA1, no se señalaba algo respecto al pago de regalías; mientras que en el contrato con USA2,
se estableció expresamente que la licencia era gratuita.
El concentrado para la elaboración de las bebidas era fabricado en Singapur por una empresa
(FAB) del grupo de USA1 y USA2, de acuerdo con las fórmulas y recetas de esas sociedades. El
concentrado era vendido por FAB a una sociedad del grupo residente en Australia (REV), quien fue
designada por USA1 y USA2 como el vendedor del concentrado a EMB, en términos de los contratos
referidos.
De esta manera, el concentrado fabricado por FAB era adquirido por REV, quien lo revendía a
EMB para obtener el producto final (bebidas) y distribuirlo en el mercado:
 En ese contexto, la autoridad fiscal de Australia determinó que debió haber una retención a
USA1 y USA2 en Australia por los ingresos por regalías que le eran atribuibles en el pago que EMB
hizo a REV por la venta de concentrado.
En caso de no ser aplicable la retención, la autoridad fiscal sostuvo que resultaba aplicable el
impuesto a las ganancias desviadas (diverted profit tax), que son regulaciones antiabuso, incluidas
en la legislación fiscal australiana en 2017 y aplicables cuando uno de los propósitos principales del
esquema utilizado por los contribuyentes era obtener un beneficio fiscal.
Inconformes con las resoluciones de la autoridad fiscal australiana, USA1 y USA2 iniciaron
acciones para anularlas, solicitando que se reconociera que no eran sujetos a la retención de
impuesto sobre la renta (ISR) por regalías y que no resultaban aplicables las regulaciones antiabuso
señaladas. Los procedimientos se acumularon y a finales de 2023 se emitió la sentencia cuyo
análisis me ocupa.

SENTENCIA DE LA CORTE FEDERAL DE AUSTRALIA

Para resolver si USA1 y USA2 causaron el impuesto en Australia por los ingresos por regalías
que la autoridad fiscal determinó que estaban implícitas en el precio del concentrado pagado por
EMB a REV, se analizaron los siguientes tres aspectos:
1. Si una parte de los pagos hechos por EMB puede considerarse contraprestación por el uso
de propiedad intelectual (regalías);
2. En caso de ser así, si esos ingresos son imputables a USA1 y USA2, y
3. Si a pesar de que USA1 y USA2 no recibieron ingreso alguno, se puede estimar que los
pagos (en la medida en que se consideran regalías) se hicieron a USA1 y USA2.
 Respecto al primer aspecto, el juez analizó la definición de regalías de la ley doméstica y la del
artículo 12 del tratado fiscal suscrito entre Australia y los EUA; como esas definiciones señalan que
se consideran, respectivamente, regalías los pagos sin importar cómo se describan y los de
cualquier clase, era suficiente para concluir que los pagos pueden ser tomados por los elementos
relevantes, independientemente de cómo los describan las partes en una transacción.
En otras palabras, no obstante que en la transacción el pago se realizó por la venta de
concentrado, podía ser considerado como regalía en la medida1 en que corresponda al uso de
propiedad intelectual.
En ese sentido, el juez concluyó que los pagos pueden ser contraprestación por el uso de
marcas y otra propiedad intelectual, aun cuando no se les denomine regalías, pues era necesario
considerar los términos de los contratos en su contexto comercial y de negocios. Además, el juez
añadió que le resultaba complicado entender cómo USA1 y USA2 estuvieran dispuestas otorgar el
uso de sus marcas de forma gratuita al ser muy valiosas y reconocidas globalmente, hecho que
respaldaba la conclusión de que parte de los pagos fueron contraprestación por el uso de marcas y
otra propiedad intelectual.
En relación con el segundo aspecto por resolver, allende las disposiciones domésticas
aplicables, se concluyó que al designar USA1 y USA2 a REV como el vendedor del concentrado, sin
ser parte REV en los contratos suscritos con EMB, ello constituyó una instrucción a EMB para que
pagara a REV, en lugar de USA1 y USA2, las cantidades que tenían derecho a recibir.
Así, se concluyó que USA1 y USA2 eran beneficiarios de la porción de los pagos considerada
como regalía y, sin mayor estudio, también se resolvió que a esos ingresos les era aplicable la tasa
reducida del tratado suscrito entre Australia y los EUA.
Finalmente, por lo que se refiere al tercer aspecto por resolver, con base en una disposición
fiscal doméstica, conforme a la que se entiende que las regalías han sido pagadas incluso cuando el
pago se ha realizado a otra compañía por orden o instrucción del contribuyente, el juez resolvió que,
a pesar de que USA1 y USA2 no recibieron un ingreso, los pagos (en la porción considerada como
regalía) fueron hechos a esas sociedades.
Por lo anterior, se decidió que los pagos realizados por EMB por la compra del concentrado
eran, parcialmente, “regalías” y, por tanto, USA1 y USA2 omitieron el pago del impuesto de retención
de regalías en Australia.
Por otra parte, en caso de resultar aplicable la retención sobre las regalías, el juez le dio la razón
a la autoridad fiscal australiana en el sentido de que sería aplicable el impuesto a las ganancias
desviadas, pues el esquema utilizado por USA1 y USA2 (ver esquema anterior) tuvo como uno de sus
propósitos principales obtener un beneficio fiscal en Australia (evitar la retención del impuesto sobre
las regalías).
Si bien en el contexto mexicano lo anterior resultaría francamente inconstitucional, lo relevante
para este análisis es el estudio que realizó el juez para determinar que uno de los principales
propósitos del esquema utilizado por el grupo multinacional era obtener un beneficio fiscal.
Para ello, en la sentencia, se elaboró un test de varios pasos que incluyeron el análisis de la
forma en que se estructuraron las operaciones, el tiempo en que el esquema se había venido
aplicando, el resultado fiscal obtenido de manera global por cada sociedad involucrada y el cambio
en la posición financiera (no fiscal) de las partes implicadas, la forma legal de las operaciones y su
sustancia económica, etcétera.
Aunque en varios de esos factores el juez concluyó que tenían un efecto neutral para valorar si
uno de los propósitos principales había sido obtener un beneficio fiscal (la no retención sobre
regalías), le otorgó mayor peso dentro del test a la sustancia económica de la transacción, pues
resolvió que la forma (venta de concentrado) no era consistente con la sustancia (regalías) y que si
no hubiese sido por razones fiscales, se hubiera estructurado parcialmente con pago de regalías por
las marcas involucradas.

CONCLUSIONES
Me parece que este tipo de posturas que han adoptado las administraciones tributarias y, en este
caso la Corte Federal de Australia, resultan jurídicamente cuestionables, dado que utilizan un enfoque
muy amplio para caracterizar las transacciones formalmente llevadas a cabo por las partes, pues,
para efectos fiscales, parece que son irrelevantes la forma en que las partes quisieron obligarse y
que los términos convenidos pueden interpretarse con base en el contexto comercial y de negocios,
pudiendo caracterizar de manera diferente las transacciones, incluso cuando son realizadas entre
terceros independientes.
Caracterizar las transacciones con base en la percepción que las autoridades o jueces tienen
del valor de una marca, de su entendimiento del contexto comercial y de negocios, carece de un
razonamiento de fondo, pues los efectos fiscales de un acuerdo no pueden depender de juicios de
valor, sino de su naturaleza jurídica.
Además, en ciertos modelos de negocio de distribución, las licencias no se otorgan con la
finalidad de que los distribuidores exploten la propiedad intelectual, sino para que legalmente la
sociedad distribuidora pueda comercializar los productos en determinado territorio.
Aunque podría pensarse que estas posturas de las autoridades fiscales podrían presentarse solo
para ciertas industrias como la de software, farmacéutica o retail, con base en los argumentos
planteados en la sentencia analizada, pudiera llegarse al absurdo de que en cualquier compraventa
de bienes que tenga asociada propiedad intelectual se pretendiera segregar el precio en distintos
elementos para determinar sus efectos fiscales.
Me parece que considerar los términos de los contratos en función de su contexto comercial o
de negocios para recaracterizar las transacciones es una manera de evitar la aplicación de cláusulas
antiabuso, que generalmente exigen un test objetivo para desconocer, modificar o sustituir las
operaciones realmente efectuadas por los contribuyentes.
Si bien no hay un consenso en el medio sobre la interacción que va a tener la cláusula general
antiabuso del artículo 5-A del Código Fiscal de la Federación (CFF), con la cláusula de propósito
principal de negocio incluida en los tratados fiscales internacionales, la manera en que esta última se
interpretó en el precedente analizado, pone de relieve mayores dificultades, pues da preeminencia al
elemento de sustancia sobre forma para su aplicación cuando la cláusula general antiabuso de
México está diseñada sobre la doctrina de razón de negocios.
Por lo anterior, considero que es importante analizar los contratos suscritos que pudieran
involucrar el uso de intangibles por los cuales no se paguen regalías a efecto de mitigar el riesgo de
que la autoridad fiscal estime que debió existir una retención por regalías, pues, a diferencia del
precedente analizado donde el pago fue requerido a las sociedades extranjeras, en México es muy
probable que se solicite a quien realizó los pagos, en su calidad de responsable solidario, por lo que
también es fundamental, de ser el caso, contar con un expediente robusto de defensa. •
INTRODUCCIÓN
El artículo 30 del Código Fiscal de la Federación (CFF) dispone que la contabilidad deberá
conservarse por un plazo de cinco años contados a partir de que se presentaron o debieron
presentarse las declaraciones relativas; sin embargo, este plazo admite muchas excepciones, tal y
como se comentará más adelante. Sin perjuicio de lo anterior, el artículo 46 del Código de Comercio
(Ccom) obliga a los comerciantes a conservar su contabilidad durante un plazo mínimo de 10 años.
Por tanto, cualquier empresa está obligada a conservar la contabilidad durante 10 ejercicios, como
mínimo.
 Con base en el Ccom, cualquier tercero con interés jurídico, incluida la autoridad fiscal, puede
solicitar información contenida en la contabilidad relativa al menos a 10 ejercicios anteriores al
momento de que se trate, estando obligado el comerciante a proporcionar la información relativa.
En relación con los sujetos de contribuciones que sean distintos de los comerciantes, como es el
caso de las sociedades y asociaciones civiles o de personas físicas profesionistas o arrendadores,
no existe obligación legal distinta de la tributaria de llevar y/o conservar una contabilidad. En
consecuencia, se impone el contenido del artículo 30 del CFF, con las excepciones a las que me
referiré más adelante.

CONCEPTO DE CONTABILIDAD
Ahora bien, antes de interiorizar en el plazo para la conservación de la contabilidad desde la
perspectiva fiscal, es pertinente hacer una distinción entre el concepto de contabilidad que se utiliza
para fines mercantiles y financieros en relación con el empleado para efectos tributarios.
La doctrina contable, las Normas de Información Financiera (NIF) y el Ccom, previamente
invocado, refieren a la contabilidad como un sistema útil para la compilación y registro sistemático de
las transacciones y eventos que tengan una afectación económica en una determinada entidad con el
objeto de producir información financiera que sirva para evaluar su situación. De forma muy
sintética, es dable afirmar que la contabilidad se integra por un conjunto de documentos y reportes
que compilan los actos jurídicos que tienen una trascendencia económica o financiera en una
entidad económica.
 Sin perjuicio de lo anterior, habrá que ser conscientes de que tanto la legislación mercantil como
la doctrina financiera también hacen referencia a los sistemas de contabilidad, los cuales incorporan
los medios utilizados para el registro y compilación de los actos económicos de la empresa, entre los
que estarían los programas, equipos de cómputo, documentos fuente, estados de cuenta, etc. De
hecho, esto se confirma al revisar el artículo 33 del Ccom, en donde se establece cómo se integra un
sistema de contabilidad, así como las características que debe reunir, mismas que se detallan en los
artículos 35, 36, 41 y demás correlativos del propio ordenamiento.

Para efectos tributarios, el artículo 28 del CFF establece las características que debe reunir la
contabilidad dentro del propio ámbito tributario. De tal descripción, se puede derivar que el alcance
que se le da al término contabilidad se refiere al sistema de información contable, en donde
confluyen los recursos materiales, humanos, tecnológicos, los documentos y registros que avalan las
operaciones y actos jurídicos realizados por el sujeto obligado.

Efectivamente, conforme al artículo 28 del CFF, el concepto contabilidad tiene un sentido amplio
que incluye los registros, libros, papeles de trabajo, estados de cuenta, comprobantes, controles de
inventarios, equipos y soporte para el procesamiento electrónico, manual o mecánico, medios de
almacenamiento de información y todos los documentos relacionados con el control de la información
y el proceso contable. Además, también se incluyen los libros corporativos y las declaraciones de
impuestos.
Por tanto, la obligación fiscal de conservar la contabilidad comprende no solo los libros y
registros, sino todos los elementos citados. Evidentemente, la falta de conservación de todos los
elementos puede implicar infracciones al CFF, que serían sancionadas conforme a los artículos 83,
84 y correlativos del mismo ordenamiento.

PLAZOS DE CONSERVACIÓN
En concreto, de conformidad con el artículo 30 del CFF, la contabilidad, de acuerdo con el
concepto antes descrito, debe conservarse durante un plazo mínimo de cinco años contados a partir
de que se haya(n) presentado la(s) declaración(es) anual(es) o mensual(es) conducentes. No
obstante, el citado artículo 30 contiene múltiples excepciones que deben tenerse en consideración
por los contribuyentes. A continuación, apunto brevemente cada una de ellas:
1. Libros corporativos y declaraciones anuales y provisionales de impuestos, los cuales deben
conservarse indefinidamente durante la vida del contribuyente.
2. Pérdidas fiscales respecto de las cuales las autoridades podrán exigir la documentación
relativa al origen y procedencia de las mismas cuando se disminuyan o aprovechen. Por tanto, para
efectos prácticos, esto significa que la documentación relativa a las citadas pérdidas deberá
conservarse hasta por un plazo de cinco ejercicios contados a partir de que se hubieren deducido o
agotado. Tomando en consideración el plazo máximo de 10 años, establecido en el artículo 57 de la
Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR) para amortizar las pérdidas, resulta que la documentación
relativa a las pérdidas en cuestión puede tener que conservarse a lo largo de 15 ejercicios.

3. Cuenta de Capital de Aportación (Cuca) y Cuenta de Utilidad Fiscal Neta (Cufin): los
documentos relativos a la determinación de los saldos de estas cuentas deberán conservarse
indefinidamente mientras la sociedad de que se trate disponga de tales saldos.
4. Respecto a los préstamos, los contribuyentes deben conservar la documentación relativa a
aquellos otorgados o recibidos por un periodo mínimo de cinco ejercicios a partir de que se hubieren
obtenido o cobrado los mismos. Al respecto, hay que señalar que las autoridades pretenden dar un
concepto amplio al término préstamos para, informalmente, referirse a operaciones de
financiamiento.
5. En cuanto a los activos de importación, conforme al artículo 146 de la Ley Aduanera, los
contribuyentes deben conservar la documentación relativa a la legal importación de los bienes de que
se trate por un periodo mínimo de cinco años contados a partir del último día en que se han tenido,
poseído o manejado las mercancías o bienes de procedencia extranjera sin perjuicio de que los
bienes en cuestión estén totalmente depreciados. Es importante señalar que el incumplimiento de esta
disposición podrá implicar que la simple tenencia, manejo o transportación de estos bienes pueda
considerarse como contrabando, con las penas que al efecto se prevén en la ley de la materia.

6. Como parte de la obligación de conservar la contabilidad, se incluyen los “papeles de trabajo”

sin que al efecto exista definición legal.
Por lo anterior, no se podrá obligar a los contribuyentes a disponer de papeles de trabajo que
respondan a una obligación fiscal. Con esto en mente, considero que los únicos papeles de trabajo
cuya presentación podría exigirse a los particulares son aquellos que soportan algún rubro de las
declaraciones fiscales que no provenga directamente de los registros contables. En este caso, se
ubicarían los siguientes:
1. Cálculo de la depreciación.
2. Cálculo del ajuste por inflación.
3. Control de pérdidas fiscales pendientes de deducir.
4. Conciliación contable fiscal.
5. Cufin.
6. Cuenta de Utilidad Fiscal Neta Reinvertida (Cufinre).
7. Cuca.
8. Coeficiente de utilidad para pagos provisionales.
9. Cálculo de pagos provisionales.
10. Conciliaciones bancarias.
11. Determinación del costo de ventas.
OBLIGACIÓN DE EXHIBIR LA CONTABILIDAD, NO DE ELABORAR REPORTES
Vale la pena señalar que los contribuyentes no están obligados a elaborar ciertos papeles de
trabajo a exigencia de las autoridades en el ejercicio de sus facultades, puesto que la única
obligación de los contribuyentes es la de exhibir la documentación que estén obligados a conservar,
pero no la de elaborar documentos al capricho y discreción de las autoridades fiscales en el ejercicio
de sus facultades. Es labor de la autoridad fiscalizadora compilar, ordenar, parametrizar e interpretar
la documentación que sea proporcionada por los contribuyentes para verificar el adecuado
cumplimiento de las obligaciones tributarias a su cargo.

CONCLUSIONES
La contabilidad es un sistema que permite registrar, clasificar y compilar los diversos actos
económicos y jurídicos que realiza una entidad económica, con el propósito de dar información útil y
confiable a los interesados en su operación.
Los papeles de trabajo son un concepto indeterminado que forma parte de la contabilidad; de
hecho, no está definido en el orden jurídico ni en la normatividad financiera, en su caso, se trata de
un concepto solamente explorado en la doctrina contable o financiera, especialmente tratándose de
auditoría. Por tanto, el alcance de dicho término puede ser discrecional con la incertidumbre jurídica
que esto provoca.
En mi opinión, los únicos papeles de trabajo de los cuales su manutención y exhibición puede
exigirse fiscalmente son aquellos que respaldan las cantidades consignadas en las declaraciones de
impuestos, cuyo monto no emana directamente de la contabilidad, sino de cálculos o conciliaciones
que deben estar documentados. Este es el caso de la depreciación fiscal, la determinación del ajuste
por inflación, la determinación de intereses devengados, etc. Desde mi punto de vista, sería
improcedente cualquier exigencia de las autoridades para exhibir papeles de trabajo diversos de los
ya descritos.
Los comerciantes están obligados por la legislación secundaria a mantener un sistema de
contabilidad al menos durante un periodo de 10 años.
El derecho humano relativo a la inviolabilidad del domicilio establece que los gobernados solo
están obligados a exhibir su contabilidad siempre que exista mandamiento por escrito firmado por
autoridad competente que funde y motive tal requerimiento. En ningún caso, esta garantía faculta a la
autoridad a exigir que el particular realice compilaciones, integraciones, elabore informes o reportes,
diversos de los que forman parte de su contabilidad. El que la autoridad haga este tipo de solicitudes
puede resultar violatorio del artículo 16 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos
(CPEUM).
No existe disposición legal que impida a las autoridades solicitar información contable de
cualquier ejercicio; sin embargo, su facultad se ve acotada en la medida en que el particular no esté
obligado a disponer de la información requerida.
Para efectos mercantiles, los empresarios están obligados a conservar su contabilidad durante
10 años; para efectos impositivos, no existe norma que establezca plazo de conservación de la
contabilidad, por lo que debe prevalecer aquel.
El sistema de contabilidad es esencial como un medio de probanza a favor de los contribuyentes
que servirá para demostrar sus operaciones. Mientras más robusto y eficaz sea el referido sistema,
brindará mayor confiabilidad a la información que contiene y soportará la legitimidad de sus actos.
Sin perjuicio de lo anterior, nominalmente, las autoridades fiscales solo pueden determinar
omisiones en el cumplimiento de obligaciones tributarias durante un plazo de cinco años contados a
partir del día siguiente a que se presentó la declaración del ejercicio objeto de la revisión, excepto en
los casos en que se haya presentado declaración complementaria, en donde el plazo se ampliará
otros cinco años en los rubros que se modificaron a través de esta última. No obstante, este plazo se
amplía en muchos casos concretos en los que ciertos documentos, informes y registros deben
conservarse durante toda la vida del contribuyente. Fuera de este término, caducarán las facultades
de comprobación de la autoridad fiscal competente.
Por esto, es importante conocer los plazos de conservación de cierta información contable a
efecto de evitar incurrir en omisiones involuntarias o incluso negligentes, que amplíen los periodos
para el ejercicio de facultades de comprobación a las autoridades o incluso a presumir ingresos a
favor del contribuyente. Por ejemplo, el artículo 55 del CFF dispone que la falta de presentación de
libros y registros de contabilidad que haya solicitado la autoridad fiscalizadora habilita a esta última a
determinar presuntivamente la utilidad fiscal o base gravable del contribuyente.

Merecen atención los casos de las declaraciones anuales de contribuciones, las actas de
asamblea y documentos societarios, los registros de las cuentas de capital contable actualizado y
cuenta de utilidad fiscal neta, entre otros, que deben conservarse indefinidamente durante la vida del
contribuyente en cuestión. Asimismo, tratándose de pérdidas fiscales, activos fijos y diferidos, etc., la
información contable relativa deberá conservarse durante todo el tiempo en que hayan surtido efectos
fiscales y, al menos, cinco años más. En cuanto a los activos o bienes importados, la documentación
correspondiente deberá conservarse mientras los mismos estén en posesión del sujeto y cinco años
más.
Es recomendable evitar que los contribuyentes incurran en la falsa creencia de que, para
efectos fiscales, la contabilidad solo debe conservarse durante cinco años y que la autoridad no
puede requerirle información respecto de ejercicios anteriores.
BIBLIOGRAFÍA

Convención de las Naciones Unidas contra la Corrupción.

Anzures, Maximino. Contabilidad General. Editorial Porrúa. México.

1986.

Gertz Manero, Federico. Derecho Contable Mexicano. 2a. ed.

Editorial Porrúa. México. 1993.
Diccionario de Derecho Privado. Editorial Labor. Barcelona, España.
1954.

Real Academia Española. Diccionario de la lengua

española. Editorial Espasa Calpe. Madrid, España. 1992.

Enciclopedia Jurídica Mexicana. Instituto de Investigaciones

Jurídicas – Universidad Nacional Autónoma de México (UNAM).

Márquez Cristerna, Óscar. Capítulo 1 “Diagnóstico de la obligación

de contribuir a cargo del gobernado”. En Incertidumbre en la
Relación Jurídico Tributaria – Análisis Crítico. Editorial Themis.
México. 2021.

Ley de Instituciones de Crédito (LIC).

Ley del Impuesto al Valor Agregado (LIVA).

Ley del Seguro Social (LSS).

Consejo Mexicano de Normas de Información Financiera. NIF A-1

“Marco conceptual de las Normas de Información Financiera”. NIF
2023.

Normas de Auditoría, para Atestiguar, Revisión y Otros Servicios

Relacionados.

Mancera Hermanos CPT. Terminología del Contador. Biblioteca de la

Escuela Bancaria y Comercial. Editorial Cultura. México. 1945. •
 Cumple religiosamente tus obligaciones del modo mismo
que las contrajeres.
Séneca

INTRODUCCIÓN
La obligatoriedad de precios de transferencia en personas físicas se encuentra en el Título IV
“De las personas físicas”, artículo 90, en su penúltimo párrafo, de la Ley del Impuesto sobre la Renta
(LISR), que establece la obligación para aquellos contribuyentes que celebren operaciones con
partes relacionadas de determinar sus ingresos acumulables y deducciones autorizadas,
considerando para dichas operaciones los precios, montos de contraprestaciones o márgenes de
utilidad que hubieran utilizado u obtenido con o entre partes independientes en operaciones
comparables.
 En adición, el concepto de partes relacionadas en personas físicas se localiza en el último
párrafo del artículo 90 del Título IV de la LISR, cuya redacción jurídica es igual a la del quinto párrafo
del artículo 179 de la misma ley, solamente adicionando en la parte final una redacción que nos
remite a la Ley Aduanera cuando exista vinculación entre ellas y, si bien es cierto que la redacción no
lo precisa, se refiere al artículo 68 de la Ley Aduanera en sus ocho fracciones.
Por otra parte, se encuentra la obligación de presentar la declaración informativa de operaciones
con partes relacionadas a través del anexo 9 de la Declaración Informativa Múltiple (DIM), que se
señala en el artículo 110, fracción X, de la LISR, así como en lo que respecta a la opción de no
obtener y conservar la documentación comprobatoria de precios de transferencia en el mismo
artículo 110, fracción XI. Es importante destacar que este artículo se encuentra en la Sección I “De
las personas físicas con actividades empresariales y profesionales” del Capítulo II “De los ingresos
por actividades empresariales y profesionales” del Título IV “De las personas físicas”.
Con base en lo anterior, surge la pregunta: ¿es obligatoria la presentación del anexo 9 de la DIM
para el resto de los capítulos del Título IV?; así como también: ¿sería aplicable lo referente a la
opción de no obtener y conservar la documentación comprobatoria de precios de transferencia?

DOCUMENTACIÓN COMPROBATORIA DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA EN

PERSONAS FÍSICAS
Obligatoriedad de operar a precios de valor de mercado

El fundamento para personas físicas de operar a precios de valor de mercado se establece en el

Título IV “De las personas físicas”, en disposiciones generales en el penúltimo párrafo del artículo 90
de la LISR, que a la letra señala lo siguiente:

Artículo 90. …
…
Los contribuyentes de este Título que celebren operaciones con partes
relacionadas están obligados, para los efectos de esta Ley, a determinar sus
ingresos acumulables y sus deducciones autorizadas, considerando, para
esas operaciones, los precios, montos de contraprestaciones o márgenes de
utilidad que hubieran utilizado u obtenido con o entre partes independientes
en operaciones comparables. En caso contrario, las autoridades fiscales
podrán determinar los ingresos acumulables y las deducciones autorizadas de
los contribuyentes, mediante la determinación del precio, monto de la
contraprestación o márgenes de utilidad en operaciones celebradas entre
partes relacionadas, considerando, para esas operaciones, los precios,
montos de contraprestaciones o márgenes de utilidad que hubieran utilizado u
obtenido con o entre partes independientes en operaciones comparables,
mediante la aplicación de los métodos establecidos en el artículo 180 de esta
Ley, ya sea que éstas sean con personas morales, residentes en el país o en
el extranjero, personas físicas y establecimientos permanentes en el país de
residentes en el extranjero, así como en el caso de las actividades realizadas
a través de fideicomisos.
…
(Énfasis añadido).
 A su vez, la redacción jurídica del penúltimo párrafo del artículo 90 del Título IV “De las personas
físicas” de la LISR se asemeja a la redacción de la fracción XII, del artículo 76 del Título II “De las
personas morales” de esta misma ley:

Artículo 76. …
…
XII. Tratándose de personas morales que celebren operaciones con
partes relacionadas, éstas deberán determinar sus ingresos acumulables y
sus deducciones autorizadas, considerando para esas operaciones los
precios, montos de contraprestaciones o márgenes de utilidad que hubieran
utilizado u obtenido con o entre partes independientes en operaciones
comparables. Para estos efectos, aplicarán los métodos establecidos en el
artículo 180 de esta Ley, en el orden establecido en el citado artículo.
(Énfasis añadido).

Asimismo, el primer párrafo del artículo 179 de la LISR, que se desprende del Capítulo II del
Título VI “De las entidades extranjeras controladas sujetas a regímenes fiscales preferentes, de las
empresas multinacionales y de las operaciones celebradas entre partes relacionadas” indica lo
siguiente:

Artículo 179. Los contribuyentes de los Títulos II y IV de esta Ley que

celebren operaciones con partes relacionadas están obligados, para efectos
de esta Ley, a determinar sus ingresos acumulables y deducciones
autorizadas, considerando para esas operaciones los precios, montos de
contraprestaciones o márgenes de utilidad que hubieran utilizado u obtenido
con o entre partes independientes en operaciones comparables.
…
(Énfasis añadido).

No obstante, la fracción XI del artículo 110 de la Sección I del Capítulo II del Título IV “De las
personas físicas” de la LISR señala la obligación de obtener y conservar la
documentación, misma a que se refiere el artículo 76, en su fracción IX, del Título II “De las
personas morales” de este mismo ordenamiento:

Artículo 110. …
…
XI. Obtener y conservar la documentación a que se refiere el artículo 76,
fracción IX de esta Ley. Lo previsto en esta fracción no se aplicará tratándose
de contribuyentes cuyos ingresos en el ejercicio inmediato anterior no hayan
excedido de $13’000,000.00, excepto aquéllos que se encuentren en el
supuesto a que se refiere el penúltimo párrafo del artículo 179 de esta Ley. El
ejercicio de las facultades de comprobación respecto de esta obligación
solamente se podrá realizar por ejercicios terminados.
…
(Énfasis añadido).
 Tomando en consideración la redacción jurídica del primer párrafo de la fracción IX del artículo
76 del Título II “De las personas morales” de la LISR a que hace referencia la fracción XI del artículo
110, de la Sección I del Capítulo II del Título IV “De las personas físicas” de esta Ley:

Artículo 76. …
…
IX. Obtener y conservar la documentación comprobatoria, tratándose de
contribuyentes que celebren operaciones con partes relacionadas, con la
que demuestren que el monto de sus ingresos y deducciones se
efectuaron de acuerdo a los precios, montos de contraprestaciones o
márgenes de utilidad, que hubieran utilizado u obtenido con o entre partes
independientes en operaciones comparables, …
(Énfasis añadido).

Con base en lo anterior, si se lee la redacción jurídica en su conjunto en cuanto a obtener y

conservar la documentación comprobatoria de precios de transferencia, el contexto de la redacción
es, desde un escenario a posteriori, es decir, después de que los contribuyentes, personas morales
o personas físicas, efectuaron operaciones con partes relacionadas, se tiene la obligación de
obtener y conservar la documentación comprobatoria de que esas operaciones se celebraron a
precios de valor de mercado.
Mientras que, en el otro contexto de la redacción jurídica, al señalar el deber de determinar sus
ingresos acumulables y sus deducciones autorizadas iguales a la de las operaciones celebradas con
partes independientes en operaciones comparables, como se indica en los artículos 90, penúltimo
párrafo, 76, fracción XII, y 179, primer párrafo, el contexto de la redacción es a priori; es decir,
antes de que los contribuyentes, personas morales o personas físicas, realicen las operaciones con
partes relacionadas, se debe de determinar que estas se encuentran a precios de valor de mercado,
para lo cual es esencial el contar con el soporte de la documentación comprobatoria.
Independientemente de ambos contextos, se debe cumplir con el principio de arm´s length, que
corresponde a que las operaciones que se celebren con partes relacionadas se encuentren a precios
de valor de mercado y para ello se debe de contar con la documentación comprobatoria de precios
de transferencia.

Opción de no obtener y conservar la documentación comprobatoria de precios de

transferencia
En el artículo 110, fracción XI, de la Sección I del Capítulo II del Título IV de la LISR, se precisa
la opción de no obtener y conservar la documentación comprobatoria de precios de transferencia, de
acuerdo con lo siguiente:

Artículo 110. …
…
XI. Obtener y conservar la documentación a que se refiere el artículo 76,
fracción IX de esta Ley. Lo previsto en esta fracción no se aplicará
tratándose de contribuyentes cuyos ingresos en el ejercicio inmediato
anterior no hayan excedido de $13’000,000.00, excepto aquéllos que se
encuentren en el supuesto a que se refiere el penúltimo párrafo del artículo
179 de esta Ley. El ejercicio de las facultades de comprobación respecto de
esta obligación solamente se podrá realizar por ejercicios terminados.
 (Énfasis añadido).

De manera complementaria, la regla 3.9.2. de la Resolución Miscelánea Fiscal (RM) se refiere a

la opción de no obtener y conservar la documentación comprobatoria:

3.9.2. Para los efectos del artículo 76, fracción XII de la Ley del ISR, las
personas morales que celebren operaciones con partes relacionadas
residentes en México y realicen actividades empresariales cuyos ingresos en
el ejercicio inmediato anterior no hayan excedido de $13’000,000.00 (trece
millones de pesos 00/100 M.N.), así como aquellas cuyos ingresos derivados
de la prestación de servicios profesionales no hubiesen excedido en dicho
ejercicio de $3’000,000.00 (tres millones de pesos 00/100 M.N.), podrán dejar
de obtener y conservar la documentación comprobatoria con la que
demuestren lo siguiente:
I. Que el monto de sus ingresos acumulables y sus deducciones
autorizadas se efectuaron considerando para esas operaciones los precios,
montos de contraprestaciones o márgenes de utilidad que hubieran utilizado u
obtenido con o entre partes independientes en operaciones comparables.
II. Que para los efectos de la fracción anterior, se aplicaron los métodos
establecidos en el artículo 180 de la Ley del ISR, en el orden de dicho artículo.
La opción señalada en la presente regla no será aplicable tratándose de los
contratistas o asignatarios a que se refiere la LISH.
LISR 76, 180
(Énfasis añadido).

Sin embargo, la regla 3.9.2. de la RM solo contempla a las personas morales, haciendo
referencia a la fracción XII del artículo 76 de la LISR, por lo que excluye a las personas físicas.
De acuerdo con lo anterior, la opción de no obtener y conservar la documentación
comprobatoria de precios de transferencia para personas físicas solo se precisa en la Sección I del
Capítulo II en el Título IV en lo que corresponde a la fracción XI del artículo 110 de la LISR.
En este sentido, podría suscitarse un escenario en que una operación celebrada con partes
relacionadas no corresponda a la Sección I del Capítulo II del Título IV, en la que una persona moral
pudiera estar en dado momento exenta de obtener y conservar la documentación comprobatoria de
precios de transferencia, mientras que una persona física sí tenga la obligación de obtener y
conservar la documentación comprobatoria por regla general del penúltimo párrafo del artículo 90 del
Título IV de la LISR, así como lo establecido en el primer párrafo del artículo 179 de la misma ley.
Si bien es cierto que en los artículos 76, segundo párrafo, y 110, fracción XI, de la LISR en
complemento con la regla 3.9.2. de la RM se contempla la opción en dado momento de no obtener y
conservar la documentación comprobatoria, la redacción jurídica no exime de que las operaciones
con partes relacionadas se celebren a precios de valor de mercado.

¿Para el resto de los demás capítulos del Título IV es aplicable la opción de no obtener y
conservar la documentación comprobatoria de precios de transferencia?
La opción de no obtener y conservar la documentación comprobatoria de precios de
transferencia para personas físicas solo se establece en el Capítulo II, Sección I, del Título IV, en la
fracción XI del artículo 110 de la LISR, por lo que solo sería aplicable a ese capítulo y Sección I en
específico. Para el resto de los demás capítulos del Título IV, sí se tendría la obligación de contar con
la documentación comprobatoria de precios de transferencia por regla general del penúltimo párrafo
del artículo 90, así como lo dispuesto en el primer párrafo del artículo 179 de la LISR, para efectos
de determinar que sus ingresos acumulables y sus deducciones autorizadas son iguales a las de las
operaciones celebradas con partes independientes en operaciones comparables.

DECLARACIÓN INFORMATIVA DE OPERACIONES CON PARTES RELACIONADAS

Resulta importante mencionar que, para efectos de la materia de precios de transferencia, en la
fracción X del artículo 76 de la LISR, se encuentra la obligación para personas morales de presentar
la declaración informativa de operaciones con partes relacionadas:

Artículo 76. …
…
X. Presentar, a más tardar el 15 de mayo del año inmediato posterior a la
terminación del ejercicio de que se trate, la información de las operaciones que
realicen con partes relacionadas, efectuadas durante el año de calendario
inmediato anterior, que se solicite mediante la forma oficial que al efecto
aprueben las autoridades fiscales.
…

En el caso de personas físicas, en la fracción X del artículo 110 de la LISR, se encuentra la

obligación de presentar la declaración informativa de operaciones con partes relacionadas, haciendo
referencia a la fracción X del artículo 76 de este mismo ordenamiento:

Artículo 110. …
…
X. Presentar, a más tardar el 15 de mayo del año inmediato posterior a la
terminación del ejercicio de que se trate, la información a que se refiere el
artículo 76, fracción X de esta Ley.
…
(Énfasis añadido).

Esta obligación solo se centra en la Sección I, en el Capítulo II, del Título IV de la LISR.
De conformidad con esto, es fundamental tomar en consideración la regla 3.9.18. de la RM, en
la que también se señala la opción para no presentar la declaración informativa de operaciones con
partes relacionadas:

3.9.18. Para los efectos de los artículos 76, fracción X y 110, fracción X
de la Ley del ISR, los contribuyentes que celebren operaciones con partes
relacionadas y que realicen actividades empresariales cuyos ingresos en el
ejercicio inmediato anterior no hayan excedido de $13’000,000.00 (trece
millones de pesos 00/100 M.N.), así como aquellos cuyos ingresos derivados
de la prestación de servicios profesionales no hubiesen excedido en dicho
ejercicio de $3’000,000.00 (tres millones de pesos 00/100 M.N.), podrán no
presentar la información de las operaciones que realicen con partes
relacionadas efectuadas durante el año calendario inmediato anterior.
 Lo anterior no será aplicable a aquellos residentes en México que celebren
operaciones con sociedades o entidades sujetas a regímenes fiscales
preferentes, así como a los contratistas o asignatarios a que se refiere la
LISH.
LISR 76, 110
(Énfasis añadido).

La regla 3.9.18. de la RM muy claramente precisa la opción de no presentar el anexo 9 de la

DIM para personas físicas en el artículo 110, fracción X, que corresponde a la Sección I del Capítulo
II del Título IV de la LISR.

Requisitos de deducción
Con base en el análisis llevado a cabo anteriormente, si se toma en consideración lo referente al
contexto de requisitos de deducción, el artículo 105, primer y último párrafos, de la Sección I del
Capítulo II, del Título IV de la LISR establece lo siguiente:

Artículo 105. Las deducciones autorizadas en esta Sección, además de

cumplir con los requisitos establecidos en otras disposiciones fiscales,
deberán reunir los siguientes:
…
Para los efectos de esta sección, se estará a lo dispuesto en el artículo
27, fracciones III, IV, V, VI, X, XI, XIII, XIV, XVII, XVIII, XIX y XXI de esta Ley.
(Énfasis añadido).

Ahora bien, el primer párrafo de la fracción XVIII del artículo 27 de la LISR, dispone lo siguiente:

Artículo 27. …
…
XVIII. … Tratándose de las declaraciones informativas a que se refieren
los artículos 76 de esta Ley…, éstas se deberán presentar en los plazos que
al efecto establece el citado artículo 76 y contar a partir de esa fecha con los
comprobantes fiscales correspondientes. Además, la fecha de expedición de
los comprobantes fiscales de un gasto deducible deberá corresponder al
ejercicio por el que se efectúa la deducción.
…
(Énfasis añadido).

Lo anterior es consistente, dado que en la Sección I del Capítulo II del Título IV se establece la
obligación de presentar el anexo 9 de la DIM en la fracción X del artículo 110 de la citada ley.
Mientras que el primer párrafo del artículo 147 del Capítulo X “De los requisitos de las
deducciones” del Título IV “De las personas físicas” de la LISR indica lo siguiente:

Artículo 147. Las deducciones autorizadas en este Título para las personas
físicas que obtengan ingresos de los Capítulos III, IV y V de este Título,
deberán reunir los siguientes requisitos:
 …
Tomando en consideración la redacción jurídica de la fracción VIII del
artículo 147:
Artículo 147. …
…
VIII. … Tratándose de las declaraciones informativas a que se refieren
los artículos 76 de esta Ley y 32, fracciones V y VIII de la Ley del Impuesto al
Valor Agregado, éstas se deberán presentar en los plazos que al efecto
establece el citado artículo 76 y contar a partir de esa fecha con los
comprobantes fiscales correspondientes.
(Énfasis añadido).

Esto se asemeja a la redacción jurídica del primer párrafo de la fracción XVIII del artículo 27 de
la LISR mencionado previamente, lo cual no tiene consistencia, dado que los Capítulos III “De los
ingresos por arrendamiento y en general por otorgar el uso o goce temporal de bienes
inmuebles”, IV “De los ingresos por enajenación de bienes del régimen general” y V “De los ingresos
por adquisición de bienes” no tienen efecto en relación con la declaración informativa de
operaciones con partes relacionadas que se presenta a través del anexo 9 de la DIM, dado que en el
contenido de sus respectivos capítulos no existe una redacción jurídica que haga mención al
cumplimiento de esta obligación. Lo mismo también correspondería al Capítulo I “De los ingresos por
salarios y en general por la prestación de un servicio personal subordinado”, así como para el
Capítulo VI “De los ingresos por intereses”, que, por cierto, ambos capítulos, junto con el II “De los
ingresos por actividades empresariales y profesionales” no están contemplados en la redacción
jurídica del primer párrafo del artículo 147 del Capítulo X “De los requisitos de las deducciones” del
Título IV “De las personas físicas” de la LISR.

¿Para el resto de los capítulos del Título IV es obligatorio el presentar la declaración

informativa de operaciones con partes relacionadas a través del anexo 9 de la DIM?
De acuerdo con todo lo precisado en este apartado, la obligación de presentar la declaración
informativa de operaciones con partes relacionadas a través del anexo 9 de la DIM, solo se establece
en la Sección I, Capítulo II, del Título IV en la fracción X del artículo 110 de la LISR, por lo que solo
sería obligatorio a ese capítulo y sección en específico. Al resto de los capítulos del Título IV no les
correspondería la obligación de presentar dicha declaración.

ISSIF PARA PERSONAS FÍSICAS

En consideración a la redacción jurídica de la fracción VI del artículo 32-H del Código Fiscal de
la Federación (CFF):

Artículo 32-H. …
VI. Los contribuyentes que sean partes relacionadas de los sujetos
establecidos en el artículo 32-A, segundo párrafo de este Código.

En marzo de 2024, se publicó en el portal del Servicio de Administración Tributaria (SAT) el

formato guía para la presentación del anexo 14 de la Información sobre Situación Fiscal (Issif)
aplicable a los contribuyentes personas físicas por el ejercicio 2023. Los apartados que
corresponden a partes relacionadas son el siete y ocho, en los cuales se solicita en términos
generales la misma información concerniente a los apartados de partes relacionadas de la Issif para
personas morales, como lo es el anexo 9 de la DIM y la evidencia documental conforme al artículo
110, fracciones X y XI, respectivamente, de la Sección I del Capítulo II del Título IV de personas
físicas; también se requiere la evidencia documental mediante el primer párrafo del artículo 179; así
como, lo referente a las declaraciones anuales informativas de partes relacionadas maestra, local y
país por país del artículo 76-A de la LISR, entre otro tipo de datos.
La información que se solicita en el apartado ocho de partes relacionadas de la Issif para
personas físicas 2023 confirma lo analizado previamente en el desarrollo de este documento.

CONCLUSIÓN
Mediante el análisis realizado en conjunto con las redacciones jurídicas y el cómo está
estructurada la obligatoriedad de precios de transferencia para personas físicas en el Título IV de la
LISR, el cumplir con la presentación de la declaración de operaciones con partes relacionadas a
través del anexo 9 de la DIM en el artículo 110 en su fracción X, así como, el caso de la opción para
no obtener y conservar la documentación comprobatoria de precios de transferencia en el artículo
110 en su fracción XI, solo tienen efecto para la Sección I del Capítulo II del Título IV de personas
físicas.
El resto de los capítulos no tienen la obligación de presentar el anexo 9 de la DIM; sin embargo,
sí tienen la obligación de contar con la documentación de precios de transferencia, por regla general,
mediante el penúltimo párrafo del artículo 90 y conforme a lo establecido en el primer párrafo del
artículo 179 de la LISR.
Finalmente, el aplicativo de la Issif para personas físicas reafirma el análisis desarrollado en todo
este documento, de acuerdo con los alcances de la información que solicita a través del anexo 9 de
la DIM y la evidencia documental.

Es fácil esquivar nuestras responsabilidades, pero no

podemos eludir las consecuencias de eludir nuestras
responsabilidades.
Josian Stamp Charles •
INTRODUCCIÓN
Los contribuyentes, en cumplimiento de sus obligaciones fiscales, proporcionan diversa información
sensible a las autoridades fiscales, misma que debe ser tratada con confidencialidad y guardando el
principio de secrecía.

EL PRINCIPIO DE SECRECÍA EN LA LEY

Este principio tiene su origen en el segundo párrafo del artículo 16 de la Constitución Política de
los Estados Unidos Mexicanos (CPEUM), que establece que:
 Artículo 16. …
Toda persona tiene derecho a la protección de sus datos personales, al
acceso, rectificación y cancelación de los mismos, así como a manifestar su
oposición, en los términos que fije la ley, la cual establecerá los supuestos de
excepción a los principios que rijan el tratamiento de datos, por razones de
seguridad nacional, disposiciones de orden público, seguridad y salud públicas
o para proteger los derechos de terceros.

Y en el primer párrafo del artículo 69 del Código Fiscal de la Federación (CFF), que indica lo
siguiente:

Artículo 69. El personal oficial que intervenga en los diversos trámites

relativos a la aplicación de las disposiciones tributarias estará obligado a
guardar absoluta reserva en lo concerniente a las declaraciones y datos
suministrados por los contribuyentes o por terceros con ellos relacionados, así
como los obtenidos en el ejercicio de las facultades de comprobación.

No obstante lo anterior, el mismo artículo 69 del CFF expresa las excepciones a dicha reserva,
mencionando que no comprenderá:
a) Los casos que señalen las leyes fiscales y aquellos en que deban suministrarse datos a los
funcionarios encargados de la administración y de la defensa de los intereses fiscales federales, a
las autoridades judiciales en procesos del orden penal o a los tribunales competentes que conozcan
de pensiones alimenticias o en el supuesto previsto en el artículo 63 de este código –para motivar las
resoluciones de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público (SHCP) y cualquier otra autoridad u
organismo descentralizado competente en materia de contribuciones federales–.
b) La información relativa a los créditos fiscales firmes de los contribuyentes, que las
autoridades fiscales proporcionen a las sociedades de información crediticia que obtengan
autorización de la SHCP de conformidad con la Ley para Regular las Socieda-des de Información
Crediticia (LSIC).
c) Ni la que se proporcione para efectos de la notificación por terceros a que se refiere el último
párrafo del artículo 134 de este código (para habilitar a terceros para que realicen las notificaciones
de actos administrativos).
d) Ni la que se proporcione a un contribuyente para verificar la información contenida en los
Comprobantes Fiscales Digitales por Internet o Facturas Electrónicas (CFDI) que se pretenda
deducir o acreditar, expedidos a su nombre en los términos de este ordenamiento.
Asimismo, se establece, en el mismo artículo 69 del CFF, que la reserva a que se refiere su
primer párrafo no resulta aplicable respecto del nombre, denominación o razón social y clave del
Registro Federal de Contribuyentes (RFC) de aquellos que se encuentren en los siguientes
supuestos:

Artículo 69. …
…
I. Que tengan a su cargo créditos fiscales firmes.
II. Que tengan a su cargo créditos fiscales determinados, que siendo
exigibles, no se encuentren pagados o garantizados en alguna de las formas
permitidas por este Código.
 III. Que estando inscritos ante el registro federal de contribuyentes, se
encuentren como no localizados.
IV. Que haya recaído sobre ellos sentencia condenatoria ejecutoria
respecto a la comisión de un delito fiscal.
V. Que tengan a su cargo créditos fiscales que hayan sido afectados en los
términos de lo dispuesto por el artículo 146-A de este Código.1
VI. Que se les hubiere condonado algún crédito fiscal.
VII. Cualquier autoridad, entidad, órgano u organismo de los poderes
Legislativo, Ejecutivo y Judicial, de la Federación, de las Entidades Federativas
y de los municipios, órganos autónomos, partidos políticos, fideicomisos y
fondos, así como cualquier persona física, moral o sindicato, que reciban y
ejerzan recursos públicos federales, que se encuentren omisos en la
presentación de declaraciones periódicas para el pago de contribuciones
federales propias o retenidas. Tratándose de este supuesto, también se
publicará en la página de Internet del Servicio de Administración Tributaria, el
ejercicio y el periodo omiso.
VIII. Sociedades anónimas que coloquen acciones en el mercado de
valores bursátil y extrabursátil a que se refiere la Ley del Mercado de Valores
que no cumplan con la obligación de tramitar su constancia del cumplimiento
de obligaciones fiscales.
IX. Personas físicas o morales que hayan utilizado para efectos fiscales
comprobantes que amparan operaciones inexistentes, sin que dichos
contribuyentes hayan demostrado la materialización de dichas operaciones
dentro del plazo legal previsto, salvo que el propio contribuyente, dentro del
mismo plazo haya corregido su situación fiscal.
X. Personas físicas o morales a quienes el Servicio de Administración
Tributaria les haya dejado sin efectos el certificado de sello digital, por
ubicarse en alguno de los supuestos establecidos en el artículo 17-H,
fracciones X, XI o XII de este Código,2 salvo que los contribuyentes subsanen
las irregularidades detectadas por las autoridades fiscales, o bien, corrijan su
situación fiscal.

PUBLICACIÓN DE LAS LISTAS DE CONTRIBUYENTES POR PARTE DEL SAT

Es importante señalar que ubicarse en alguno de los supuestos de excepción habilita al Servicio
de Administración Tributaria (SAT) para publicar en su página de Internet el nombre, denominación o
razón social y clave del RFC.
Asimismo, se dispone un procedimiento de aclaración, en caso de inconformidad, mediante el
que los contribuyentes podrán aportar las pruebas que a su derecho convenga y la autoridad fiscal
deberá resolver el procedimiento en un plazo de tres días, contados a partir del día siguiente al que
se reciba la solicitud correspondiente y, en el supuesto de aclararse dicha situación, deberá eliminar
la información publicada que corresponda.
Por lo anterior, las autoridades fiscales tienen, por una parte, la facultad de publicar en su
página de Internet el nombre, denominación o razón social y clave del RFC; así como, por otra parte,
proporcionar información relativa a los créditos fiscales del contribuyente al Buró de Crédito, que es
la primera y más relevante sociedad de información crediticia en México.
 Es importante distinguir que el primer párrafo del artículo 69 del CFF antes mencionado se
refiere a créditos fiscales firmes, que no es lo mismo que exigibles, la cual se entiende como la falta
de pago o garantía de un adeudo en tiempo y forma, y la posibilidad de la autoridad fiscal de ejercer
el procedimiento administrativo de ejecución, aun en contra de la voluntad del contribuyente.
En este sentido, un crédito fiscal firme es aquel que se encuentra en cualquiera de las siguientes
situaciones:
• El particular no interpuso medio de defensa (recurso de revocación, juicio de nulidad o amparo)
dentro de los plazos señalados en la ley.

• Habiendo sido impugnado el crédito fiscal, el particular se desista del medio de defensa
respectivo.

• En el medio de defensa interpuesto por el particular, se emita resolución que confirme la validez
del documento determinante del crédito fiscal, deseche el medio de defensa o que ponga fin al
recurso o juicio, y dicha resolución no admita ya ningún medio de defensa o bien, admitiéndolo,
el mismo no haya sido promovido por el particular dentro de los plazos legales.

Al respecto, la Suprema Corte de Justicia de la Nación (SCJN) resolvió, en 2013, el amparo en

revisión 371 de 2012, del cual derivaron varias tesis aisladas referentes a la figura del secreto fiscal,
como la siguiente:

SECRETO FISCAL. CONCEPTO DE. El artículo 69 del Código Fiscal de la

Federación establece la obligación de reserva absoluta en lo concerniente a la
información tributaria del contribuyente (declaraciones y datos suministrados
por los contribuyentes o por terceros con ellos relacionados, así como los
obtenidos en el ejercicio de las facultades de comprobación), a cargo del
personal de la autoridad fiscal que intervenga en los trámites relativos a la
aplicación de disposiciones fiscales. Así, en principio, dicha medida legislativa
establece una concreta carga –de no hacer– impuesta al personal –servidores
públicos– de la autoridad fiscal, consistente en que al aplicar las disposiciones
fiscales no deben revelar de ninguna forma información tributaria de los
contribuyentes. En esto precisamente, desde la perspectiva del derecho
positivo, consiste el “secreto fiscal”. Por ende, la intervención legislativa por la
cual se estableció el secreto fiscal no se encuentra diseñada normativamente
como un principio o derecho fundamental, sino más bien como una regla-fin en
los términos señalados. Pero la reserva del secreto fiscal no es absoluta, tal y
como lo dispone el mismo artículo 69, con independencia de que en principio
así se encuentre establecido textualmente, sino relativa al establecer dicho
precepto distintas excepciones al respecto.
No. de registro digital 2003406. Semanario Judicial de la Federación y su
Gaceta. Tesis 1a. CVII/2013 (10a.). Abril de 2013.
COMENTARIOS FINALES
En este sentido, el secreto fiscal constituye una obligación para la autoridad fiscal de guardar
absoluta reserva sobre la información proporcionada por los contribuyentes o por terceros con ellos
relacionados, así como la que obtiene en el ejercicio de sus facultades de comprobación; sin
embargo, podría generar apreciaciones incorrectas respecto de la naturaleza del secreto fiscal, por
la propia redacción del artículo 69 del CFF, siendo que la norma describe el secreto fiscal en
términos de un deber u obligación y no de un derecho, lo cual no impide reconocer la existencia de
un derecho fundamental subyacente al secreto fiscal.
Como se mencionó, al secreto fiscal le subyace un derecho fundamental que es el principio de
protección de los datos personales de los contribuyentes, como se prevé en la Ley General de
Transparencia y Acceso a la Información Pública (LGTAIP) y en la Ley Federal de los Derechos del
Contribuyente (LFDC).
Asimismo, considerar que si el CFF no previera la figura del secreto fiscal, ello no implicaría la
inexistencia del derecho fundamental a la protección de los datos personales de los contribuyentes,
toda vez que está contemplado en otras disposiciones legales y, primordialmente, en la propia
CPEUM. No reconocerlo descalificaría la existencia de este derecho fundamental y de las garantías
específicas que aseguran la protección de datos personales, violentando derechos fundamentales
como los siguientes:
1. Autodeterminación informativa, privacidad, dignidad y prestigio, honor e imagen, reconocidos
en los artículos 1, 6, segundo párrafo, 14 y 16 de la CPEUM; en los numerales 11, 13, 14 de la
Convención Americana sobre Derechos Humanos (CADH), así como en los artículos 12 y 19 de la
Declaración Universal de los Derechos Humanos, y en el numeral 17 del Pacto Internacional de
Derechos Civiles y Políticos, porque la publicación de los datos de los contribuyentes morosos
violenta el secreto fiscal y otorga una inédita facultad al SAT.
2. De audiencia, reconocido en el artículo 14 de la CPEUM, y de seguridad jurídica porque se
expone a los contribuyentes en el mismo plano de los defraudadores fiscales, lo que a su vez violenta
la presunción de inocencia en su vertiente de derecho administrativo sancionador y, con ello, afecta
la previsión y confiabilidad de los clientes del contribuyente.
3. De defensa y recurso efectivo, según lo reconocen los numerales 8 y 25 de la CADH, al no
definir un mecanismo o medio de defensa en contra de la publicación de los datos personales del
contribuyente en la página del SAT; lo que vulnera a su vez el derecho de acceso a la justicia,
reconocido en el artículo 17 constitucional. En tanto, el precepto reclamado no establece un
mecanismo o medio de defensa legal en contra de la publicación que realice el SAT de los
contribuyentes incumplidos cuando se actualice alguna de las excepciones para su publicación. Y si
bien plantea un procedimiento de aclaración mediante reglas de carácter general, lo cierto es que
contra la resolución que recaiga a la solicitud de aclaración tampoco se señala un medio de defensa
en su contra, dejando así en estado de indefensión al contribuyente.
4. Información de los demás contribuyentes afectados por la publicación de la lista porque dicha
publicación no se encuentra ponderada con el fin de prevenir el patrimonio de los demás
contribuyentes, ya que el hecho de tener un crédito firme es una infracción distinta a otros
supuestos, como encontrarse como no localizado, sin que ello implique necesariamente que la
quejosa contribuyente esté impedida de otorgar comprobantes fiscales válidos para la contabilidad de
terceros. Por lo que se estima que la norma reclamada restringe indebidamente los derechos y no
supera un test de constitucionalidad al constituir una restricción irrazonable que no establece una
medida idónea con el fin pretendido –la protección de otros contribuyentes–. Además de ser
desproporcionada, incluso, porque ni siquiera existe una correspondencia con el objetivo buscado
por la ley. Asimismo, considera que la finalidad del legislador puede ser alcanzada por medios menos
restrictivos de derechos fundamentales.
Consecuentemente, se encuentran apreciaciones distintas a la normativa fiscal para resaltar la
incorrecta definición que del secreto fiscal se ha efectuado a nivel administrativo y jurisdiccional, por
conceptualizarlo como una regla y no como manifestación de un derecho. •
INTRODUCCIÓN
Desde el inicio de la actual administración, se ha destacado la importancia de contribuir al gasto
público, como un elemento íntimamente relacionado con la existencia del Estado como forma de
organización política y social, y como un deber jurídico de todos los mexicanos.
Es precisamente sobre ese deber y el cumplimiento de dicha obligación el tema que hoy trataré,
a la luz de la nueva estrategia que el Servicio de Administración Tributaria (SAT) dio a conocer el
pasado 22 de enero y que denominó: Plan Maestro 2024 del SAT.

JUSTIFICACIÓN Y OPORTUNIDAD DEL PLAN MAESTRO 2024 DEL SAT

 Al iniciar el último año de gobierno del Presidente de la República, Andrés Manuel López
Obrador, el SAT, en su portal electrónico, hizo público el denominado Plan Maestro 2024 del SAT,1 el
cual expone las líneas a seguir en materia de tributación, con arreglo a la capacidad económica de
los contribuyentes y siempre sustentada en la idea de justicia tributaria.
Con la publicación del Plan Maestro, la autoridad tributaria presentó los ejes de fiscalización
durante el ejercicio 2024, así como el objetivo de lograr una recaudación importante con el aumento
de las acciones de fiscalización de los contribuyentes.2

EJES DE ACCIÓN DEL PLAN MAESTRO 2024 DEL SAT

Mediante este Plan Maestro, el SAT destacó el fortalecimiento de la atención al contribuyente, así
como la aplicación de inteligencia artificial para mejorar los procesos de fiscalización. Asimismo, el
plan señala que las tecnologías se enfocarán en los sectores automotriz, bebidas alcohólicas,
cigarros, construcción, farmacéutico, hidrocarburos, logística, plataformas tecnológicas, servicios
inmobiliarios, seguros, servicios financieros y transporte.
Una de las grandes innovaciones que subraya el Plan Maestro del SAT es la implementación de
modelos de analítica de grafos3 y machine learning4 (aprendizaje automático), que detectarán y
clasificarán a los contribuyentes de riesgo, identificando redes de elusión y evasión fiscal, así como
inconsistencias en Comprobantes Fiscales Digitales por Internet o Facturas Electrónicas (CFDI).
Además de lo anteriormente señalado, con el Plan Maestro, el SAT buscará robustecer los
siguientes aspectos, mediante las acciones que se señalan:
a) En materia de atención al contribuyente:
• Procurar una mayor eficiencia en la atención del contribuyente para los trámites que se realizan
de forma presencial, así como agilizar las solicitudes de citas, las cuales se atenderán dentro de
los primeros 10 días hábiles.

• Aperturar nuevas oficinas5 de atención en los cinco estados con mayor demanda, las cuales se
sumarán a las 157 existentes en el país.

• Fortalecer el programa de Oficina Móvil6 en las 32 entidades del país, a fin de acercar los
servicios a todos los contribuyentes.

• Mejorar el prellenado de información de los CFDI.

• Priorizar la atención de todos los contribuyentes, destacando aquella a las personas de la

tercera edad, con discapacidad, mujeres embarazadas y pueblos originarios, entre otros.

b) Fiscalización:
• Implementar modelos de analítica de grafos y machine learning (aprendizaje automático) para la
clasificación de los contribuyentes de riesgo, la identificación de redes complejas de elusión y
evasión, así como la detección de inconsistencias en los CFDI, asociadas con el contrabando y
empresas fachada –Empresas que Deducen Operaciones Simuladas (EDOS) y Empresas que
Facturan Operaciones Simuladas (EFOS)–,7 con énfasis en los siguientes sectores:

- Automotriz.
 - Bebidas alcohólicas y cigarros.

- Comercio mayorista y minorista.

- Construcción.

- Electrónicos.

- Entretenimiento y espectáculos.

- Farmacéutico.

- Hidrocarburos.

- Hotelería y alojamiento.

- Logística y transporte.

- Metalúrgico.

- Paquetería y mensajería.

- Plataformas tecnológicas.

- Publicidad.

- Seguros y servicios financieros.

- Servicios inmobiliarios.

- Servicios privados de educación.

- Servicios privados de salud.

c) Recaudación:
• Apoyar las acciones de cobro a los contribuyentes que tengan créditos fiscales no garantizados.

• Fomentar el cumplimiento voluntario, el cual es un programa preventivo e informativo que

promueve en los diversos sectores de la población económicamente activa (PEA) la
incorporación voluntaria al Registro Federal de Contribuyentes (RFC); para quienes ya están
inscritos, promueve la actualización de sus datos en el RFC, así como la regularización de sus
obligaciones fiscales, concientizando sobre el cumplimiento espontáneo y oportuno, a través de
cartas invitación, campañas de comunicación y servicios al contribuyente.8

• Impulsar la regularización fiscal y la estimulación de la autocorrección.

 d) Defensa del interés fiscal:
• Incrementar la presencia ante los órganos jurisdiccionales mediante acciones de litigio.

• Dar seguimiento central a los asuntos con una cuantía igual o mayor a 100 millones de pesos
(mdp).

• Denunciar casos de contradicción de criterios en la interpretación de normativas fiscales.

• Fortalecer los actos de autoridad mediante la retroalimentación a las autoridades federales y

locales.

REFLEXIÓN FINAL
El Plan Maestro 2024 del SAT constituye un instrumento eficaz que busca un incremento
considerable en los márgenes de recaudación, mediante el uso de la inteligencia artificial, que, sin
lugar a duda, mejorará el sistema electrónico del SAT, así como desarrollará la presencia física de la
autoridad y, con ello, aumentará los márgenes de recaudación, siguiendo así la línea del titular del
Ejecutivo Federal, en el sentido de no establecer nuevos impuestos.
FUENTES CONSULTADAS

Instituto Mexicano de Contadores Públicos (IMCP). “Programa de

Cumplimiento Voluntario”. Véase en: https://imcp.org.mx/es-un-progr
ama-preventivo-e-informativo-que-promueve-en-los-diversos-sector
es-de-la-poblacion-economicamente-activa-la-incorporacion-voluntar
ia-al-registro-federal-de-contribuyentes-y-para-quienes-ya/

Domínguez Ramírez, Sonia. “El SAT utilizará Inteligencia artificial

para revisar y ayudar a los contribuyentes”. En Yo influyo. Véase
en: https://www.yoinfluyo.com/mexico/analisis-politico/el-sat-utilizara-i
nteligencia-artificial-para-revisar-y-ayudar-a-los-contribuyentes/ •
INTRODUCCIÓN
En el año 2000, México se incorporó al Grupo de Acción Financiera Internacional (GAFI) como
miembro de pleno derecho y adquirió el compromiso de adoptar e implementar los estándares y
medidas establecidos por dicho organismo para combatir el lavado de dinero, el financiamiento al
terrorismo y el financiamiento de la proliferación de armas de destrucción masiva. A estos se les
conoce como las 40 Recomendaciones del GAFI.
Las recomendaciones del GAFI han sido resilientes al paso de los años. La última versión de
estas fue la de febrero de 2012, sobre la cual se estuvo trabajando de forma continua para revisar y
actualizar su contenido, logrando tener una nueva versión del documento en julio de 2023. Este fue
dado a conocer por el GAFI bajo el título “Estándares internacionales sobre la lucha contra el lavado
de activos, el financiamiento del terrorismo, y el financiamiento de la proliferación de armas de
destrucción masiva”.1
En las Recomendaciones 10, 11 y 12, se establecen las medidas regulatorias que los países
deben implementar para que las instituciones financieras identifiquen y conozcan a sus clientes,
mantengan registros de las transacciones de estos y apliquen medidas adicionales a las personas
políticamente expuestas. En atención a estas recomendaciones, en México, desde 2004, se han
establecido las obligaciones respectivas, tanto en las leyes que regulan a las entidades financieras
como en las disposiciones de carácter general en materia de prevención de lavado de dinero que de
aquellas emanan.
Por su parte, la Recomendación 22 señala que las medidas establecidas en las
Recomendaciones 10, 11 y 12 se aplican también a las “actividades y profesiones no financieras
designadas”, así denominadas por el GAFI, siendo estas las que realizan los casinos, los agentes
inmobiliarios, los comerciantes de metales preciosos y de piedras preciosas, los abogados, notarios
y contadores, entre otras. Pero no debemos pasar por alto que las recomendaciones son estándares
que los países deben adaptar a sus circunstancias particulares, por lo que en México se catalogaron
más de 15 actividades vulnerables que están sujetas a medidas de prevención de lavado de dinero.
Después de un proceso legislativo de dos años, el 17 de octubre de 2012, se publicó en el DOF
la Ley Federal para la Prevención e Identificación de Operaciones con Recursos de Procedencia
Ilícita (LFPIORPI), la cual fue diseñada en torno a tres ejes: coordinación institucional, restricción de
operaciones en efectivo y régimen de reporte de operaciones.
El último eje mencionado es el que tiene preponderancia en la ley, ya que, en primer lugar,
contiene un catálogo de actividades vulnerables que están sujetas al régimen de reporte de
operaciones. Después, se establecen múltiples obligaciones con la finalidad de contar con la
información necesaria para el envío de los avisos y que estos sean útiles para las labores de análisis
que realiza la Unidad de Inteligencia Financiera (UIF). Finalmente, se establecen sanciones, las más
altas son para la omisión del envío de avisos.

RÉGIMEN DE PREVENCIÓN DE LAVADO DE DINERO

Una de las finalidades de la LFPIORPI consiste en generar información que pueda ser útil para
que la UIF realice los análisis que le permitan detectar a quienes pudieran estar utilizando recursos
de procedencia ilícita. En la medida en que los sujetos obligados que llevan a cabo actividades
vulnerables cumplan con sus obligaciones, conozcan la actividad u ocupación del cliente, identifiquen
a los dueños beneficiarios y envíen avisos de 24 horas con indicadores de riesgo, la UIF podrá
efectuar estudios más eficientes y, en consecuencia, proceder legalmente conforme a sus facultades
para prevenir y denunciar posibles operaciones con recursos de procedencia ilícita.
Cuando los sujetos obligados de la LFPIORPI no cumplen con sus obligaciones, lo hacen de
manera deficiente o se limitan a identificar a los clientes y enviar avisos de las operaciones que
superan los montos establecidos, no están generando la información que necesita la UIF para
desempeñar óptimamente sus funciones, ya que no le están aportando más información de la que
podría conocer si consulta las bases de datos del Servicio de Administración Tributaria (SAT).
Ahora bien, las 40 Recomendaciones del GAFI no solo indican que se deben establecer
obligaciones a determinados sectores, sino que también señalan que estos deben estar sujetos a
medidas de regulación y supervisión. En este sentido, los países deben monitorear y asegurar el
cumplimiento de las medidas de prevención de lavado de dinero; para ello, los supervisores deben
estar facultados para imponer sanciones con el fin de contrarrestar el incumplimiento.

FACULTADES DE SUPERVISIÓN
 En cumplimiento de los compromisos adquiridos con el GAFI, nuestro país ha desarrollado un
amplio marco normativo relativo a la supervisión del cumplimiento de las obligaciones de quienes
realizan actividades vulnerables, siendo la propia LFPIORPI la que confiere a la Secretaría de
Hacienda y Crédito Público (SHCP) el carácter de autoridad supervisora. Por su parte, el Reglamento
de la Ley Federal para la Prevención e Identificación de Operaciones con Recursos de Procedencia
Ilícita (RLFPIORPI) especifica que será el SAT, órgano administrativo desconcentrado de la SHCP, el
que tendrá las atribuciones en materia de supervisión del cumplimiento de quienes efectúan
actividades vulnerables, entre las cuales se encuentran llevar el padrón de personas que realizan
actividades vulnerables, hacer las visitas de verificación e imponer las sanciones administrativas
previstas en la ley.
Derivado del mandato que tiene el SAT de monitorear y supervisar el cumplimiento de la
LFPIORPI, así como de sancionar su incumplimiento, en su reglamento interior se ha incorporado un
título en el que se distribuyen múltiples facultades en diversas áreas. Encontramos que, en materia de
la LFPIORPI, se otorgan facultades a la Administración General de Servicios al Contribuyente, la
Administración General de Auditoría Fiscal Federal, la Administración General de Auditoría de
Comercio Exterior, la Administración General de Recaudación, la Administración General Jurídica, la
Administración Central de Asuntos Jurídicos de Actividades Vulnerables, las Administraciones de
Asuntos Jurídicos de Actividades Vulnerables, sus unidades administrativas y administraciones
desconcentradas.
Con el propósito de lograr mayor eficacia en la aplicación de las disposiciones de su
competencia, así como para mejorar la eficiencia en el desarrollo de las funciones encomendadas, el
SAT ha delegado en diversos servidores públicos algunas de las facultades que tiene en materia de la
LFPIORPI, específicamente aquellas relacionadas con las visitas de verificación que practica a
quienes realizan actividades vulnerables para comprobar el cumplimiento de sus obligaciones. Como
resultado de esto, desde el año pasado se ha notado un incremento en los actos de verificación del
SAT, para abarcar cada vez más lugares, más actividades vulnerables y más sujetos obligados.
Es evidente que el SAT se encuentra cumpliendo activamente con su papel de autoridad
supervisora y sancionadora; sin embargo, existe la percepción de que está pasando por alto la
finalidad del régimen de prevención de lavado de dinero al que están sujetas las actividades
vulnerables. Al respecto, cabe recordar que uno de los ejes de la LFPIORPI es el régimen de reporte
de operaciones, el cual tiene como finalidad que la UIF cuente con información útil para sus análisis.
En este orden de ideas, cuando el SAT ejerce sus facultades de supervisión, debe hacerlo en el
entendimiento de que está supervisando que el sujeto obligado haya cumplido con sus obligaciones
de tal manera que ha colaborado con el régimen de prevención, es decir, que a través de su
cumplimiento ha logrado la finalidad última de aportar información útil a la UIF.
Para que la supervisión del SAT sea efectiva, la programación de actos de verificación debiera ir
dirigida a aquellos sujetos obligados en los que existe una mayor posibilidad de que sus clientes
utilicen recursos de procedencia ilícita, a quienes realizan operaciones en efectivo y a aquellos que
llevan a cabo transacciones por montos elevados, ya que ahí existe un mayor riesgo de lavado de
dinero y es donde más se debe supervisar el cumplimiento.
Cuando se programan los actos de verificación considerando solamente el factor relativo al envío
de avisos en tiempo, sin tomar en cuenta los otros factores y, sobre todo, si estos hacen que el riesgo
de lavado de dinero sea bajo, no se está abonando al régimen de prevención de lavado de dinero, ya
que podría haber sujetos obligados con un mayor riesgo de ser utilizados para el lavado de dinero
que no están siendo supervisados. Por tanto, los recursos y esfuerzos de la autoridad supervisora se
estarían destinando a sujetos obligados con un menor riesgo de ser usados para el lavado de dinero.
Es cierto que las 40 Recomendaciones del GAFI señalan que las sanciones deben ser eficaces
y disuasivas, pero su aplicación debe ser en congruencia con los objetivos del régimen de
prevención de lavado de dinero, lo que se puede lograr si hay mayor y mejor comunicación entre el
SAT y la UIF.

CONCLUSIÓN
La autoridad supervisora debe tener presente que la LFPIORPI carece de fines recaudatorios y
que su propósito no es sancionar a diestra y siniestra; más bien, dicha autoridad debiera orientar a
los sujetos obligados para que, con un debido cumplimiento, aporten a la UIF la información que se
espera de ellos. Desde luego, si en un acto de verificación se detecta el incumplimiento de una
obligación de la ley, se debe imponer la sanción que corresponda, pero siempre con estricto apego al
marco legal, sin excederse o abusar de sus atribuciones.
Finalmente, quienes realizan actividades vulnerables deben cumplir puntual y correctamente con
las obligaciones de la LFPIORPI; con esto, su participación en el régimen de prevención de lavado de
dinero será eficaz y, algo muy importante, ante un acto de verificación, podrán acreditar su
cumplimiento y no serán objeto de sanciones. No olvidemos que el SAT puede sancionar a un sujeto
obligado por incumplimientos de la LFPIORPI, aunque el cliente no haya utilizado recursos de
procedencia ilícita; por el contrario, el SAT no sancionará a un sujeto obligado que cumplió con la
LFPIORPI, aun cuando su cliente haya utilizado recursos de procedencia ilícita. De ahí la
importancia de implementar los debidos programas de cumplimiento. •
GENERALIDADES
El pasado 26 de enero, se publicó en el DOF el decreto por el cual se expide la Ley General de Mecanismos
Alternativos de Solución de Controversias (LGMASC), cuyo objeto es, según lo previsto en su artículo 1, el
establecimiento de las bases, principios generales y distribución de competencias en materia de dichos
mecanismos, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 17 y 73, fracción XXIX-A, de la Constitución
Política de los Estados Unidos Mexicanos (CPEUM).

El artículo 2 de la LGMASC refiere que los Mecanismos Alternativos de Solución de Controversias (MASC)
serán aplicados por las personas facilitadoras en el ámbito público o privado y las personas abogadas
colaborativas, entendiéndose por las primeras, aquellas personas físicas certificadas para el ejercicio público o
privado, cuya función es propiciar la comunicación y avenencia para la solución de controversias, y por las
segundas, las que cuenten con una patente para ejercer la profesión del Derecho o abogacía, certificadas en
términos de la LGMASC, que participan en conjunto con las partes mediante un proceso de negociación
colaborativa con el fin de encontrar soluciones beneficiosas para las mismas.

El artículo 4 de la ley en estudio contempla, de manera enunciativa y no limitativa, la existencia de los

siguientes MASC: la negociación, la negociación colaborativa, la mediación, la conciliación y el arbitraje, aunque
este último no será aplicable en materia de justicia administrativa por disposición expresa del artículo 115, último
párrafo, de la LGMASC.
 Además, el artículo 4 señala que la negociación y la negociación colaborativa versarán sobre conflictos
existentes, mientras que la mediación, la conciliación y el arbitraje podrán abarcar tanto conflictos presentes como
la prevención de controversias futuras. En la negociación, las partes buscan la solución de la controversia sin la
asistencia de un tercero, a diferencia de la negociación colaborativa, la cual estará dirigida por las personas
abogadas colaborativas. En la mediación y en la conciliación, serán las personas facilitadoras públicas o privadas
quienes asistirán a las partes en la solución de la problemática presente o futura, en tanto que el arbitraje será
instruido y resuelto por los árbitros designados de común acuerdo por las partes.
Conforme al artículo 6 de la ley de referencia, los MASC se regirán por los siguientes principios: (i) acceso
a la justicia alternativa; (ii) autonomía de la voluntad; (iii) buena
fe; (iv) confidencialidad; (v) equidad; (vi) flexibilidad; (vii) gratuidad; (viii) honestidad; (ix) imparcialidad; (x) interés
superior de niñas, niños y adolescentes; (xi) legalidad; (xii) neutralidad; (xiii) voluntariedad, y (xiv) los demás
establecidos en la Constitución y los tratados internacionales de los que México sea parte. Adicionalmente,
respecto de los MASC en materia administrativa, el artículo 116 de la LGMASC menciona que también aplicarán
los principios: (xv) confidencialidad, en el sentido de imposibilitar a la autoridad el uso de la información aportada
en el MASC para motivar actos administrativos distintos del que le dio origen; (xvi) eficiencia y
eficacia; (xvii) neutralidad de las personas facilitadoras; (xviii) publicidad y transparencia para que todos los
acuerdos y convenios sean tratados como información pública; (xix) justicia abierta, y (xx) voluntariedad,
entendiendo por esta última que las autoridades no están forzadas a alcanzar un acuerdo con el gobernado.

Por lo que toca a la posibilidad de que el Estado mexicano sea parte de los MASC, el artículo 7 de la
LGMASC señala que las dependencias públicas, órganos y organismos de los tres órdenes de gobierno, poderes
públicos, empresas productivas del Estado y órganos constitucionales autónomos podrán concurrir a los MASC,
mismos que serán admisibles, siempre que no resulten contrarios al orden jurídico o interés público ni versen
sobre derechos indisponibles.
ÁMBITO ADMINISTRATIVO
La utilización de los MASC no es nueva; desde hace algún tiempo se vienen aplicando, tanto a nivel local
como federal, en la solución de controversias civiles, mercantiles y vecinales.
En materia administrativa, tampoco son nuevos; basta recordar que, desde su creación, la Procuraduría de
la Defensa del Contribuyente (Prodecon) conoce de las quejas presentadas por los contribuyentes en contra de
los actos emitidos por las autoridades fiscales federales que pueden resultar violatorios de los derechos de los
pagadores de impuestos. Además, desde 2014, la Prodecon es la rectora del procedimiento de acuerdo
conclusivo, previsto en el Código Fiscal de la Federación (CFF), el cual ha servido para que un gran número de
contribuyentes diriman, de manera consensuada con las autoridades, sus diferencias sobre la calificación de
hechos consignada en las auditorías o revisiones fiscales, sin necesidad de acudir a juicios largos y costosos.
Luego entonces, con la LGMASC se complementa y fortalece la justicia alternativa como una verdadera
opción para los justiciables que desean solventar sus diferencias a través de la construcción de consensos entre
particulares e incluso autoridades.
En materia tributaria, los MASC serán de gran ayuda en aquellos temas en los cuales el acuerdo conclusivo
resulte improcedente, como es el caso de los diferendos relativos a los hechos u omisiones consignados en los
procedimientos de comprobación relacionados con la procedencia de solicitudes de devolución de saldos a favor
o pagos de lo indebido, visitas o revisiones cuyo objeto sea compulsar a terceros, cumplimentación de
resoluciones o sentencias, así como actos concernientes a la materialidad de las operaciones realizadas por
Empresas que Facturan Operaciones Simuladas (EFOS).
De igual forma, se debe recordar que, en términos de lo dispuesto en el artículo 69-C del CFF, el acuerdo
conclusivo resulta improcedente si se solicita fuera de los 20 días posteriores al levantamiento del acta final o la
notificación del oficio de observaciones o la resolución provisional tratándose de revisiones electrónicas, amén de
que el procedimiento seguido ante la Prodecon no puede exceder, en ningún caso, del plazo de 12 meses
contados a partir de que el contribuyente presente su solicitud de acuerdo conclusivo, situación que puede tener
como consecuencia el cierre del procedimiento, aun cuando las partes se encuentren en vías de construir
consensos que den por terminadas sus diferencias.
 Así pues, la posibilidad de acudir a los MASC previstos en la citada ley constituye un avance más en los
medios de justicia alternativa con que cuentan los contribuyentes a efecto de aclarar su situación fiscal, de
manera consensuada, con la autoridad tributaria.

EL PAPEL DEL TFJA Y DE LOS TRIBUNALES DE JUSTICIA ADMINISTRATIVA DE LAS

ENTIDADES FEDERATIVAS
En términos de la ley en comento, los MASC podrán solicitarse dentro o fuera del procedimiento contencioso
administrativo ante un Centro Público de Medios Alternativos de Solución de Controversias en materia de justicia
administrativa (Centro Público). En materia federal, corresponderá al Tribunal Federal de Justicia Administrativa
(TFJA) la creación de ese Centro Público, mientras que, en materia local, dicha atribución será ejercida por los
Tribunales de Justicia Administrativa de las entidades federativas (tribunales locales).
Además, el artículo 117 de la LGMASC señala, en sus distintas fracciones, que tanto el TFJA como los
tribunales locales podrán disponer la infraestructura y requerimientos tecnológicos necesarios para el trámite y
prestación de los servicios de MASC en la modalidad presencial o mediante el uso de tecnologías de la
información; capacitar, actualizar, evaluar, certificar, nombrar, supervisar, registrar y sancionar a las personas
facilitadoras y titulares de los Centros Públicos, y expedir los lineamientos que regirán la presentación y
tramitación de los MASC. Asimismo, serán el TFJA y los tribunales locales los que otorguen la calidad de cosa
juzgada a los convenios emanados de un MASC.

Cabe señalar que, en términos de los artículos 119 y 121 de la ley en cuestión, los titulares de los Centros
Públicos integrarán el Consejo Nacional de MASC en materia de justicia administrativa, el cual fungirá como
máximo órgano de autoridad y consultivo en la materia, siendo además el encargado de revisar los criterios de
capacitación y certificación de las personas facilitadoras en materia administrativa, fijar los criterios de
publicación de los convenios celebrados por la administración pública, así como crear y mantener el registro de
personas facilitadoras en materia administrativa.
TRAMITACIÓN DE LOS MASC EN MATERIA ADMINISTRATIVA
Aun cuando los MASC pueden solicitarse tanto fuera como dentro del procedimiento contencioso
administrativo, la LGMASC prevé las mismas reglas para su tramitación.
Los MASC pueden solicitarse respecto de cualquier controversia que pueda surgir con las administraciones
federal o locales, siempre y cuando la materia del conflicto o controversia sea susceptible de transacción y la
autoridad administrativa haya autorizado, mediante la emisión de un dictamen técnico jurídico, la viabilidad de la
participación del órgano administrativo respectivo, tal como lo mandata el artículo 115, segundo párrafo, incisos a)
y b), de la LGMASC. Para estos efectos, el artículo 115, antepenúltimo párrafo, define dicho dictamen como
el documento técnico debidamente fundado y motivado que contiene el análisis jurídico, sobre
responsabilidades de servidores públicos y de viabilidad presupuestaria para acudir al MASC.
Por lo que toca a las controversias que no serán susceptibles de solucionarse a través de un MASC, el
artículo 128 de la mencionada ley señala ocho supuestos: (i) resoluciones definitivas que impongan sanciones
administrativas a servidores públicos, así como las que decidan los recursos administrativos en dicha materia,
salvo tratándose de la modalidad, forma, monto o plazos para el pago de las sanciones económicas y el periodo
de la suspensión, destitución o inhabilitación que se hubiere determinado; (ii) resoluciones en materia
agraria; (iii) resoluciones en materia de comercio exterior, salvo las relativas a los actos de aplicación de las
cuotas compensatorias definitivas o la modalidad, plazos, facilidades de pago y condonación de multas y
accesorios; (iv) controversias que afecten los programas o metas de la administración pública centralizada,
descentralizada en el ámbito federal y local y órganos constitucionales autónomos; (v) se atente contra el orden
público; (vi) se afecten derechos de terceros; (vii) controversias laborales con la administración pública,
y (viii) cuando la controversia sea planteada por las autoridades administrativas, respecto de las resoluciones
administrativas favorables a un particular, cuando se consideren contrarias a la ley.
 En relación con el inicio del procedimiento, el artículo 127, fracción I, de la ley en estudio refiere que la
solicitud para un MASC fuera del procedimiento contencioso administrativo deberá presentarse en forma personal
o por conducto de representante legal, de manera física o digital, ante la oficialía de partes de la autoridad
administrativa competente o del Centro Público que corresponda. Para un MASC dentro del procedimiento
contencioso administrativo, la fracción II del mismo artículo señala que la solicitud deberá presentarse durante su
substanciación o en la etapa de ejecución de sentencia por quien legalmente represente a la parte actora o por la
autoridad que revista el carácter de demandada mediante escrito dirigido a la autoridad jurisdiccional que conozca
del asunto o ante la oficialía de partes del Centro Público correspondiente.

Una vez recibida la solicitud, según el artículo 129 de la LGMASC, esta se turnará a la persona facilitadora,
quien examinará la controversia y determinará si es susceptible de resolverse a través de un MASC; de ser el
caso, citará a las partes para la realización de una sesión preliminar, en la que informará a estas las
generalidades del MASC y verificará la identidad, personalidad y facultades de los representantes de las partes
para transigir, debiendo requerir en ese acto la exhibición del dictamen técnico jurídico que permita a la autoridad
participar en el MASC.
 Adicionalmente, las partes deberán manifestar la existencia de derechos de terceros, a efecto de que se les
cite y manifiesten su conformidad u oposición con el procedimiento. En caso de que no sea posible localizar a los
terceros o de que estos se opongan al mecanismo, se concluirá el procedimiento.
Si hay conformidad de las partes con el MASC, se emitirá un acuerdo de aceptación y se programará una
sesión de trabajo. Tratándose de los MASC dentro del procedimiento contencioso administrativo, la persona
facilitadora notificará la aceptación del MASC al magistrado instructor, quien dictará las medidas cautelares
necesarias y suspenderá el procedimiento jurisdiccional hasta por tres meses, salvo que, por el estado que
guarda el MASC, se determine ampliar, por una sola ocasión, el plazo, hasta por otros tres meses.
Respecto a la tramitación de los MASC en materia administrativa, el artículo 130 de la citada ley refiere que
se desarrollarán mediante las sesiones de trabajo que resulten pertinentes atendiendo a la naturaleza y
complejidad del conflicto. Dichas sesiones deberán celebrarse con la presencia de todas las partes, aunque la
LGMASC prevé la posibilidad de acordar sesiones individuales. Las partes podrán ser asistidas por especialistas o
peritos sobre cuestiones técnicas, científicas o especializadas, sin que puedan emitir opinión sobre el sentido en
que debe resolverse la controversia.

En cuanto a la terminación de los MASC, el artículo 131 de la referida ley señala que estos concluirán:
por (i) por la manifestación expresa de alguna de las partes para darlo por concluido; (ii) por abandono del
procedimiento, lo que se actualiza por dejar de asistir a dos sesiones sin causa justificada; (iii) por desaparecer la
materia del conflicto o controversia; (iv) por conocer la existencia de derechos de tercero que puedan resultar
afectados por el trámite del mecanismo o que, habiéndosele invitado a participar, no se le localice oportunamente
o manifieste expresamente su negativa de que la controversia se resuelva a través del mecanismo; (v) por incurrir
cualquiera de las partes en un comportamiento irrespetuoso, agresivo o con intenciones notoriamente
dilatorias; (vi) por la muerte, extinción o disolución de alguna de las partes, y (vii) por los demás supuestos en que
proceda dar por concluido el trámite de conformidad con la Ley Federal de Procedimiento Contencioso
Administrativo (LFPCA) o las leyes de procedimiento contencioso administrativo de las entidades federativas.
 Concluido el MASC, se deberá informar a la autoridad jurisdiccional o administrativa competente en un plazo
máximo de tres días hábiles para que, en el ámbito de sus atribuciones, se continúe con el trámite del
procedimiento jurisdiccional o administrativo.
En materia de cumplimiento de sentencias, la persona facilitadora deberá cerciorarse de que no se
modifiquen el sentido, alcance o efecto de la sentencia o resolución respectiva.

PUESTA EN MARCHA DE LOS MASC EN MATERIA ADMINISTRATIVA

El 26 de enero de 2024, también se publicó en el DOF, el decreto por el cual se modificó el artículo 3 de la
Ley Orgánica del Tribunal Federal de Justicia Administrativa (LOTFJA) a efecto de prever que: El Tribunal podrá
llevar a cabo mecanismos alternativos de solución de controversias a través del Centro Público, de
conformidad con lo dispuesto en la Ley General de Mecanismos Alternativos de Solución de Controversias, el
Reglamento que expida el Pleno General y demás disposiciones aplicables.
Por su parte, los artículos segundo y tercero transitorios del mencionado decreto precisan que tanto el
Congreso General como el TFJA contarán con un plazo máximo de 180 días naturales para la expedición de las
adecuaciones normativas correspondientes, así como para la expedición de las disposiciones aplicables para el
cumplimiento de dicho decreto.
No obstante que los 180 días naturales señalados en el decreto vencen el 23 de julio de 2024, habrá que
estar pendientes de la información y comunicación oficial que sobre el tema se vaya emitiendo, ya que para
arrancar la operación de los MASC es necesario que el tribunal capacite, certifique y registre a las personas
facilitadoras que habrán de instruir los MASC; habilite las instalaciones designadas para su tramitación y ponga
en marcha el sistema de recepción de solicitudes, entre otras tareas de índole administrativa.

CONCLUSIONES
Es de celebrarse la entrada en vigor de la LGMASC, la cual viene a fortalecer el postulado de justicia
alternativa previsto en los artículos 17 y 73, fracción XXIX-A, de la Constitución federal.
 Sin embargo, existen retos importantes para que la figura pueda ser verdaderamente eficaz y eficiente en la
solución de los conflictos con las administraciones federal y locales. Por ejemplo, llama la atención que el
procedimiento contencioso administrativo se suspenda hasta que la autoridad acepte el MASC y se le comunique
al magistrado instructor el correspondiente acuerdo de aceptación, pues en el caso del acuerdo conclusivo, basta
la presentación de la solicitud ante la Prodecon para que, por ministerio de ley, se suspendan los plazos de la
auditoría y de la emisión del crédito fiscal, quedando la autoridad fiscal obligada a apersonarse al procedimiento y
formular su contestación en los términos en que el contribuyente planteó la adopción del acuerdo, pudiendo
aceptarlo, rechazarlo o proponer términos diferentes para su suscripción, fundando y motivando su postura.
No obstante, por como está redactada la LGMASC y atendiendo al principio de voluntariedad que rige a los
MASC, da la impresión de que las autoridades fiscales pueden no acudir al MASC sin necesidad de adentrarse en
el planteamiento formulado por el contribuyente ni de expresar las razones de su rechazo.
Someter la procedencia del MASC a la emisión de un dictamen técnico jurídico que evalúe la responsabilidad
de los servidores públicos y la viabilidad presupuestaria como condicionantes para la participación de la autoridad
también puede complicar su participación en los MASC, máxime si dicho dictamen es emitido por una autoridad
distinta a la que revisó la situación fiscal del contribuyente. En el mismo sentido, la causal de improcedencia,
relacionada con las controversias que afecten los programas o metas de la administración pública, puede dar pie
a que la autoridad rehúse la utilización del MASC cuando se solicite respecto de créditos fiscales cuantiosos.
El hecho de que el procedimiento de los MASC dure entre tres y seis meses como máximo puede, asimismo,
resultar un obstáculo para que las partes alcancen los consensos necesarios que les permitan dar por terminados,
de manera consensuada, conflictos que versen sobre temas complejos, como modelo de negocios, doble
tributación y precios de transferencia.
De igual forma, habrá que estar pendientes de la manera en que coexistirán el acuerdo conclusivo y los
MASC, pues su trámite simultáneo en la fase administrativa de la auditoría o revisión fiscal no se encuentra
limitado por alguna disposición legal.
Finalmente, será interesante ver el papel que jugarán las personas facilitadoras privadas y las personas
abogadas colaborativas en los MASC en materia administrativa.
Por todo ello, es necesario que el TFJA, atendiendo a la facultad que tiene para llevar a cabo mecanismos
alternativos de solución de controversias a través del Centro Público, de conformidad con lo dispuesto en la
Ley General de Mecanismos Alternativos de Solución de Controversias, el Reglamento que expida el Pleno
General y demás disposiciones aplicables, emita lineamientos que aseguren la viabilidad, eficacia y eficiencia de
los MASC y, con ello, se consolide la justicia alternativa en materia administrativa y fiscal en el marco normativo
mexicano. •
EL MEJOR AMIGO DE LA ORGANIZACIÓN: EL SISTEMA DE CONTROL INTERNO
Un mejor amigo es esa persona confiable, segura, que siempre está ahí para proteger lo que más
valoramos: nuestro patrimonio, reputación y éxito; es como tener un superhéroe en el equipo,
siempre listo para detectar, prevenir e, incluso, corregir cualquier problema que subsista. Así es
como el control interno debe ser considerado en la actualidad y no solo como el concepto delimitado
a una serie de políticas, procedimientos y prácticas establecidas de una organización, ya que a
pesar de que ambas ideas conducen a señalar el objetivo de este instrumento como la salvaguarda de
activos, integridad y promoción de la eficiencia operativa, es precisamente la planitud (cualidad de
plano) del concepto lo que orilla al control interno a formar parte de enormes archiveros que se
desgastan entre polvo y olvido.
 Tener un adecuado control interno implica un debido cumplimiento de la norma, por ello las
organizaciones que cuentan con este se sienten tranquilas y seguras, sabiendo que sus operaciones
se encuentran en buenas manos; es como tener un guardián que se asegura de que todo funcione
sin problemas, que se cumpla con todas las reglas y regulaciones. Incluso, en el supuesto de que se
llegara a producir un ilícito en su nombre, por su cuenta, en su beneficio o a través de los medios
que esta proporciona,1 podrá tener en cuenta que las sanciones a que sería acreedora podrían
atenuarse hasta en una cuarta parte, ya que esto demuestra la intención de prevención delictiva de la
persona jurídica.2
De manera que sí, el control interno es el mejor amigo de la persona jurídica, no solo en materia
de prevención, sino también de planeación, instrucción, gestión, organización y, por supuesto,
corrección; ya que hay que recordar que, como todo buen amigo, nos ayuda a mejorar
constantemente, brinda información valiosa sobre cómo se puede ser más eficiente y cómo tomar
decisiones más informadas que de modo implícito produzcan un crecimiento sostenible.

CARACTERÍSTICAS PARA UNA BUENA AMISTAD

Continuando un poco con esta óptica poética de lo que trasciende con el control interno, debo
señalar los elementos o las características que aseguran que este amigo no te falle. Lo primero por
considerar es que el control no debe entorpecer la operación y la administración, ya que su diseño
está orientado a proveer seguridad razonable en relación con el correcto logro de los objetivos, de
manera que debe facilitar las estrategias y directivas que se han marcado desde la dirección, como
consecuencia, no debe ser control del control. Este error es muy común y termina por restar valor a
la empresa, por lo que debe ser flexible, dinámico y ayudar a que efectivamente minimice el riesgo
en sus tres momentos. Sobre esto, Ruiz Aguilar y Escutia Serrano3 señalan que el control se clasifica
como preventivo, de detección o correctivo:
• Preventivo: evita la ocurrencia de eventos no deseados.

• Detección: identifica los eventos no deseados una vez que estos han ocurrido.

• Correctivos: remedian las circunstancias que permitieron la actividad no autorizada o retornan

las condiciones a lo que eran antes de la deficiencia del control.

Otro de los elementos característicos es que haya una segregación de funciones, la importancia
de esto radica en que los procesos deben ir de acuerdo con lo que tienen que ser y que no se
produzca una duplicación de funciones, ya que esto causa entorpecimiento en el proceso y, por
supuesto, burocracia en la persona jurídica.
Finalmente, es importante evitar procesos manuales, debido a que aún existen empresas que no
han dado el paso a la digitalización y automatización, lo cual permite una mayor medición de
resultados y se abre más a la mejora continua.

EL DIAGNÓSTICO O EVALUACIÓN DEL SISTEMA DE CONTROL INTERNO

Es evidente que, si he pasado varias líneas presumiendo que este buen amigo nos ayuda a
mejorar, tengo que hablar de una etapa de diagnóstico o evaluación de su rendimiento: recuerde que
“lo que no se mide, no se puede mejorar”. Este es y será siempre un recordatorio de la importancia
de la objetividad y análisis en la toma de decisiones y la búsqueda de la excelencia; además de ser
una vía que garantiza que los controles se encuentren diseñados de manera efectiva y operen
correctamente y bajo un contexto actualizado; ya que las empresas en la actualidad pueden presumir
controles internos obsoletos. De modo que, si el mundo moderno y las empresas son dinámicas, el
control interno también debe serlo.
Para poder diagnosticarlo, existe una metodología muy importante presentada por el Comité de
Organizaciones Patrocinadoras de la Comisión Treadway (COSO, por sus siglas en inglés), que es
una técnica que sirve para poder implementar sistemas de control interno y que se divide en cinco
estratos:

Fuente: elaboración propia.

1. El ambiente de control es la parte de la cultura organizacional, el nivel de liderazgo, el cómo
maneja la dirección general en todos los niveles el liderazgo y su gestión operativa y administrativa;
asimismo, también se refiere al tema de los manuales, las políticas y los procedimientos, es decir,
que el personal sea consciente y tenga claras sus funciones, pero, sobre todo,
sus responsabilidades; así como la ética y su forma de conducirse en la compañía. Este es un nivel
importante porque habla de las personas, las que manejan los procesos y los manuales.
2. Evaluación de riesgos: la persona jurídica debe tener claro los riesgos clave que se deben
minimizar y son objeto de la introducción de controles para su prevención. En esta etapa, se manejan
herramientas del control de riesgos como la matriz de riesgo para que se tengan evaluados y puedan
monitorearse.
3. Actividades de control: esta etapa busca minimizar y prevenir los riesgos que fueron
identificados en el paso anterior, por lo que deben existir controles preventivos, detectores y
correctivos para anticiparse lo más posible a los riesgos identificados.
 4. Información y comunicación: esta fase se trata de las vías de comunicación para asegurar la
interpretación que la empresa quiere darle. No es solo escribir manuales para guardarlos en el
archivero, sino que se reproduzcan de manera transversal en la organización y no tome
desprevenido a ningún elemento.
5. Monitoreo: un control sin seguimiento y sin monitoreo no funciona. Esta etapa es la
supervisión de los controles. De modo que si los dueños de los procesos no monitorean y supervisan
a los responsables del área o departamento, pues simple y sencillamente quedan en tinta; no van a
funcionar adecuadamente y las personas consideradas en la primera etapa (ambientes de control)
van a sentir que no hay una supervisión y entonces ahí es donde puede venir que se hagan malos
manejos o irregularidades o haya errores, solo porque no hay una buena supervisión.
El ambiente de control constituye el tejido de la cultura organizacional, una amalgama de valores,
creencias y comportamientos que definen la esencia misma de la empresa. En este sentido, el nivel
de liderazgo desempeña un papel crucial, ya que establece el tono desde la cúspide de la
organización. La dirección general, en todos sus niveles, ejerce una influencia determinante en la
configuración del ambiente de control, definiendo los estándares éticos y de integridad que guiarán
las acciones de los miembros de la organización.
Dentro del ambiente de control, la gestión operativa y administrativa ocupa un lugar
preponderante. La forma en que se estructuran y ejecutan los procesos operativos y administrativos
refleja el compromiso de la organización con la eficiencia y la excelencia en la ejecución. Los
manuales de políticas y procedimientos actúan como guías vitales, delineando claramente las
responsabilidades y los procesos, proporcionando un marco de referencia para la toma de
decisiones y la realización de tareas.
Además de los aspectos operativos, el ambiente de control también abarca consideraciones más
subjetivas, pero igualmente cruciales, como la ética organizacional. La manera en que se promueve y
se practica la ética dentro de la compañía influye en gran medida en la integridad y la confianza en la
organización. Son las personas quienes dan vida a los procesos y controles, y su compromiso con
los valores éticos y los estándares de conducta es esencial para mantener la integridad del sistema
en su conjunto.
En última instancia, el ambiente de control no solo se trata de cumplir con normas y regulaciones
externas, sino también de cultivar una cultura interna que fomente la excelencia, la responsabilidad y
el respeto. Es el corazón palpitante de la organización, que bombea la energía vital hacia cada rincón
y cada proceso. Al fortalecer este ambiente, una organización establece las bases para un sistema
de control interno robusto y efectivo, sentando así los cimientos para un crecimiento sostenible y una
operación exitosa a largo plazo.

¿QUIÉN ES EL RESPONSABLE DEL SISTEMA DE CONTROL INTERNO?

Toda la organización. No se trata de aislarse o de buscar evitar responsabilidades, sino de que
el control interno pueda ser el amigo de toda la empresa. Y también son la dirección general, el
consejo e incluso los directores de área; esto se basa en la metodología de la “línea de defensa”,
que señala tres líneas, donde los primeros son los dueños de los procesos, los que ejecutan, ellos
son quienes deben definir qué controles deben de implementar para que su función vaya
correctamente.
Ahora bien, una segunda línea son aquellos responsables de área que se encargan de la
supervisión y control de los procesos. Finalmente, la tercera es el auditor interno, quien debe vigilar y
tiene que evaluar que esos controles y esa metodología de las cinco etapas de COSO se estén
cumpliendo; de lo contrario, presentar las estrategias que correspondan para alcanzar la mejora en
los controles de prevención de riesgos.
BENEFICIOS DE TENER UN DEBIDO CONTROL INTERNO
Se ha venido subrayando de manera explícita su mejor resultado: evitar riesgos; prevenirlos,
identificarlos, minimizarlos, permitir que, como ente autónomo de responsabilidades, pueda cumplir
con una mejora continua, a partir de que sus miembros tengan bien identificados lo que tienen que
hacer, cómo hacerlo –con un manual de procedimientos efectivo–; asimismo, que realmente se
comunique y se utilice. No se habla de un manual de 300 hojas, pueden ser manuales sencillos,
simples, con una literalidad que pueda ser entendible por todos los miembros de la empresa y esto no
represente una vía para su trasgresión; un documento claro y que impida la burocracia y las
duplicidades, que coadyuve al personal a trabajar bajo la misma óptica. Evidentemente, las bondades
de un control interno efectivo se extienden a lo siguiente:
1. Protección de activos: ayuda a salvaguardar los activos de la organización, ya sean físicos,
financieros o intangibles, reduciendo así el riesgo de pérdidas por robo, fraude o malversación.
2. Cumplimiento normativo y legal: contribuye a garantizar el cumplimiento de leyes,
regulaciones y estándares aplicables, evitando multas, sanciones legales y daños a la reputación de
la organización.
3. Mejora de la eficiencia operativa: ayudan a optimizar los procesos y procedimientos,
eliminando redundancias, minimizando errores y maximizando la eficiencia en las operaciones
diarias.
4. Optimiza la calidad de la información financiera: asegura la integridad y precisión de la
información financiera, lo que proporciona una base sólida para la toma de decisiones informadas y
la presentación de informes financieros precisos y transparentes.
5. Identificación y gestión de riesgos: permite a la organización identificar, evaluar y mitigar los
riesgos de manera proactiva, lo que reduce la probabilidad de pérdidas financieras o daños a la
reputación.
6. Promoción de una cultura de responsabilidad y transparencia: fomenta una cultura
organizacional de responsabilidad y transparencia, donde todos los empleados entienden sus roles y
responsabilidades en el mantenimiento de la integridad y el éxito de la organización.
7. Protección de la reputación y la confianza: contribuye a mantener la reputación y la confianza
de los stakeholders, incluidos clientes, proveedores, inversionistas y la comunidad en general, lo que
puede ser crucial para el éxito a largo plazo de la organización.
Además del compromiso de la gerencia, es esencial contar con procedimientos establecidos que
guíen la ejecución de los controles internos. Estos procedimientos proporcionan un marco claro y
coherente para la implementación y el seguimiento de los controles, asegurando así su efectividad y
consistencia en toda la organización.
CONCLUSIÓN
El diagnóstico de un debido control interno para el gobierno corporativo es un proceso crucial
que requiere una evaluación exhaustiva de los procedimientos, prácticas y políticas de una
organización. A lo largo de esta colaboración, he explorado los elementos clave que deben
considerarse en este proceso, desde el compromiso de la alta dirección hasta la adecuada
distribución de funciones y responsabilidades. Es fundamental reconocer que un control interno
efectivo es esencial para promover la transparencia, mitigar riesgos y asegurar el cumplimiento de los
objetivos organizacionales. Al adoptar un enfoque sistemático y proactivo para el diagnóstico del
control interno, las organizaciones pueden fortalecer su gobierno corporativo y establecer una base
sólida para el éxito a largo plazo. •
INTRODUCCIÓN
De manera general, la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR), en su artículo 27, prevé distintos
requisitos que deben cumplir las deducciones autorizadas. Por lo que respecta a la fracción I,
aunque señala como requisito que la deducción sea estrictamente indispensable para los fines de la
actividad del contribuyente, de forma inmediata establece una salvedad muy particular, misma que
permite la deducción limitada de los donativos no onerosos ni remunerativos, efectuados a las
diferentes entidades mencionadas en esa fracción, entre las cuales se encuentran los municipios.
A continuación, se desarrollarán distintos apartados para evidenciar que existe el riesgo de que,
en una interpretación muy literal de la fracción de referencia, las autoridades fiscales desconozcan
una deducción estructural o limiten su monto.

ANÁLISIS
Limitante para la deducción de donativos no onerosos ni remunerativos

Entrando en materia, observamos que el precepto legal antes mencionado limita la deducción de
donativos a municipios a un 4% de la utilidad fiscal del ejercicio inmediato anterior; sin embargo, tal y
como quedará evidenciado en el presente estudio, ello tiene lógica en relación con donativos
altruistas o voluntarios, pero en el caso de donativos obligatorios (áreas de cesión a municipios) no
debiera existir limitante alguna, al tratarse de una deducción estructural; incluso, es posible
considerar que están siendo vulnerados los derechos de los contribuyentes, en lo que respecta a
contribuir al gasto público de forma proporcional y equitativa.
En efecto, a pesar de que los donativos de áreas de cesión que efectúen los desarrolladores
inmobiliarios a los municipios son erogaciones estrictamente indispensables para ellos, me causa
incertidumbre el hecho de que se establezca una salvedad o excepción expresa en la propia fracción
I del artículo 27 de la LISR, que a continuación se transcribe en su parte conducente:

Artículo 27. Las deducciones autorizadas en este Título deberán reunir los
siguientes requisitos:
I. Ser estrictamente indispensables para los fines de la actividad del
contribuyente, salvo que se trate de donativos no onerosos ni
remunerativos, que satisfagan los requisitos previstos en esta Ley y en las
reglas generales que para el efecto establezca el Servicio de Administración
Tributaria y que se otorguen en los siguientes casos:
a) A la Federación, entidades federativas o municipios, …
b) A las entidades a las que se refiere el artículo 82 de esta Ley.
c) A las personas morales a que se refieren los artículos 79, fracción XIX y
82 de esta Ley.
d) A las personas morales a las que se refieren las fracciones VI, X, XI,
XX, y XXV del artículo 79 de esta Ley y que cumplan con los requisitos
establecidos en el artículo 82 de la misma Ley.
e) A las asociaciones y sociedades civiles que otorguen becas y cumplan
con los requisitos del artículo 83 de esta Ley.
f) Se deroga.
…
 El monto total de los donativos a que se refiere esta fracción será
deducible hasta por una cantidad que no exceda del 7% de la utilidad fiscal
obtenida por el contribuyente en el ejercicio inmediato anterior a aquél en el
que se efectúe la deducción. Cuando se realicen donativos a favor de la
Federación, de las entidades federativas, de los municipios, o de sus
organismos descentralizados, el monto deducible no podrá exceder del 4% de
la utilidad fiscal a que se refiere este párrafo, sin que en ningún caso el límite
de la deducción total, considerando estos donativos y los realizados a
donatarias autorizadas distintas, exceda del 7% citado.
(Énfasis añadido).

No obstante que el legislador admitió la deducción de este tipo de donativos, que se realizan –por
lo general– de forma libre y altruista, lo cierto es que también limitó su deducción a un 7% de la
utilidad fiscal del ejercicio inmediato anterior, siendo importante destacar que para efectos del
presente análisis me enfocaré en el tratamiento de las personas morales del Título II de la LISR,
cuando efectúan donativos a favor de los municipios, pues, en esos casos, el monto de la
deducción permitida se encuentra aún más restringido, ya que no podrá exceder de un 4% de
la utilidad fiscal del ejercicio anterior de esos contribuyentes.
El que existan límites a los montos que pueden ser deducibles (7% y/o 4%) tiene bastante lógica
cuando hablamos exclusivamente de donaciones de carácter voluntario, libre y altruista.
Sin embargo, en la vida cotidiana, hay empresas que se dedican a realizar
fraccionamientos/desarrollos inmobiliarios y, por tanto, necesariamente deben observar lo estatuido
en los distintos ordenamientos jurídicos locales,2 que señalan como un requisito, para lograr la
conclusión de esos proyectos inmobiliarios, el efectuar al municipio correspondiente donaciones de
terrenos o áreas de cesión de forma gratuita.
Como consecuencia de lo antes referido, ese tipo de contribuyentes enfrenta, sin lugar a dudas,
una problemática que puede llegar a ser grave en materia fiscal, ya que, como vimos, el artículo 27,
fracción I, de la LISR se encuentra redactado de tal manera que el monto deducible de los donativos
efectuados por una persona moral a un municipio no podrá exceder del 4% de la utilidad fiscal del
ejercicio anterior, sin existir excepción alguna en dicho precepto legal, lo que, desde mi punto de
vista, vulnera los derechos humanos de las personas morales que se ven obligadas a limitar sus
deducciones cuando realicen donativos obligatorios a los municipios, con la finalidad de cumplir con
los requisitos que señalan las leyes locales, para poder obtener la autorización por parte de los
ayuntamientos cuando llevan a cabo proyectos urbanísticos.
Cabe mencionar que a la fecha no existe en la LISR, en su reglamento, en la Resolución
Miscelánea Fiscal (RM) para 20243 o en cualquier otra disposición fiscal algún precedente donde se
haya tratado dicha temática de forma expresa y que permita la deducción total de las áreas de cesión
donadas a los municipios.
Tampoco encontré resoluciones favorables emitidas por el SAT4 ni criterios de la Procuraduría
de la Defensa del Contribuyente (Prodecon) al respecto.

Criterios de tribunales
Desafortunadamente, no hallé criterio jurisdiccional que se refiera de forma expresa al requisito
previsto en la fracción I del artículo 27 de la LISR.
En su lugar, a continuación, menciono algunos criterios que solo se refieren a los donativos
efectuados de forma libre –y no obligada– respecto al artículo 176, fracción III, de la LISR abrogada
(que actualmente corresponde al artículo 151, fracción III, de la LISR).
Si bien se trata de donativos efectuados por personas físicas (deducciones personales),
esencialmente son los mismos requisitos contemplados en la fracción I del artículo 27 de la LISR.
Veamos las tesis de referencia:

RENTA. EL HECHO DE QUE EL ARTÍCULO 176, FRACCIÓN III, DE LA

LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, LIMITE LA DEDUCIBILIDAD DE
DONATIVOS A UN PORCENTAJE DE LOS INGRESOS ACUMULABLES DEL
EJERCICIO INMEDIATO ANTERIOR, NO IMPLICA QUE SE ESTABLEZCA
UN REQUISITO AJENO A LA CAPACIDAD CONTRIBUTIVA DEL CAUSANTE
(LEGISLACIÓN VIGENTE EN 2008).
El citado precepto establece que los donativos efectuados en el ejercicio
fiscal, a favor de los entes que en él se prevén, únicamente serán deducibles
en la medida en que no sobrepasen el 7% de los ingresos acumulables del
ejercicio inmediato anterior. En relación con esa limitante, no es válido
sostener que dicha deducción queda condicionada a un factor ajeno que no
refleja la capacidad contributiva del causante, como son los ingresos
acumulables obtenidos en el ejercicio anterior, pues es irrelevante la manera
en que el legislador decida implementar una mecánica para calcular la
deducción de los donativos a entidades no lucrativas, si se parte de la
premisa de que aquélla es simplemente otorgada -no reconocida-, por lo que
en tales condiciones, el propio legislador es quien deberá determinar la forma
en la que podría permitir el beneficio fiscal correspondiente. Además, no debe
perderse de vista que, como deducción no estructural, su incorporación al
sistema tributario obedece a fines promocionales de determinadas conductas -
como los donativos a entidades o instituciones dedicadas a fines específicos
cuya consecución puede estimarse deseable-, por lo que corresponde al
creador de la norma determinar si el incentivo que otorgue para tal
propósito a través del sistema fiscal, debe ser total o estar limitado a
determinada entidad o porcentaje, o bien, si puede quedar sujetado a ciertos
requisitos o condiciones, todo esto a la luz de los fines -extrafiscales- que
persigue la norma.
Amparo en revisión 642/2010. Miguel Antonio Fernández Iturriza. 20 de
octubre de 2010. Unanimidad de cuatro votos. Ponente: José Ramón Cossío
Díaz. Secretario: Juan Carlos Roa Jacobo.
No. de registro digital 162740. Semanario Judicial de la Federación y su
Gaceta. Novena Época. Tomo XXXIII. Primera Sala. Materias constitucional y
administrativa. Tesis aislada. Tesis 1a. XVIII/2011. Febrero de 2011, p. 620.

De la tesis transcrita y en una interpretación contraria, se puede señalar que, siguiendo con la
aplicación analógica del artículo 176, fracción III, de la anterior LISR, al actual artículo 27, fracción I,
de la LISR en vigor, aplicable a personas morales, las donaciones de terreno efectuadas, por así
obligarlo las leyes locales, a los fraccionadores a todas luces son deducciones estructurales y, por
tanto, no debieran encontrarse sujetas al límite del 4% previsto.

RENTA. LA LIMITANTE A LA DEDUCCIÓN DE DONATIVOS

DEDUCIBLES CONTEMPLADA EN EL ARTÍCULO 176, FRACCIÓN III, DE
LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, NO VIOLA LA GARANTÍA DE
PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA (LEGISLACIÓN VIGENTE EN 2008).
El artículo 176, fracción III, de la Ley del Impuesto sobre la Renta
establece que los donativos efectuados en el ejercicio fiscal, a favor de los
entes que el mismo precepto prevé, únicamente serán deducibles en la medida
en que no sobrepasen el 7% de los ingresos acumulables del ejercicio
inmediato anterior. Al respecto, debe tomarse en cuenta que esta Primera
Sala ha establecido los criterios que permiten distinguir entre deducciones
estructurales en materia de dicho tributo, cuyo reconocimiento viene exigido
constitucionalmente, y deducciones no estructurales, que el legislador puede
otorgar si lo estima pertinente. En este contexto, debe apreciarse que las
erogaciones efectuadas por concepto de donativos no se realizan de manera
necesaria u ordinaria de tal manera que ameriten ser reconocidas por el
legislador como gastos deducibles, es decir, se trata de un ejemplo de las
llamadas deducciones no estructurales, las cuales no sujetan al legislador
forzosamente en cuanto a su previsión, en términos del principio constitucional
de proporcionalidad. En efecto, deducciones como la prevista en el artículo
176, fracción III, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, son simplemente
otorgadas o concedidas -no reconocidas- por el legislador tributario, por lo que
su establecimiento, así como las modalidades, condiciones o límites en los
que lleguen a ser recogidas por la legislación, de ser el caso, no debe
someterse a parámetros de exigibilidad constitucional, sino que su
incorporación al sistema tributario se encuentra sometida exclusivamente a la
voluntad del creador de la norma, como aspecto propio del amplio margen de
libertad con el que cuenta el legislador para la configuración del diseño de
dicho sistema. En este sentido, debe apreciarse que el destino de recursos
monetarios para la realización de donativos no se vincula con los fines de la
actividad de la quejosa o con parámetros de productividad o rentabilidad de la
labor o empresa que le permite generar sus ingresos, lo cual es justamente el
criterio del que depende la posibilidad de exigir, constitucionalmente, el
reconocimiento de una deducción, como mecanismo necesario en el sistema
del impuesto sobre la renta para el reconocimiento de la auténtica capacidad
contributiva. Más aún, independientemente de la actividad del quejoso en el
caso concreto, debe apreciarse que la realización de donativos a entidades o
instituciones dedicadas a finalidades no lucrativas, no se vincula
conceptualmente con la obtención de ingresos, pues difícilmente podría
pensarse que resulta ordinario, razonable o necesario para ciertos fines
generadores de ingresos gravados, la efectiva erogación de dichos
donativos. En atención a estas consideraciones, esta Primera Sala estima
que no se vulnera la garantía de proporcionalidad en materia tributaria, toda
vez que las erogaciones que lleguen a efectuarse por concepto de
donaciones no se cuentan necesariamente entre los costos de generación
del ingreso y, por ende, no se desprende del artículo 31, fracción IV, de la
Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos,5 la necesidad de que
las mismas sean reconocidas como concepto deducible.
Amparo en revisión 642/2010. Miguel Antonio Fernández Iturriza. 20 de
octubre de 2010. Unanimidad de cuatro votos. Ponente: José Ramón Cossío
 Díaz. Secretario: Juan Carlos Roa Jacobo.
No. de registro digital 162737. Semanario Judicial de la Federación y su
Gaceta. Novena Época. Tomo XXXIII. Primera Sala. Materias constitucional y
administrativa. Tesis aislada. Tesis 1a. XVII/2011. Febrero de 2011, p. 623.

También en una interpretación a contrario sensu, como hemos visto, si en esta tesis se resolvió
que no se violaba la entonces llamada garantía de proporcionalidad tributaria, pues se estudió el tema
de donaciones altruistas, tomando en consideración lo señalado al final de la propia tesis, al
encontrarse sin duda los fraccionadores, para cumplir sus objetivos sociales, obligados a efectuar
donaciones de ciertas áreas a los municipios, sí deben ser reconocidas, en su totalidad, ese tipo de
donaciones, sin sujetarse a ningún límite, a fin de salvaguardar su derecho humano a la
proporcionalidad tributaria.

Casos en donde hubo poca utilidad fiscal en el ejercicio anterior o, incluso, pérdida fiscal
Se entiende que, tratándose de donaciones altruistas o voluntarias, si el contribuyente conoce
perfectamente que en el ejercicio inmediato anterior no tuvo utilidad fiscal, sabe que, de efectuar
donativos en términos de la fracción I del artículo 27 de la LISR, estos no serán deducibles.
Pero, se insiste, en el caso de un fraccionador que, verbigracia, en los años donde la pandemia
de coronavirus disease (Covid-19) prácticamente inmovilizó la economía a nivel mundial,
ocasionando que muchos contribuyentes hayan generado pocas utilidades o, inclusive, pérdida
fiscal, si en un ejercicio posterior se ve obligado a efectuar donaciones a un municipio, por así
preverse en ordenamientos locales, para poder conseguir una autorización de un fraccionamiento
que esté realizando, ¿qué sucederá entonces?
Si por suerte, en el ejercicio anterior, hubo utilidad fiscal, como vimos, se toparía la deducción
de los donativos de áreas al municipio a un 4% de dicha utilidad.
Si, para colmo, hubo pérdida fiscal, ¿ello ocasionaría que no pudiera deducirse ni siquiera el
4%? Esto es importante, ya que, como sabemos, en otras normas fiscales, en un supuesto así, se
prevé acudir a un ejercicio donde sí hubiera una utilidad fiscal. Por ejemplo, en tratándose de pagos
provisionales, el artículo 14 de la LISR dispone que, si en un ejercicio anterior no se pudiera
determinar un coeficiente de utilidad del último ejercicio declarado, se contempla acudir al último
ejercicio en el que sí se tenga dicho coeficiente.
Sin embargo, en el caso concreto, no hay norma expresa que remita al menos al último ejercicio
en que hubo utilidad.

Pronunciamiento de la SCJN sobre las donaciones a municipios: “son voluntarias”

El entonces procurador general de la República Mexicana promovió la acción de
inconstitucionalidad 35/2006, que se resolvió por el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la
Nación (SCJN) mediante sentencia de fecha 15 de enero de 2007, publicada en el DOF del 24 de
abril de 2007.6
En dicho medio de defensa, se solicitó la declaratoria de invalidez de diversos artículos del
Código Urbano del Estado de Aguascalientes, que prevén la obligación para los fraccionadores de
donar áreas al ayuntamiento municipal, alegando que esas normas eran contrarias al numeral 27 de
la CPEUM, pues permiten que se afecte la propiedad privada de los habitantes del estado de
Aguascalientes, bajo una figura que no es la expropiación, que es la única que autoriza el artículo 27
de la Constitución federal.
Al respecto, se resolvió lo siguiente:
 Una vez expuestas las consideraciones precedentes, este Tribunal Pleno
arriba a la conclusión de que las llamadas donaciones previstas en los
preceptos impugnados no tienen la naturaleza jurídica de una expropiación,
pues esta última tiene como característica fundamental que la privación de la
propiedad surge como consecuencia de una imposición estatal, sin que
medie la voluntad del particular afectado.
En el caso concreto, las llamadas donaciones surgen como
consecuencia de la voluntad del particular de constituir un
fraccionamiento; esto es, se traducen en un requisito para obtener la
autorización relativa, sin embargo, ello no implica que la transmisión se
produzca con motivo de una imposición del Estado, sino que participa un
elemento volitivo del particular afectado, en la medida en que, de no tener la
intención de constituir un fraccionamiento, no surgiría la obligación de
entregar una superficie en favor de los municipios del Estado de
Aguascalientes.
(Énfasis añadido).

A decir del Pleno de la SCJN, respecto a las donaciones de áreas de cesión, que deberán
entregarse a un municipio, no se trata de expropiaciones –lo cual me parece acertado–, ya que es el
propio particular que constituye un fraccionamiento quien se somete a los procedimientos previstos,
encontrándose como un requisito para la autorización del fraccionamiento, el que se realicen
donaciones al municipio.
De lo anterior se desprende que, si bien es cierto que no nos encontramos frente a un supuesto
de expropiación, se reconoce por la SCJN que es un requisito, para obtener la autorización a un
particular de constituir un fraccionamiento, el transmitir vía donación cierto porcentaje de superficie
del terreno sobre el cual se erige este.
Por tanto, desde mi perspectiva, sí resulta obligatorio para un fraccionador efectuar la donación
al municipio de cierta superficie del fraccionamiento, so pena de no obtener la autorización para la
constitución del mismo, lo que se traduce, al final de cuentas, en un elemento obligatorio para el
particular que pretende conseguir dicha autorización, lo que para efectos fiscales debiera
considerarse como una deducción estructural a ese tipo de donaciones, que son obligatorias para los
fraccionadores.
Lo anterior, porque esa erogación (donación) debe realizarse para obtener una autorización
municipal, sin la cual no podría darse la constitución de un fraccionamiento y, por ende, no podrían
enajenarse a terceros los lotes o unidades privativas resultantes; a final de cuentas y por lo general,
ello constituye parte del objeto social de una persona moral fraccionadora.
Abundando en esto, veamos algunos ejemplos de lo que ha resuelto la SCJN sobre qué se debe
considerar como una deducción estructural, para lo cual, a continuación, se transcriben algunas
jurisprudencias en la parte que nos interesa:

RENTA. SON INOPERANTES LOS ARGUMENTOS EN EL SENTIDO DE

QUE EL ÚLTIMO PÁRRAFO DEL ARTÍCULO 151 DE LA LEY DEL
IMPUESTO RELATIVO, VIGENTE A PARTIR DEL 1 DE ENERO DE 2014, AL
ESTABLECER UN LÍMITE PARA LAS DEDUCCIONES PERSONALES,
VIOLA EL PRINCIPIO DE PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA.7
Para respetar el principio de proporcionalidad tributaria contenido en el
artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos
Mexicanos, es necesario atender a la capacidad contributiva de las personas
afectas al gravamen y, en el caso de la contribución de mérito, ello se
cumple cuando la base gravable se constituye por la utilidad real, a la cual
se arriba restando de los ingresos brutos los gastos que se realizaron para
su obtención (deducciones estructurales); de ahí que las erogaciones no
vinculadas con la generación de esos ingresos (deducciones no estructurales)
no tienen impacto en la utilidad o renta gravable, por lo que no pueden
estimarse como aminoraciones que el legislador deba contemplar
forzosamente a fin de observar el principio de justicia tributaria en comento. …
Tesis de jurisprudencia 24/2017 (10a.). Aprobada por la Segunda Sala de
este Alto Tribunal, en sesión privada del uno de marzo de dos mil diecisiete.
(Énfasis añadido).
RENTA. LAS DEDUCCIONES PERSONALES PREVISTAS EN EL
ARTÍCULO 151 DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, VIGENTE A PARTIR
DEL 1 DE ENERO DE 2014, TIENEN EL CARÁCTER DE NO
ESTRUCTURALES.8
… Por otra parte, la Suprema Corte de Justicia de la Nación ha clasificado
como no estructurales a las erogaciones que no se vinculan con la
producción u obtención del objeto del impuesto, las cuales, en principio, no
deben ser forzosamente reconocidas o concedidas como deducciones por el
legislador, pues no tienen relación con la generación de la utilidad o renta neta,
ya que no influyeron en la obtención de los ingresos. … se trata de gastos
diversos y contingentes, toda vez que no son erogaciones que habitualmente
deban realizarse para la generación de la utilidad o renta neta del
tributo, debido a que no tienen incidencia para obtener los ingresos objeto
del gravamen.
Tesis de jurisprudencia 26/2017 (10a.). Aprobada por la Segunda Sala de
este Alto Tribunal, en sesión privada del uno de marzo de dos mil diecisiete.
(Énfasis añadido).
RENTA. EL CONCEPTO DE NECESARIA VINCULACIÓN DE LAS
EROGACIONES CON LA GENERACIÓN DEL INGRESO Y LA
CLASIFICACIÓN DE LAS DEDUCCIONES EN ESTRUCTURALES Y NO
ESTRUCTURALES, SON APLICABLES PARA PERSONAS FÍSICAS Y
MORALES CONTRIBUYENTES DEL IMPUESTO RELATIVO.9
Tanto el Pleno como las Salas de la Suprema Corte de Justicia de la
Nación, han señalado diferencias entre las erogaciones vinculadas con la
producción u obtención del objeto del impuesto y las que no tienen tal
relación; las primeras se han identificado como deducciones estructurales,
las cuales deben reconocerse por el legislador a fin de respetar el principio
de proporcionalidad en materia tributaria, dado que aminorar los ingresos
brutos con los gastos en que se incurrió para generarlos permite identificar
la renta neta de los causantes, que es la que debe constituir la base de la
contribución de referencia. … Además, cabe destacar que para ambos tipos
de personas el objeto del impuesto son los ingresos, mientras que la base
gravable se constituye por la utilidad, entendida como el ingreso aminorado por
los gastos en que se incurrió para su obtención, por lo cual, el concepto de
 necesaria vinculación de las erogaciones con la generación del ingreso y la
clasificación de las deducciones en estructurales y no estructurales, son
plenamente aplicables tanto al Título II “De las personas morales”, como al
Título IV “De las personas físicas”, ambos de la Ley del Impuesto sobre la
Renta.
Tesis de jurisprudencia 25/2017 (10a.). Aprobada por la Segunda Sala de
este Alto Tribunal, en sesión privada del uno de marzo de dos mil diecisiete.
(Énfasis añadido).
DEDUCCIONES ESTRUCTURALES Y NO ESTRUCTURALES. RAZONES
QUE PUEDEN JUSTIFICAR SU INCORPORACIÓN EN EL DISEÑO
NORMATIVO DEL CÁLCULO DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA.10
… Ahora bien, en un avance progresivo sobre lo sostenido en dicho criterio,
puede abonarse, diferenciando dos tipos de deducciones: 1.
Estructurales, identificadas como figuras sustractivas o minorativas que tienen
como funciones, entre otras, subjetivizar el gravamen, adecuándolo a las
circunstancias personales del contribuyente; frenar o corregir los excesos de
progresividad; coadyuvar a la discriminación cualitativa de rentas; o bien,
rectificar situaciones peculiares derivadas de transferencias de recursos que
son un signo de capacidad contributiva . En este rubro se ubican las
deducciones que, por regla general, el legislador debe reconocer en
acatamiento al principio de proporcionalidad tributaria para que el impuesto
resultante se ajuste a la capacidad contributiva de los causantes. …
Tesis de jurisprudencia 15/2011. Aprobada por la Primera Sala de este Alto
Tribunal, en sesión privada de nueve de febrero de dos mil once.
(Énfasis añadido).

Inequidad y desproporcionalidad tributarias

De manera resumida, considero que, si alguna autoridad fiscal determina que las donaciones
efectuadas a los municipios sí deben toparse al 4% señalado en el artículo 27, fracción I, de la LISR,
ello vulneraría el principio de equidad tributaria, ya que se estaría dando un trato igual a quienes
realicen donativos a los municipios de forma libre que a aquellos que se ven obligados a efectuar
donativos a esas entidades, por así establecerlo las legislaciones locales que regulan temas de
urbanización.
A su vez, también se podría vulnerar el derecho a la proporcionalidad tributaria, pues un límite
semejante en forma clara no estaría tomando en cuenta la capacidad contributiva del fraccionador
que se vea obligado a realizar donaciones de terrenos a los municipios –que son estructurales– y que
el monto deducible de dichas erogaciones deba limitarse a un 4% de la utilidad fiscal del ejercicio
inmediato anterior (si es que hubiera habido utilidad). O, peor aún, si hubiera pérdida, técnicamente
no podría considerar como deducible tales donativos obligatorios.

CONCLUSIONES
Se propone, en aras de evitar contingencias de índole fiscal a los desarrolladores inmobiliarios,
que se prevea en la propia LISR una excepción al actual límite del monto deducible (4%) en relación
con los donativos que de forma obligatoria deban realizarse a los municipios.
Lo anterior, para dar claridad a la norma y garantizar el respeto a los derechos humanos de
equidad y proporcionalidad tributarias de las personas morales que deban efectuar ese tipo de
donaciones.
Inclusive, en el propio artículo 27 de la LISR, se prevé una excepción, tratándose de donativos
de forma obligatoria, que se encuentran regulados en la fracción XX11 de dicho numeral y que, en
consecuencia, no se hallan sujetos al límite del monto deducible previsto en la fracción I.
En efecto, la fracción XX señala que, en el caso de contribuyentes cuyas mercancías, materias
primas, productos semiterminados o terminados, en existencia, que por deterioro u otras causas no
imputables al contribuyente hubieran perdido su valor, se deduzcan de los inventarios en el ejercicio
en que esto ocurra. Y que, si se trata de bienes básicos para la subsistencia humana en materia de
alimentación, vestido, vivienda o salud, antes de proceder a su destrucción, se ofrezcan en
donación a ciertas instituciones.
Como se observa, en esos casos no existe límite al monto deducible de esos bienes que se
hayan deteriorado o perdido su valor y que, aun siendo ofrecidos en donación, con independencia
de que esta sea aceptada o no, podrán deducirse en su totalidad.
Por lo que, para evitar confusiones por parte de la autoridad fiscal, lo más recomendable sería
excluir las donaciones efectuadas a los municipios en obediencia a normas locales de la limitante del
4% establecida en la fracción I del artículo 27 de la LISR, tal y como sí existe un tratamiento especial
para los bienes que deban ofrecerse en donación, antes de proceder a su destrucción.
Con esto, se daría certidumbre a los contribuyentes que se vean obligados a efectuar este tipo
de erogaciones, sin el riesgo de que alguna autoridad fiscal cuestione si ese tipo de donativos son
gastos estrictamente indispensables para los fines de la actividad del contribuyente, al tratarse de
donativos no onerosos ni remunerativos hechos a un municipio y que, por tanto, en una
interpretación literal, el monto deducible para el donante se pudiese encontrar sujeto al límite del 4%
de la utilidad fiscal del ejercicio anterior. •
INTRODUCCIÓN
Durante 2023, uno de los temas más sonados en el ambiente empresarial fue el del nearshoring en
México y el impacto que su aplicación puede brindar a todos aquellos que se suman a dicha práctica.
Esto, debido a que México retomó su posición como un destino líder para la inversión extranjera de
su principal socio comercial al norte del país.
El Ejecutivo, en aras de atender las necesidades y demandas ante dicho fenómeno, publicó el
“Decreto por el que se otorgan estímulos fiscales a sectores clave de la industria exportadora
consistentes en la deducción inmediata de la inversión en bienes nuevos de activo fijo y la deducción
adicional de gastos de capacitación” (Decreto), a ciertos sectores considerados clave para la
economía nacional.
Estos beneficios son relevantes para efectos del impuesto sobre la renta (ISR) y el impuesto al
valor agregado (IVA) por el ejercicio 2024. Adicionalmente, se podrá deducir un porcentaje de los
gastos que se realicen para la capacitación de los trabajadores durante 2023, 2024 y 2025.
Bajo este contexto, la identificación y conocimiento de los requisitos para el registro, pago de
impuestos o financiamiento serán clave para la transición a esta práctica, por lo que la intención de la
presente aportación es compartir los beneficios y requisitos para su obtención y que se pueda lograr
una eficiencia en el pago del tributo.

ANTECEDENTES
El nearshoring tiene sus antecedentes hace décadas, cuando el país atrajo a cientos de
empresas estadounidenses y canadienses, principalmente, a establecerse en nuestro territorio,
respaldadas por la implementación del Tratado de Libre Comercio de América del Norte (TLCAN) en
1994. Entonces México se convirtió en un destino atractivo debido a la ubicación geográfica, mano
de obra a bajo costo, deducciones fiscales, entre otros beneficios que el gobierno ofrecía a cambio
de la creación de empleos y la instalación de grandes centros manufactureros.
A medida que las empresas trasladaron sus operaciones a México, surgieron clústeres
industriales en todo el país, especialmente en el centro y norte, dando paso a la evolución y
fortalecimiento de sectores clave como son el automotriz, tecnológico y los bienes de consumo.
Aunque para el 2000, la competitividad de nuestro país se vio mermada por la aparición de nuevos
jugadores en el mercado. China y otros países orientales mejoraron las condiciones comerciales y
ofrecieron grandes beneficios a los grupos multinacionales para mudar sus centros de producción a
sus territorios.
Hoy día, debido a los factores geopolíticos de los últimos años, así como las repercusiones de la
pandemia del coronavirus disease (Covid-19), las cadenas de suministro han mostrado deficiencias,
evidenciando la necesidad de replantear el modelo comercial actual.

CONDICIONES PARA EL NEARSHORING EN MÉXICO

Se entiende como nearshoring la transferencia ya sea de toda o de una parte de la producción a
destinos cercanos al centro de consumo final, con una zona horaria semejante a la de la casa matriz,
que permita seguir controlando la mayoría de las operaciones, estableciendo conexiones más
directas con las filiales encargadas del proceso productivo.
Como hemos visto, el nearshoring opera en México desde hace muchos años con
particularidades que responden a su papel en las cadenas globales de producción creadas bajo la
dirección de los Estados Unidos de América (EUA). Si bien, la ubicación geográfica es un factor
determinante para explicar la localización de inversión en cualquier segmento de dicha cadena, en el
caso de nuestro país, se tienen otros elementos que vale la pena destacar, como se muestra en la
siguiente gráfica:1
México: exportaciones por país de destino, 1993-2021
(En porcentajes del total de exportaciones)
 Fuente: Elaboración propia, sobre la base de Banco de México (Banxico).
En este contexto, cobró importancia la frontera norte, que constituye un ambiente especialmente
relevante para el incremento de ambas economías y de la internacionalización manufacturera de la
economía mexicana, sobre todo si se considera que fue en esa zona donde se desarrollaron las
primeras empresas maquiladoras, pioneras de las cadenas de producción.
La siguiente característica favorable para el nearshoring está en el entramado logístico y la red
de transporte con que cuenta el país. La región de América del Norte tiene una infraestructura
logística importante que ha soportado el creciente comercio bilateral de México con los EUA,
favoreciendo la relación entre distancia/tiempo.
Si bien es cierto que el transporte y las vías de comunicación requieren ser modernizadas para
mantener la competitividad, se tienen muchas ventajas frente a otros países, además de que se ha
invertido en la mejora de infraestructuras logísticas, incluyendo puertos y carreteras para agilizar el
flujo de mercancías y aumentar la eficiencia de la cadena de suministro.
El Decreto, publicado en el DOF el pasado 11 de octubre de 2023, tiene como objetivo
incrementar la productividad, impulsar la competitividad y promover la inversión en sectores clave.
Dichos estímulos corresponden a la deducción inmediata de la inversión en bienes nuevos de
activo fijo, adquiridos a partir de la fecha de entrada en vigor del decreto y hasta el 31 de diciembre
de 2024. De igual forma, establece una deducción adicional de gastos de la capacitación que
reciban los trabajadores de la empresa, equivalente al 25% del incremento en el gasto erogado por
concepto de capacitación. Para tales efectos, el incremento será la diferencia positiva entre el gasto
erogado por concepto de capacitación en el ejercicio de que se trate y el gasto promedio que haya
erogado el contribuyente por el mismo concepto en los ejercicios fiscales 2020, 2021 y 2022.
Otro de los beneficios derivados de este Decreto es lo referente al acreditamiento del IVA, en el
entendido de que se considera como erogación totalmente deducible en la medida en que se reúnan
los requisitos establecidos en la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR).
En este sentido, los sectores considerados clave son las industrias de semiconductores,
automotriz (especialmente en la electromovilidad), eléctrica y electrónica, dispositivos médicos y
farmacéuticos, la agroindustria, y de alimentación humana y animal, entre otros.
Es importante mencionar que el Decreto establece mínimos para la aplicación de los estímulos
fiscales, entre ellos:
• Ser contribuyentes que tributen como personas morales del Título II o del Régimen Simplificado
de Confianza (Resico) de personas morales, así como las personas físicas con actividades
empresariales y profesionales de la LISR.

• Estar inscritos en el Registro Federal de Contribuyentes (RFC) y tener habilitado el Buzón

Tributario, así como registrar medios de contacto válidos en términos del artículo 17-K del
Código Fiscal de la Federación (CFF).

• Contar con la opinión del cumplimiento positiva.

• Presentar un aviso en el que se manifieste que se opta por la aplicación de los estímulos
fiscales, durante los 30 días naturales inmediatos siguientes al mes en el que apliquen por
primera vez los citados estímulos.

• No desvirtuar la presunción contenida en el artículo 69-B del CFF, puesto que tampoco será
aplicable a los contribuyentes que tengan un socio o accionista que se encuentre en el supuesto
de presunción.

CONCLUSIONES
No cabe duda de que 2023 fue un año determinante para potenciar la implementación
del nearshoring en México. Su larga trayectoria en el tema, aunado a las iniciativas del gobierno para
atraer inversión privada de empresas que buscan relocalizar sus operaciones en el país, hicieron que
su Producto Interno Bruto (PIB) creciera por encima de un 3%, con expectativas hasta de un 4%
anual por los próximos años.
No obstante, en 2024, para aprovechar al máximo dicha práctica, también se requerirá una
fuerte inversión en infraestructura carretera y tecnológica en las regiones menos desarrolladas del
país, con el objetivo de homologar las zonas geográficas y crear un desarrollo económico uniforme e
incrementar la generación de empleos.
Ahora bien, no se puede ignorar el cumplimiento fiscal de los contribuyentes en materia de
retención de impuestos, comercio exterior, estudio de precios de transferencia de las operaciones
que celebren con sus partes relacionadas en el extranjero, entre algunos más.
Para ser acreedores a los beneficios que establece el Decreto, es indispensable cumplir
adecuadamente con las obligaciones fiscales de los contribuyentes en tiempo y forma. •
RESUMEN EJECUTIVO
El Informe Tributario y de Gestión del cuarto trimestre de 2023 del Servicio de Administración
Tributaria (SAT) lo podrá consultar en el siguiente enlace: http://omawww.sat.gob.mx/gobmxtransparen
cia/Paginas/documentos/itg/ITG_2023_4T.pdf
 En el apartado “Resumen Ejecutivo”, se mencionan los resultados siguientes:

Operación Recaudatoria
En el periodo enero-diciembre de 2023, los ingresos tributarios alcanzaron
4 billones 517 mil 730 millones de pesos,1 es decir, 705 mil 210 millones de
pesos más en términos nominales, respecto al mismo periodo de 2022.
…
Aumentar la eficiencia recaudatoria
Resultado de una mayor eficiencia en las acciones de vigilancia y control a
los contribuyentes, al cierre de 2023, se obtuvieron ingresos por un monto
de 254 mil 615 millones de pesos, 24.2% más en términos reales que en el
mismo periodo del año anterior, derivado de la implementación del Programa
de Cumplimiento de Obligaciones y el de Vigilancia Profunda, así como de la
Cobranza Coactiva.
B ajar la evasión y elusión fiscal
Durante enero-diciembre de 2023, se recaudaron 502 mil 540 millones de
pesos por actos de fiscalización, monto mayor en 80 mil 449 millones de
pesos al mismo periodo de 2022, lo que reflejó un incremento del 12.8% en
términos reales.

En las siguientes páginas, encontrará los aspectos y datos relevantes de las perspectivas de
recaudación y fiscalización en México del año 2023 y de forma comparativa con 2022.

RECAUDACIÓN TRIBUTARIA
En el periodo de enero a diciembre de 2023, los ingresos tributarios se ubicaron en cuatro
billones 517 mil 730 mdp, esto es 705 mil 210 mdp más que lo recaudado en el ejercicio 2022, por
tres billones 812 mil mdp, lo que representa un 12.3% de incremento en términos reales, tal como se
puede apreciar en la siguiente tabla:2
 En las cifras recaudatorias, el primer lugar se lo lleva el impuesto sobre la renta (ISR), en donde
se obtuvo la cantidad de dos billones 507 mil 231 mdp, lo que representa un incremento de 233 mil
392 mdp en comparación con 2022, por dos billones 273 mil 840 mdp.
En lo que se refiere al ISR, ha sido enorme el aumento en el cumplimiento de la declaración
anual del ISR de 2022. El informe señala que, al 31 de diciembre de 2023, se presentaron 11 millones
305 mil 183 declaraciones y en 2022 fueron nueve millones 615 mil 342, lo que representa
un incremento de un millón 689 mil 841, equivalente al 17.6%.3

DISTRIBUCIÓN DEL PADRÓN Y RECAUDACIÓN POR TIPO DE CONTRIBUYENTE

Al 31 de diciembre de 2023, en el padrón existen 84 millones 640 mil 752 contribuyentes activos,
de los cuales 64 millones 121 mil 968 contribuyentes tienen obligaciones fiscales.
En 2023, la recaudación de cuatro billones 517 mil 730 mdp fue cobrada a los tipos de
contribuyentes, que a continuación se mencionan:
a) Las personas morales grandes contribuyentes son 12 mil 349, corresponden al 0.02% del total
del padrón y esas entidades pagaron dos billones 292 mil 409 mdp, lo cual equivale al 51% de la
totalidad de los ingresos tributarios.
b) Las demás personas morales son dos millones 447 mil 244, representan el 4% del total del
padrón y pagaron impuestos por 970 mil 325 mdp, lo que equivale al 21%.
c) Las personas físicas con ingresos por sueldos y salarios son 50 millones 24 mil 797,
significan el 78% del total del padrón y se les cobraron impuestos por un billón 123 mil 479 mdp, lo
cual equivale al 25%.
d) Las personas físicas no asalariadas son 11 millones 542 mil 31, equivalen al 18% del total del
padrón y aportaron impuestos por 131 mil 517 mdp, igual al 3%.
En el Informe Tributario y de Gestión del cuarto trimestre de 2023, se incluye el siguiente
cuadro:4

En resumen, el principal grupo de tributarios es el de grandes contribuyentes, que suman un

total de 12 mil 349 y en 2023 aportaron el 51% de la recaudación del ejercicio. En la perspectiva del
SAT: Los grandes contribuyentes captan el IVA de los bienes y servicios gravados que venden, el
cual es pagado por los consumidores.
REGULARIZACIÓN POR AUDITORÍA Y EFICIENCIA RECAUDATORIA
Durante el año 2023, por concepto de actividades de regularización por auditoría y eficiencia
recaudatoria, se obtuvieron 757 mil 155 mdp, lo que representa un incremento de 140 mil 874 mdp,
equivalente al 16.4% en comparación con lo alcanzado en 2022, por 616 mil 28 mdp, mediante las
siguientes acciones:
a) Recaudación por actos de fiscalización por 502 mil 540 mdp.
b) Eficiencia recaudatoria por 254 mil 615 mdp.
Las cifras antes comentadas se pueden observar en el siguiente cuadro:5

Como parte de las acciones de fiscalización, el SAT implementó el Plan Maestro de Fiscalización
y Recaudación 2023, dirigido a 16 sectores económicos para combatir las conductas de evasión
fiscal.
Ahora bien, la eficiencia recaudatoria comprende las acciones dirigidas a identificar omisiones
en el pago de impuestos y la cobranza coactiva, mediante las cuales en 2023 se obtuvo la cantidad
de 254 mil 615 mdp, tal como se puede apreciar en el siguiente cuadro:

En 2023, se captaron ingresos por un total de 254 mil 615 mdp,6 lo cual representa un
incremento de 60 mil 425 mdp, que equivale en términos reales al 24.2% en comparación con lo
obtenido en 2022, por 194 mil 190 mdp.
La eficiencia recaudatoria comprende tres programas: Cumplimiento de obligaciones, Vigilancia
Profunda y Cobranza Coactiva, los que en el Informe Tributario y de Gestión del cuarto trimestre de
2023 del SAT se describen de la siguiente forma:

• El Programa de Cumplimiento de Obligaciones tiene por objeto lograr

declaraciones y pagos oportunos, identificar omisiones e invitar a los
 contribuyentes a su regularización. Este programa permitió recaudar un
importe equivalente a 130 mil 807 millones de pesos durante 2023, se trata
del programa que tuvo el mayor crecimiento del período con un 46% en
términos reales y un 85.1% real respecto del mismo período de 2018.
• Por otro lado, el Programa de Vigilancia Profunda, se enfoca en identificar
contribuyentes que presentan variaciones atípicas en el pago de sus
declaraciones, detectar inconsistencias y promover su corrección, con este
programa se logró recaudar 81 mil 922 millones de pesos durante el mismo
período, lo que representa un incremento en términos reales de 90.8%
respecto de 2018.
• Asimismo, se continuó con la implementación del programa de trabajo
enfocado en promover el pago de adeudos determinados mediante acciones
persuasivas e invitaciones a la regularización. Por medio del programa de
Cobranza Coactiva se recaudaron 41 mil 885 millones de pesos.

En lo que se refiere al Programa de Cumplimiento de Obligaciones, las cifras han sido

generosas, debido a que en 2023 se obtuvo un monto de 130 mil 807 mdp, lo que representa
un aumento de 45 mil 907 mdp, equivalente al 46% en términos reales, comparado contra lo
recaudado en 2022, por 84 mil 900 mdp, resultando como el programa de mayor crecimiento.
Por otra parte, las cifras de la recaudación por actos de fiscalización muestran que en 2023 se
alcanzaron ingresos por un total de 502 mil 540 mdp, lo que en comparación con lo obtenido en el
año 2022, por 422 mil 91 mdp, representa un aumento de 80 mil 449 mdp, equivalente al 12.8% en
términos reales, tal como se puede apreciar en el siguiente cuadro:7

En lo que se refiere al Programa de Fiscalización a Grandes Contribuyentes, se ha logrado una

recaudación de 248 mil 651 mdp, que comparado con lo obtenido en el año 2022, por 233 mil 270
mdp, representa un aumento de 15 mil 381 mdp, es decir, el 1% en términos reales.
En 2023, se regularizaron 918 grandes contribuyentes, que comparado contra el número de mil
29 grandes contribuyentes fiscalizados en 2022, según datos del Informe Tributario y de Gestión del
cuarto trimestre de 2022, representa una disminución de 111 entidades revisadas, es decir, se
fiscalizaron menos grandes contribuyentes; sin embargo, resultó un mayor cobro de impuestos.
En la fiscalización a los demás contribuyentes, durante el año 2023 se lograron ingresos por la
cantidad de 167 mil 843 mdp, los cuales, en comparación con la recaudación de 2022, por 124 mil
642 mdp, arrojan un incremento de 43 mil 202 mdp, equivalente al 27.6% en términos reales.
Los resultados de las facultades de comprobación de la autoridad tributaria están a la vista,
logrando un incremento global de 80 mil 449 mdp (12.8%), lo cual es un reflejo de la intensa labor de
fiscalización hacia los contribuyentes.

ACCIONES PARA MEJORAR LA ATENCIÓN AL CONTRIBUYENTE

Durante 2023, se realizaron 40 millones 596 mil 905 atenciones en las oficinas del SAT, vía
remota y a través de la herramienta SAT ID, distribuyéndose de la siguiente forma:
1. Número de trámites presenciales: 17 millones 927 mil 088, de los cuales seis millones 348 mil
217 fueron de personas físicas, 285 mil 811 de personas morales y 11 millones 293 mil 60
corresponden a atenciones mixtas.
2. Número de trámites en la plataforma de asistencia virtual SAT ID: 11 millones 283 mil 85.
3. Número de trámites remotos: 11 millones 386 mil 732.
Estos últimos fueron realizados a través de diferentes canales, los cuales se describen en el
siguiente recuadro:8

Los trámites mediante la plataforma de asistencia virtual SAT ID fueron 11 millones 283 mil 85 y
por vía remota, 11 millones 386 mil 732, los cuales suman 22 millones 669 mil 817, superando en
cuatro millones 742 mil 729 al total de los trámites presenciales de 17 millones 927 mil 88, lo cual es
un reflejo del alcance y crecimiento del uso de las plataformas digitales para el cumplimiento de las
obligaciones fiscales. La tecnología es increíble.

RESICO
Continúa creciendo el número de contribuyentes que se incorporan al Régimen Simplificado de
Confianza (Resico) para personas morales y físicas. El número de contribuyentes del Resico que
presentaron declaraciones en el año 2022 fue de un millón 718 mil 165, mientras que en 2023
ascendió a un millón 931 mil 756, lo cual representa un aumento de 213 mil 591 (12%)
contribuyentes, tal como se puede apreciar en el siguiente cuadro:9

En cifras globales, los contribuyentes del Resico, personas morales y físicas, en 2023, aportaron
a la recaudación en México la cantidad de 39 mil 786 mdp, lo que constituye un aumento de nueve
mil 121 mdp (22.9%), considerando que la recaudación en 2022 fue de 30 mil 665 mdp.

CONCLUSIONES
1. El Plan Maestro de Fiscalización y Recaudación 2023 fue de gran utilidad para el SAT en el
objetivo de alcanzar la meta recaudatoria de 4.5 billones de pesos.
 2. Las actividades de fiscalización y de eficiencia recaudatoria del SAT han rendido sus frutos
en el año 2023, en el cual se obtuvieron 757 mil 155 mdp, lo que representa un incremento de 140 mil
874 mdp, equivalente al 16.4% en comparación con 2022.
3. En 2023, el número de atenciones que el SAT brindó a los contribuyentes fue de 40 millones
596 mil 905. Los trámites presenciales fueron 17 millones 927 mil 88; en contraste, las atenciones
mediante la plataforma SAT ID y vía remota sumaron 22 millones 669 mil 817, superando en cuatro
millones 742 mil 729 al total de los trámites presenciales, resultado que demuestra el increíble avance
de la tecnología digital en el cumplimiento de las obligaciones fiscales.
Hasta la siguiente edición del “Termómetro Tributario”. Si tiene comentarios o sugerencias, con
gusto las recibiré en mi correo electrónico [email protected] y en elsiguiente código QR de Slido,
que estará disponible hasta el 15 de abril. •
 Un buen gobierno es como una buena digestión; mientras
funciona, casi no la percibimos.

Erskine Caldwell

¿ES NECESARIO UN CONSEJO DE ADMINISTRACIÓN?

 Por lo general, las empresas (ya sean grandes, medianas o pequeñas) no se cuestionan si
deben de contar con un consejo de administración o no. Muchas veces, este órgano existe como
parte de la estructura corporativa, pero no figura, en realidad, como un consejo actuante; y las
asambleas de accionistas solo se elaboran en papel. El Gobierno Corporativo es un marco de
gobierno que facilita el funcionamiento del consejo de administración.
Es importante preguntarse si resulta conveniente o no contar con un consejo de administración,
especialmente en el caso de las empresas medianas, ya sean negocios familiares o compañías
conformadas por unos cuantos socios no familiares. Clasifico las anteriores en dos tipos:
1. Empresas verticales: Fueron creadas por una sola persona que, en algún momento, fue un
microagente económico privado y, a partir de ahí, creció y construyó su propia organización. Hoy en
día, este tiene una familia que participa o empieza a involucrarse en el negocio.
2. Empresas horizontales: Las constituyeron varias personas y todas participan en la
administración de la compañía, pero sin orden ni estructura.
Por más grandes y exitosos que sean los fundadores, en algún punto la realidad se encargará de
superarlos. En cierto momento, les será imposible decidir acertadamente sobre todo lo que su
empresa familiar requiera para seguir creciendo.
Además, al igual que el resto de los seres vivos, los fundadores morirán y forzosamente alguien
más deberá hacerse cargo del negocio. El Gobierno Corporativo y su consejo de administración
facilitan la sucesión y, por tanto, aseguran que la empresa siga con vida. Llegar a cualquiera de los
dos momentos referidos, sin contar con un consejo de administración, suele tener consecuencias
adversas para las organizaciones y sus accionistas.
Una de las mayores pruebas del líder es la capacidad de reconocer un problema antes de que
se convierta en una emergencia. En el caso de la participación de la familia en la empresa, el dilema
consiste básicamente en identificar al sucesor y, en muchas ocasiones, reconocer qué es mejor para
el rumbo y permanencia de la organización.

ESTRUCTURA DEL GOBIERNO CORPORATIVO

De acuerdo con mi experiencia, en la mayoría de los casos, será de más utilidad tener un
consejo de administración integrado por la cabeza de la empresa, por sus sucesores y por asesores
independientes, que proporcionen opiniones objetivas e imparciales y permitan aumentar las
posibilidades de permanencia, así como el crecimiento de la compañía.
Entre los miembros del consejo de administración, además de los especialistas en finanzas,
planeación estratégica, mercadotecnia, recursos humanos, auditores, etc., es muy recomendable
incluir a hombres de negocios de reconocida capacidad, ya que, gracias a su visión y experiencia
empresarial, podrán ofrecer soluciones basadas en nuevas perspectivas, aquellas que, de cierta
forma, eluden a quienes están inmersos en el trabajo del día a día.
El consejo de administración, como parte de la figura del Gobierno Corporativo, no puede
considerarse optativo por ninguna empresa que desee permanecer y expandirse. Generalmente, se
tendrá que interactuar con familiares y no familiares y, tarde o temprano, existirá conflicto.
Es muy importante contar con el Gobierno Corporativo y que su órgano máximo, que es la
asamblea general de accionistas, participe de manera activa en las asambleas y pida cuentas al
consejo de administración; y este, a su vez, exija al director general las acciones que permitan
salvaguardar la continuidad del negocio.
Con el propósito de asegurar la obtención de los beneficios otorgados por el Gobierno
Corporativo, este deberá actuar a través de su consejo de administración para que la información de
la sociedad sea más útil, oportuna y confiable, así como con el fin de definir la visión estratégica de
la misma, vigilar su operación, aprobar su gestión e, incluso, dar certidumbre y confianza a los
inversionistas y terceros interesados en la conducción honesta y responsable de la empresa; esto,
mediante el establecimiento y promoción de políticas para la operación.
La mayoría de las empresas que han trascendido la generación de su creación, ya sean de tipo
familiar o no, fundan su éxito y competitividad en implementar la figura del Gobierno Corporativo,
asumiendo cada uno de sus integrantes los roles que les corresponden de acuerdo con su
organigrama y teniendo como propósito principal anteponer los intereses de la compañía a los
intereses particulares, tomando decisiones colegiadas con aportación de valor.
Es importante señalar que, dentro de la estructura del Gobierno Corporativo, deben establecerse
comités intermedios que apoyen las funciones del consejo de administración, los cuales deben
enfocarse en áreas clave, como son: El comité de auditoría, evaluaciones y compensaciones,
finanzas y planeación, riesgo y cumplimiento, así como todos aquellos ámbitos que sean necesarios
para evaluar, coordinar y controlar las operaciones de la empresa.

COMENTARIO FINAL
En pocas palabras, la función del Gobierno Corporativo asegura que las empresas sean eficaces
y eficientes en cuanto a sus resultados y, por tanto, exitosas, así como sustentables. Tener una guía
que permita estructurar y ordenar el negocio conforma la base para la permanencia, el crecimiento y,
sobre todo, para la competitividad de la organización en este exigente mundo global.

El buen Gobierno Corporativo, la garantía del crecimiento

sostenible empresarial.

Mayrata Conesa •
PAGOS PROVISONALES Y RETENCIONES
A continuación se incluyen las tarifas y tablas del impuesto sobre la renta (ISR) que se
consideran de mayor aplicación en el periodo que cubre esta revista, dadas a conocer en el anexo 8
de la Resolución Miscelánea Fiscal (RM) para 2024 (DOF 29-XII-2023).

A. Tarifa aplicable a pagos provisionales

Tarifa para el cálculo de los pagos provisionales que se deban efectuar durante 2024,
tratándose de la enajenación de inmuebles a que se refiere el artículo 126, segundo párrafo de
la Ley del ISR, así como la regla 3.15.4.

Límite infe rior Límite supe rior Cuota fija Por cie nto para
aplicarse sobre e l
e xce de nte de l límite
infe rior

$ $ $ %

0.01 8,952.49 0 1.92

8,952.50 75,984.55 171.88 6.40

75,984.56 133,536.07 4,461.94 10.88

133,536.08 155,229.80 10,723.55 16.00

155,229.81 185,852.57 14,194.54 17.92

185,852.58 374,837.88 19,682.13 21.36

374,837.89 590,795.99 60,049.40 23.52

590,796.00 1,127,926.84 110,842.74 30.00

1,127,926.85 1,503,902.46 271,981.99 32.00

1,503,902.47 4,511,707.37 392,294.17 34.00

4,511,707.38 En adelante 1,414,947.85 35.00

B. Tarifas aplicables a retenciones

Tarifa aplicable durante 2024 para el cálculo de los pagos provisionales mensuales a que se
refieren los artículos 96 de la Ley del ISR y 175 de su Reglamento, así como la regla 3.12.2.
Límite infe rior Límite supe rior Cuota fija Por cie nto para aplicarse
sobre e l e xce de nte de l
límite infe rior
 $ $ $ %

0.01 746.04 0.00 1.92

746.05 6,332.05 14.32 6.40

6,332.06 11,128.01 371.83 10.88

11,128.02 12,935.82 893.63 16.00

12,935.83 15,487.71 1,182.88 17.92

15,487.72 31,236.49 1,640.18 21.36

31,236.50 49,233.00 5,004.12 23.52

49,233.01 93,993.90 9,236.89 30.00

93,993.91 125,325.20 22,665.17 32.00

125,325.21 375,975.61 32,691.18 34.00

375,975.62 En adelante 117,912.32 35.00

Tarifa del mes de abril de 2024, para efectuar los pagos provisionales mensuales a que se
refiere el artículo 106 de la Ley del ISR, aplicable a los ingresos que perciban los
contribuyentes a que se refiere el Título IV, Capítulo II, Sección I de la Ley del ISR.
Límite infe rior Límite supe rior Cuota fija Por cie nto para aplicarse
sobre e l e xce de nte de l
límite infe rior

$ $ $ %

0.01 2,984.16 0.00 1.92

2,984.17 25,328.20 57.28 6.40

25,328.21 44,512.04 1,487.32 10.88

44,512.05 51,743.28 3,574.52 16.00

51,743.29 61,950.84 4,731.52 17.92

61,950.85 124,945.96 6,560.72 21.36

124,945.97 196,932.00 20,016.48 23.52

196,932.01 375,975.60 36,947.56 30.00

375,975.61 501,300.80 90,660.68 32.00

501,300.81 1,503,902.44 130,764.72 34.00

1,503,902.45 En adelante 471,649.28 35.00

Tarifa del mes de mayo de 2024, para efectuar los pagos provisionales mensuales a que se
refiere el artículo 106 de la Ley del ISR, aplicable a los ingresos que perciban los
contribuyentes a que se refiere el Título IV, Capítulo II, Sección I de la Ley del ISR.
Límite infe rior Límite supe rior Cuota fija Por cie nto para aplicarse
sobre e l e xce de nte de l
límite infe rior
 $ $ $ %

0.01 3,730.20 0.00 1.92

3,730.21 31,660.25 71.60 6.40

31,660.26 55,640.05 1,859.15 10.88

55,640.06 64,679.10 4,468.15 16.00

64,679.11 77,438.55 5,914.40 17.92

77,438.56 156,182.45 8,200.90 21.36

156,182.46 246,165.00 25,020.60 23.52

246,165.01 469,969.50 46,184.45 30.00

469,969.51 626,626.00 113,325.85 32.00

626,626.01 1,879,878.05 163,455.90 34.00

1,879,878.06 En adelante 589,561.60 35.00

Tarifa del mes de junio de 2024, para efectuar los pagos provisionales mensuales a que se
refiere el artículo 106 de la Ley del ISR, aplicable a los ingresos que perciban los
contribuyentes a que se refiere el Título IV, Capítulo II, Sección I de la Ley del ISR.
Límite infe rior Límite supe rior Cuota fija Por cie nto para aplicarse
sobre e l e xce de nte de l
límite infe rior

$ $ $ %

0.01 4,476.24 0.00 1.92

4,476.25 37,992.30 85.92 6.40

37,992.31 66,768.06 2,230.98 10.88

66,768.07 77,614.92 5,361.78 16.00

77,614.93 92,926.26 7,097.28 17.92

92,926.27 187,418.94 9,841.08 21.36

187,418.95 295,398.00 30,024.72 23.52

295,398.01 563,963.40 55,421.34 30.00

563,963.41 751,951.20 135,991.02 32.00

751,951.21 2,255,853.66 196,147.08 34.00

2,255,853.67 En adelante 707,473.92 35.00

C. Tarifa para el cálculo del impuesto correspondiente a los ejercicios 2023 y 2024.

Tarifa para el cálculo del impuesto correspondiente al ejercicio de 2023 a que se refieren los
artículos 97 y 152 de la Ley del ISR, así como la regla 3.17.1.

Límite infe rior Límite supe rior Cuota fija Por cie nto para
aplicarse sobre e l
 e xce de nte de l límite
infe rior

$ $ $ %

0.01 8,952.49 0.00 1.92

8,952.50 75,984.55 171.88 6.40

75,984.56 133,536.07 4,461.94 10.88

133,536.08 155,229.80 10,723.55 16.00

155,229.81 185,852.57 14,194.54 17.92

185,852.58 374,837.88 19,682.13 21.36

374,837.89 590,795.99 60,049.40 23.52

590,796.00 1,127,926.84 110,842.74 30.00

1,127,926.85 1,503,902.46 271,981.99 32.00

1,503,902.47 4,511,707.37 392,294.17 34.00

4,511,707.38 En adelante 1,414,947.85 35.00