Requisitos Actas Clausura

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SUPREMA CORTE DE JUSTICIA - SALA PRIMERA
PODER JUDICIAL MENDOZA
foja: 110
CUIJ: 13-03617024-1()
RUMAOS S.A. C/ ADMINISTRACION TRIBUTARIA MENDOZA (ATM) P/

ACCIÓN PROCESAL ADMINISTRATIVA
*103641704*
En Mendoza, a un día del mes de junio de dos mil dieciséis, reunida la

Sala Primera de la Excma. Suprema Corte de Justicia, tomó en consideración
para dictar sentencia definitiva, la causa N° 13-03617024-1, caratulada:
“RUMAOS S.A. C/ADMINISTRACION TRIBUTARIA MENDOZA (ATM)
P/ACCION PROCESAL ADMINISTRATIVA”.
De conformidad con lo decretado a fs. 109 se deja constancia del orden

de estudio establecido en la causa para el tratamiento de las cuestiones por el
Tribunal: primero: DR. ALEJANDRO PEREZ HUALDE; segundo: DR.
JORGE HORACIO NANCLARES y, tercero: DR. JULIO RAMÓN
GÓMEZ.
ANTECEDENTES:
A fs. 35/43 vta., los abogados Diego A. Portabella y Rodrigo F. Gauna,

en carácter de apoderados de RUMAOS S.A., promueven acción procesal
administrativa contra la Administración Tributaria Mendoza (ATM), a fin de
que se declare la nulidad de la Resolución N° 456/14 de la Administración
General de dicha Administración (11/03/2015) que rechazó el recurso
interpuesto contra la Resolución N° 350/13 emitida por el Subdirector de
Fiscalización de la Dirección General de Rentas, a través de la cual se aplicó a
su parte multa y clausura. Funda en derecho, ofrece prueba y deja planteado el
caso federal.
A fs. 54 y vta. se admite formalmente la acción y se ordena correr

traslado al Titular de la Administración Tributaria Mendoza y al Fiscal de
Estado.
A fs. 59/63 vta. contesta la abogada Gloria Alicia Spano por ATM,
solicitando que se rechace la acción. Funda en derecho y ofrece prueba.
https://www2.jus.mendoza.gov.ar/listas/proveidos/vertexto.php?ide=4799055928 1/20
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Completado el traslado de la demanda, a fs. 67/71 contesta el Director

de Asuntos Judiciales de Fiscalía de Estado solicitando que se rechace la
demanda con costas.
Admitidas y rendidas las pruebas documentales ofrecidas, se corre

nuevo traslado a las partes para que argumenten en derecho, agregándose a fs.
95/98 la presentación de la actora, y a fs. 100/103 la de la demandada.
A fs. 105/106 se incorpora el dictamen del señor Procurador General.
A fs. 108 se llama al acuerdo para sentencia y a fs. 109 se deja

constancia del orden de estudio establecido en la causa para el tratamiento de
las cuestiones por el Tribunal.
De conformidad con lo establecido en el art. 160 de la Constitución de la

Provincia, esta Sala se plantea las siguientes cuestiones a resolver:
PRIMERA CUESTIÓN: ¿Es procedente la acción procesal

administrativa interpuesta?
SEGUNDA CUESTIÓN: En su caso, ¿qué solución corresponde?
TERCERA CUESTIÓN: Costas.
A LA PRIMERA CUESTIÓN EL DR. ALEJANDRO PEREZ HUALDE,

DIJO:
I. RELACIÓN SUCINTA DE LAS CUESTIONES PLANTEADAS.
A) Posición de la parte actora.
Invoca que el acta de constatación que origina las actuaciones y da lugar

a la sanción de multa y clausura, adolece de vicios graves que la invalidan y
tornan nulo todo el procedimiento instruido en consecuencia.
Relata que las actuaciones se inician a raíz de la inspección realizada por

ATM a su establecimiento y que en el curso de la misma se labró Acta de
Constatación N° “C” 283372, donde se consignó que al momento de la
verificación se constató la venta de una serie de productos, por un total de $ 26,
sin emitir factura o ticket, haciéndose constar también que en el establecimiento
no existen talonarios de factura en blanco, ni en uso, según lo manifestado por
el encargado.
Señala que en cumplimiento de la obligación que el art. 22° bis del

Código Fiscal establece, los agentes intervinientes debieron interceptar e
identificar al tercero que consumó la presunta infracción, a los fines de hacer
efectiva la responsabilidad que la norma prevé, dado que es obligación de todo
funcionario intervenir en el caso que, en el ejercicio de sus funciones, detecte
una flagrante infracción a las normas vigentes.
Arguye que la identificación del supuesto comprador, debió darse a los

efectos de completar debidamente el acto y asegurar el ejercicio adecuado del
derecho de defensa del contribuyente. Destaca que no se tomaron los datos del
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comprador, ni se le hizo firmar el acta a efectos de determinar cómo habrían

sido efectivamente los hechos, ello teniendo en cuenta que ATM tiene la
facultad de hacerlo comparecer al proceso a fin de esclarecer los hechos
imputados (art. 12° inc. d Código Fiscal).
Manifiesta que la identificación del tercero parte de la operación, no

sólo configura una facultad legalmente atribuida a los funcionarios
intervinientes, sino que además constituye un elemento esencial a los efectos de
conformar y completar el acto y otorgar a la supuesta infractora la posibilidad
de ejercer adecuadamente su derecho de defensa. Invoca que dicho recaudo
deviene ineludible en casos como el de marras, donde el contribuyente adolece
de una absoluta restricción en cuanto a la posibilidad de ofrecer prueba a los
fines de contradecir los dichos y hechos imputados por la autoridad, ya que el
art. 316° inc. b del Código Fiscal, restringe los medios probatorios admisibles
en el descargo a la prueba instrumental.
Expresa que los mismos inspectores a renglón seguido de la supuesta

infracción, indican “los datos fueron extraídos del talonario de facturas en uso”,
de donde se interroga cómo sería eso posible si los mismos aseguran que no se
extendió factura. En dicho contexto, destaca que también se dejó constancia en
el acta que en el establecimiento no existen talonarios de factura en blanco ni en
uso, según lo manifestado por el encargado.
Considera que si se asigna la condición de instrumento público al acta,

el contribuyente carece de la factibilidad de defenderse, al no tener posibilidad
alguna de contradecir las constancias asentadas en la misma, salvo redargución
de falsedad, de modo que la facultad de ofrecer descargo queda reducida a una
mera formalidad, estando el administrado condenado en forma automática.
Desecha el argumento del decisorio impugnado en orden a que el señor

Rodrigo Timoner, “responsable de la firma” firmó las actas labradas en la
inspección sin ningún tipo de objeción y/o reservas, dado que por principio y
por así estar preimpreso en el texto de las actas, la firma es al solo efecto de
darse por notificado del contenido del acta. Añade que dicho responsable se
hizo presente en el lugar cuando ya se había labrado el acta, por lo que mal
puede consentir hechos materiales cuando no estuvo presente.
Entiende que se ha dejado al contribuyente en total estado de

indefensión y se la ha condenado sin que exista ninguna prueba concreta en su
contra, fuera de los meros dichos de los agentes que intervinieron, lo cual
resulta insuficiente a los fines de tener por probada y configurada, sin más, la
infracción.
Manifiesta que, aún admitiendo el carácter de instrumento público de las

actas, las solas constancias de las mismas tampoco resultan suficientes para
condenar al contribuyente.
Alega que el hecho de que la Ley N° 8.523 haya modificado el texto del
art. 316° del Código Fiscal, atribuyendo a las actas labradas el carácter de
instrumentos públicos, no modifica la aludida insuficiencia así como que dicha
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norma acorde con la interpretación que pretende darle ATM resultaría

ostensiblemente inconstitucional, dado que, luego de asignar dicho carácter
acota de tal modo la posibilidad de ofrecer prueba por parte del contribuyente,
que prácticamente importa una condena automática.
Arguye que las conclusiones desarrolladas se imponen en función de

una interpretación lógica y razonable de la normativa (art. 3° inc. d C.F.) y que,
existiendo -como en el caso- la posibilidad material y jurídica de cumplir tal
diligencia de individualización del tercero, no se advierte ninguna causal de
justificación para no hacerlo y la inobservancia de la misma torna ineficaz el
acto impugnado.
Señala que el procedimiento administrativo que culmina en la resolución

impugnada es un acto administrativo que debe cumplir con los recaudos de todo
procedimiento, máxime cuando sus conclusiones pueden afectar en gran medida
el patrimonio del contribuyente, exigencia receptada en el Código Fiscal, en los
arts. 77°, 78° y sgtes., en especial, en los requisitos exigidos por el art. 83° de
dicho cuerpo legal.
Expresa que la fundamentación del acto es un requisito esencial (art. 83°

C.F.), de la cual debe surgir una adecuada relación entre las pruebas existentes
en relación con los hechos relevantes y las conclusiones que llevan al dictado
del acto administrativo y, fundamentalmente, debe garantizar la defensa del
administrado y que determinan la nulidad absoluta e insanable (arts. 52°, 54°,
60° y 63° inc. de la Ley N° 3.909).
Considera que el cumplimiento de las exigencias inherentes al debido

proceso administrativo, no admite excepciones cuando se trata de sanciones de
la gravedad de la aplicada en autos. Destaca que, en la especie, no se trata de
argumentar a favor del cumplimiento de las formas por las formas mismas, sino
que la estricta observancia de las mismas tiende a garantizar y hacer efectivos
los derechos constitucionalmente reconocidos del administrado.
Alega que las normas vigentes en la materia, no son ajenas a los

principios del derecho penal (con sus consecuentes garantías), desde que al
prever la aplicación de multas y/o sanciones, participan de la naturaleza del
derecho punitivo, circunstancia que refuerza la necesidad de respetar las
garantías del debido proceso y de defensa consagradas en el art. 18° de la C.N.
En subsidio, invoca que no se configuró en la especie ninguna infracción

a las disposiciones del art. 313° del Código Fiscal y sus normas reglamentarias,
así como tampoco a la Resolución General N° 52/04. Sostiene que es
modalidad del negocio emitir la factura por cada venta que realiza, aunque el
contribuyente no la pida, y aún cuando no espere su entrega, lo cual considera
probado con las facturas y tickets individualizadas en la propia acta de
constatación así como que si como consigna el acta, los datos fueron extraídos
del talonario de facturas en uso, es porque el comprobante fue emitido y, por lo
tanto, la única presunta infracción detectada se limitaría al hecho de que
supuestamente el comprador se habría retirado sin recibir el comprobante.
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Señala que debió considerarse al resolver que la contribuyente emitía y

entregaba facturas por sus ventas y que cumplió con la obligación de presentar
y exhibir la totalidad de la documentación solicitada.
En función de ello y del importe de la presunta operación cuestionada ($

26), considera que la sanción aplicada (4 días de clausura: el máximo de la pena
prevista por el art. 314° C.F.), deviene irrazonable y desproporcionada.
Por último, ofrece prueba, formula reserva del caso federal y solicita se
haga lugar a la acción, con costas a la demandada.
B) Posición de la ATM.
Relata que el 02-05-2013 fiscalizadores de la DGR labraron en el

domicilio comercial de la actora, un acta de constatación (N° 283372) en la cual
se dejó asentada la comisión de infracciones formales previstas por el art. 313°
inc. b del Código Fiscal y que, luego fue dictada la Resolución N° 350/13 que
aplicó a la contribuyente la sanción de clausura por cuatro días y una multa de
tres mil pesos y que posteriormente, frente al recurso interpuesto, se dictó la
Resolución N° 456/04 que rechazó sustancialmente el mismo.
Manifiesta que esa Administración se abstendrá de hacer efectivas las

sanciones hasta tanto se dicte sentencia en autos.
Arguye que la actora pretende desvirtuar el contenido de las actas de

constatación, basada en meros dichos que se contradicen con lo manifestado por
los funcionarios actuantes. Reputa que el acta de constatación contiene la
descripción de todas las circunstancias relativas a los hechos u omisiones que
dan lugar al labrado del acta, detalle de la documentación y prueba aportada,
encuadre legal, citación del responsable para el descargo, cantidad de
ejemplares confeccionados, entrega de copia al responsable y firma de los
funcionarios actuantes. Resalta que en el acta abundan las referencias al hecho
pasible de sanción, que permiten establecer de manera indubitable el verdadero
alcance de la infracción cometida.
Expresa que al considerarse a las actas de comprobación instrumentos

públicos, la consecuencia es que se prueban por sí mismos, hacen fe erga
omnes, y de sí y de su contenido. Destaca, en dicha línea, la jurisprudencia del
Alto Tribunal Nacional.
Entiende que, aún cuando el Tribunal no considere a las actas como

instrumentos públicos, la recurrente tampoco acompañó medio de prueba
suficiente tendiente a rebatir las manifestaciones vertidas por los funcionarios
actuantes.
Respecto al derecho de defensa, manifiesta que esa administración

cumplió acabadamente con el procedimiento establecido en el Código Fiscal y
que en dicho marco el contribuyente presentó descargo esgrimiendo los
argumentos que fueron considerados en las resoluciones impugnadas.
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En orden al contenido del acta de constatación y a las contradicciones

que le atribuye la accionante, alega que la misma incurre en un error, dado que
los datos extraídos del talonario de facturas, son los datos que individualizan al
contribuyente a los efectos del pago de impuestos (CUIT; N° IIBB, N° de
etsbalecimiento, fecha de inicio de actividades, condición en la AFIP).
Considera que el contribuyente interpreta erróneamente los dichos del acta,
dado que cuando en la misma se deja constancia que se intervienen los
duplicados de las facturas tipo A 18-3454 y factura tipo B 18-6955, ello se hace
con el fin de que el contribuyente no pueda emitir la factura que omitió y por la
cual se labró el acta y se deja constancia en el acta que no existen otros
talonarios de facturas para evitar que en uso de esos talonarios pueda emitir la
factura que omitió.
En relación al art. 316° del Código Fiscal y la ostensible

inconstitucionalidad invocada, destaca que el mismo cuerpo legal reglamenta la
cuestión de la constitucionalidad de sus propias normas en el art. 95°, alegando
que la actora no impugnó la constitucionalidad del art. 316° del C.F. dentro de
los treinta días desde que entró en vigencia ni tampoco lo hizo dentro de los
treinta días desde que la norma produjo efectos en la situación fiscal del
contribuyente, lo cual tuvo lugar el 12/03/2014 cuando le fue notificada a dicha
parte la sanción de clausura y multa y tampoco cumple con los tres requisitos
exigidos para impugnar la constitucionalidad de las normas para el caso de no
aprovecharse las dos oportunidades anteriores.
Por último, ofrece prueba y solicita se rechace la demanda, con costas a

la actora.
C) Postura de Fiscalía de Estado.
Sostiene que la acción deducida es improcedente, destacando que la

accionante pretende cambiar el eje de la cuestión, al querer desplazar la
responsabilidad que le compete y atribuir como factor determinante la conducta
de los funcionarios que debieron interceptar e identificar al comprador. Alega
que se verifica la comisión de la falta imputada y que la accionante no ha
incorporado elemento indiciario ni prueba alguna que desvirtúa las
conclusiones del organismo fiscal. Destaca el pronunciamiento del Tribunal en
autos N° 107.497 -“Martín Bajda”- (fs. 67/72).
D) Dictamen del Procurador General.
El Ministerio Público considera que pese a que la redacción del acta de

constatación pueda calificarse como gramaticalmente imperfecta, la recta
interpretación de las mismas es clara y no permiten las disquisiciones tendientes
a descalificarla por contradictoria. Afirma que nada puede aportar el hecho de
que no se haya interceptado al cliente (facultad de la administración) y destaca
la trascendencia de este tipo de infracciones, puesta de resalto por este Tribunal.
II. PRUEBA RENDIDA.
Se rindió la siguiente prueba:
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1.- Instrumental:
Copia del expediente Administrativo N° 2521-D-2014, el cual queda

registrado en el Tribunal bajo el N° 89.813/14 (fs. 52).
Autos N° 13-03617027-6 caratulado “RUMAOS S.A.

C/ADINISTRACION TRIBUTARIA DE MENDOZA S/SUSPENSION
DE EJECUCION”, en trámite ante la Sala.
2.- Testimonial:
Del señor Rodrigo Antonio Alvarez Timoner: quien manifestó trabajar en el

establecimiento de la accionante; que suscribió el acta de constatación labrada
el 02/05/2015 como responsable administrativo; que no estuvo presente desde
el comienzo de la inspección; que al no estar presente desde el inicio no sabe si
los inspectores se identificaron antes o después de imputar la supuesta
infracción a la accionante y que cuando llegó ya habían labrado el acta y ahí sí
se identificaron; que cuando llegó al lugar de la inspección los inspectores ya
habían labrado el acta; que los inspectores luego de labrada el acta no le dieron
ninguna posibilidad de hacer alguna observación sobre la misma porque
supuestamente se podía hacer después el descargo por escrito; que siendo
contador intentó que pusieran una observación pero le respondieron que tenía
cinco días para presentar cualquier observación y y que en el acta no iban a
poner nada; que no se negó a firmar las actas respectivas a pesar de no estar de
acuerdo con el procedimiento realizado porque le dijeron que era solamente a
los hechos informativos el acta que estaban realizando; que no tuvo
conocimiento de la realización de la venta que dio origen al acta de infracción
(fs. 81).
III.- ANTECEDENTES RELEVANTES:
De la compulsa del procedimiento previo a la interposición de la

presente acción, como así también de la prueba arrimada a la causa y los hechos
afirmados y no discutidos por las partes, se desprenden las siguientes
circunstancias relevantes:
a.- El día 02/05/2013, se labró Acta de Constatación N° 283372 por

parte de agentes fiscales de la Administración Tributaria Mendoza, en el
establecimiento -sucursal- drugstore con venta de cigarrillos, ciber y cabina
telefónica, ubicado en calle Godoy Cruz N° 4303 de Villa Nueva Guaymallén,
perteneciente a Rumaos S.A. Fueron atendidos por Rodrigo Timoner, en
carácter de responsable/encargado y, luego de individualizar los datos de la
contribuyente (CUIT, N° de inscripción en el impuesto a los II.BB., N° de
establecimiento, fecha de inicio de la actividad, situación frente al IVA), se
constató que: i. al momento de la verificación y en presencia de los funcionarios
actuantes, la firma efectúo la venta de un paquete de Lays de 90 gramos, un
jugo Citric de medio litro y unos chicles beldent, por un valor de $ 26, sin
emitir la factura o ticket correspondiente, aclarándose que el cliente pagó y se
retiró del establecimiento, sin recibir ningún comprobante según lo establecido
en la R.G. 52/04 (arts. 7°, 12°, 14° y 15°), consignándose que los datos fueron
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extraídos del talonario de facturas en uso; ii. que en el acto se intervienen los
duplicados de las facturas tipo A N° 18-3465 y factura tipo B N° 18-6955; iii.
que en el establecimiento no existen talonarios de factura en blanco, ni en uso,
según lo manifestado por el encargado; iv.- se especifica la documentación que
debería presentarse: habilitación municipal, contrato de alquiler y último recibo
de pago, constancia de inscripción en AFIP, registros de compras y ventas años
2012 y 2013, constancia de inscripción en el impuesto sobre los ingresos brutos
y los comprobantes de pago de dicho impuesto, los cuales no se encuentran en
el establecimiento junto con los mencionados registros, según lo manifestado
por el encargado; no exhibe la constancia de inscripción en el impuesto sobre
los ingresos brutos, ni la última declaración jurada vencida, ni los comprobantes
de pago correspondiente al último mes vencido de dicho tributo (fs. 3 expte. N°
2521-D-2014-01134).
En las observaciones de dicha acta, se aclaran -además de las

características del establecimiento- que el controlador fiscal se encuentra en
reparación y para la facturación de las ventas se usa el controlador fiscal de la
playa de la estación de servicio de la misma firma y que en el ticket intervenido
no se encuentra emitida la venta por la que se realiza el acta (fs. 6 expte. cit.). A
fs. 7, obra el acta intervención documentación con el ticket intervenido (17-
109233 17-109234).
b.- La firma actora presenta descargo (09/05/2013: fs. 8/26),

oportunidad en la que plantea la nulidad del acta de constatación N° 283372
(arts. 31° inc. b y c; 35° inc. a, 38° y 39° de la Ley N° 3.909) y destaca la
contradicción manifiesta de la misma, como asimismo la insuficiencia de las
solas constancias del acta para considerar configurada la infracción (en
particular, señala la deficiencia en la falta de identificación del presunto
comprador) y la ausencia de infracción.
A continuación luce acta de presentación de documentación -R.G. N°

52/04- (fs. 27).
c.- En fecha 16/05/2013, el Subdirector de Fiscalización de la Dirección

General de Rentas dicta la Resolución N° 350/13, a través de la cual aplica la
sanción de clausura por cuatro días corridos más una multa de $ 3.000 a la
firma en el establecimiento ubicado en calle Godoy Cruz 4303 Villa Nueva,
Guaymallén, por infracción a lo dispuesto en el inciso b) del art. 313° del C.F.,
de conformidad al art. 314° de dicho cuerpo legal, consignándose que la
sanción debería ejecutarse a partir del séptimo día hábil siguiente al de la
notificación de dicho acto (fs. 47/48 expte. N° 2521-D-2014-01134). Dicho
acto, se notifica en fecha 12/03/2014 (fs. 49, expte. adm. cit.).
d.- El 19/03/2014, previo pago de la tasa retributiva, la actora opuso

recurso de revocatoria en los términos del art. 316° bis del C.F., pidiendo la
suspensión de la sanción, y reiterando similares defensas que las sustentadas al
presentar descargo (fs. 53/64 expte. adm. cit.).
e- Emitidos los dictámenes pertinentes (fs. 70/71 y 72/73 expte. adm.),

el Administrador General de la Administración Tributaria Mendoza, dicta la
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Resolución N° 456 (29/12/2014), a través de la cual admite en lo formal y

rechaza en lo sustancial el recurso interpuesto (fs. 74/77 expte. adm.). Dicho
acto se notifica a la accionante el 11/03/2015, consignándose en dicho
instrumento que la clausura se efectivizaría el día 16/03/2015 (fs. 80 expte.
adm.).
f.- Con fecha 13/03/2015, la contribuyente se presenta ante ATM

comunicando que el día 13/03/2015 interpuso acción procesal administrativa
contra la Resolución N° 456 y medida cautelar de suspensión de ejecución. En
función de ello, afirmando no hallarse firme el acto respectivo, instan a ATM a
abstenerse de hacer efectiva la clausura hasta tanto recaiga resolución de este
Tribunal sobre la suspensión y el fondo de la cuestión (fs. 83 expte. adm.).
A continuación (fs. 91 expte. adm.) luce constancia de la Subdirección

de Fiscalización, de fecha 13/03/2015, en la que se consigna la suspensión de la
clausura a raíz de la presentación de la contribuyente informando la
impugnación judicial.
i.- El 13/03/2015 la accionante opuso medida cautelar de suspensión de

la ejecución de la multa y clausura aplicada mediante Resolución N° 350/13 y
confirmada por Resolución N° 456/14, en los términos de los arts. 22°,
siguientes y concordantes de la Ley N° 3.918, la cual fue acogida por esta Sala
mediante auto de fecha 18/06/2015 (causa N° 113.525/02 “Rumaos S.A.
c/Administración Tributaria Mendoza s/suspensión de ejecución”).
IV.- SOLUCION DEL CASO:
En función de como ha quedado trabada la litis, corresponde emitir

pronunciamiento en punto a la legitimidad de las Resoluciones N° 350/13 y
456/14 dictadas por la Administración Tributaria Mendoza.
1.- Sanción impugnada:
a.- Código Fiscal vigente.
Al momento de labrarse el acta de constatación N° 283372 (02-05-2013,

previo a las modificaciones impresas por el art. 13° inc. 56, Ley N° 8.778 y art.
13° inc. 36 de la Ley N° 8.837) el art. 313° del Código Fiscal prescribía que los
contribuyentes -y/o responsables- serían pasibles de las sanciones dispuestas en
el art. 314°, si incurrían en alguno de una serie de hechos u omisiones, entre los
que se previó en su inc. b “No tener facturas o documentos equivalentes en uso
o disponibles en el establecimiento para sus ventas, locación, o prestación de
servicios, en oportunidad de encontrarse el local abierto al público consumidor
o cualquier tercero particular, sea persona física o jurídica que participe como
contratante del contribuyente por sí o por otro en cualquiera de las etapas del
proceso de industrialización y/o comercialización de bienes y servicios o no
emitir la mencionada factura o documentos equivalentes por sus ventas,
locaciones o prestaciones de servicios en las formas, condiciones y plazos que
establezca la normativa vigente”.
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A continuación, el art. 314° de dicho cuerpo legal, estableció que

cuando se verifique cualquiera de las infracciones anteriormente descriptas, los
sujetos serán sancionados con multa (de pesos $300 a $20.000) y clausura del
establecimiento (de 3 a 5 días corridos).
En caso de concurso de infracciones, el plazo de la clausura puede ser

extendido hasta 8 días y, ante supuestos de reincidencia, en la segunda y
subsiguientes oportunidades, siempre que la primera sanción se encontrara
firme, la escala de la clausura se incrementa a un plazo de 5 a 10 días y la de la
multa se corre de $400 a $30.000 (s/art. 55, inc. 29, Ley 6648, y art. 61, inc. 12,
Ley 7180).
Por su parte, en orden al procedimiento para la aplicación de la clausura,

el Código preceptuó en dicho texto ordenado, que “…Habiéndose constatado
algunos de los hechos u omisiones definidos por los incisos del artículo 313° se
procederá a labrar acta por funcionario competente, en la que se dejará
constancia de todas las circunstancias relativas a los mismos y a su encuadre
legal, y se agregará la prueba de cargo. El acta que tendrá carácter de
instrumento público, deberá ser suscripta por los funcionarios actuantes y será
notificada a los contribuyentes y/o responsables en el domicilio del
establecimiento” (inc. a art. 316°), así como que “El contribuyente y/o
responsable dispondrá de un plazo perentorio e improrrogable de cinco (5) días
hábiles para alegar las razones de hecho y derecho que estime aplicables. En la
misma oportunidad deberá acompañar toda la prueba instrumental que obrare
en su poder o indicar donde se encuentra y en qué consiste, no admitiéndose
otro tipo de prueba” (inc. b art. 316°).
b.- Precedentes del Tribunal.
Desde antiguo sostiene este Tribunal que la apreciación de los hechos, la

gravedad de la falta y la graduación de las sanciones pertenecen, en principio, al
ámbito de las facultades discrecionales del órgano con competencia para
fiscalizar o controlar el cumplimiento de las leyes de policía (en este caso
tributaria), por lo cual el juez -en ejercicio de su función de control- puede
anularlas, pero siempre que se acredite ilegalidad o arbitrariedad manifiesta;
esto es, cuando las sanciones impuestas no guardan proporcionalidad con la
falta imputada, o si los hechos no han sido probados (L.S.: 292-001, 391-230,
entre otros).
El Tribunal ya ha tenido oportunidad de pronunciarse respecto de la

legitimidad de la sanción compleja -de clausura y multa- prevista en el art. 314°
del C.F., por infracción a las obligaciones fiscales previstas en el art. 313° del
mismo código.
En los autos “Web House S.R.L.” la Sala II rechazó la acción promovida

con el objeto de que se anulara el acto sancionatorio de la entonces DGR
(sentencia del 23-11-2011, registrada en L.S: 435-11, public. en PET 2012,
febrero n° 485, p. 10). En esta primera oportunidad el Tribunal entendió que
debía ser confirmada la sanción de clausura del establecimiento comercial por
cuatro días corridos, en forma conjunta con una multa, luego de haberse
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corroborado que el contribuyente no emitió comprobante fiscal alguno (en

violación a lo estatuido en el art. 313° inc. b-, C.F.), toda vez que no se había
incorporado al proceso -ni al procedimiento administrativo previo- ninguna
prueba que acreditara la alegación consistente en que fueron los inspectores
quienes con su actuar impidieron la emisión del ticket al cliente, que se retiraba
apresuradamente sin el mismo.
Asimismo, se estimó que la no emisión del ticket correspondiente a una

venta era suficiente para tener por configurada la infracción al art. 313°, inc. b)
del C.F.; ello, sumado a que la administración fiscal había graduado las
sanciones de acuerdo a los parámetros fijados por la norma legal, impedía
avizorar arbitrariedad alguna en las sanciones de multa y clausura aplicadas.
Por último, en relación con la aplicabilidad del principio de bagatela, se

apreció que el bajo monto dejado de facturar —$ 4,50— no significa que la
infracción en sí carezca de importancia ya que su sustrato consiste en dejar de
cumplir con la emisión del ticket (para el supuesto de utilización de cajas
registradoras, según lo reglado en el art. 313 inc. b) del C.F. y la Resolución
General n°92/94, vigente al momento de detectarse la infracción).
Esta Sala también ha tenido oportunidad de pronunciarse sobre el mismo

respecto en la causa “Martín Bajda S.R.L.” (sentencia del 29-9-2014, registrada
en L.S.: 470-54).
En el caso, se imputaba al contribuyente haber incumplido los deberes

previstos en el art. 313, inc. c), f) y g). Luego de vencido el plazo para descargo
y sin que el contribuyente requerido hubiera opuesto alegación alguna, la DGR
aplicó la sanción de clausura por 4 días y una multa de $ 2.000.
El Tribunal resolvió que no cabía achacar al acto cuestionado

ilegitimidad alguna, considerando de modo especial que la actora no había
incorporado elemento indiciario ni prueba alguna que desvirtuara los hechos
constatados ni las conclusiones a las que arribó el organismo fiscal, sumado a
que la constitucionalidad de las normas citadas tampoco había merecido
ninguna objeción.
Por su parte, recientemente en autos “Zapponi, Azucena Beatriz c/ATM

s/APA” (sent. 09/12/2015), la Sala se expidió confirmando la sanción impuesta
en dicho marco normativo, ante la infracción imputada al inc. b del art. 314° ya
citado (en particular, el no tener facturas o documentación equivalente en uso o
disponibles en el establecimiento para sus ventas, o locación, en oportunidad de
encontrarse abierto al público), así como el incumplimiento de los arts. 7° y 12°
de la Resolución General N° 52/04.
El Tribunal merituó a tales efectos, la inexistencia en la causa de

constancias que desvirtuaran el hecho constitutivo de la infracción constatada,
en particular, aquella que diera sustento a la alegación de la actora en orden a
que los talonarios de facturas de ventas sí estaban en el local comercial al
momento de la inspección o que, en todo caso, de considerar al establecimiento
como una sucursal, que tal documentación estaba en el establecimiento
29/5/23, 15:51 *
principal. También se sopesó la falta de acreditación del supuesto error de

hecho excusable en que habrían incurrido las personas que estaban presentes en
el local al momento de realizarse el acta.
c.- Jurisprudencia de la Corte Federal relativa a la sanción de clausura

ante la comisión de infracciones contra deberes fiscales de carácter formal.
Como se destacara en el último de los antecedentes citados, como las

normas contenidas en los arts. 313° y 314° del CF mendocino contienen
sustanciales analogías con las del art. 40° de la Ley N° 11.683 de procedimiento
fiscales (T.O. s/ Decreto N° 821/98 y sus modificaciones), resulta de utilidad
para la resolución de los casos en que se hallen involucrados tales preceptos,
considerar los principales lineamientos que la Corte Federal ha ido adoptando a
la hora de fijar los presupuestos de legitimidad de la sanción de clausura en el
ámbito tributario.
En primer orden, en relación a la naturaleza de dicha sanción, la Corte

sostuvo que resulta innegable el carácter represivo revestido por las sanciones
de multa y clausura previstas en el art. 40° de la Ley N° 11.683 (in re
“Lapiduz”, Fallos: 321:1043).
Cabe citar asimismo que -según la Corte Suprema- el cumplimiento de

los deberes formales impuestos por las normas tributarias constituye el
instrumento que ha considerado el legislador para aproximarse al marco
adecuado en el que deben desenvolverse las relaciones económicas y de
mercado. Las exigencias se establecen para garantizar la igualdad tributaria,
desde que permiten determinar la capacidad contributiva del responsable y, a la
vez, se inscriben en un marco jurídico general, de amplio y reconocido
contenido social, en el que la sujeción de los particulares a los reglamentos
fiscales constituye el núcleo sobre el cual gira todo el sistema económico y de
circulación de bienes. Por ello, se consideran de vital importancia como
instrumento que coadyuva a erradicar la evasión, al logro de la equidad
tributaria y, por ende, al correcto funcionamiento del sistema impositivo (conf.
Fallos 314:1376, mayoría y disidencia parcial de los jueces Belluscio y
Petracchi; criterio reiterado en la causa R.66.XXXIII.REX, “Relojerías
Fernández S.C.A.”, fallo del 10/12/1997).
Asimismo, tiene expresado el Alto Tribunal -en forma consecuente- que

el bien jurídico tutelado por el art. 40° de la Ley 11.683 -t.o. 1998- es el
conjunto de facultades de fiscalización y verificación que posee la
Administración Fiscal y que se plasma en la exigencia de cumplimiento de un
determinado número de deberes formales por los contribuyentes y responsables
(causa A.1141.XXXVI.REX, “AFIP c/ Povolo, Luis Dino”; fallo del
11/10/2001; en IMP 2001-B, nº 22, p 31, por remisión al dictamen del
Procurador General).
En este marco, concluye la Corte de la Nación, la sanción de clausura no

se exhibe como exorbitante, teniendo en cuenta los fines perseguidos y los
objetivos jurídicos y sociales tutelado (in re “Mickey SA”, supra cit.); pero ello
será así siempre y cuando la administración fiscal, ya sea por vía de
29/5/23, 15:51 *
reglamentación o al valorar la prueba, no extienda indebidamente el hecho

punible mencionado por la ley, en transgresión al principio del art. 18 de la C.N.
(vid causa T.407.XXXVI, “Toso Gabriel Armando”, fallo del 3/10/2002; en
IMP 2002-B, nº 23, p. 50; JA 7/5/2003, p. 61; LL 2003-B, p. 16; DJ 2003-1, p.
379; ED 200, p. 332).
Por otra parte, también ha referido la Corte Suprema de Justicia que la

imposición simultánea de las sanciones de clausura y multa (o pena única con
pluralidad de sanciones) no configura un supuesto de doble persecución penal,
en función de la importancia que reviste el cumplimiento de los deberes
formales (Fallos 316:687 -con cita del fallo “Mickey SA”-, JA 1995-III, síntesis
).
En consonancia con lo hasta aquí expuesto, el Tribunal Cimero ha

especificado que si se está en presencia de una infracción concerniente al
incumplimiento de los deberes formales colocados en cabeza de quienes tienen
responsabilidad impositiva, y está comprobada la existencia de los elementos
materiales que permiten la adecuación de la conducta desplegada al tipo legal
correspondiente, debe ser la imputada quien cargue con la prueba tendiente a
demostrar la inexistencia del elemento subjetivo (Fallos 316:1313), no
autorizando la desincriminación la mera carencia de antecedentes infraccionales
(Fallo del 5-8-1993, in re A.289.XXIV, “Autoservicio Centro Integral de
Compras”, en ERREPAR, PF, T. II; y LL Online AR/JUR/1142/1993).
Por su parte, en cuanto a la naturaleza de las actas labradas por los

inspectores fiscales (incluidas, claro está, las relativas a la sanción en examen),
el Alto Tribunal Nacional tiene sentado el criterio según el cual son
consideradas instrumentos públicos en los términos del art. 979° inc. 2 del
Código Civil (“Guido, Mario Marcelo” (Fallos 316:790 y “Gambaro, Francisco
Isidoro” –sent. 29/09/1993-). En este último expresó que “…cabe entender que
el acta de comprobación labrada por los funcionarios intervinientes en el
procedimiento de verificación y fiscalización del cumplimiento de las normas
tributarias por parte de los contribuyentes y responsables, en cuanto a las
obligaciones formales constituye un instrumento público. En efecto, está
extendida por aquéllos en el ejercicio de sus funciones, por lo que su contenido
hace plena fe de la existencia material de los hechos y circunstancias de que da
cuenta, como de la ejecución del procedimiento cumplido”.
d.- Aplicación de las reglas y pautas expuestas al caso.
Teniendo en cuenta las pautas normativas y jurisprudenciales expuestas

y merituando las mismas a la luz de las circunstancias de la causa, concluyo que
la demanda debe ser admitida, en virtud de una serie de circunstancias que se
erigen como determinantes en el análisis del caso.
En esta línea cabe consignar que, desde su primera presentación en las

actuaciones administrativas, la contribuyente señaló aquella particularidad
presentada por el acta de constatación, a la que reputó como una deficiencia
determinante de la nulidad de la misma y de todo el procedimiento en curso,
consistente en la falta de identificación y precisión en el acta de constatación,
29/5/23, 15:51 *
de la persona a las que habría sido efectuada las ventas respecto de las cuales se
imputó la infracción en cuestión, esto es, no emitir la correspondiente factura o
documento equivalente.
En efecto, conforme se desprende de las constancias del expediente

administrativo, en la citada acta de constatación (N° 283372), los funcionarios
actuantes dejaron asentado que al momento de la verificación y en su presencia,
“se constata que la firma efectúa la venta de un paquete de Lays de 90 gramos,
un jugo citric de medio litro y unos chicles beldent, por un total de $ 26
(veintiseis), sin emitir la factura o ticket correspondiente. Cabe aclarar que el
cliente pagó y se retiró del establecimiento sin recibir ningún comprobante…”,
consignándose que “los datos fueron extraídos del talonario de facturas en
uso...” (fs. 3 expte. adm.).
A partir de allí y desde su primera intervención defensiva, la actora

denunció la aludida deficiencia (escrito de fs. 12/18 expte. adm.), planteando la
nulidad del acta y del procedimiento, señalando la ausencia de elemento de
convicción sobre la existencia de una operación no facturada e invocando que
los agentes intervinientes debieron interceptar e identificar al tercero que
consumó la presunta infracción a los fines de hacer efectiva la responsabilidad
que el art. 22° bis del C.F. prevé, así como para completar debidamente el acto
y asegurar el ejercicio adecuado del derecho de defensa.
La Administración Tributaria al evaluar tales defensas en los

Considerandos de la Resolución N° 350/13, desestimó las mismas, en base a
considerar que el “requisito subjetivo” se cumplió con la identificación de la
persona del sujeto infractor, reputando que es él y no el comprador quien debe
estar debidamente caracterizado en el acto, efectuando una argumentación en
orden a que, respecto del comprador, aunque la ley “autorice” u “otorgue
facultades” a los funcionarios actuantes para realizar las acciones tendientes al
reconocimiento del comprador, no los “obliga” y, es más, los “limita”,
reputando ello una “herramienta legal” que debe ser utilizada por la autoridad
con extrema prudencia, sólo cuando sea indispensable y con su acción se
integren elementos del acto jurídico ausentes que pudieran dañar su validez,
circunstancia que entiende no acaeció en el caso. Consignó, asimismo, que la
única prueba instrumental válida para resolver el asunto, es el acta de marras,
que constituye un instrumento público, que se prueba a sí mismo, poseyendo el
valor de prueba completa que se basta a sí misma (fs. 47/48 expte. adm.).
Al interponer el recurso de revocatoria, la accionante planteó

nuevamente la irregularidad aludida, reiterando la nulidad del acta y de la
Resolución que fue su consecuencia (fs. 53/63 expte. adm.). En especial, en
orden a los fundamentos vertidos por el acto sobre la aludida deficiencia,
destacó en dicha oportunidad que no se advierte de qué modo el requerir los
datos del cliente a los efectos de su individualización en el acta, podría
configurar un “ejercicio extremo o abusivo de poder”, desde que configura una
facultad legalmente atribuida a los funcionarios intervinientes que no vulnera
derecho alguno del tercero interviniente.
29/5/23, 15:51 *
Frente a tal planteo la ATM se limitó a consignar en los fundamentos de

la Resolución N° 456/14 que dicho argumento resultaba inaceptable así como
que en el acta labrada abundaban las referencias relativas al hecho pasible de
sanción (fs. 74/77 expte. adm.).
En un contexto como el reseñado y en función de una aplicación integral

y razonable de los principios involucrados en la materia, se concluye que el
procedimiento administrativo respectivo y el consecuente acto sancionatorio
emitido en su marco, se encuentran viciados.
A dicho fin, se meritúa que, conforme lo determina la normativa, el acta

de constatación de la presunta infracción, debe hacer constar “todas las
circunstancias relativas” a los hechos u omisiones definidos por el art. 313°
(art. 316° C.F.). Y, dentro de tales circunstancias, no corresponde sino entender
que, tratándose de la imputación de la infracción contemplada en la parte
pertinente del inc. b del art. 313° (no emitir facturas o documentos equivalentes
por las ventas, locaciones o prestaciones de servicio), basada, como en el caso,
en que la comprobación de la infracción se fundó en la presunta constatación
directa de los funcionarios actuantes de la circunstancia de no haberse emitido
ticket o factura por una venta y en el hecho de haberse retirado el cliente del
establecimiento sin el referido documento, la identificación de la persona de
aquél, aparece como un requisito fundamental y esencial en lo que respecta a la
acreditación de la infracción imputada y a la necesaria preservación que, en
dicho contexto, ha de garantizarse al derecho de defensa del contribuyente.
Dicha carencia -junto a las que se señalarán a continuación- impiden

reputar que la supuesta infracción haya sido comprobada en forma suficiente
por la administración. Por el contrario, se desprende del instrumento en
cuestión, que los inspectores se limitaron a dejar constancia de una serie de
circunstancias (entre las que se incluía que el supuesto cliente se habría retirado
sin los comprobantes pertinentes) como elementos suficientes para tener por
acreditada la infracción supuestamente constatada, sin reparar en la necesaria
precisión de la totalidad de los elementos de hecho constitutivos de la omisión
imputada.
Dicha postura no puede ser consentida en una materia como la

involucrada en la especie, la cual, de conformidad lo ha precisado el Alto
Tribunal Nacional (in re “Lapiduz”), posee innegable carácter represivo.
La Administración Tributaria se abroquela en el carácter de instrumento

público poseído por las actas respectivas y en función de ello y de asignarle el
valor de “prueba completa”, descarta la trascendencia poseída en el caso por la
individualización de los respectivos clientes, reivindicando una suerte de
discrecionalidad sobre el punto. Tal postura, llevada a sus extremos, tornaría
innecesaria por ilusoria (y, por tanto, inconstitucional) toda posibilidad
defensiva de los destinatarios de los actos sancionatorios de dicha especie, dado
que aquello consignado en el acta se erigiría como algo inmodificable y
concluyente, en virtud de que las conclusiones o afirmaciones vertidas en las
mismas (v.g. la realización de ventas sin emisión de comprobantes), no podrían
ser objeto de desvirtuación.
29/5/23, 15:51 *
Repárese especialmente que, si como expresamente consagra la

normativa aplicable (art. 316° C.F.) en consonancia con la doctrina del Alto
Tribunal Nacional, las actas labradas por los inspectores revisten el carácter de
instrumento público, las exigencias que deben alcanzar a las mismas deben ser
directamente proporcionales a la trascendente naturaleza asignada, así como
que la Administración Tributaria no dejó consignada en el acta -ni invocó
posteriormente- impedimento y/o obstáculo de hecho alguno a fin de consumar
la identificación del cliente. Asimismo se advierte que, a pesar de las
diferencias que, en principio, se exhiben entre la redacción del supuesto legal en
cuestión en la Ley Nacional N° 11.683 (art. 40°, que sanciona a quienes “no
entregaren o no emitieren facturas o comprobantes equivalentes”) y la
normativa fiscal local (art. 313° C.F., que se limita a consignar como infracción
el “no emitir la mencionada factura o documento equivalente”), fue la propia
demandada quien introdujo como elemento de constatación en el acta, la
circunstancia de que el “cliente pagó y se retiró del establecimiento sin recibir
ningún comprobante” (fs. 3 exp. Adm.), englobando dicho elemento en la
presunta configuración de la infracción.
Es dable destacar en el análisis que se efectúa, que la jurisprudencia de

diversos fueros se ha pronunciado con un criterio estricto en punto a los
requisitos que deben acompañar a las actas de comprobación. Así, ya en el año
1997, la Sala A de la CNPECON, dejó sin efecto una clausura, en base a
considerar que la falta de constatación de las circunstancias relativas a la
operación le resta valor probatorio al acta, resultando asimismo inexplicable
que no se haya consignado ningún dato de quién fue el comprador o cuál fue la
mercadería vendida (in re “In Young Yoo”, sent. 27/02/1997).
En similar dirección, la justicia federal se ha expedido en relación al art.

41° de la Ley N° 11.683. En particular, cabe poner de resalto el
pronunciamiento emitido por la Cámara Federal de La Plata (Sala II), en autos
“Golemme, Sergio” -sent. 20/09/2007- (en similar sentido, dicha Sala II, en
causa N° 6773 caratulada “A.V. s/Pta. Inf. Ley 11.683”, sent. 09/08/2012), en el
cual se resolvió que las “circunstancias o requisitos esenciales” para que
estemos en presencia de un acto de compraventa y de los cuales debe dejarse
constancia en toda acta son, cuanto menos: el lugar, día, hora exacta en que
acaeció el hecho, los datos del vendedor y del comprador, la descripción de los
objetos de la operación, su precio y forma de pago, así como los datos de los
testigos si la venta se efectuó frente a ellos. Se propugnó allí un criterio
sumamente riguroso en el análisis de los requisitos formales de las actas
labradas por los inspectores fiscales, destacando que deben incluir todas las
circunstancias, como así todas las pruebas o indicios que den cuenta de la
omisión constatada lo que permitiría una evaluación circunstanciada de los
hechos por parte del órgano judicial, así como que las actas deben reunir todos
aquellos elementos que resulten realmente útiles en las distintas instancias del
proceso y no una mera descripción de los artículos vendidos.
En particular, cabe referir al análisis integral que se postula en dicho

pronunciamiento en punto a la identificación del comprador, basado en
considerar que siendo aquél un sujeto necesario en la compraventa (sin el cual
29/5/23, 15:51 *
la operación no existe), la falta de su debida identificación implica una grave

omisión que cuestiona seriamente, hasta el límite de la imposibilidad, todo
intento de demostración de su propia existencia, sobre todo en función del art.
10° bis de la Ley N° 11.683 -conf. Ley N° 24.765- (obligación del consumidor
de exigir la entrega de factura y/o ticket que documenten sus operaciones,
incumplimiento objeto de sanción), en tanto dicho precepto recepta la
responsabilidad del consumidor, creando una nueva obligación por parte del
mismo y del funcionario público. De allí que colige que los inspectores están
obligados a identificar al cliente por dos motivos: primero, para acreditar la
venta y, segundo, atento que, en todo caso, de existir violación, él también
incumpliría una norma legal, de allí que, de existir la infracción, y no ser
debidamente identificado el comprador, teniendo la sencilla posibilidad de
hacerlo, estaríamos frente a un incumplimiento de los deberes de funcionario
público. Repárese que, en sentido similar al de la normativa nacional, el art. 22°
bis del C.F. (conf. redacción Ley N° 8.523), recepta y establece la obligación
del tercero particular que intervenga en actos u operaciones sujetas a impuestos,
de exigir al contribuyente la emisión y entrega del comprobante respectivo.
Se precisó también que, si bien es cierto que la exigencia de la factura o

documento equivalente por parte del consumidor, es independiente de la
obligación que recae sobre el titular del comercio de emitir y entregar los
comprobantes que respalden las operaciones de venta, ello no exime al fisco de
la obligación de identificar al comprador, dado que el adquirente del producto
debe ser acabadamente determinado, necesariamente, a los efectos de garantizar
el derecho de defensa en juicio que le asiste al contribuyente imputado de
haberle efectuado una venta sin registrar (en igual sentido, Cámara Nacional en
lo Penal Económico, en autos “Payton S.A.”, fallo del 26/03/2004).
Como en el referido antecedente, se observa que en el caso los

inspectores afirman en el acta haber presenciado una venta por la cual no se
habría emitido el correspondiente comprobante, basándose para ello en la
comprobación directa del hecho y consignando que “los datos fueron extraídos
de los talonarios de facturas en uso” (fs. 3 expte. adm.).
En dicho marco, donde -como lo señaló en sede administrativa (y reiteró

en esta instancia) la accionante- además de la supuesta comprobación directa
del hecho, se consignó en el acta la locución referida en el párrafo precedente a
la extracción de los “datos” del “talonario de facturas en uso”, así como otras
referencias que motivaron que la actora planteara desde el momento de
presentar descargo las inconsistencias, contradicciones e incoherencias poseídas
por el referido instrumento, el acto sancionatorio no puede ser confirmado.
En efecto, sobre la base de la citada alusión a los talonarios de facturas

en uso, así como a la constancia también consignada en dicho instrumento en
orden a que en el “establecimiento no existe talonario de factura en blanco, ni
en uso, según lo manifestado por el encargado” (y de la referencia a los
duplicados de facturas intervenidas en dicha oportunidad), la contribuyente
denunció la existencia de una contradicción manifiesta en el obrar
administrativo, deficiencia que no fue aclarada ni en la Resolución N° 350/13 ni
29/5/23, 15:51 *
en la Resolución N° 456/14, a pesar de que en el recurso de revocatoria se

mantuvieron los agravios respectivos (fs. 55 expte. adm.) y recién en este
proceso, al contestar el traslado conferido, la demandada formula una
explicación sobre el punto tendiente a elucidar las aludidas incoherencias (fs. 61
y vta.).
Repárese que el referido obrar, concurre a demostrar la carencias

exhibidas por los actos administrativos impugnados en su motivación (art. 45°
L.P.A.), las que en modo alguno pueden reputarse salvadas por la explicación
intentada por la accionada en esta instancia. En este punto, a diferencia de lo
sostenido en la especie por el Ministerio Público, no corresponde entender que
se esté en presencia de una mera redacción “gramaticalmente imperfecta” del
acta, en un ámbito como el involucrado en la especie, donde debe postularse un
criterio riguroso o estricto en aquellas precisiones exigibles del instrumento en
cuestión, en virtud del trascendente carácter a ellas asignado por la normativa
(conf. art. 316° inc. a in fine C.F.).
En el caso, las omisiones y deficiencias aludidas, además de transgredir

la norma que obliga a dejar constancia de todas las circunstancias relativas a los
hechos y omisiones que dan lugar a la multa y clausura (art. 316° C.F.) así
como del deber de motivar los actos respectivos (en particular, los que
resuelven recursos: art. 45° L.P.A.), representan falencias que importaron una
severa traba a la acreditación de la infracción que se pretendió documentar a
través del acta respectiva, omisión que, por otra parte, privó a la actora del
ejercicio pleno de su derecho de defensa (art. 60° L.P.A.).
Respecto de la trascendencia de la última de las circunstancias referidas,

cabe destacar que, como se ha señalado en el referido precedente “Golemme”
ya citado, tales faltantes esenciales impiden la formulación de un proceso por el
que se respete la garantía de la defensa en juicio, toda vez que el contribuyente
se encuentra en una situación de minusvalía ante el órgano administrativo al
cual se lo ha dotado de la facultad de crear la primera prueba de cargo en el
sumario administrativo. Frente a ello, se impone exigir de los funcionarios que
reúnan en las actas de comprobación, todos aquellos elementos que resulten
realmente útiles en las distintas instancias del proceso.
En función de lo expuesto y de lo preceptuado por los arts. 32°, 39°,

52°, 60° y 63° de la Ley N° 3.909, se concluye que las Resoluciones N° 350/13
y 456/14 emitidas por la Administración Tributaria Mendoza adolecen de vicios
que determinan su nulidad.
2.- Conclusión:
En función de los fundamentos por los que se resuelve la cuestión, se

torna inoficioso el tratamiento de los restantes agravios vertidos por la
accionante contra los actos impugnados (desproporción de la sanción e
inconstitucionalidad de la “interpretación” que ATM asigna al art. 316° del C.F.
en cuanto limita la prueba a presentar con el descargo a la instrumental), así
como la oposición a los mismos formulada por la demandada.
29/5/23, 15:51 *
Así voto.-
Sobre la misma cuestión, los Dres. NANCLARES y GÓMEZ, adhieren

al voto que antecede.
A LA SEGUNDA CUESTIÓN EL DR. ALEJANDRO PEREZ HUALDE,

DIJO:
Conforme los fundamentos dados en la cuestión anterior, corresponde

hacer lugar a la acción procesal administrativa entablada a fs. 35/44 por
RUMAOS S.A. contra la Administración Tributaria Mendoza y, en
consecuencia, anular la Resolución N° 350 del Subdirector de Fiscalización de
la Dirección General de Rentas de fecha 16/05/2013 y la Resolución N° 456 del
Administrador General de la Administración Tributaria Mendoza de fecha
29/12/2014.
Así voto.

A LA TERCERA CUESTIÓN EL DR. ALEJANDRO PEREZ HUALDE,

DIJO:
Atento como han sido resueltas las cuestiones anteriores, las costas se imponen
a la demandada vencida (art. 36° del C.P.C. y 76° C.P.A.).
Teniendo en cuenta que la cuestión litigiosa giró en torno a la

legitimidad de la imposición de una sanción tributaria, en forma conjunta, de
multa y clausura; dada la imposibilidad de valuar pecuniariamente la segunda y
que la proyección aritmética de la primera hacia las escalas arancelarias resulta
de escasa cuantía, lo que afecta el carácter alimentario de los honorarios, ello
autoriza a acudir a las pautas contenidas en el art. 10° de la Ley Arancelaria en
defensa de la dignidad profesional (L.A. 274-247; 142-95; 141-120; L.S. 336-
25; 358-19; 359-119; 373-21, entre otros).
Se valoran como pautas para la regulación: los argumentos vertidos por

las partes en sus respectivos escritos de traba del litigio; la incorporación de
prueba documental (el expediente administrativo) y testimonial; así como el
tiempo que insumió la tramitación de la causa; por todo lo cual estimo justo y
equitativo fijar en $ 12.000 el patrocinio correspondiente a la parte ganadora
por el principal.
Así voto.

Con lo que terminó el acto, procediéndose a dictar la sentencia que a

continuación se inserta:
SENTENCIA:
29/5/23, 15:51 *
Mendoza, 01 de junio de 2.016.-
Y VISTOS:
Por el mérito que resulta del acuerdo precedente, la Sala Primera de la

Excma. Suprema Corte de Justicia, fallando en definitiva,
R E S U E L V E:
1°) Hacer lugar a la acción procesal administrativa entablada a fs. 35/44

por RUMAOS S.A. contra la Administración Tributaria Mendoza y, en
consecuencia, anular la Resolución N° 350 del Subdirector de Fiscalización de
la Dirección General de Rentas de fecha 16/05/2013 y la Resolución N° 456 del
Administrador General de la Administración Tributaria Mendoza de fecha
29/12/2014.
2°) Imponer las costas a la demandada en su calidad de vencida (art. 36°

C.P.C. y 76° C.P.A.).
3°) Regular los honorarios, del siguiente modo: al Dr. Diego

PORTABELLA, en la suma de PESOS SEIS MIL ($ 6.000) y al Dr. Rodrigo E.
GAUNA, en la suma de PESOS SEIS MIL ($ 6.000) (arts.10°, 13° y cctes. L.A.
y Ley N° 5.394).
4°) Dése intervención a la ATM y a la Caja Forense.
REGÍSTRESE, NOTIFÍQUESE y OFICIESE para devolver a origen

las actuaciones administrativas acompañadas.
DR. JULIO RAMON GOMEZ DR. JORGE HORACIO NANCLARES

Ministro Ministro
DR. ALEJANDRO PEREZ HUALDE

Ministro

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29/5/23, 15:51 *

SUPREMA CORTE DE JUSTICIA - SALA PRIMERA

PODER JUDICIAL MENDOZA

RUMAOS S.A. C/ ADMINISTRACION TRIBUTARIA MENDOZA (ATM) P/

En Mendoza, a un día del mes de junio de dos mil dieciséis, reunida la

De conformidad con lo decretado a fs. 109 se deja constancia del orden

A fs. 35/43 vta., los abogados Diego A. Portabella y Rodrigo F. Gauna,

A fs. 54 y vta. se admite formalmente la acción y se ordena correr

Completado el traslado de la demanda, a fs. 67/71 contesta el Director

Admitidas y rendidas las pruebas documentales ofrecidas, se corre

A fs. 105/106 se incorpora el dictamen del señor Procurador General.

A fs. 108 se llama al acuerdo para sentencia y a fs. 109 se deja

De conformidad con lo establecido en el art. 160 de la Constitución de la

PRIMERA CUESTIÓN: ¿Es procedente la acción procesal

SEGUNDA CUESTIÓN: En su caso, ¿qué solución corresponde?

TERCERA CUESTIÓN: Costas.

A LA PRIMERA CUESTIÓN EL DR. ALEJANDRO PEREZ HUALDE,

I. RELACIÓN SUCINTA DE LAS CUESTIONES PLANTEADAS.

A) Posición de la parte actora.

Invoca que el acta de constatación que origina las actuaciones y da lugar

Relata que las actuaciones se inician a raíz de la inspección realizada por

Señala que en cumplimiento de la obligación que el art. 22° bis del

Arguye que la identificación del supuesto comprador, debió darse a los

comprador, ni se le hizo firmar el acta a efectos de determinar cómo habrían

Manifiesta que la identificación del tercero parte de la operación, no

Expresa que los mismos inspectores a renglón seguido de la supuesta

Considera que si se asigna la condición de instrumento público al acta,

Desecha el argumento del decisorio impugnado en orden a que el señor

Entiende que se ha dejado al contribuyente en total estado de

Manifiesta que, aún admitiendo el carácter de instrumento público de las

norma acorde con la interpretación que pretende darle ATM resultaría

Arguye que las conclusiones desarrolladas se imponen en función de

Señala que el procedimiento administrativo que culmina en la resolución

Expresa que la fundamentación del acto es un requisito esencial (art. 83°

Considera que el cumplimiento de las exigencias inherentes al debido

Alega que las normas vigentes en la materia, no son ajenas a los

En subsidio, invoca que no se configuró en la especie ninguna infracción

Señala que debió considerarse al resolver que la contribuyente emitía y

En función de ello y del importe de la presunta operación cuestionada ($

Relata que el 02-05-2013 fiscalizadores de la DGR labraron en el

Manifiesta que esa Administración se abstendrá de hacer efectivas las

Arguye que la actora pretende desvirtuar el contenido de las actas de

Expresa que al considerarse a las actas de comprobación instrumentos

Entiende que, aún cuando el Tribunal no considere a las actas como

Respecto al derecho de defensa, manifiesta que esa administración

En orden al contenido del acta de constatación y a las contradicciones

En relación al art. 316° del Código Fiscal y la ostensible

Por último, ofrece prueba y solicita se rechace la demanda, con costas a

C) Postura de Fiscalía de Estado.

Sostiene que la acción deducida es improcedente, destacando que la

D) Dictamen del Procurador General.

El Ministerio Público considera que pese a que la redacción del acta de

II. PRUEBA RENDIDA.

Se rindió la siguiente prueba:

Copia del expediente Administrativo N° 2521-D-2014, el cual queda

Autos N° 13-03617027-6 caratulado “RUMAOS S.A.

Del señor Rodrigo Antonio Alvarez Timoner: quien manifestó trabajar en el

III.- ANTECEDENTES RELEVANTES:

De la compulsa del procedimiento previo a la interposición de la