Unidad01 (TEMA 2)

Unidad
didáctica 1
Introducción a la
Ley General Tributaria
Objetivos
A CREA
AL TI
NT V
Identificar la legislación fiscal vigente y explicar las nor-
E
ID
M
AD
FO
mas aplicables a cada tipo de impuesto.

RESP
TOR
Diferenciar la imposición directa de la imposición indi-

AU
ET
A
EL D
E recta, y precisar los principales tributos que se incluyen
DERECHO
en cada una.
Anagrama «LUCHA CONTRA LA PIRATERÍA»,
propiedad de Unión Internacional de Escritores. Diferenciar para contribuyentes personas físicas, los re-
Será perseguida de acuerdo con la legislación gímenes de estimación de rendimientos aplicables.
vigente la reproducción total o parcial de esta
obra por cualquier medio, existente o de próxima Conocer las exigencias formales de cada uno de los re-
invención, incluido el tratamiento informático,
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Gestión Fiscal
Índice
1. Disposiciones generales del ordenamiento tributario

1.1. Introducción
1.2. Los Tributos: conceptos y clases
1.3. Principios de la ordenación y aplicación del sistema
tributario
1.4. La Administración Tributaria
1.5. Las Normas Tributarias
1.6. Las Obligaciones Tributarias
1.7. Los Obligados Tributarios
1.8. La Cuantificación de la Obligación Tributaria
1.9. La Deuda Tributaria
1.10. La extinción de la Deuda Tributaria
2. Los procedimientos tributarios
2.1. Normas comunes de los procedimientos tributarios
2.2. El procedimiento de gestión
2.3. El procedimiento de inspección
2.4. El procedimiento de recaudación
2.5. El procedimiento sancionador
2.6. El procedimiento de revisión en vía administrativa
1-2
Introducción a la Ley General Tributaria
1. Disposiciones generales del

ordenamiento tributario
La Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria establece los principios
y las normas jurídicas generales del sistema tributario español y será de aplicación
a todas las Administraciones tributarias (son las correspondientes al Estado, a las
Comunidades Autónomas y a las Entidades Locales), en virtud y con el alcance que se
deriva del artículo 149.1.1ª, 8ª, 14ª y 18ª de la Constitución. Acude a los
Contenidos extra
Lo establecido en la Ley General Tributaria se entenderá sin perjuicio de lo dispues- para consultar
to en las Leyes que aprueban el Convenio y el Concierto Económico en vigor, respectiva- Ley 58/2003, de
mente, en la Comunidad Foral de Navarra y en los Territorios Históricos del País Vasco. En 17 de diciem-
este sentido recordar que los citados convenios económicos se aprobaron por Ley bre, General
28/1990 para Navarra y por Ley 12/2002, de 23 de mayo para el del País Vasco. Tributaria.
1.1. Introducción
La Ley General Tributaria (LGT) es el eje central del ordenamiento tributario donde
se recogen sus principios esenciales y se regulan las relaciones entre la Administración
tributaria y los contribuyentes.
Se trata de una Ley larga y detallada, mucho más amplia que la anterior Ley
General Tributaria de 1963, y que consta de 271 artículos, 24 Disposiciones Adicionales,
5 Disposiciones Transitorias, 1 derogatoria y 11 finales.
A continuación pasamos al estudio pormenorizado de cada uno de esos títulos.
1.2. Los Tributos: conceptos y clases

1.2.1. Concepto de tributo
Entre los ingresos obtenidos por el sector público para financiar sus actividades
destacan los derivados del tributo. De acuerdo con el primer párrafo del art. 2.1 de la
Ley General Tributaria (LGT), los tributos “son los ingresos públicos que consisten en
prestaciones pecuniarias exigidas por una Administración pública, como consecuencia
de la realización del supuesto de hecho al que la Ley vincula el deber de contribuir, con
el fin primordial de obtener los ingresos necesarios para el sostenimiento de los gastos
públicos”. Como señala el segundo párrafo del citado art. 2.1 LGT, además de tener la
finalidad indicada, los tributos “podrán servir como instrumentos de la política económica
general y atender a la realización de los principios y fines contenidos en la Constitución”.
1-3
Gestión Fiscal
1.2.2. Clases de tributos

En función del hecho cuya realización provoca el nacimiento de la obligación tribu-
taria (hecho imponible), los tributos se clasifican en las siguientes categorías:
A) Tasas
Son tributos con dos posibles tipos de hecho imponible [art. 2.2.a) LGT, art. 6
de la Ley de Tasas y Precios Públicos, art. 7.1 Ley Orgánica de Financiación de las
Comunidades Autónomas (LOFCA), y art. 20 del Texto Refundido de la Ley Reguladora
de las Haciendas Locales]:
La utilización privativa o el aprovechamiento especial del dominio público.
Tasa por utilización de las aceras para la instalación de terrazas con mesas por un bar, o tasa por
un vado permanente en la salida de un garaje que impida el aparcamiento en esa parte de la calle.
Piénsese en los puestos ambulantes que existen en los mercadillos semanales que existen en mu-
chos municipios de nuestra geografía que ocupan durante unas horas suelo público del municipio
en el que se instalan.
La prestación de servicios o la realización de actividades en régimen de

derecho público que se refieran, afecten o beneficien de modo particular
al obligado tributario. En este supuesto se tendrá que cumplir uno de los
siguientes requisitos:
Que los servicios o actividades se refieran, afecten o beneficien de

modo particular al obligado tributario, cuando los servicios o activida-
des no sean de solicitud o recepción voluntaria para los obligados tri-
butarios.
Es obligado solicitar el DNI. La cantidad satisfecha por la obtención de este documento es una
tasa.
Es obligatorio pagar las tasas correspondientes a Tráfico por la renovación del carnet de conducir
o para efectuar la transferencia de un vehículo.
Puede considerarse un servicio o actividad imprescindible para la vida privada o social del soli-
citante el aparcamiento en zona azul. La cantidad satisfecha con tal finalidad sería entonces una
tasa.
1-4
O que los servicios o actividades no se presten o realicen por el sector

privado.
Si la única piscina abierta en la localidad es municipal, la cantidad satisfecha por su utilización

podría calificarse como tasa.
El servicio de recogida de basura por los ayuntamientos, que aunque no se quiera ese servicio se
va a prestar igualmente al ciudadano que tenga un inmueble en ese municipio y que en principio
no se presta por el sector privado.
B) Contribuciones especiales
Son tributos cuyo hecho imponible consiste en la obtención por el obligado tri-
butario de un beneficio o un aumento de valor de sus bienes, como consecuencia
de la realización de obras públicas o del establecimiento o ampliación de servi-
cios públicos [art. 2.2.b) LGT, art. 8.1 LOFCA, y art. 28 del Texto Refundido de la Ley
Reguladora de las Haciendas Locales].
Unas obras de asfaltado de una calle o la instalación de unas zonas de aparcamiento o jardines
benefician a los propietarios de los inmuebles de la zona y aumentan el valor de sus viviendas.
La realización de obras para la acometida de aguas, alcantarillado y alumbrado de unas parce-
las urbanas de nueva construcción. O la realización y asfaltado de una carretera de acceso a
una autovía para esas mismas parcelas urbanas.
Por tanto, el ayuntamiento podrá girar contribuciones especiales a esos vecinos.
C) Impuestos
A diferencia de lo que sucede con las tasas y las contribuciones especiales, en los
impuestos el hecho imponible se delimita sin referencia alguna a la prestación de ser-
vicios o realización de actividades por la Administración. De acuerdo con el art. 2.2.c)
LGT, se trata de tributos exigidos “sin contraprestación” cuyo hecho imponible está
constituido por negocios, actos o hechos que ponen de manifiesto la capacidad
económica del contribuyente.
1-5
Gestión Fiscal
El Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) grava las rentas obtenidas en el ejer-
cicio por personas físicas y otras entidades sin personalidad jurídica derivadas del trabajo (por
prestar sus servicios laborales por cuenta ajena para una empresa), de capital mobiliario (rendi-
mientos de cuentas y depósitos bancarios) e inmobiliario (rendimientos del alquiler de pisos y loca-
les comerciales), de actividades económicas (un fontanero, un arquitecto, un carnicero que tienen
negocios propios y trabajan por cuenta propia ), etc.
El Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) grava el consumo, entre otras operaciones, las entregas
de bienes (ventas) y prestaciones de servicios realizadas por empresarios y profesionales; y tam-
bién las importaciones de bienes con independencia de la condición de la persona del importador.
El Impuesto sobre Sociedades grava las rentas obtenidas en el ejercicio por personas y entidades
jurídicas (una sociedad anónima, una sociedad limitada, una asociación).
El Impuesto sobre Sucesiones grava las adquisiciones lucrativas (sin entregar nada a cambio)
“mortis causa” obtenidas en el ejercicio por personas físicas de otras que han fallecido (una heren-
cia, un legado).
El Impuesto sobre Donaciones grava las adquisiciones lucrativas (sin entregar nada a cambio)
“inter vivos” obtenidas en el ejercicio por personas físicas de otras que continúan viviendo (una do-
nación, un regalo).
Como se puede observar, estos tributos no son satisfechos por razón de la prestación de servicios
o realización de actividades por la Administración.
Cabe realizar varias clasificaciones de los impuestos:
❖ Personales y reales
En los impuestos personales la referencia a una persona determinada actúa
como elemento constitutivo del propio hecho imponible.
Así, mientras el IRPF es un impuesto personal, ya que no puede ser pensa-
do sin ponerlo en relación con una determinada persona física. Igual ocurre
con los Impuestos sobre Sociedades, Sucesiones, Donaciones, Patrimonio,
Renta de no Residentes, etc.
En cambio, el IVA es un impuesto real porque se establece sin rela-
ción a las personas sino a un hecho como es el consumo. Igual ocurre
con los Impuestos sobre Transmisiones patrimoniales y Actos Jurídicos
Documentados (transmisiones patrimoniales onerosas de bienes y dere-
chos no afectos a actividades económicas), IBI, Circulación de vehículos
de tracción mecánica, etc.
❖ Subjetivos y objetivos
En los impuestos subjetivos las circunstancias personales del obligado son
tenidas en cuenta para la cuantificación de la obligación. Ejemplos de im-
1-6
puestos subjetivos son: IRPF, Sociedades, Sucesiones, Donaciones, etc.

Entre los objetivos se pueden citar: IVA, Transmisiones patrimoniales y Actos
Jurídicos Documentados, IBI, etc.
❖ Periódicos o instantáneos
En los impuestos instantáneos el hecho imponible se realiza en un determi-

nado período de tiempo. En los impuestos periódicos, en cambio, el presu-
puesto de hecho goza de continuidad en el tiempo y, en consecuencia, se
hace necesario fraccionarlo en períodos impositivos.
El IVA es un impuesto instantáneo, pues su presupuesto de hecho (entregas de bie-

nes y prestaciones de servicios, entre otras operaciones) se agota en un determinado
período de tiempo. En cambio, el IRPF es periódico, pues la obtención de la renta
goza de continuidad en el tiempo. Por este motivo, la Ley se ve obligada a fraccionar
ese presupuesto de hecho a través del establecimiento de períodos impositivos (que
en el caso del impuesto citado, por regla general, coinciden con los años naturales).
❖ Directos o indirectos
Se califican comúnmente como directos aquellos impuestos que gravan ma-
nifestaciones directas de la capacidad económica (como la posesión de un
patrimonio o la obtención de renta) como el IRPF (Impuesto sobre la renta
de las personas físicas). Se consideran impuestos indirectos los que gravan
manifestaciones indirectas de esa capacidad (como el consumo) caso del
IVA o las transmisiones onerosas de bienes y derechos no afectos a activi-
dades económicas o las operaciones societarias, caso del Impuesto sobre
Transmisiones patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITP y AJD),
Impuestos Especiales, Impuesto sobre la Prima de Seguros.
❖ Progresivos y proporcionales
Se califican comúnmente como progresivos aquellos impuestos que van a
gravar más al contribuyente o sujeto pasivo del mismo cuanta mayor sea su
capacidad económica, por ejemplo el IRPF o el Impuesto sobre el Patrimonio.
En los impuestos proporcionales el tipo de gravamen no varía en función de
la capacidad económica del contribuyente, como ocurre, por ejemplo, con
el Impuesto sobre el Valor Añadido o con el Impuesto sobre Transmisiones
Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
❖ Estatales, de las Comunidades Autónomas y Locales
Se califican así en función de la Administración Pública a la que correspon-
den. En este punto conviene recordar que, según establece el artículo 133
de la Constitución, la potestad para establecer tributos corresponde ex-
1-7
Gestión Fiscal
clusivamente al Estado, mediante ley. Las Comunidades Autónomas y las

Corporaciones locales podrán establecer y exigir tributos, de acuerdo con la
Constitución y las leyes.
Así, puede decirse que son impuestos estatales: IRPF, Impuesto sobre
Sociedades, Impuesto sobre la Renta de los No Residentes (IRNR), IVA,
los Impuestos Especiales (bebidas alcohólicas, hidrocarburos, tabaco,
electricidad, sobre Determinados Medios de Transporte, y sobre el Car-
bón), Aduaneros (aranceles por importaciones de bienes) y sobre las
Primas de Seguros (grava las operaciones de seguros y capitalización
realizadas por entidades aseguradoras).
Impuestos de las Comunidades Autónomas
Debe distinguirse entre las de régimen común y las Comunidades Au-
tónomas de régimen foral (Navarra y País Vasco).
Entre los recursos económicos de las Comunidades Autónomas de régi-
men común ocupan un lugar destacado los impuestos cedidos total o
parcialmente por el Estado. Así, está cedida totalmente la recaudación
de impuestos como el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, por
ejemplo, y parcialmente la recaudación derivada del IRPF y del IVA, por
ejemplo. Además, se han cedido a esas Comunidades Autónomas deter-
minadas competencias normativas en relación con algunos aspectos de
varios impuestos (IRPF, Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, etc.).
Menor importancia recaudatoria tienen los impuestos establecidos por
esas Comunidades Autónomas de régimen común (impuestos “pro-
pios”). Las limitaciones establecidas en la LOFCA en relación con estos
impuestos explican que el establecimiento de la mayor parte de ellos se
haya pretendido fundamentar en la búsqueda de finalidades extrafisca-
les (esto es, de finalidades no recaudatorias como, por ejemplo, la de
protección del medio ambiente).
Un impuesto propio es el Impuesto sobre Depósito de Residuos establecido en la

Comunidad Autónoma de Madrid.
Entre las limitaciones que acabamos de mencionar ha tenido especial

relevancia en el pasado la prevista en el artículo 6.3 de la LOFCA. De
acuerdo con la redacción original de este precepto, los tributos esta-
blecidos por las Comunidades Autónomas no podían recaer sobre las
“materias que la legislación de régimen local reserve a las Corporacio-
nes Locales”, salvo en los supuestos en que esta legislación lo previera
(supuestos que fueron delimitados de forma muy restrictiva por la dis-
1-8
posición adicional primera del TRLRHL). La Ley Orgánica 3/2009, de

18 de diciembre, ha modificado, entre otros preceptos de la LOFCA,
el citado artículo 6. Como se señala en la exposición de motivos de la
citada Ley, esta modificación pretende que “las reglas de incompatibi-
lidad se refieran al hecho imponible y no a la materia imponible, con lo
que habría un espacio fiscal autonómico más claro en relación con los
tributos locales, con una delimitación similar a la que existe en relación
con los tributos estatales”.
Las Comunidades Autónomas del País Vasco y de Navarra se rigen por los
sistemas del Concierto y del Convenio Económico, respectivamente. En vir-
tud de estos sistemas, los Territorios Históricos (Diputaciones) del País Vas-
co y Navarra tienen potestad para mantener, establecer y regular su propio
régimen tributario. En el caso de los Territorios Históricos del País Vasco, los
tributos se dividen en concertados (gestionados y recaudados por las Di-
putaciones forales) y estatales (gestionados y recaudados por la Hacienda
estatal). Los tributos concertados pueden, a su vez, ser de normativa foral
(así, el IRPF o el Impuesto sobre Sociedades, entre otros) o de normativa
estatal. Similar es el sistema aplicado en la Hacienda Foral Navarra.
Impuestos Locales
En el ámbito local se prevé la participación en tributos del Estado y
de las Comunidades Autónomas, así como la cesión de la recauda-
ción de impuestos estatales en favor de ciertas entidades.
Existen impuestos propios en el ámbito municipal. Cabe distinguir dos ca-
tegorías de conformidad con lo dispuesto en el artículo 59 del TRLRHL:
a) Impuestos de exacción obligatoria:
Impuesto sobre Bienes Inmuebles (por la tenencia de bienes
inmuebles rústicos y urbanos).
Impuesto sobre Actividades Económicas (por la realización
de una actividad empresarial, por ejemplo una empresa de
fabricación de vehículos, de explotación de ganado, cultivos,
servicios de limpieza, etc.).
Impuesto sobre Vehículos de Tracción Mecánica (por la
tenencia de vehículos aptos para la circulación por esos
municipios como: automóviles, motocicletas, camiones).
b) Impuestos de establecimiento potestativo:
Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras (por
la realización de obras que requieran licencia urbanística
en los inmuebles situados en esos municipios, por ejemplo
construir un edificio, rehabilitar un inmueble, etc.).
1-9
Gestión Fiscal
Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de

Naturaleza Urbana (–más conocido como plusvalía– grava
los incrementos de valor que experimenten dichos terrenos,
y que se pongan de manifiesto a consecuencia de su
transmisión).
1.3. Principios de la ordenación y aplicación del

sistema tributario
La Ley General Tributaria establece en sus arts. 3 y 4 los principios base de nues-
tro ordenamiento tributario, que no es más que una proyección de los arts. 31 y 133 de
la Constitución, que son los siguientes:
a) Capacidad económica: “Todos contribuirán al sostenimiento de los gastos

públicos de acuerdo con su capacidad económica”. Solo pueden estable-
cerse tributos cuando exista un acto, hecho o negocio jurídico indicativos
de capacidad económica, no pudiendo establecerse carga tributaria alguna
que no corresponda con la existencia de capacidad económica. Este princi-
pio actúa como presupuesto y límite de la tributación.
b) Generalidad: “Todos contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos”.

Cuando dice “todos” se refiere tanto a nacionales como a extranjeros, así
como a personas físicas como jurídicas.
Un contribuyente nacional y otro contribuyente de Malasia que obtienen rendimientos de trabajo

en España deben contribuir a los gastos públicos generados.
c) Igualdad: “Todos contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos de

acuerdo con su capacidad económica mediante un sistema tributario justo
inspirado en el principio de igualdad”. La igualdad se refiere a que todas
aquellas personas que se encuentren en situaciones iguales deben contri-
buir por igual, y los que se encuentren en condiciones desiguales o en otras
condiciones deberán contribuir según su capacidad.
Dos contribuyentes que tienen rentas de 18.000 y 50.000 euros respectivamente, ambos deben
contribuir pero no lo mismo, porque el segundo de ellos tiene más capacidad económica que el
primero, por lo que éste último debe contribuir más al sostenimiento de los gastos públicos.
d) Progresividad: “Todos contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos

de acuerdo con su capacidad económica mediante un sistema tributario jus-
1-10
to inspirado en los principios de igualdad y progresividad”. Este principio

postula que el sistema debe ser progresivo, es decir que a mayores bases
liquidables la tributación será mayor para el contribuyente.
e) Justicia: “Todos contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos de

acuerdo con su capacidad económica mediante un sistema tributario justo
inspirado en los principios de igualdad y progresividad que, en ningún caso,
tendrá alcance confiscatorio”. Según este principio, en consonancia con los
anteriores, que si bien todos deben contribuir de acuerdo con su capacidad,
en ningún caso, nunca puede significar privar de todos sus ingresos o rentas
a los contribuyentes.
El IRPF no podría nunca privar a una persona de todos los rendimientos gravados por ese im-
puesto.
f) Legalidad: solo podrán establecerse prestaciones personales o patrimonia-

les de carácter público con arreglo a la ley asegurando el respeto de los
derechos y garantías de los obligados tributarios”. Este principio nos indica
que no puede exigirse ninguna prestación personal ni en forma de bienes o
derechos a los ciudadanos que no estén reguladas en la ley y siempre como
indique la misma, respetando en todo casos los derechos y garantías que
tienen reconocidos legalmente.
Un ayuntamiento no podría aprobar ningún nuevo impuesto local, porque la potestad para ello
corresponde al Estado. Los ayuntamientos no pueden dictar normas jurídicas con rango de ley.
g) Potestad tributaria originaria: “La potestad originaria para establecer

los tributos corresponde exclusivamente al Estado, mediante ley”. “Las
Comunidades Autónomas y las Corporaciones Locales podrán establecer y
exigir tributos, de acuerdo con la Constitución y las Leyes”. Conforme a este
principio el Estado mediante una ley puede aprobar y establecer cualquier
tributo mediante una norma con rango de Ley. Las Comunidades Autónomas
pueden establecer tributos de acuerdo con la Ley y la Constitución. Las cor-
poraciones locales no pueden establecer tributos, únicamente exigirlos de
acuerdo a las leyes.
Un ayuntamiento no podría exigir un impuesto por circular en bicicleta hasta que una ley previa le
habilitase para ello.
1-11
Gestión Fiscal
1.4. La Administración Tributaria

Finalmente, el art. 5 de la Ley General Tributaria indica la composición de la
Administración Tributaria en nuestro país indicando que en el ámbito de las competen-
cias del Estado, la aplicación de los tributos y el ejercicio de la potestad sancionadora
corresponde al Ministerio competente en materia de Hacienda, en tanto no haya sido
expresamente encomendada por ley a otro órgano o entidad de derecho público, y el
desarrollo de esas competencias corresponden a la Agencia Estatal de Administración
Tributaria.
Por su parte, las Comunidades Autónomas y las Entidades Locales ejercerán las
competencias relativas a la aplicación de los tributos y a la potestad sancionadora
derivada de dicha aplicación, así como la función revisora en vía administrativa de los
actos dictados en el ejercicio de aquellas, con el alcance y en los términos previstos en
las leyes que les resulten aplicables.
De acuerdo con lo dispuesto en el citado art. 5 LGT, a los efectos de dicha Ley,
la Administración tributaria estará integrada por los órganos y entidades de derecho
público que desarrollen las funciones reguladas en sus Títulos III, IV, V, VI y VII.
No obstante lo anterior, el Estado, las Comunidades Autónomas y las Ciudades con

Estatuto de Autonomía podrán suscribir acuerdos de colaboración para la aplicación de
los tributos y para el ejercicio de las funciones de revisión en vía administrativa.
Finalmente indicar que, podrán establecerse fórmulas de colaboración para la

aplicación de los tributos entre las entidades locales, así como entre éstas y el Estado
o las Comunidades Autónomas.
1.5. Las Normas Tributarias

1.5.1. Fuentes del Derecho Tributario
Se enumeran las fuentes del ordenamiento tributario en el art. 7.1 de la LGT. Se
trata de las siguientes:
❖ Constitución.
❖ Tratados o convenios internacionales que contengan cláusulas de naturaleza

tributaria y, en particular, los convenios para evitar la doble imposición.
❖ Normas que dicte la Unión Europea y otros organismos internacionales o su-

pranacionales a los que se atribuya el ejercicio de competencias en materia
tributaria.
1-12
❖ La LGT, las leyes reguladoras de cada tributo y las demás leyes que conten-
gan disposiciones en materia tributaria.
❖ Disposiciones reglamentarias dictadas en desarrollo de las normas anterio-

res y, específicamente en el ámbito tributario local, Ordenanzas fiscales.
En el art. 7.2 de la LGT se prevé la aplicación con carácter supletorio de las “dis-
posiciones generales del derecho administrativo” y los “preceptos del Derecho común”.
En las líneas que siguen haremos referencia a estas fuentes:
A) Constitución
Es la norma suprema dentro de nuestro ordenamiento, que se sitúa en el vértice
del mismo por encima de cualquier otra disposición. Tiene valor normativo inmediato y
directo, así se establece en el art. 9 CE, y en el art. 5.1 LOPJ. En nuestra materia tiene
especial relevancia el art. 31 CE.
B) Normas Internacionales
Entre ellas se encuentran los tratados internacionales suscritos por el Estado es-
pañol sobre esta materia, especialmente los convenios para evitar la doble imposición
(CDI) en materia del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, del Impuesto so-
bre Sociedades, del Impuesto sobre el Valor Añadido, etc. Siempre y cuando hubiesen
sido íntegramente publicados en el Boletín Oficial del Estado (BOE).
También aquí se deben mencionar las normas dictadas por la Unión Europea (UE),
como son las Directivas Comunitarias que son disposiciones normativas de obligado cum-
plimiento en cuanto al resultado para todos los Estados de la Unión dejando los medios a
cada estado para conseguir el resultado, así como los Reglamentos Comunitarios tienen
alcance general tanto para los estados miembros como a los ciudadanos de los mismos.
C) Leyes
Como son la propia LGT, las leyes reguladoras de cada tributo (por ejemplo la Ley
35/2006, de 28 de noviembre que regula el IRPF; la Ley 37/1992, de 28 de diciembre que re-
gula el IVA, o la Ley 29/1987, de 18 de diciembre que regula el Impuesto sobre Sucesiones y
Donaciones), y por las demás leyes que contengan disposiciones en materia tributaria (por
ejemplo las Leyes Generales de Presupuestos del Estado que modifican todos los años va-
rios impuestos como IRPF, IVA, IS; o la Ley 49/2002, de 23 de diciembre de Régimen Fiscal
de las Entidades sin Fines Lucrativos y de los Incentivos Fiscales al Mecenazgo que tiene
su proyección específica en el ámbito del Impuesto sobre Sociedades).
Por lo demás cabe hacer mención de una serie de normas, aprobadas por el eje-
cutivo, que tienen forma de Decreto pero rango y fuerza de Ley, como son:
1-13
Gestión Fiscal
Los Decretos Legislativos que aprueban Textos Articulados (que desarrollan una Ley de Bases) y
Texto Refundidos (que refunden textos legales). Es frecuente la elaboración de Textos Refundidos en
materia tributaria. Entre los vigentes en la actualidad cabe citar, como ejemplo, el Texto Refundido de la
Ley del Impuesto sobre no residentes (Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo). Se regulan en
los arts. 82 y 85 de la Constitución.
El Decreto-ley, que se utiliza en caso de extraordinaria y urgente necesidad por el Gobierno,
si bien debe ser inmediatamente sometido a debate y votación de totalidad al Congreso
de los Diputados, que se pronunciará sobre su convalidación o derogación y podrá tra-
mitarlo como proyecto de ley. En el ámbito tributario no puede utilizarse el Decreto-ley
para introducir modificaciones trascendentales en el sistema tributario, ni cuando la
capacidad económica de los obligados a contribuir se vea sensiblemente afecta-
da. Se regula en el art. 86 de la Constitución.
Para acabar este apartado señalar que la propia LGT en su art. 8 establece
el principio de “Reserva de ley en materia tributaria” en consonancia con el art.
31.3 de la Constitución, ya mencionado anteriormente, que determina que: “Solo
podrán establecerse prestaciones personales o patrimoniales de carácter público
con arreglo a la ley”.
En este sentido, señalar que el “establecimiento” de tributos está sometido al prin-

cipio de reserva de ley. Debe entenderse que con esta expresión se hace referencia a
los elementos esenciales. La regulación del hecho imponible, de los sujetos pasivos,
de la cuantificación del tributo, de los obligados tributarios, de las obligaciones tributa-
rias, del establecimiento, modificación y supresión de las exenciones, bonificaciones,
de los recargos y de la obligación de abonar interés de demora, entre otros elementos
esenciales, deberá contenerse, por lo tanto, en una norma con rango de ley. En cam-
bio, los elementos no esenciales (como, por ejemplo, los elementos procedimentales o
de gestión del tributo –lugar y plazo de ingreso, etc.–) no están sometidos a la reserva
de ley y pueden, por lo tanto, regularse a través de normas reglamentarias.
D) Normas reglamentarias
Los reglamentos son disposiciones normativas que desarrollan lo establecido en
una ley, y que por aplicación del principio de jerarquía normativa no pueden contrade-
cir lo establecido en normas con rango de ley.
En el ámbito estatal, el art. 97 de la Constitución atribuye la potestad reglamen-

taria al Gobierno (potestad originaria). Los Reglamentos aprobados por el Gobierno
adoptan la forma de Reales Decretos, como por ejemplo el Real Decreto 1777/2004,
de 30 de julio, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, el
1-14
Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, de por el que se aprueba el Reglamento del

Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o el Real Decreto 1624/1992, de 29 de
diciembre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Los demás órganos administrativos podrán ejercer la potestad reglamentaria en

dos ámbitos:
En el ámbito organizativo de su propio Departamento (potestad reglamenta-

ria doméstica).
Cuando estén específicamente habilitados para dictar reglamentos por una

norma de rango legal o reglamentario (potestad derivada).
El art. 31.2 LIRPF establece que en el cálculo del rendimiento neto de las actividades
económicas en estimación objetiva se utilizarán los signos, índices o módulos “que
determine el Ministro competente en materia de hacienda”. Se habilita de esta forma al
Ministro competente en materia de hacienda para que apruebe esos signos, índices o
módulos a través de la correspondiente Orden Ministerial.
E) Normas supletorias
Respecto a todas las normas anteriormente citadas tienen carácter supletorio de
las mismas para el caso de que no hubiese regulado algún aspecto las disposiciones
generales del derecho administrativo, en concreto la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del
Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas y también los
preceptos del derecho común, como los que encontramos en el Código Civil de 1889.
1.5.2. Aplicación de las normas tributarias

A la hora de utilizar y trabajar con normas tributarias debemos tener en cuenta una
serie de aspectos para su correcta aplicación.
A) Identificación y derogación expresa

Tal y como establece el art. 9 de la LGT las leyes y los regla-
mentos que contengan normas tributarias deberán mencionarlo La Ley 35/2006, de 28 de noviembre,
expresamente en su título y en la rúbrica de los artículos corres- del Impuesto sobre la Renta de las
pondientes. Asimismo las leyes y los reglamentos que modifi- Personas Físicas y de modificación
quen normas tributarias contendrán una relación completa de parcial de las leyes de los Impuestos
las normas derogadas y la nueva redacción de las que resul- sobre Sociedades, sobre la Renta de
ten modificadas. Todo ello supone una mayor seguridad jurídica no Residentes y sobre el Patrimonio.
para los contribuyentes.
1-15
Gestión Fiscal
B) Entrada en vigor
El art. 10.1 de la LGT, en consonancia con el art. 2.1 del Código Civil, determina
que las normas tributarias entrarán en vigor a los veinte días naturales de su completa
publicación en el boletín oficial que corresponda, si en ellas no se dispone otra cosa y
se aplicarán por plazo indefinido salvo que se fije un plazo determinado.
La Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades, establece en su Disposición

Final duodécima que entrará en vigor el 1 de enero de 2015.
C) Irretroactividad de las normas tributarias

De acuerdo con el art. 10.2 LGT, las normas tributarias no tendrán carácter retroac-
tivo, salvo que se disponga otra cosa y, se aplicarán únicamente a los siguientes tributos:
A los tributos instantáneos (sin período impositivo) devengados a partir de

su entrada en vigor.
Una norma que modifica la Ley del IVA será aplicable sólo a las entregas de bienes realizadas a
partir de su entrada en vigor, salvo que establezca lo contrario.
La Ley 35/2006, de 28 de noviembre, que aprueba la nueva regulación del IRPF, establece en su
disposición Transitoria 9ª la aplicación de los coeficientes reductores para aquellas transmisiones
patrimoniales de bienes y derechos (adquiridos con anterioridad a 31 de diciembre de 1994)
efectuadas con anterioridad al día 20 de enero de 2006 y no a partir de la fecha de su enterada en
vigor, el 1 de enero de 2007.
A los tributos cuyo período impositivo se inicie desde ese momento. Dicho de
otro modo, en caso de tributos periódicos se aplican las normas vigentes an-
tes del inicio del período impositivo, salvo que se establezca la retroactividad
de las normas aprobadas una vez iniciado este período impositivo.
El IRPF es un tributo periódico. La Ley 16/2012, de 27 de diciembre, suprime la deducción por in-
versión en vivienda habitual a partir de 1 de enero de 2013. No obstante, se establece un régimen
transitorio para los contribuyentes que con anterioridad al 1 de enero de 2013 hubieran (i) adquiri-
do su vivienda habitual, o (ii) satisfecho cantidades para su construcción; o (iii) satisfecho cantida-
des para obras de rehabilitación o ampliación de la vivienda habitual, o, finalmente (iv) satisfecho
cantidades para obras e instalaciones de adecuación de la vivienda habitual de las personas con
discapacidad.
De acuerdo con el art. 10.2 de la LGT, esa modificación sólo surtirá efectos respecto del Impuesto
cuyo período impositivo se inicie el 1 de enero de 2013 y años sucesivos, “salvo que se disponga
lo contrario”.
1-16
D) Interpretación de las normas tributarias
Señala el art. 12.1 LGT que las normas tributarias se interpretarán “con arreglo
a lo dispuesto en el apartado 1 del art. 3 del Código Civil”. El art. 3.1 del Código Civil
determina que las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras, en
relación con el contexto, los antecedentes históricos y legislativos y a la realidad social
en que han de ser aplicadas.
La vigente Ley 35/2006, de 28 de noviembre, que regula el IRPF, trata el tema del mínimo personal
del contribuyente que vino a sustituir las deducciones por gastos de enfermedad y similares exis-
tentes en la Ley 18/1991, del IRPF. Por tanto hemos de atender al texto de la ley en referencia con
otros factores de la realidad social. No tendría sentido hablar de mínimo personal en la derogada
Ley 18/1991, ni tampoco de la deducibilidad de gastos de enfermedad en la Ley 35/2006.
Se aplican por lo tanto los criterios hermenéuticos comunes. Se rechazan de este

modo aquellas concepciones que, basándose en una supuesta singularidad de las
normas tributarias, abogaban por la necesidad de proceder a una interpretación literal
o incluso restrictiva de esas normas.
Además, el art. 12 LGT establece que en tanto no se definan por la normativa

tributaria, los términos empleados en sus normas se entenderán conforme a su sentido
jurídico, técnico o usual, según proceda.
En el ámbito de las competencias del Estado, la facultad de dictar disposicio-

nes interpretativas o aclaratorias de las leyes y demás normas en materia tributaria
corresponde al Ministro competente en materia de Hacienda y a los órganos de la
Administración Tributaria.
Las disposiciones interpretativas o aclaratorias dictadas por el Ministro serán de

obligado cumplimiento para todos los órganos de la Administración Tributaria. Tales
disposiciones interpretativas o aclaratorias previstas en este apartado se publicarán en
el boletín oficial que corresponda.
E) Prohibición de la aplicación analógica de las normas tributarias
La analogía se emplea para colmar las lagunas del ordenamiento. A través de la

analogía se aplica a un supuesto de hecho una solución prevista en una norma que
contempla un supuesto de hecho que guarda con aquel supuesto una identidad de
razón.
En Derecho tributario la analogía está prohibida en relación con los elementos que
indica el art. 14 LGT: el hecho imponible, las exenciones y demás beneficios o incenti-
vos fiscales.
1-17
Gestión Fiscal
Se podría pensar que como en el IRPF los contribuyentes tienen que añadir a sus rendimientos las
imputaciones de rentas inmobiliarias de aquellos inmuebles urbanos durante el tiempo que estén a
su disposición para su uso o disfrute propio, por analogía tendría que hacerse lo mismo en el ámbito
del Impuesto sobre Sociedades, pues son impuestos que gravan la renta obtenida durante el perio-
do impositivo por las personas físicas y jurídicas respectivamente. No obstante como la normativa
del IS no contempla como hecho imponible la imputación de rentas inmobiliarias no debe computar-
se como tal al hacer una analogía con la normativa del IRPF pues lo prohíbe expresamente la LGT.
F) Calificación, declaración de simulación y conflicto en la aplicación

de la norma tributaria
En los arts. 13, 15 y 16 LGT se regulan varias técnicas relacionadas con la califi-
cación o determinación de la norma aplicable.
z Calificación
De acuerdo con el art. 13, las obligaciones tributarias “se exigirán con arreglo a
la naturaleza del hecho, acto o negocio realizado, cualquiera que sea la forma o deno-
minación que los interesados le hubieran dado, y prescindiendo de los defectos que
pudieran afectar a su validez”.
Aunque los interesados denominen “arrendamiento” a un contrato, si el análisis de éste pone

de relieve que en realidad tiene el contenido propio de una compraventa con pago aplazado, la
Administración exigirá las obligaciones tributarias que correspondan de acuerdo con su verdade-
ra naturaleza.
z Simulación
En la simulación se oculta bajo la apariencia de un negocio jurídico normal otro
propósito negocial, ya sea éste contrario a la existencia misma (simulación absoluta),
ya sea el propio de otro tipo de negocio (simulación relativa). Adviértase que, a diferen-
cia de lo que sucede con la calificación, la controversia entre las partes del negocio y
la Administración no versará ya sobre categorías jurídicas o aplicación de las normas,
sino sobre los hechos que realmente se han producido.
De acuerdo con el art. 16 LGT, “En los actos o negocios en que exista simula-
ción, el hecho imponible gravado será el efectivamente realizado por las partes”. A
estos efectos, la Administración tributaria puede declarar la existencia de simulación,
sin necesidad de acudir a la jurisdicción ordinaria. En la regularización que proceda se
impondrá, en su caso, la sanción correspondiente.
1-18
Las partes dicen celebrar una compraventa, pero en realidad se está ocultando la realización de
una donación, ya que ambas partes están ocultamente de acuerdo en que no exista pago del pre-
cio fijado.
Se expiden unas facturas para documentar prestaciones de servicios que en realidad no se han
realizado (facturas falsas).
z Conflicto en la aplicación de la norma tributaria
De acuerdo con el art. 15 LGT, se produce un conflicto en la aplicación de la

norma tributaria (o fraude de ley tributaria) “cuando se evite total o parcialmente la rea-
lización del hecho imponible o se minore la base o la deuda tributaria mediante actos o
negocios en los que concurran las siguientes circunstancias”:
Que, individualmente considerados o en su conjun-

to, sean notoriamente artificiosos o impropios para la
consecución del resultado obtenido.
Que de su utilización no resulten efectos jurídicos o económicos relevantes, dis-

tintos del ahorro fiscal y de los efectos que se hubieran obtenido con los actos o
negocios usuales o propios.
A quiere transmitir a B un inmueble. Para evitar el pago del impuesto sobre Transmisiones
Patrimoniales Onerosas derivado de la transmisión del inmueble (7 por 100 en Comunidades
Autónomas como la de Madrid), se realizan las siguientes operaciones:
1ª Se constituye una sociedad (constitución que tributará al 1 por 100 por el Impuesto sobre
Operaciones Societarias), aportando A el inmueble y B la contraprestación dineraria acordada.
2ª Se disuelve la sociedad (disolución que tributará nuevamente al tipo del 1 por 100 en el
Impuesto sobre Operaciones Societarias), adjudicándose a A el dinero y a B el inmueble.
Como se puede observar, se ha logrado el efecto perseguido (la transmisión del inmueble a B) a
través de una concatenación de operaciones. El único efecto derivado de estas operaciones que
no se habría alcanzado con la compraventa (negocio usual o propio) es el ahorro fiscal.
1-19
Gestión Fiscal
La normativa tributaria reacciona frente a este tipo de operaciones de dos formas:
1. En ocasiones, establece normas destinadas específicamente a combatir de-

terminados actos o negocios realizados en fraude de ley. Así, los apartados
2 y siguientes del art. 108 de la Ley de Mercado de Valores tienen por ob-
jeto hacer tributar como transmisiones onerosas de bienes inmuebles a las
transmisiones de valores que encubren transmisiones de bienes inmuebles.
Por su parte el art. 6.4 del Código Civil establece que “los actos realizados
al amparo del texto de una norma que persigan un resultado prohibido por el
ordenamiento jurídico, o contrario a él, se considerarán ejecutados en frau-
de de ley y no impedirán la debida aplicación de la norma que se hubiese
tratado de eludir”.
2. En aquellos casos en que no hay una disposición específica, se podrá apli-

car la cláusula general establecida en el art. 15.3 LGT: en las liquidaciones
que se realicen como resultado de lo dispuesto en este artículo se exigirá el
tributo aplicando la norma que hubiera correspondido a los actos o negocios
usuales o propios o eliminando las ventajas fiscales obtenidas, y se liquida-
rán intereses de demora.
En el ejemplo antes expuesto, A y B han constituido realmente la sociedad, han rea-

lizado realmente las aportaciones señaladas y han procedido realmente a disolver la
sociedad. No existe, por lo tanto, simulación, y la calificación de las operaciones es la
que declaran las partes. Lo que sucede es que, al tratarse de negocios artificiosos o
impropios cuya única finalidad es el ahorro fiscal, la Administración procederá a una
recalificación de la operación a efectos fiscales y exigirá el tributo aplicando la norma
que hubiera correspondido a la compraventa del inmueble (esto es, al negocio jurídico
usual o propio).
1.6. Las Obligaciones Tributarias

Define la LGT en su art. 17 “La relación jurídico-tributaria” como el conjunto de
obligaciones y deberes, derechos y potestades originados por la aplicación de los
tributos. De ella pueden derivarse obligaciones materiales y formales para el obligado
tributario y para la Administración, así como la imposición de sanciones tributarias en
caso de su incumplimiento.
Finalmente indica que los elementos de la obligación tributaria no podrán ser al-
terados por actos o convenios de los particulares, que no producirán efectos ante la
Administración, sin perjuicio de sus consecuencias jurídico-privadas.
1-20
1.6.1. Obligaciones materiales a cargo de los obligados tributarios

Son aquellas que tienen un contenido económico. Son las siguientes:
A) Obligación tributaria principal o derivada del hecho imponible

Deriva de la realización del hecho imponible y tiene por objeto el pago de la cuota
tributaria (art. 19 LGT). La cuota tributaria se determina con arreglo al art. 56 LGT, que
examinaremos más adelante.
El hecho imponible es el presupuesto fijado por la Ley para configurar cada

tributo y cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria principal
(art. 20.1 LGT).
En el IRPF y en el IS, el hecho imponible es la obtención de renta. En el IVA, se define como hecho
imponible, entre otras operaciones, la entrega de bienes y prestación de servicios realizadas por em-
presarios o profesionales en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional. En el Impuesto
sobre Sucesiones el hecho imponible es la adquisición lucrativa del patrimonio, o de una parte del
mismo, de una persona física fallecida, y en el Impuesto sobre Donaciones el hecho imponible es la
adquisición lucrativa del patrimonio, o de una parte del mismo, de una persona física viva.
Se entiende por objeto del tributo la manifestación de capacidad económica que

soporta el tributo. Generalmente el objeto imponible aparece recogido por el elemento
objetivo del hecho imponible, pero no siempre es así.
En el IRPF y en el IS, coincide el objeto imponible con el elemento objetivo del hecho imponible.
En estos impuestos se pretende gravar la capacidad económica manifestada en la obtención de
renta y se configura como hecho imponible la obtención de renta.
En cambio, en el IVA no coincide el objeto imponible con el elemento objetivo del hecho imponible.
El IVA pretende gravar el consumo como manifestación de capacidad económica. Sin embargo, el
hecho imponible de este impuesto no es el consumo, sino la entregas de bienes o prestaciones de
servicios realizados por empresarios o profesionales. La obligación tributaria principal surge, por lo
tanto, como consecuencia de estas entregas de bienes o prestaciones de servicios, y es contribu-
yente el que realiza estas operaciones (y no el consumidor). Lo que sucede es que a través del me-
canismo de la repercusión, la carga económica del tributo termina recayendo sobre el consumidor.
La distinción entre el objeto imponible y el elemento objetivo del hecho imponible del IVA se
observa con nitidez en la fase minorista. Cuando usted compra un libro en una librería, se verá
obligado a soportar la cuota de IVA correspondiente al 4%, pero no tiene obligación de ingresar
cantidad alguna en concepto de IVA en la Hacienda Pública. El contribuyente obligado al pago de
la cuota tributaria a la Hacienda Pública como consecuencia de la realización del hecho imponible
(consistente en la entrega de libros) será el librero.
1-21
Gestión Fiscal
En ocasiones, la Ley completa la definición del hecho imponible mediante la men-

ción de supuestos de no sujeción (art. 20.2 LGT). Deben diferenciarse los supuestos de
no sujeción de los supuestos de exención: en los supuestos de no sujeción no se ha
realizado el hecho imponible (porque nace el hecho imponible de otro impuesto o por-
que no nace ningún hecho imponible); en cambio, son supuestos de exención “aque-
llos en que, a pesar de realizarse el hecho imponible, la Ley exime del cumplimiento
de la obligación tributaria principal” (art. 22 LGT), ya que un precepto de su articulado
exonera de la obligación de tributar. La trascendencia práctica de esta distinción radica
en lo siguiente: en caso de no sujeción no se pueden exigir obligaciones de carácter
formal anudadas a la realización del hecho imponible, dado que éste no tiene lugar; sin
embargo, estas obligaciones sí pueden exigirse en caso de exención. Dicho de otra
forma, en los casos de exención no nace la obligación principal (obligación de pago
de la cuota), pero sí pueden surgir otras obligaciones derivadas de la realización del
hecho imponible.
El art. 6.4 LIRPF establece que la renta sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones no
estará sujeta al IRPF.
Un ejemplo de exención es el que afecta a los préstamos en el Impuesto sobre Transmisiones
Patrimoniales Onerosas. Si usted recibe un préstamo de un pariente, no deberá satisfacer cuota
alguna por el Impuesto citado. Sin embargo, sí estará obligado a presentar la correspondiente au-
toliquidación (con cuota cero) ante la Administración tributaria (que en relación con ese impuesto
será la Administración tributaria autonómica).
El art. 7.5 LIVA establece que no están sujetos al impuesto los servicios prestados por personas
físicas en régimen de dependencia administrativa o laboral, es decir, no nace el hecho imponible
del IVA, aún siendo una prestación de servicio, porque nace el hecho imponible del IRPF, y esta-
rán por tanto sujetos a este impuesto.
Un ejemplo de exención es la prestación de servicios de educación y formación que está sujeto al
IVA al ser una prestación de servicios, pero que está exenta de tributar conforme establece el art.
20.Uno.9º de la LIVA y no tenga que declararlo en el modelo de declaración mensual o trimestral 303.
Sin perjuicio todo ello, de que el sujeto pasivo esté obligado a reflejar esa y demás operaciones exen-
tas que realice en el modelo de declaración anual 390 o si es una gran empresa en el modelo 392.
El devengo del tributo es el “momento en el que se entiende realizado el hecho

imponible y en el que se produce el nacimiento de la obligación tributaria principal”
(art. 21.1 LGT). En los tributos instantáneos el devengo se produce (generalmente) en
el momento en que se realiza materialmente el hecho imponible. En el caso de los tribu-
tos periódicos la Ley fracciona el tiempo en períodos impositivos y fija el momento del
período impositivo en que se devenga el tributo (esto es, en el que se entiende realizado
el hecho imponible).
1-22
1. El art. 75.Uno.1º y 2º LIVA establece que se devengará el impuesto en las entregas de bienes
cuando tenga lugar su puesta a disposición del adquirente y en las pestaciones de servicios
cuando se presten, ejecuten o efectúen las operaciones gravadas.
2. El art. 27 LIS establece que se devengará el impuesto el último día del período impositivo.
3. Los arts. 12 y 13 LIRPF establece que se devengará el impuesto el último día del período
impositivo, que será el 31 de diciembre salvo que el contribuyente haya fallecido con anteriori-
dad, en cuyo caso, se devengará el día del fallecimiento.
No debe confundirse el devengo del tributo con el momento en que resulta exigi-
ble el pago de la cuota (art. 21.2 LGT).
1. El art. 71.4 RLIVA establece que el modelo 303 se liquidará durante los 20 primeros días natu-
rales del mes siguiente al final del período de liquidación que puede ser mensual o trimestral.
2. El art. 136.1 LIS establece que se liquidará durante los 25 días naturales siguientes a que ha-
yan transcurrido seis meses desde el final del periodo impositivo.
3. En el IRPF el plazo de liquidación se establecen en la Orden Ministerial que todos los años
aprueba los modelos de ingresos, y que suele estar entre los días el 4 de abril al 2 de julio del
año natural siguiente al final del periodo impositivo.
En relación con la relevancia práctica del devengo, deben hacerse las siguientes
consideraciones:
La fecha del devengo determina las circunstancias relevantes para la confi-

guración de la obligación tributaria, salvo que la Ley de cada tributo dispon-
ga otra cosa (art. 21.1 LGT).
En el IRPF a 31 de diciembre, un contribuyente está casado, divorciado o soltero; tiene hijos o no

los tiene; tiene una minusvalía reconocida o no la tiene.
En el LIS una entidad tiene la consideración de empresa de reducida dimensión o no la tiene;
tiene derecho a alguna exención o no la tiene; ha obtenido rentas en Ceuta y/o Melilla o no las ha
obtenido.
Como ya hemos visto, las normas tributarias, salvo que se establezca su

aplicación retroactiva, solo resultarán aplicables a los tributos instantáneos
devengados a partir de su entrada en vigor y a los tributos periódicos cuyo
período impositivo se inicie desde este momento (art. 10.2 LGT).
1-23
Gestión Fiscal
La obtención de renta se produce de forma continuada en el tiempo. Por este motivo, al regular
el IRPF, la Ley se ve obligada a fraccionar el tiempo en períodos impositivos, que en este impuesto
coinciden por regla general con los años naturales (art. 12.1). De este modo, la LIRPF grava por
regla general la renta obtenida durante el año natural.
Además, la Ley debe fijar un momento de ese período en el que se entiende realizado el hecho
imponible. Como sucede por lo general en los tributos estatales periódicos, se dispone el deven-
go al final del período impositivo (art. 12.2 LIRPF). De este modo, el IRPF se devenga el día 31 de
diciembre de cada año por regla general (salvo que el contribuyente hubiese fallecido antes, en
cuyo caso la fecha del fallecimiento será la del devengo, como se ha indicado ya anteriormente).
En relación con esta fecha se determinan las circunstancias relevantes para la configuración de la
obligación tributaria. Lo confirma el art. 61.3.ª LIRPF en relación con las circunstancias personales
y familiares que deben tenerse en cuenta a los efectos de determinar el mínimo personal o familiar
aplicable: “La determinación de las circunstancias personales y familiares (…) se realizará aten-
diendo a la situación existente en la fecha de devengo del Impuesto.”
El Impuesto sobre Bienes Inmuebles es un impuesto municipal que grava la titularidad de bienes in-
muebles. El Texto Refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales fija como período imposi-
tivo el año natural (art. 75.2) y, como sucede por lo general en los tributos locales periódicos, entiende
devengado el impuesto el primer día de ese período impositivo (art. 75.1). De este modo, una persona
que vende su vivienda el día 2 de enero de 2018 deberá satisfacer la cuota tributaria del impuesto co-
rrespondiente al año 2018, pese a que ha sido titular de ese inmueble un solo día de este año.
Sin embargo, en el supuesto de pago de la cuota tributaria por parte del titular del inmueble a uno de
enero, el bien inmueble que originó dicho impuesto, queda afecto al pago de la cuota tributaria, en
régimen de responsabilidad subsidiaria. Por eso, es recomendable exigir siempre al vendedor que
aparte ante notario un certificado emitido por el Ayuntamiento sobre el estado de deudas del bien
que se transmite.
B) Obligación tributaria de realizar pagos a cuenta

La Ley establece en ocasiones la obligación de realizar pagos a cuenta de la
obligación tributaria principal. El contribuyente podrá deducir de la obligación tributaria
principal el importe de los pagos a cuenta realizados o soportados (art. 23 LGT).
Se prevén tres clases de pagos a cuenta en los impuestos sobre la renta (así, en
el IRPF y en el Impuesto sobre Sociedades):
Retenciones a Ingresos a Pagos

cuenta cuenta fraccionados
1-24
La obligación de ingresar las cantidades retenidas al contribuyente y de realizar

ingresos a cuenta compete a los que satisfacen determinadas rentas a los contribu-
yentes. La obligación de realizar pagos fraccionados compete al propio contribuyente.
Una sociedad anónima estará obligada a detraer (retener) e ingresar en la Hacienda Pública una parte
del importe de las retribuciones dinerarias que satisface a sus trabajadores a cuenta del IRPF que co-
rresponda a éstos. Si satisface a los trabajadores rendimientos en especie, deberá realizar ingresos a
cuenta del IRPF que corresponda a éstos. Además, deberá realizar pagos fraccionados en los meses
de abril, octubre y diciembre a cuenta del Impuesto sobre Sociedades que a ella le corresponde.
Un empresario individual, como un abogado o un asesor fiscal, en estimación directa simplificada es-
tán obligados a hacer trimestralmente un pago fraccionado a cuenta de su declaración anual del IRPF
del 20% del resultado positivo de la diferencia entre ingresos menos gastos del período, minorado a
su vez en el importe de los pagos fraccionados realizados con anterioridad. Supongamos que en el
primer trimestre del presente ejercicio tuvo unos ingresos de 6.000,00 euros y unos gastos de 2.000,00
euros, la diferencia son 4.000,00 euros de los que hallamos el 20% y resulta una cantidad a ingresar de
800,00 euros. Supongamos ahora que en el segundo trimestre del presente ejercicio tuvo unos ingre-
sos de 7.000,00 euros y unos gastos de 4.000,00 euros, la diferencia vendría dada por los ingresos del
ejercicio que son 13.000,00 euros (6.000,00 euros del primer trimestre y 7.000,00 euros del segundo)
menos los gastos del ejercicio que son 6.000,00 euros (2.000,00 euros del primer trimestre y 4.000,00
euros del segundo), el resultado son 7.000,00 euros de los que hallamos el 20% y resulta una cantidad
de 1.400,00 euros a los que hay que practicar los pagos realizados anteriormente en el ejercicio, que
en nuestro caso eran 800,00 euros, por lo que en este caso deberá ingresar como pago fraccionado
del segundo trimestre la cantidad de 600,00 euros.
C) Obligaciones entre particulares resultantes del tributo

Tienen por objeto una prestación económica de naturaleza tributaria exigible entre
obligados tributarios (art. 24 LGT). Son obligaciones de este tipo, por ejemplo, las si-
guientes:
La obligación del retenedor de detraer una parte de los rendimientos que

satisface al contribuyente, así como la obligación del perceptor de estos ren-
dimientos de soportar la retención.
La sociedad anónima del ejemplo anterior está obligada a detraer una parte de los rendimientos
que satisface a sus trabajadores y estos están obligados a soportar esa retención. Adviértase que
estas obligaciones tributarias (entre particulares) son distintas de la obligación que tiene la socie-
dad de ingresar la retención practicada en la Hacienda Pública (esto es, de la obligación de realizar
el pago a cuenta), y de la obligación que tienen los trabajadores de presentar la autoliquidación del
IRPF y, en su caso, ingresar la cantidad correspondiente (obligación tributaria principal de pago de
la cuota, de la que pueden deducir el importe de los pagos a cuenta soportados).
1-25
Gestión Fiscal
Una entidad financiera, cuando abona a sus clientes dividendos o intereses derivados de cuen-
tas y depósitos bancarios o de valores de renta fija como obligaciones y bonos está obligada
a detraer una parte que en la actualidad es el 19% del importe íntegro o bruto de los mismos.
Supongamos que Endesa reparte dividendos por importe de 1.000,00 euros a un contribuyente
que tiene esos valores negociables administrados en el banco BBVA. La citada entidad financie-
ra deberá retenerle 190,00 euros (19% de 1.000,00 euros), por lo que sólo le abonará en cuenta
810,00 euros y el resto, 190,00 euros, lo ingresará en Hacienda en nombre de ese contribuyente.
La obligación de repercutir la cuota tributaria a otros sujetos y la obligación

de estos de soportar la repercusión.
El librero está obligado a repercutir la cuota de IVA correspondiente a su cliente y éste está obli-
gado a soportar esa repercusión. Como dice el art. 38.2 LGT, el repercutido (el cliente) no está
obligado al pago frente a la Administración tributaria, pero debe satisfacer al sujeto pasivo (el
librero) el importe de la cuota repercutida. Adviértase que estas obligaciones tributarias (entre par-
ticulares) son distintas de la obligación que tiene el librero de ingresar el IVA correspondiente en la
Hacienda Pública.
Si vamos a un restaurante a comer y el precio del almuerzo asciende a 50,00 euros, el personal
de ese restaurante nos deberá repercutir el 10% de IVA, en este caso 5,00 euros, como indica el
art. 91.Uno.2.2º de la LIVA y nosotros estamos obligados a soportar esa cuota de IVA repercutido
y abonar el importe de la comida más la cuota de IVA, en total la cantidad de 55,00 euros.
D) Obligaciones tributarias accesorias
Se trata de prestaciones pecuniarias que se deben satisfacer a la Administración

tributaria y que guardan relación con una obligación tributaria principal o con una obli-
gación de realizar pagos a cuenta. Tienen esta naturaleza las obligaciones de satisfa-
cer el interés de demora, los recargos por declaración extemporánea y los recargos del
período ejecutivo (art. 25.1 LGT).
z Interés de demora (art. 26 LGT)
El interés de demora será el interés legal del dinero vigente a lo largo del período
en el que aquel resulte exigible incrementado en un 25 por 100, salvo que la Ley de
Presupuestos Generales del Estado establezca otro diferente (art. 26.6 LGT). En la
1-26
práctica, la Ley de Presupuestos viene fijando directamente el tipo del interés legal y el
tipo de interés de demora.
Para el año 2023 el interés legal del dinero es del 3,25%, y el interés de demora
del 4,0625%.
No obstante, en los supuestos de aplazamiento, fraccionamiento o suspensión de

deudas garantizadas en su totalidad mediante aval solidario de entidad de crédito o
sociedad de garantía recíproca o mediante certificado de seguro de caución, el interés
de demora exigible será el interés legal.
Los supuestos en que se devengan intereses por las cantidades adeudadas a la

Hacienda Pública son, entre otros, los siguientes (art. 26 LGT):
Cuando finalice el plazo establecido para la presen-

Cuando finalice el plazo establecido para el pago en
tación de una autoliquidación o declaración sin que
período voluntario de una deuda resultante de una
hubiera sido presentada o hubiera sido presentada
liquidación practicada por la Administración o del
incorrectamente, salvo lo dispuesto en el apartado 2
importe de una sanción, sin que el ingreso se hubie-
del artículo 27 de la LGT relativo a la presentación de
ra efectuado.
declaraciones extemporáneas sin requerimiento previo.
Cuando se suspenda la ejecución del acto, salvo

Cuando se inicie el período ejecutivo, salvo lo dis-
en el supuesto de recursos y reclamaciones contra
puesto en el apartado 5 del artículo 28 de la LGT
sanciones durante el tiempo que transcurra hasta la
respecto a los intereses de demora cuando sea
finalización del plazo de pago en período voluntario
exigible el recargo ejecutivo o el recargo de apremio
abierto por la notificación de la resolución que ponga
reducido.
fin a la vía administrativa.
Cuando se reciba una petición de cobro de deu-

das de titularidad de otros Estados o de entidades
Cuando el obligado tributario haya obtenido una de-
internacionales o supranacionales conforme a la
volución improcedente.
normativa sobre asistencia mutua, salvo que dicha
normativa establezca otra cosa.
z Recargos por declaración extemporánea sin requerimiento previo

(art. 27 LGT)
Supuestos en que resultan exigibles
Los recargos por declaración extemporánea son prestaciones accesorias que

deben satisfacer los obligados tributarios como consecuencia de la presentación
1-27
Gestión Fiscal
de autoliquidaciones o declaraciones fuera de plazo sin requerimiento previo de la

Administración tributaria.
A estos efectos, se considera requerimiento previo cualquier actuación adminis-

trativa realizada con conocimiento formal del obligado tributario conducente al recono-
cimiento, regularización, comprobación, inspección, aseguramiento o liquidación de la
deuda tributaria.
La aplicación del recargo por declaración extemporánea impide la aplicación de

sanciones.
El recargo será un porcentaje igual al 1% más otro 1% adicional por cada mes
completo de retraso con que se presente la autoliquidación o declaración respecto al
término del plazo establecido para la presentación e ingreso.
Dicho recargo se calculará sobre el importe a ingresar resultante de las autoliqui-

daciones o sobre el importe de la liquidación derivado de las declaraciones extempo-
ráneas y excluirá las sanciones que hubieran podido exigirse y los intereses de demora
devengados hasta la presentación de la autoliquidación o declaración.
Si la presentación de la autoliquidación o declaración se efectúa una vez transcu-

rridos 12 meses desde el término del plazo establecido para la presentación, el recargo
será del 15 por ciento y excluirá las sanciones que hubieran podido exigirse. En estos
casos, se exigirán los intereses de demora por el período transcurrido desde el día
siguiente al término de los 12 meses posteriores a la finalización del plazo establecido
para la presentación hasta el momento en que la autoliquidación o declaración se haya
presentado.
No obstante lo anterior, no se exigirán los recargos de este apartado si el obligado

tributario regulariza, mediante la presentación de una declaración o autoliquidación co-
rrespondiente a otros períodos del mismo concepto impositivo, unos hechos o circuns-
tancias idénticos a los regularizados por la Administración, y concurren las siguientes
circunstancias:
a) Que la declaración o autoliquidación se presente en el plazo de seis meses

a contar desde el día siguiente a aquel en que la liquidación se notifique o
se entienda notificada.
b) Que se produzca el completo reconocimiento y pago de las cantidades re-

sultantes de la declaración o autoliquidación.
c) Que no se presente solicitud de rectificación de la declaración o autoliqui-

dación, ni se interponga recurso o reclamación contra la liquidación dictada
por la Administración.
1-28
d) Que de la regularización efectuada por la Administración no derive la impo-

sición de una sanción.
El incumplimiento de cualquiera de estas circunstancias determinará la exi-

gencia del recargo correspondiente sin más requisito que la notificación al
interesado.
Lo dispuesto en los párrafos anteriores no impedirá el inicio de un procedi-

miento de comprobación o investigación en relación con las obligaciones
tributarias regularizadas mediante las declaraciones o autoliquidaciones a
que los mismos se refieren.
e) En las liquidaciones derivadas de declaraciones presentadas fuera de pla-

zo sin requerimiento previo no se exigirán intereses de demora por el tiem-
po transcurrido desde la presentación de la declaración hasta la finalización
del plazo de pago en período voluntario correspondiente a la liquidación que
se practique, sin perjuicio de los recargos e intereses que corresponda exigir
por la presentación extemporánea.
Cuando los obligados tributarios no efectúen el ingreso ni presenten solicitud

de aplazamiento, fraccionamiento o compensación al tiempo de la presen-
tación de la autoliquidación extemporánea, la liquidación administrativa que
proceda por recargos e intereses de demora derivada de la presentación
extemporánea según lo dispuesto en el apartado anterior no impedirá la exi-
gencia de los recargos e intereses del período ejecutivo que correspondan
sobre el importe de la autoliquidación.
f) El importe de los recargos anteriores se reducirá en el 25% siempre que se

realice el ingreso total en los plazos indicados.
Cuando no se efectúe el ingreso ni se presente solicitud de aplazamiento, fraccionamiento o compensación al

tiempo de la presentación de la autoliquidación extemporánea, se exigirán además los recargos e intereses del
período ejecutivo que correspondan sobre el importe de la autoliquidación.
Acude a los Contenidos extra para consultar el Modelo de Aplazamiento.
Como ha quedado indicado en el cuadro, solo se devengan estos recargos y se evitan las sanciones cuando
las autoliquidaciones o declaraciones presentadas espontáneamente fuera de plazo tienen como resultado una
cantidad a ingresar
g) El importe de los recargos anteriores se reducirá en el 25 por ciento siempre

que se realice el ingreso total del importe restante del recargo en el plazo del
apartado 2 del artículo 62 de LIVA abierto con la notificación de la liquidación
1-29
Gestión Fiscal
de dicho recargo y siempre que se realice el ingreso total del importe de

la deuda resultante de la autoliquidación extemporánea o de la liquidación
practicada por la Administración derivada de la declaración extemporánea,
al tiempo de su presentación o en el plazo del apartado 2 del artículo 62 de
esta Ley, respectivamente, o siempre que se realice el ingreso en el plazo
o plazos fijados en el acuerdo de aplazamiento o fraccionamiento de dicha
deuda que la Administración tributaria hubiera concedido con garantía de
aval o certificado de seguro de caución y que el obligado al pago hubiera
solicitado al tiempo de presentar la autoliquidación extemporánea o con an-
terioridad a la finalización del plazo del apartado 2 del artículo 62 de LIVA
abierto con la notificación de la liquidación resultante de la declaración ex-
temporánea.
El importe de la reducción practicada de acuerdo con lo dispuesto en este

apartado se exigirá sin más requisito que la notificación al interesado, cuan-
do no se hayan realizado los ingresos a que se refiere el párrafo anterior en
los plazos previstos incluidos los correspondientes al acuerdo de aplaza-
miento o fraccionamiento.
Cuando las autoliquidaciones o declaraciones presentadas espontáneamente fuera

de plazo tienen como resultado una cantidad a devolver por la Administración, una cuota
a compensar o una cuota cero, debe tenerse en cuenta lo previsto en el art. 198 LGT. El
art. 198.1 LGT sanciona con una multa de 200 euros la falta de presentación en plazo
de autoliquidaciones o declaraciones “siempre que no se haya producido o no se pueda
producir perjuicio económico a la Hacienda Pública”. El art. 198.2 LGT establece que,
si las autoliquidaciones o declaraciones se presentan fuera de plazo sin requerimiento
previo de la Administración, la sanción se reducirá a la mitad (esto es, a 100 euros).
El plazo de presentación de las autoliquidaciones del IRPF correspondiente al ejercicio 20X0 fue el
comprendido entre el día 4 de mayo y el día 30 de junio de 20X1+1. Sergio estaba obligado a prac-
ticar autoliquidación por el impuesto. Sin embargo, al obtener como resultado de los cálculos que
hizo una cantidad a devolver por la Administración de 0,5 €, pensó equivocadamente que no estaba
obligado a presentar esa autoliquidación. Advertido del error por un amigo, presentó la autoliquida-
ción en septiembre de 20X1 sin requerimiento previo alguno de la Administración tributaria.
De acuerdo con lo previsto en el art. 198 LGT, la Administración impondrá a Sergio una multa de
100 €, sin perjuicio de practicar la devolución de 0,5 €.
Hemos señalado que el art. 27 LGT solo resultará aplicable (y, por lo tanto, se de-
vengan los recargos y se evitan las sanciones) cuando las autoliquidaciones extemporá-
neas identifiquen expresamente el período de liquidación al que se refieren y contengan
únicamente los datos relativos a dicho período. En otro caso, lo que sucederá es que la
infracción será calificada siempre como leve (de acuerdo con el art. 191.6 LGT).
1-30
José es un empresario o profesional obligado a tributar por el IVA. En la primera autoliquidación

trimestral correspondiente al año 20X0, olvida incluir entre las cuotas de IVA devengadas la cantidad
repercutida en una operación. Advierte el error en diciembre de ese año, se plantea varias opciones:
No regularizar su situación tributaria. Si la omisión es descubierta por la Administración, se le
impondrá la sanción correspondiente por la infracción consistente en dejar de ingresar la deuda
tributaria que debiera resultar de una autoliquidación, tipificada en el art. 191 LGT. La infracción
será calificada como leve, grave o muy grave, dependiendo de las circunstancias señaladas en el
citado artículo (que serán examinadas más adelante).
Practicar una autoliquidación complementaria de la presentada por el primer trimestre de 20XX.
En este caso, José estará identificando expresamente el período de liquidación (primer trimestre)
y la autoliquidación presentada extemporáneamente sólo contendrá los datos relativos a dicho pe-
ríodo. En consecuencia, se aplicarán los recargos del art. 27 LGT sobre la cantidad ahora ingresa-
da y se evitará la imposición de sanciones.
Incluir la cantidad omitida en la autoliquidación correspondiente al último trimestre de 20XX (primera
autoliquidación que debe presentar tras darse cuenta del error cometido en la autoliquidación co-
rrespondiente al primer trimestre del año). En este caso, se aplicará lo previsto en el art. 191.6 LGT:
“siempre constituirá infracción leve la falta de ingreso en plazo de tributos o pagos a cuenta que hu-
bieran sido incluidos o regularizados por el mismo obligado tributario en una autoliquidación presen-
tada con posterioridad sin cumplir los requisitos establecidos en el apartado 4 del art. 27 de la LGT
para la aplicación de los recargos por declaración extemporánea sin requerimiento previo”.
El plazo de presentación de las autoliquidaciones del IRPF correspondiente al ejercicio 20X0 fue
el comprendido entre el día 4 de mayo y el día 30 de junio de 20X1+1. Rodrigo ha presentado la
autoliquidación el día 20 de julio espontáneamente (esto es, sin haber recibido requerimiento pre-
vio). De la autoliquidación resulta una cantidad a ingresar de 10.000 €.
Al haber presentado la autoliquidación extemporánea espontáneamente se devenga el correspondien-
te recargo del art. 27 LGT y se evita la imposición de sanciones.
z Recargos del período ejecutivo

Se devengan con el inicio del período ejecutivo y se calculan sobre la totalidad de
la deuda no ingresada en período voluntario.
Los recargos del período ejecutivo son de tres tipos: recargo ejecutivo, recargo de
apremio reducido y recargo de apremio ordinario. Dichos recargos son incompatibles
entre sí.
1-31
Gestión Fiscal
El recargo ejecutivo será del 5% y se aplicará cuando se satisfaga la totalidad de la deuda

no ingresada en período voluntario antes de la notificación de la providencia de apremio.
El recargo de apremio reducido será del 10% y se aplicará cuando se satisfaga la totalidad
de la deuda no ingresada en período voluntario y el propio recargo antes de la finalización
del plazo previsto en el apartado 5 del art. 62 de LIVA para las deudas apremiadas.
El recargo de apremio ordinario será del 20% y será aplicable cuando no concurran las cir-
cunstancias a las que se refieren los apartados anteriores.
El recargo de apremio ordinario es compatible con los intereses de demora.

Cuando resulte exigible el recargo ejecutivo o el recargo de apremio reducido no se
exigirán los intereses de demora devengados desde el inicio del período ejecutivo.
¿Intereses de demora
Supuesto de hecho Recargo % devengados desde el inicio
del período ejecutivo?
Se satisface la deuda antes de la notificación

Recargo ejecutivo 5 NO
de la providencia de apremio.
Se satisface la deuda y el propio recargo antes

Recargo de
de la finalización del plazo de pago previsto en 10 NO
apremio reducido
el art. 62 LGT para las deudas apremiadas.
No se satisface la deuda y el recargo en el Recargo de

20 SÍ
plazo indicado. apremio ordinario
1-32
Fermín olvida presentar la autoliquidación del IRPF 20X0 en el período comprendido entre el día
4 de mayo y el día 30 de junio de 20X1. Advertido el error, presenta una autoliquidación espon-
táneamente (esto es, sin previo requerimiento administrativo) el día 20 de noviembre de 20X1. El
resultado de la autoliquidación es una cantidad a ingresar, pero Fermín carece de liquidez en ese
momento y, por lo tanto, no procede al ingreso de la deuda autoliquidada. No solicita aplazamien-
to o fraccionamiento de la deuda.
Al haber presentado la autoliquidación extemporánea espontáneamente se devenga el correspon-
diente recargo del art. 27 LGT y se evita la imposición de sanciones. Al ser el retraso superior a
tres meses, pero inferior a seis, el recargo del art. 27 LGT aplicable será en concreto del 10% y no
se exigirán intereses de demora por el tiempo transcurrido hasta la presentación.
Como no se ingresa la deuda resultante de la autoliquidación al presentarse ésta, ni se solicita
aplazamiento o fraccionamiento del pago, se producen además las consecuencias siguientes:
No procede la reducción del recargo del art. 27 LGT.
Se inicia el período ejecutivo el día 21 de noviembre de 20X1.
El inicio del período ejecutivo provoca el devengo de uno de los siguientes recargos (compatibles
con el recargo del art. 27 LGT):
Si la deuda se satisface antes de la notificación de la providencia de apremio, se devengará el
recargo ejecutivo (5%) y no se exigirán intereses de demora por el tiempo transcurrido desde
el inicio del período ejecutivo.
Si se recibe la notificación de la providencia de apremio (por ejemplo, el día 11 de enero de
20X2) y se satisface la deuda en el plazo de pago previsto en el art. 62.5 LGT (esto es, en el
plazo que finaliza el día 20 de enero de 20X2), se devengará el recargo de apremio reducido
(10%) y no se exigirán intereses de demora por el tiempo transcurrido desde el inicio del perío-
do ejecutivo.
Si no se paga la deuda apremiada en el plazo indicado, se devengarán el recargo de apremio
ordinario (20%) así como intereses de demora por el tiempo transcurrido desde el inicio del pe-
ríodo ejecutivo (esto es, desde el día 21 de noviembre de 20X1 hasta la fecha de pago).
No tienen esta consideración, en cambio, las sanciones tributarias (art. 25.2 LGT).
La LGT se ha preocupado de separar claramente las figuras del tributo y de la sanción,
dada su distinta finalidad o función.
1.6.2. Obligaciones formales a cargo de los obligados tributarios

Son obligaciones tributarias formales las que, sin tener carácter pecuniario, son
impuestas por la normativa tributaria o aduanera a los obligados tributarios, deudores
o no del tributo, y cuyo cumplimiento está relacionado con el desarrollo de actuacio-
nes o procedimientos tributarios o aduaneros.
1-33
Gestión Fiscal
Entre estas obligaciones figuran las señaladas por el art. 29.2 LGT. Pueden citar-
se, a título de ejemplo, las siguientes:
Presentar declaraciones censales por las personas o entidades que desarro-

llen o vayan a desarrollar en territorio español actividades u operaciones em-
presariales y profesionales o satisfagan rendimientos sujetos a retención (me-
diante los modelos 036 para entidades jurídicas y 037 para personas físicas).
Solicitar y utilizar el número de identificación fiscal en sus relaciones de natu-

raleza o con trascendencia tributaria (estando obligados a ello las personas
físicas y jurídicas y las entidades si personalidad del art. 35.4 LGT, como
comunidades de bienes, herencias yacentes, etc.).
Presentar declaraciones y autoliquidaciones (como la declaración del IRPF

o del IS; y autoliquidaciones como las mensuales o trimestrales del IVA me-
diante el modelo 303, o las trimestrales de retenciones e ingresos a cuentas
a los trabajadores por cuenta ajena y a los autónomos y profesionales inde-
pendientes).
Llevar y conservar libros de contabilidad y registros (por ejemplo el libro

diario, debiendo conservarlo durante 6 años –por obligación mercantil–, o
los libros de facturas emitidas y recibidas debiendo conservarlos durante 4
años).
Expedir y entregar facturas o documentos sustitutivos y conservar las fac-

turas, documentos y justificantes que tengan relación con sus obligaciones
tributarias (tal como establece el vigente reglamento de facturación a los
empresarios y profesionales cuando vendan bienes y/o presten servicios).
Aportar a la Administración tributaria libros, registros, documentos o infor-

mación que el obligado tributario deba conservar en relación con el cumpli-
miento de las obligaciones tributarias propias o de terceros, así como cual-
quier dato, informe, antecedente y justificante con trascendencia tributaria, a
requerimiento de la Administración o en declaraciones periódicas (casos de
las inspecciones y comprobaciones tributarias a efectos de comprobar los
datos declarados en materia de IRPF, de IVA, etc.).
Facilitar la práctica de inspecciones y comprobaciones administrativas (co-

laboran con los inspectores y demás personal de hacienda en materia de
registros de empresas libros mercantiles y fiscales, etc.).
Entregar un certificado de las retenciones o ingresos a cuenta practicados

a los obligados tributarios perceptores de las rentas sujetas a retención o in-
greso a cuenta (como a los trabajadores por cuenta ajena o a los autónomos
y profesionales independientes).
Las obligaciones de esta naturaleza que establezca la normativa aduanera.
1-34
La obligación, por parte de los productores, comercializadores y usuarios, de

que los sistemas y programas informáticos o electrónicos que soporten los
procesos contables, de facturación o de gestión de quienes desarrollen ac-
tividades económicas, garanticen la integridad, conservación, accesibilidad,
legibilidad, trazabilidad e inalterabilidad de los registros, sin interpolaciones,
omisiones o alteraciones de las que no quede la debida anotación en los sis-
temas mismos. Reglamentariamente se podrán establecer especificaciones
técnicas que deban reunir dichos sistemas y programas, así como la obliga-
ción de que los mismos estén debidamente certificados y utilicen formatos
estándar para su legibilidad.
Con entrada en vigor a partir del 01/01/2017, el apartado 3 del art. 29 LGT esta-
blece que se determinarán los casos en los que la aportación o llevanza de los libros
registro se deba efectuar de forma periódica y por medios telemáticos.
1.6.3. Obligaciones materiales a cargo de la Administración

Tributaria
La Administración tiene la obligación de realizar: las devoluciones derivadas de la
normativa de cada tributo y la devolución de ingresos indebidos, de proceder al reem-
bolso del coste de las garantías y de satisfacer intereses de demora, en los términos
que pasamos a examinar, conforme establece el art. 30 de la LGT:
A) Devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo

Son devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo las correspondientes
a cantidades ingresadas o soportadas debidamente como consecuencia de la normal
aplicación de la mecánica propia del tributo (art. 31.1 LGT).
Como hemos visto, en el IRPF existe con frecuencia la obligación de realizar pagos a cuenta.
Cuando el importe en que los pagos a cuenta realizados (pagos fraccionados) o soportados (re-
tenciones e ingresos a cuenta) excede de la cuota líquida del impuesto, procederá la devolución
del exceso.
El pago de la devolución debe ordenarse en el plazo fijado en las normas regula-

doras de cada tributo, y como máximo en 6 meses.
De incumplirse este plazo por causa imputable a la Administración, ésta abonará

el interés de demora desde la finalización del plazo hasta la fecha en que se ordene el
pago de la devolución (art. 31.2 LGT).
1-35
Gestión Fiscal
Si la administración tributaria realiza el pago de una declaración de IRPF del ejercicio 20X0 a de-
volver por importe de 1.000,00 euros de un contribuyente el 10 de enero del año siguiente, esto es
20X2+2, deberá abonarle la cantidad de 1,03 euros en concepto de intereses de demora.
1.000,00€ X 3,75% x 10/365 = 1,03 euros
No se computarán las dilaciones en el procedimiento por causa no imputable a

la Administración. En el caso en que se acuerde la devolución en un procedimiento de
inspección, a efectos del cálculo de intereses no se computarán los días a los que se
refiere el apartado 4 del artículo 150 de la LIS, ni los periodos de extensión a los que se
refiere el apartado 5 de dicho artículo.
B) Devolución de ingresos indebidos
A diferencia del supuesto anterior, en este caso la devolución tiene por objeto can-
tidades indebidamente ingresadas con ocasión del cumplimento de las obligaciones
tributarias o del pago de sanciones (art. 32.1 LGT).
La Administración ordenará el pago de la devolución una vez que el derecho a

ésta se haya reconocido a través de alguno de los siguientes cauces:
A través de la resolución de la fase declarativa del procedimiento de ingresos indebidos a

que se refiere el art. 221.1 LGT, cuando el ingreso es indebido por irregularidades que afec-
tan al pago (así, en caso de duplicidad en el pago, o cuando se haya pagado una cantidad
superior al importe a ingresar resultante de un acto administrativo o de una autoliquidación,
o cuando se hayan satisfecho cantidades correspondientes a deudas o sanciones una vez
transcurridos los plazos de prescripción).
A través de otros actos administrativos, o de una resolución económico-adminis-

trativa o judicial.
Si usted ha pagado dos veces el mismo tributo, puede solicitar el reconocimiento del derecho a la
devolución del ingreso indebido a través del procedimiento a que se refiere el art. 221.1 LGT.
Si al cumplimentar su autoliquidación del IRPF ha cometido un error que le perjudica, debe solicitar
el reconocimiento del derecho a la devolución del ingreso indebido a través de la solicitud de recti-
ficación de la autoliquidación presentando una declaración complementaria de la anterior.
Si ha ingresado la cantidad resultante de una liquidación practicada por la Administración con la
que no está de acuerdo, debe solicitar la anulación de la liquidación y el reconocimiento del de-
recho a la devolución del ingreso indebido a través de la impugnación de esa liquidación en vía
administrativa o judicial.
1-36
La Administración deberá abonar, además, el interés de demora devengado des-

de la fecha en que se hubiera realizado el ingreso indebido hasta la fecha en que se
ordene el pago de la devolución (apartados 2 y 3 del art. 32 LGT).
C) Reembolso del coste de las garantías
Para suspender la ejecución de un acto administrativo es necesario generalmente

aportar ciertas garantías, como veremos al estudiar los procedimientos de revisión. Otro
tanto sucede cuando se solicita de la Administración el aplazamiento o fraccionamiento
del pago de una deuda. Pues bien, si aquel acto administrativo o esta deuda es decla-
rado improcedente por sentencia o resolución administrativa firme, la Administración
tributaria debe reembolsar el coste de esas garantías aportadas (art. 33.1 LGT).
Si la Administración le notifica una liquidación administrativa con la que no está de acuerdo, pue-
de interponer los recursos y reclamaciones que estudiaremos más adelante. La mera interposición
del recurso o reclamación no suspende la ejecución de ese acto. En consecuencia, si desea evitar
que la Administración proceda a la ejecución forzosa de su patrimonio a través del procedimiento
de apremio (y el devengo de ciertos recargos) debe, bien satisfacer la deuda liquidada, bien so-
licitar la suspensión del acto. Para lograr esta última (la suspensión de la liquidación), es preciso
generalmente aportar ciertas garantías. La garantía que se suele aportar en la práctica es un aval
bancario.
Si usted decidió no satisfacer la deuda, se suspendió la ejecución de la liquidación previa aporta-
ción de aval bancario y, finalmente, se estima el recurso o reclamación, la Administración deberá
reembolsarle las cantidades que ha satisfecho al Banco por razón del aval.
Si, por el contrario, ha satisfecho la deuda resultante de la liquidación, la estimación del recurso
o reclamación obligará a la Administración a devolverle el ingreso indebido, en los términos que
hemos estudiado en el apartado anterior.
Con la devolución de ingresos indebidos la Administración Tributaria abonará el

interés de demora regulado en el artículo 26 de LIVA, sin necesidad de que el obligado
tributario lo solicite. A estos efectos, el interés de demora se devengará desde la fecha
en que se hubiese realizado el ingreso indebido hasta la fecha en que se ordene el
pago de la devolución.
A efectos del cálculo de los intereses a que se refiere el párrafo anterior, no se com-
putarán las dilaciones en el procedimiento por causa no imputable a la Administración.
En el caso en que se acuerde la devolución en un procedimiento de inspección,

a efectos del cálculo de los intereses, no se computarán los días a los que se refiere el
apartado 4 del artículo 150 de LIVA, ni los periodos de extensión a los que se refiere el
apartado 5 de dicho artículo.
1-37
Gestión Fiscal
Cuando se proceda a la devolución de un ingreso indebido derivado de una auto-

liquidación ingresada en varios plazos, se entenderá que la cantidad devuelta se ingre-
só en el último plazo y, de no resultar cantidad suficiente, la diferencia se considerará
satisfecha en los plazos inmediatamente anteriores.
La Administración tributaria reembolsará, previa acreditación de su importe, el

coste de las garantías aportadas para suspender la ejecución de un acto o para apla-
zar o fraccionar el pago de una deuda si dicho acto o deuda es declarado improce-
dente por sentencia o resolución administrativa firme. Cuando el acto o la deuda se
declare parcialmente improcedente, el reembolso alcanzará a la parte correspondiente
del coste de las garantías
Con el reembolso de los costes de las garantías, la Administración abonará el

interés legal (inferior al de demora, como veremos más adelante) devengado desde la
fecha en que se hubiese incurrido en esos costes hasta la fecha en que se ordene el
pago (art. 33.2 LGT).
1.6.4. Obligaciones formales a cargo de la Administración

Tributaria
La Administración está sujeta también a deberes de carácter no dinerario (art.
30.2 LGT). Entre ellos figura el respeto de los derechos y garantías de carácter no di-
nerario de los obligados tributarios. Algunos de estos derechos están citados en el art.
34.1 LGT. Podemos citar a título de ejemplo los siguientes:
Derecho a ser informado y asistido por la Administración tributaria sobre el ejer-

cicio de sus derechos y el cumplimiento de sus obligaciones tributarias (por
ejemplo como solicitar la deducción por maternidad anticipada en el IRPF o la
posibilidad de realizar declaraciones mensuales en materia de IVA, o también
conocer dónde y cuándo pueden presentar sus declaraciones tributarias).
Derecho a conocer el estado de tramitación de los procedimientos en los que sea

parte (por ejemplo a un empresario individual se le ha abierto un procedimiento de
inspección y desea saber cómo se encuentra la tramitación del mismo).
Derecho a solicitar certificación y copia de las declaraciones por él presenta-

das, así como derecho a obtener copia sellada de los documentos presenta-
dos ante la Administración, siempre que la aporten junto a los originales para
su cotejo, y derecho a la devolución de los originales de dichos documentos,
en el caso de que no deban obrar en el expediente (por ejemplo un contri-
buyente ha extraviado su declaración de IRPF y la necesita para pedir becas
para sus hijos; o un empresario ha extraviado su declaración de IVA del pri-
mer trimestre. En ambos casos puede solicitar a la administración tributaria
una copia de las mismas).
1-38
Derecho a no aportar aquellos documentos ya presentados por ellos mismos

y que se encuentren en poder de la Administración actuante, siempre que el
obligado tributario indique el día y procedimiento en el que los presentó (por
ejemplo si un contribuyente presentó una declaración del resumen anual del
IVA, modelo 390, y tiene justificante de su aportación no se le puede volver a
exigir que lo presente).
Derecho a que las actuaciones de la Administración tributaria que requieran
su intervención se lleven a cabo en la forma que le resulte menos gravosa,
siempre que ello no perjudique el cumplimiento de sus obligaciones tribu-
tarias (por ejemplo permitirle acudir a dependencias tributarias fuera de su
jornada laboral).
Derecho a formular alegaciones y a aportar documentos que serán tenidos
en cuenta por los órganos competentes al redactar la correspondiente pro-
puesta de resolución (tiene derecho a defenderse y a aportar todo aquello
que considere pertinente para ejercer ese derecho).
Derecho a ser oído en el trámite de audiencia, en los términos previstos en
esta Ley (nunca puede producirse indefensión por no haber dado al con-
tribuyente la posibilidad de defenderse y alegar lo que a sus derechos e
interese legítimos conviniere).
Derecho de los obligados a presentar ante la Administración tributaria la do-
cumentación que estimen conveniente y que pueda ser relevante para la
resolución del procedimiento tributario que se esté desarrollando.
Derecho a obtener copia a su costa de los documentos que integren el ex-
pediente administrativo en el trámite de puesta de manifiesto del mismo en
los términos previstos en esta Ley (obviamente ya que es parte interesada y
tiene interés legítimo en el mismo).
1.7. Los Obligados Tributarios

1.7.1. Introducción
Son obligados tributarios todas aquellas personas físicas o jurídicas y las entida-
des a las que la normativa tributaria impone el cumplimiento de obligaciones tributarias
(art. 35.1 LGT).
Con arreglo a la clasificación de las obligaciones tributarias realizada en el anterior

apartado de esta Introducción, pueden distinguirse los siguientes grupos de obligados
tributarios:
Sujetos obligados al pago de deudas a favor de la Administración tributaria o

deudores frente a la Hacienda Pública:
1-39
Gestión Fiscal
Sujetos pasivos, obligados al cumplimiento de la obligación tributaria

principal (art. 36 LGT).
Sujetos obligados a realizar pagos a cuenta (art. 37).
Responsables tributarios (arts. 41 a 43 LGT).
Sucesores del obligado: como consecuencia del fallecimiento de la
persona física obligada o de la extinción de la entidad obligada, los
sucesores pasan a ser titulares de las obligaciones tributarias de esa
persona o entidad (arts. 39 y 40 LGT).
Sujetos obligados al cumplimiento de obligaciones meramente formales.
Obligados en las obligaciones entre particulares resultantes del tributo (art.
38 LGT).
Las Leyes pueden atribuir la condición de obligados tributarios a las herencias
yacentes, comunidades de bienes y demás entidades que, carentes de personalidad
jurídica, constituyan una unidad económica o un patrimonio separado susceptibles de
imposición (art. 35.4 LGT).
El art. 7.1 LIS califica como contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades a entidades carentes
de personalidad como los fondos de inversión o los fondos de pensiones.
La LIRPF no hace uso de la posibilidad a que se refiere el art. 35.4 LGT en relación con los sujetos
pasivos. En efecto, de acuerdo con el art. 8.3 LIRPF, “No tendrán la consideración de contribuyen-
tes las sociedades civiles, no sujetas al Impuesto sobre Sociedades, herencias yacentes, comuni-
dades de bienes y demás entidades a que se refiere el art. 35.4º. LGT". Las rentas correspondien-
tes a todas estas entidades se atribuirán a los socios, herederos, comuneros o partícipes, esto es,
serán los socios, herederos, comuneros o partícipes los que tributen directamente por esas rentas
como contribuyentes. Se trata del régimen de atribución de rentas, al que haremos referencia más
detallada en el tema dedicado al IRPF.
En cambio, la LIRPF sí hace uso de la posibilidad a que se refiere el art. 35.4 LGT cuando obliga
a las entidades que tributan en atribución de rentas a practicar retenciones (art. 99.2 LIRPF) o a
proporcionar a la Administración cierta información (art. 90 LIRPF).
En suma, a los efectos del IRPF las entidades a las que se refiere el art. 35.4 LGT no asumen la
condición de contribuyentes, pero sí asumen la condición de obligados a realizar ciertos pagos a
cuenta, así como la condición de obligados al cumplimiento de deberes formales de información.
A continuación estudiaremos las figuras de los sujetos pasivos y de los responsables

tributarios. En relación con los obligados a realizar pagos a cuenta y con los obligados
en las obligaciones entre particulares, nos remitimos a las consideraciones formuladas al
estudiar las correspondientes obligaciones tributarias en un apartado anterior.
1-40
1.7.2. Sujetos pasivos

Es sujeto pasivo el obligado tributario que debe cumplir la obligación tributaria
principal, así como las obligaciones formales inherentes a la misma, sea como contri-
buyente o como sustituto del mismo (art. 36.1 LGT).
A) Contribuyente
Es contribuyente el sujeto pasivo que realiza el hecho imponible (art. 36.2 LGT).
En el IRPF y en el IS, el hecho imponible es la obtención de renta. Por lo tanto, será contribuyente
el sujeto que obtiene renta, como un trabajador por cuenta ajena, una persona que obtiene ren-
dimientos por alquilar un piso amueblado o un empresario autónomo que vende colchones en el
IRPF; y como una fundación o una sociedad limitada en el IS:
En el IVA, se califica como hecho imponible, entre otras operaciones, las entregas de bienes y
prestaciones de servicios realizadas por empresarios o profesionales en el desarrollo de su activi-
dad empresarial o profesional. Será contribuyente, por ejemplo, un librero.
Adviértase que no pierde la condición de contribuyente quien deba repercutir la cuota tributaria a
otros obligados (art. 36.2 LGT). Así, el librero no pierde la condición de contribuyente por el hecho
de que esté obligado a repercutir la cuota al cliente. Paralelamente, el cliente no asume la condi-
ción de contribuyente por el hecho de soportar la repercusión.
Insistimos: el librero es contribuyente del IVA porque está obligado a cumplir la obligación tributa-
ria principal (pago de la cuota del IVA a la Administración tributaria) y las obligaciones tributarias
formales inherentes a la misma (presentación de autoliquidaciones por el IVA) como consecuencia
de la realización del hecho imponible (entrega de bienes en el desarrollo de su actividad empresa-
rial). El cliente no es sujeto pasivo porque no debe cumplir la obligación tributaria principal, pero sí
esta obligado a soportar la repercusión del IVA (esto es, debe cumplir una obligación entre parti-
culares resultante del tributo).
En el Impuesto sobre transmisiones patrimoniales es hecho imponible las transmisiones patrimo-
niales onerosas, y así en el caso de compraventa de un inmueble es sujeto pasivo el adquirente,
es decir el comprador.
En el Impuesto sobre sucesiones es sujeto pasivo el causahabiente, es decir quien adquiere la
herencia, el legado o cualquier otro título sucesorio (hecho imponible).
En el Impuesto sobre donaciones es sujeto pasivo el donatario, es decir quien adquiere la dona-
ción y demás trasmisiones lucrativa o quien es el favorecido por ellas (hecho imponible).
B) Sustituto del contribuyente

Es sustituto el sujeto pasivo que está obligado, en lugar del contribuyente, a cum-
plir la obligación tributaria principal, así como las obligaciones formales inherentes a
la misma (art. 36.3 LGT). El sustituto desplaza al contribuyente de la relación jurídica
tributaria, ocupando su lugar.
1-41
Gestión Fiscal
Salvo que la Ley señale otra cosa, el sustituto podrá exigir del contribuyente el
importe de las obligaciones tributarias satisfechas (art. 36.3 LGT).
En la actualidad, los supuestos en que se atribuye la obligación tributaria principal a

un sustituto son escasos y responden generalmente a razones de comodidad recaudatoria.
El art. 23.1 TRLRHL establece quiénes merecen la calificación de contribuyentes en las tasas
locales. De acuerdo con la letra a), son contribuyentes los que disfrutan, utilizan o aprovechan es-
pecialmente el dominio público local en beneficio particular.
El art. 23.2 TRLRHL establece varios supuestos de sustitución. Así, en la letra d) se señala que
tiene la condición de sustituto en las tasas establecidas por la utilización privativa o el aprovecha-
miento especial por entradas de vehículos o carruajes a través de las aceras “los propietarios de
las fincas y locales a que den acceso dichas entradas de vehículos”.
De este modo, si una finca con vado está alquilada, el contribuyente de la tasa de vado será el
que se beneficia de esa entrada de vehículos (art. 23.1 TRLRHL), esto es, el arrendatario. Sin
embargo, por aplicación del art. 23.2 TRLRHL, estará obligado a satisfacer la tasa el propietario
arrendador de la finca, en condición de sustituto.
Obsérvese que el propietario (sustituto) desplaza totalmente al arrendatario (contribuyente) de la re-
lación jurídica con la Administración tributaria en lo que se refiere a la tasa indicada. Es clara la razón
que subyace al establecimiento de este supuesto de sustitución: a la Administración le resultará más
fácil identificar al propietario de la finca que determinar qué persona en concreto disfruta del vado.
La letra d) del art. 23.2 TRLRHL dispone, además, que los sustitutos “podrán repercutir, en su
caso, las cuotas [de la tasa de vado] sobre los respectivos beneficiarios”, esto es, sobre el arren-
datario en el ejemplo propuesto.
Adviértase la diferencia que existe entre el resarcimiento del sustituto a través de la repercusión y
otros supuestos de repercusión tributaria en sentido técnico que hemos citado en otro lugar. Así,
en la fase minorista del IVA, por ejemplo, la repercusión no se configura como un mecanismo de
resarcimiento de un sustituto, sino como un mecanismo para que el contribuyente traslade la car-
ga económica del tributo al sujeto que consume el bien y que, por lo tanto, realiza la manifestación
de capacidad económica que constituye el objeto imponible (el consumo). En ese impuesto la Ley
podría haber atribuido al consumidor final la condición de contribuyente (configurando el consumo
como hecho imponible) y al empresario o profesional la condición de sustituto, pero ha preferido,
de acuerdo con la normativa comunitaria, definir el hecho imponible por referencia a las entregas
de bienes y prestaciones de servicios realizadas por empresarios o profesionales. De esta forma,
en el IVA los empresarios o profesionales serán contribuyentes y los consumidores finales serán
simplemente sujetos repercutidos sin relación jurídica directa con la Administración tributaria.
1.7.3. Sucesores del contribuyente

La regulación de los sucesores del contribuyente se encuentra en los arts. 39 y 40
de la LGT. Debemos distinguir sucesores de personas físicas y sucesores de personas
jurídicas y de entidades sin personalidad.
1-42
z Sucesores de personas físicas
A la muerte de los obligados tributarios, las obligaciones tributarias pendientes

se transmitirán a los herederos, sin perjuicio de lo que establece la legislación civil en
cuanto a la adquisición de la herencia, o a los legatarios cuando la herencia se dis-
tribuya a través de legados y en los supuestos en que se instituyan legados de parte
alícuota. Si se tratase de una herencia yacente, el cumplimiento de las obligaciones Un contribu-
tributarias del causante corresponderá al representante de la herencia yacente. yente del IRPF
fallece el día
En ningún caso se transmitirán las sanciones, consecuencia del principio constitu- 13 de junio de
cional de responsabilidad personal de las infracciones. 20X1+1, pesan-
do sobre él una
sanción por pre-
z Sucesores de personas jurídicas y de entidades sin personalidad sentación ex-
temporánea de
Las obligaciones tributarias pendientes de las sociedades y entidades con per- la declaración
sonalidad jurídica disueltas y liquidadas en las que la ley limita la responsabilidad pa- de la renta de
trimonial de los socios, partícipes o cotitulares se transmitirán a éstos, que quedarán 20X0 de 300,00
obligados solidariamente hasta el límite del valor de la cuota de liquidación que les euros. En este
corresponda y demás percepciones patrimoniales recibidas por los mismos en los dos caso sus here-
años anteriores a la fecha de disolución que minoren el patrimonio social que debiera deros son los
responder de tales obligaciones. obligados tribu-
tarios que debe-
Las obligaciones tributarias pendientes de las sociedades y entidades con per- rán efectuar la
sonalidad jurídica disueltas y liquidadas en las que la ley no limita la responsabilidad declaración del
patrimonial de los socios, partícipes o cotitulares se transmitirán íntegramente a éstos, IRPF del ejer-
que quedarán obligados solidariamente a su cumplimiento. cicio 20X1+1,
pero no serán
El hecho de que la deuda tributaria no estuviera liquidada en el momento de pro-
obligados a
ducirse la extinción de la personalidad jurídica de la sociedad o entidad no impedirá
hacerse cargo
la transmisión de las obligaciones tributarias devengadas a los sucesores, pudiéndose
de la sanción de
entender las actuaciones con cualquiera de ellos.
300,00 del cau-
En los supuestos de extinción o disolución sin liquidación de sociedades y enti- sante.
dades con personalidad jurídica, las obligaciones tributarias pendientes de las mismas
se transmitirán a las personas o entidades que sucedan o que sean beneficiarias de la
correspondiente operación. Esta norma también será aplicable a cualquier supuesto de
cesión global del activo y pasivo de una sociedad y entidad con personalidad jurídica.
1-43
Gestión Fiscal
1.7.4. Responsables tributarios

A) Definición y clases
La Ley podrá configurar como responsables de la deuda tributaria, junto a los

“deudores principales” (fundamentalmente, sujetos pasivos u obligados a realizar pa-
gos a cuenta), a otras personas o entidades (art. 41.1 LGT). Los responsables cumplen
una función de garantía y vendrán obligados a satisfacer la deuda en caso de impago
del deudor principal.
En relación con la extensión de la responsabilidad, deben hacerse las considera-

ciones siguientes:
❖ La responsabilidad, salvo precepto legal expreso en contrario, será siempre

subsidiaria.
❖ La responsabilidad no se extiende al cumplimiento de las obligaciones for-

males que incumben al deudor principal.
❖ Por regla general, la responsabilidad alcanzará a la totalidad de la deuda

tributaria exigida en período voluntario. Cuando haya transcurrido el plazo
voluntario de pago que se conceda al responsable sin realizar el ingreso, se
iniciará el período ejecutivo y se exigirán los recargos e intereses que proce-
dan (art. 41.3 LGT).
❖ La responsabilidad sólo se extiende a las sanciones derivadas del incumpli-

miento por el deudor principal de sus obligaciones cuando esté expresamente
previsto en la Ley (art. 41.4 LGT).
En los supuestos en que la responsabilidad alcance a las sanciones, cuando el

deudor principal hubiera tenido derecho a la reducción prevista en el artículo 188.1.b)
de la LGT, en supuestos de prestar su conformidad, la deuda derivada será el importe
que proceda sin aplicar la reducción correspondiente, en su caso, al deudor principal
y se dará trámite de conformidad al responsable en la propuesta de declaración de
responsabilidad.
La reducción por conformidad será la prevista en el artículo 188.1.b) de la LGT, el

30%. La reducción obtenida por el responsable se le exigirá sin más trámite en el caso
de que presente cualquier recurso o reclamación frente al acuerdo de declaración de
responsabilidad, fundado en la procedencia de la derivación o en las liquidaciones
derivadas.
A los responsables de la deuda tributaria les será de aplicación la reducción pre-

vista en el artículo 188.3 de la LGT.
1-44
Las reducciones previstas en este apartado no serán aplicables a los supuestos

de responsabilidad por el pago de deudas del artículo 42.2 de esta LGT.
En caso de satisfacer la deuda tributaria, el responsable tendrá derecho de reem-

bolso frente al deudor principal “en los términos previstos en la legislación civil” (art.
41.6 LGT).
Para exigir el pago de la deuda tributaria a los responsables, la Administración de-

berá proceder a la “derivación de la acción administrativa” mediante un acto en el que
se declare la responsabilidad y se determine su alcance y extensión (art. 41.5 LGT).
En función del momento en que se puede proceder a derivar la acción al responsable,
cabe distinguir dos clases de responsabilidad:
En caso de responsabilidad solidaria, el acto declarativo de responsabili-

dad puede dictarse y notificarse en cualquier momento del procedimiento de
cobro seguido en relación con el deudor principal. Puede dictarse y notifi-
carse incluso antes de vencer el período voluntario de pago de que dispone
el deudor principal. En este caso, basta con requerir el pago al responsable
una vez transcurrido ese período. En los demás casos, una vez transcurrido
el período voluntario de pago, se dictará y notificará el acto de declaración
de responsabilidad (art. 175 LGT).
Entre los supuestos de responsabilidad solidaria establecidos en la LGT (art.

42 y Disposición Adicional séptima), cabe destacar los siguientes:
Responsabilidad de aquellos que sean causantes o colaboren activa-

mente en la realización de una infracción tributaria [art. 42.1.a) LGT]. En
este caso, la responsabilidad se extiende también a la sanción impues-
ta al deudor principal.
Será responsable solidario el asesor fiscal que colabora activamente en la infracción tributaria co-
metida por su cliente.
Responsabilidad de los que adquieran, fuera de un procedimiento con-

cursal, empresas con deudas tributarias pendientes derivadas del ejerci-
cio de la actividad económica [art. 42.1.c) LGT]. Debe diferenciarse este
supuesto de responsabilidad (el adquirente se coloca junto al deudor
principal, que no desaparece) respecto de aquellos casos en que se
adquieren empresas como consecuencia del fallecimiento del anterior
titular o de la extinción de una persona jurídica (supuestos de sucesión).
La responsabilidad se refiere no solo a la obligación tributaria principal,

sino también a las obligaciones derivadas de la falta de ingreso de las
1-45
Gestión Fiscal
retenciones e ingresos a cuenta practicados o que se hubieran debido

practicar. También se extenderá a las sanciones impuestas o que pue-
dan imponerse al anterior titular.
Si el que pretende adquirir una empresa solicita a la Administración el

certificado de las deudas y sanciones pendientes de la actividad, su
responsabilidad se limitará a las deudas y sanciones que figuren en la
certificación o quedará exento de toda responsabilidad si la certifica-
ción se expide sin mencionar deudas ni sanciones, o si no se facilita en
el plazo de tres meses (art. 175.2 LGT).
Una empresaria titular de una agencia inmobiliaria “Venta Casa” vende su negocio y el local en
el que se desarrolla a otra persona el día 9 de julio del presente ejercicio, que va a continuar en
el ejercicio de la misma actividad, sin advertirle que adeuda los tres últimas anualidades del IBI
al Ayuntamiento, aparte del ejercicio actual. En este caso el nuevo adquirente será responsable
solidario de las tres últimos recibos del IBI aparte del recibo del ejercicio en curso por ser en la
actualidad el titular del local sobre el que pesan esos recibos impagados.
Responsabilidad de los que dificulten la acción recaudatoria de la Ad-

ministración en los términos previstos por el art. 42.2 LGT. La responsa-
bilidad se extiende a la deuda tributaria pendiente (incluidos el recargo
y el interés de demora del período ejecutivo, en su caso), así como a
las sanciones, y tiene como límite máximo el importe del valor de los
bienes o derechos que se hubieran podido embargar o enajenar por la
Una entidad bancaria recibe una notificación de embargo de una cuenta corriente de un cliente.
Sin embargo, días más tarde consiente que su cliente retire el saldo de esa cuenta. La entidad
bancaria sería responsable solidaria del pago de la deuda tributaria hasta el importe que se hu-
biera retirado de la cuenta bancaria.
En caso de responsabilidad subsidiaria, en cambio, el acto declarativo de

responsabilidad solo puede dictarse una vez se ha declarado fallido el deu-
dor principal y, en caso de existir, los responsables solidarios (arts. 41.5 y 176
LGT). Dicho de otro modo, para derivar la acción al responsable subsidiario
será necesario agotar el procedimiento de cobro (procedimiento de apremio)
frente al deudor principal y, en su caso, frente a los responsables solidarios.
Entre los supuestos de responsabilidad subsidiaria previstos en la LGT (art.

43), cabe destacar los siguientes:
1-46
Los administradores (de hecho o de derecho) de personas jurídicas

serán responsables subsidiarios de las deudas tributarias de esas per-
sonas jurídicas en los siguientes casos:
Cuando la persona jurídica ha cometido una infracción tributaria

y los administradores no han realizado los actos necesarios que
sean de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones y
deberes tributarios, han consentido el incumplimiento por quienes
de ellos dependen o han adoptado acuerdos que posibilitaron
las infracciones. La responsabilidad también se extiende a las
sanciones impuestas a la persona jurídica [art. 43.1.a) LGT].
Una sociedad limitada formada por dos personas, de las cuales una es el administrador de la
misma decide ampliar el capital social en 5.000,00 euros, sin pagar el Impuesto de Transmisiones
Patrimoniales en su modalidad de “Operaciones Societarias”. En este caso el administrador será
el responsable subsidiario del pago de 5.000,00 euros X 1%= 50,00 euros.
Cuando la persona jurídica ha cesado en sus actividades y los

administradores no han hecho lo necesario para el pago de las
obligaciones tributarias pendientes en el momento del cese, o han
adoptado acuerdos o tomado medidas causantes del impago [art.
43.1.b) LGT].
Una sociedad anónima decide cesar en sus actividades mercantiles de venta de productos de
jardín a principios del año 20XX, entregando el administrador de la misma a sus cuatro socios
la cantidad de 3.000,00 euros a cada uno, sin liquidar una deuda que tenía dicha entidad con
Hacienda por IVA que ascendía a 4.000,00 euros del año anterior. En este caso el administrador
será el responsable subsidiario del pago de esos 4.000,00 euros por no haber dispuesto una parti-
da para su pago, y después de ello entregar la parte correspondiente a los socios de la misma.
Los administradores concursales y los liquidadores de sociedades y

entidades en general serán responsables de las obligaciones tributa-
rias imputables a estas sociedades y entidades que se hayan devenga-
do con anterioridad al concurso o a la apertura de la liquidación, cuan-
do no hayan realizado las gestiones necesarias para su cumplimiento
[art. 43.1.c) LGT].
Los adquirentes de bienes afectos por ley al pago de la deuda tributaria
responderán subsidiariamente con ellos, por derivación de la acción
tributaria, si la deuda no se paga [art. 43.1.d) LGT].
1-47
Gestión Fiscal
Los representantes aduaneros, cuando actúen en nombre y por cuen-

tade sus comitentes. No obstante, esta responsabilidad subsidiaria no
alcanzará a la deuda aduanera [art. 43.1.e) LGT].
Las personas o entidades que contraten o subcontraten la ejecución
de obras o la prestación de servicios correspondientes a su actividad
económica principal serán responsables por las siguientes obligacio-
nes tributarias de los contratistas o subcontratistas, en la parte que
corresponda a las obras o servicios objeto de la contratación o sub-
contratación:
Obligaciones tributarias relativas a tributos que deban repercutirse.
Obligaciones tributarias relativas a cantidades que deben

retenerse a trabajadores, profesionales u otros empresarios.
Esta responsabilidad no será exigible cuando el contratista o subcontratis-

ta haya aportado al pagador un certificado de encontrarse al corriente de
sus obligaciones tributarias emitido por la Administración tributaria durante
los doce meses anteriores al pago de cada factura [art. 43.1.f) LGT].
Un constructor subcontrata una determinada obra con una sociedad. Esta última sociedad factu-
ra al constructor por la ejecución de la obra 1.000.000,00 €, más la correspondiente cuota de IVA
(210.000,00 €). Además, la citada sociedad ha contratado a trabajadores para realizar esa obra y
ha practicado en sus nóminas las correspondientes retenciones. Si la sociedad (subcontratista) no
ingresara en Hacienda el IVA repercutido (210.000,00 €) y las retenciones practicadas a sus traba-
jadores, el constructor sería responsable subsidiario de esas deudas.
Una consultora encarga a un profesional la redacción de un estudio económico sobre un determinado

sector que, una vez revisado por la consultora, será comercializado por ésta. El profesional factura por
el estudio 10.000,00 € más la cuota de IVA correspondiente (2.100,00 €). Si el profesional no ingresa en
Hacienda el IVA repercutido, la consultora será responsable subsidiaria de esa deuda.
Para evitar la responsabilidad, el constructor y la consultora deberían exigir al contratista o sub-

contratista la aportación de un certificado de encontrarse al corriente de sus obligaciones tributa-
rias expedido durante los doce meses anteriores al pago de la factura.
En las letras g) y h) del art. 43.1 LGT se habilita a la Administración para

proceder a lo que la doctrina mercantil denomina como “levantamiento
del velo” de las personas jurídicas y entidades. Son requisitos comunes
a estos supuestos de responsabilidad los siguientes:
Se han creado o utilizado entidades (A) de forma abusiva o

fraudulenta como medio de elusión de la responsabilidad patrimonial
universal frente a la Hacienda Pública.
1-48
Otras personas o entidades (B) tienen el control efectivo de esas

entidades (A) o concurre en ellas una voluntad rectora común con
éstas.
Existe ya sea una unicidad de personas o esferas económicas, ya

sea una confusión o desviación patrimonial.
En estas circunstancias, las personas o entidades (B) serán responsa-

bles por las deudas y sanciones tributarias de las entidades (A), y las
entidades (A) serán responsables por las deudas y sanciones tributa-
rias de las personas y entidades (B).
Serán también responsables subsidiarios de las deudas tributarias derivadas de

tributos que deban repercutirse o de cantidades que deban retenerse a trabajadores,
profesionales u otros empresarios, los administradores de hecho o de derecho de las
personas jurídicas obligadas a efectuar la declaración e ingreso de tales deudas cuan-
do, existiendo continuidad en el ejercicio de la actividad, la presentación de autoliqui-
daciones sin ingreso por tales conceptos tributarios sea reiterativa y pueda acreditarse
que dicha presentación no obedece a una intención real de cumplir la obligación tribu-
taria objeto de autoliquidación.
Se entenderá que existe reiteración en la presentación de autoliquidaciones cuan-

do en un mismo año natural, de forma sucesiva o discontinua, se hayan presentado sin
ingreso la mitad o más de las que corresponderían, con independencia de que se hu-
biese presentado solicitud de aplazamiento o fraccionamiento y de que la presentación
haya sido realizada en plazo o de forma extemporánea.
A estos efectos no se computarán aquellas autoliquidaciones en las que, habien-

do existido solicitud de aplazamiento o fraccionamiento, se hubiese dictado resolución
de concesión, salvo incumplimiento posterior de los mismos y con independencia del
momento de dicho incumplimiento, no computándose, en ningún caso, aquellos que
hubiesen sido concedidos con garantía debidamente formalizada.
Se considerará, a efectos de esta responsabilidad, que la presentación de las

autoliquidaciones se ha realizado sin ingreso cuando, aun existiendo ingresos parciales
en relación con todas o algunas de las autoliquidaciones presentadas, el importe total
resultante de tales ingresos durante el año natural señalado en el segundo párrafo no
supere el 25 por ciento del sumatorio de las cuotas a ingresar autoliquidadas.
Se presumirá que no existe intención real de cumplimiento de las obligaciones men-

cionadas en el párrafo primero, cuando se hubiesen satisfecho créditos de titularidad de
terceros de vencimiento posterior a la fecha en que las obligaciones tributarias a las que
se extiende la responsabilidad establecida en esta disposición se devengaron o resulta-
ron exigibles y no preferentes a los créditos tributarios derivados de estas últimas.
1-49
Gestión Fiscal
1.7.5. Capacidad de obrar, representación y domicilio fiscal de los

Obligados tributarios
La LGT, en consonancia con el art. 3 de la Ley 39/2015, de 1 de
octubre, establece en el art. 44 que tienen capacidad de obrar en el
Una sociedad anónima no tiene orden tributario, para ejercitar sus derechos y cumplir sus obligacio-
capacidad de obrar y deberá nes además de las personas que la tengan conforme a derecho (los
ejercitarla quien aparezca como mayores de edad en plenitud de derechos civiles y los emancipados),
administrador de la misma. los menores de edad y los incapacitados en las relaciones tributarias
Por una comunidad de bienes ac- derivadas de las actividades cuyo ejercicio les esté permitido por el
tuará aquel comunero que ostente ordenamiento jurídico sin asistencia de la persona que ejerza la patria
la representación si está acredita- potestad, tutela, curatela o defensa judicial.
da fehacientemente, en su defec-
No obstante para aquellas personas y/o entidades que no tengan
to quien aparentemente ejerza la
capacidad de obrar la LGT prevé que actúen sus representantes lega-
gestión y dirección de la misma
les, y así el art. 45 indica que por las personas que carezcan de capaci-
y en defecto de las posibilidades
dad de obrar, por las personas jurídicas y por los entes sin personalidad
anteriores cualquier comunero.
jurídica del articulo 35.4 de la LGT, ya mencionados anteriormente, com-
parecerán y actuarán sus representantes legales.
Acude a los Contenidos extra para consultar el Modelo de Representación.
Sin perjuicio de lo indicado anteriormente, es posible que, un obligado tributario no quiera ejercer
su capacidad de obrar directamente ante la administración tributaria, en este caso puede otorgar
una representación voluntaria en los términos del art. 46 de la LGT, quien establece que los obliga-
dos tributarios con capacidad de obrar podrán actuar por medio de representante, para ello tan sólo
bastará una autorización de la persona física o del administrador de la persona jurídica junta a una
fotocopia de su DNI/NIF. Si bien la LGT indica que para interponer recursos o reclamaciones, desistir
de ellos, renunciar a derechos, asumir o reconocer obligaciones en nombre del obligado tributario,
solicitar devoluciones de ingresos indebidos o reembolsos y en los restantes supuestos en que sea
necesaria la firma del obligado tributario en los procedimientos tributarios, la representación deberá
acreditarse por cualquier medio válido en Derecho que deje constancia fidedigna (mediante docu-
mento público o notarial) o mediante declaración en comparecencia personal del interesado ante el
órgano administrativo competente. A estos efectos, serán válidos los documentos normalizados de
representación que apruebe la Administración Tributaria para determinados procedimientos.
1-50
Un representante podrá presentar un recurso tributario si acredita la representación de forma fide-

digna, como por ejemplo, un poder notarial para ello o comparezca el obligado tributario en perso-
na para firmar dicho escrito.
Acude a los Contenidos extra para ver el modelo de representación en los procedimientos inicia-
dos a instancia de los obligados tributarios: otorgamiento de la representación.
No obstante, indicar que, los obligados tributarios que no residan en España de-
berán designar un representante con domicilio en territorio español, cuando lo esta-
blezca expresamente la normativa tributaria.
1. Una sociedad anónima alemana que tiene una sucursal en Sevilla.

2. Un cantante norteamericano que realiza una gira por España de 30 galas a razón de 20.000
euros cada una. Se exigirá un representante en virtud del artículo 10 de la ley IRNR, actualizado
por la Ley 11/2021.
Por último, para finalizar este apartado, hay que hacer referencia al domicilio fis-
cal de los obligados tributarios que será el siguiente:
a) Para las personas físicas, el lugar donde tengan su residencia habitual. No

obstante, para las personas físicas que desarrollen principalmente activida-
des económicas, en los términos que reglamentariamente se determinen, la
Administración tributaria podrá considerar como domicilio fiscal el lugar don-
de esté efectivamente centralizada la gestión administrativa y la dirección de
las actividades desarrolladas.
Un contribuyente que únicamente obtiene rentas de trabajo por cuenta ajena tendrá su domicilio
fiscal donde esté situada su residencia habitual.
En cambio un arquitecto podrá tener su domicilio fiscal donde esté situada su residencia habitual o
bien donde esté situado su estudio de arquitectura.
b) Para las personas jurídicas y para las entidades sin personalidad del art. 35.4
LGT, su domicilio social, siempre que en él esté efectivamente centralizada su
gestión administrativa y la dirección de sus negocios. En otro caso, se aten-
derá al lugar en el que se lleve a cabo dicha gestión o dirección. Cuando no
pueda determinarse el lugar del domicilio fiscal de acuerdo con los criterios
anteriores prevalecerá aquel donde radique el mayor valor del inmovilizado.
1-51
Gestión Fiscal
Una sociedad limitada tiene su domicilio social en su sede de Córdoba, pero la gestión y centrali-
zación de sus operaciones se lleva a cabo en la sede de Granada. En este caso el domicilio fiscal
estará situado en la sede de Granada.
Indicar finalmente que los obligados tributarios deberán comunicar su domicilio

fiscal y el cambio del mismo a la Administración tributaria que corresponda, mediante
el modelo 030 las personas físicas y mediante los modelos 036 o 037 los empresarios
personas jurídicas y físicas respectivamente. El cambio de domicilio fiscal no produ-
cirá efectos frente a la Administración tributaria hasta que se cumpla con dicho deber
de comunicación, pero ello no impedirá que, conforme a lo establecido reglamenta-
riamente, los procedimientos que se hayan iniciado de oficio antes de la comunica-
ción de dicho cambio, puedan continuar tramitándose por el órgano correspondiente
al domicilio inicial.
1.8. La Cuantificación de la Obligación Tributaria

1.8.1. Introducción
De acuerdo con los apartados 1 y 2 del art. 58 LGT, la deuda tributaria está cons-
tituida por la cuota o cantidad a ingresar que resulte de la obligación tributaria principal
o de las obligaciones de realizar pagos a cuenta y, en su caso, por las obligaciones
tributarias accesorias (interés de demora, recargos por declaración extemporánea y
recargos del período ejecutivo).
A su vez, la obligación tributaria principal y la obligación de realizar pagos a cuen-

ta se determinarán a partir de los elementos a que se refieren los arts. 50 a 57 LGT (art.
49 LGT). En este apartado estudiaremos los más relevantes.
Al objeto de separar claramente las figuras del tributo y de la sanción, dada la

distinta función que cumplen, el art. 58.3 LGT señala que las sanciones tributarias en
ningún caso formarán parte de la deuda tributaria.
1.8.2. Bases tributarias

A) Base imponible
La base imponible es la magnitud dineraria o de otra naturaleza que resulta de la

medición o valoración del hecho imponible. Dicho de otro modo es la cuantificación del
hecho imponible.
1-52
La base imponible podrá determinarse por los siguientes métodos:
Métodos
Estimación directa Estimación objetiva Estimación indirecta
z Método de estimación directa
La base se determina utilizando fundamentalmente datos reales como son las

declaraciones o documentos presentados, los datos consignados en libros y
registros comprobados administrativamente y los demás documentos, justifican-
tes y datos que tengan relación con los elementos de la obligación tributaria.
Es el método aplicable con carácter general. Se utiliza en la mayoría de las

liquidaciones de impuestos como IRPF, IS; IP, IVA, etc. Así, en el IRPF, dentro
de los rendimientos de actividades económicas, se encuentra las modalida-
des de estimación directa normal y simplificada, que serán objeto de estudio
en otro momento.
z Método de estimación objetiva
La base se determina mediante la aplicación de magnitudes, índices, módu-

los o datos previstos en la normativa de cada tributo. Así, en el IRPF, dentro
de los rendimientos de actividades económicas se encuentra la modalidad
de estimación objetiva, y en el IVA ocurre exactamente igual con el régimen
Simplificado.
La Ley podrá establecer los supuestos en que sea de aplicación este método,
que tendrá, en todo caso, carácter voluntario para los obligados tributarios.
z Método de estimación indirecta
La base se determina aplicando los datos reales disponibles y los medios

indiciarios previstos en el art. 53.2 LGT.
Solo se puede aplicar por la Administración.
1-53
Gestión Fiscal
Se aplica cuando la Administración no pueda disponer de los datos necesa-

rios para la determinación completa de la base imponible como consecuen-
cia de alguna de las siguientes circunstancias:
a) Falta de presentación de declaraciones o presentación de declaracio-

nes incompletas o inexactas.
b) Resistencia, obstrucción, excusa o negativa a la actuación inspectora.
c) Incumplimiento sustancial de las obligaciones contables o registrales.
d) Desaparición o destrucción, aun por causa de fuerza mayor, de los li-

bros y registros contables o de los justificantes de las operaciones ano-
tadas en los mismos.
Por último señalar que la administración tributaria, de acuerdo con el art. 57 de la

LGT, puede realizar lo que se denomina “Comprobación de Valores” que está dirigida
tanto a la constatación de la existencia del hecho imponible declarado por el sujeto pa-
sivo, como a la valoración de los elementos que lo integran. No obstante, si el obligado
tributario no está de acuerdo con dicha valoración podrá promover la tasación pericial
contradictoria aportando un perito al efecto.
Un contribuyente que no presenta sus declaraciones fiscales, que no permite inspecciones tribu-
tarias, que no recoge la correspondencia certificada que le envía la administración tributaria, etc.
En este caso se puede determinar sus bases o rendimientos mediante la aplicación de los datos y
antecedentes disponibles que sean relevantes al efecto (declaraciones presentadas anteriormen-
te), o la utilización de aquellos elementos que indirectamente acrediten la existencia de los bienes
y de las rentas, así como de los ingresos, ventas, costes y rendimientos que sean normales en el
respectivo sector económico (como el modelo 347 que regula las operaciones con terceras per-
sonas por un importe superior a 3.005,06 euros, IVA incluido), y también mediante la valoración de
las magnitudes, índices, módulos o datos que concurran en los respectivos obligados tributarios,
según los datos o antecedentes que se posean de supuestos similares o equivalentes.
B) Base liquidable
Es la magnitud resultante de practicar, en su caso, en la base imponible las reduc-

ciones establecidas en la Ley (art. 54 LGT).
En el IRPF se obtiene después de practicar a la base imponible minoraciones por aportaciones a

planes de pensiones y mutualidades de previsión social, también por el pago de pensiones com-
pensatorias, por el pago de anualidades por alimentos, etc.
1-54
1.8.3. Cuotas tributarias

A) Cuota íntegra
Se determina, por lo general, aplicando el tipo de gravamen a la base liquidable

(o, en defecto de ésta, a la base imponible) o según cantidad fija señalada al efecto
(art. 56.1 LGT).
Se denomina tarifa al conjunto de tipos de gravamen aplicables a las distintas

unidades o tramos de base liquidable (art. 55.2 LGT).
Como veremos, la cuota íntrega en el IRPF se determina apliando sendas tarifas a la base liquida-
ble general y a la base liquidable del ahorro.
En el caso del Impuesto sobre Sociedades, no se prevé la aplicación de reducciones sobre la base
imponible. En consecuencia, el tipo de gravamen (con carácter general, el 25 por 100) se aplica
sobre la base imponible.
En el caso del IVA, tampoco se prevé la aplicación de reducciones sobre la base imponible. En
consecuencia, sobre la misma se aplican los tipos de gravamen vigentes: el 4%, el 10% o el 21% o
el excepcional 5%.
B) Cuota líquida
Es el resultado de aplicar sobre la cuota íntegra las deducciones, bonificaciones,

adiciones o coeficientes previstos, en su caso, en la Ley de cada tributo (art. 56.5 LGT).
En el caso del Impuesto sobre Sociedades, sobre la cuota íntegra se prevé la aplicación, cuando
procedan, de deducciones para evitar la doble imposición internacional, bonificaciones y otras de-
ducciones para fomentar la realización de determinadas actividades (como inversiones en investi-
gación y desarrollo, fomento de las tecnologías, inversiones medioambientales, etc.).
En el caso del IRPF, sobre la cuota íntegra se prevé la aplicación, cuando procedan, de deduccio-
nes tanto estatales para todos los contribuyentes (como por inversión de vivienda habitual, por do-
nativos, por arrendamiento de vivienda habitual, por inversiones o gastos de interés cultural, etc.)
como autonómicas únicamente para los contribuyentes de esa comunidad autónoma (por ejemplo
en la Comunidad de Madrid hay deducciones por nacimiento de hijos, por adopción de hijos, por
arrendamiento de vivienda habitual, etc.).
C) Cuota diferencial
Es el resultado de minorar la cuota líquida en el importe de las deducciones, pa-

gos a cuenta realizados (pagos fraccionados) o soportados (retenciones e ingresos a
cuenta) y cuotas, conforme a la normativa de cada tributo (art. 56.6 LGT).
1-55
Gestión Fiscal
Un contribuyente al que hayan retenido de sus rendimientos de trabajo, de sus rendimientos de

capital mobiliario, incluso que alguno de esos rendimientos de capital mobiliario haya sido en es-
pecie por lo que se podrá deducir el ingreso a cuenta. Si además es empresario se podrá deducir
los pagos fraccionados realizados.
En algún impuesto como el IRPF hay otras deducciones específicas como son la deducción por
maternidad y por nacimiento de hijos.
1.9. La Deuda Tributaria

Conforme hemos visto anteriormente, de acuerdo con los apartados 1 y 2 del art.
58 LGT, la deuda tributaria está constituida por la cuota o cantidad a ingresar que resul-
te de la obligación tributaria principal o de las obligaciones de realizar pagos a cuenta
y, en su caso, por las obligaciones tributarias accesorias (interés de demora, recargos
por declaración extemporánea y recargos del período ejecutivo). En ningún caso for-
marán parte de la deuda tributaria las sanciones.
1.10. La extinción de la Deuda Tributaria

Las deudas tributarias podrán extinguirse por pago, prescripción, compensación
con créditos reconocidos por acto administrativo o condonación en virtud de Ley, por
los medios previstos en la normativa aduanera y por los demás medios previstos en las
Leyes (art. 59.1 LGT). El pago, la compensación, la deducción sobre transferencias
o la condonación de la deuda tributaria tiene efectos liberatorios exclusivamente por
el importe pagado, compensado, deducido o condonado (art. 59.2 LGT). Pasamos a
analizar los distintos modos de extinción de la deuda tributaria.
1.10.1. Pago de las deudas tributarias

Es el cumplimiento de la prestación que constituye el objeto de la obligación tri-
butaria, normalmente mediante la entrega de una suma de dinero. Extingue la deuda y
libera al deudor y demás responsables.
El pago de la Deuda Tributaria ha de reunir las siguientes condiciones:
Integridad La deuda no se entiende pagada hasta que se satisfaga el total de su importe.
1-56
Los obligados al pago podrán satisfacer total o parcialmente las deudas en

Indivisibilidad
período voluntario. Por la cantidad no pagada se iniciará el periodo ejecutivo.
El pago ha de realizarse en la forma establecida y por los medios determina-

Identidad
dos en las normas tributarias.
El pago presenta las siguientes modalidades (art. 60 LGT)
a) Efectivo: el pago de la deuda tributaria se efectuará en efectivo.
En este sentido Indicar que la Orden EHA/1658/2009, de 12 de junio (cuya

útlima revisión está vigente desde el 1 de febrero de 2013), establece que los
obligados al pago podrán utilizar la domiciliación bancaria como medio de
pago de las deudas resultantes de:
Las autoliquidaciones, siempre que la presentación de las mismas se

lleve a cabo por vía telemática a través de la Oficina Virtual de la di-
rección electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria
(www.agenciatributaria.es).
Los aplazamientos y fraccionamientos de pago concedidos por los

órganos competentes de la Agencia Estatal de Administración Tri-
butaria.
Un contribuyente tiene que abonar por el Importe del Impuesto de Bienes Inmuebles de su casa la
cantidad de 425,59 euros.
b) Efectos timbrados, cuando así se disponga reglamentariamente, aunque

actualmente está en desuso.
c) Podrá admitirse el pago en especie de la deuda tributaria en período volun-

tario o ejecutivo cuando una Ley lo disponga expresamente y en los términos
y condiciones que se prevean reglamentariamente.
No podrá admitirse el pago en especie en aquellos supuestos en los que las

deudas tributarias tengan la condición de inaplazables. Las solicitudes de
pago en especie a que se refiere este apartado serán objeto de inadmisión.
1-57
Gestión Fiscal
Los Plazos para el pago vienen recogidos en el art. 62 de la LGT, que indica que:
a) El pago de las deudas tributarias derivadas de una autoliquidación deberá

hacerse dentro de los plazos que determine la normativa de cada tributo.
b) En el caso de deudas tributarias resultantes de liquidaciones practicadas

por la Administración, el pago en período voluntario deberá hacerse en los
siguientes plazos:
Si la notificación de la liquidación se realiza entre los días uno y 15 de cada

mes, desde la fecha de recepción de la notificación hasta el día 20 del mes
posterior o, si éste no fuera hábil, hasta el inmediato hábil siguiente.
Un contribuyente recibe el día 14 de mayo una liquidación tributaria de su Ayuntamiento por

importe de 236,00 euros. En este caso tendrá desde el día 15 de mayo hasta el día 20 de junio o
siguiente día hábil.
Si la notificación de la liquidación se realiza entre los días 16 y último

de cada mes, desde la fecha de recepción de la notificación hasta el
día cinco del segundo mes posterior o, si éste no fuera hábil, hasta el
inmediato hábil siguiente.
Un contribuyente recibe el día 30 de marzo una liquidación tributaria de su Ayuntamiento por

importe de 236,00 euros. En este caso tendrá desde el día 31 de marzo hasta el día 5 de junio o
c) Una vez iniciado el período ejecutivo y notificada la providencia de apremio,

el pago de la deuda tributaria deberá efectuarse en los siguientes plazos:
Si la notificación de la providencia se realiza entre los días uno y 15 de

cada mes, desde la fecha de recepción de la notificación hasta el día 20
de dicho mes o, si éste no fuera hábil, hasta el inmediato hábil siguiente.
Un contribuyente recibe el día 14 de mayo una providencia de apremio de su Ayuntamiento por

importe de 236,00 euros. En este caso tendrá desde el día 15 de mayo hasta el día 20 de mayo o
Si la notificación de la providencia se realiza entre los días 16 y último de

cada mes, desde la fecha de recepción de la notificación hasta el día cinco
del mes siguiente o, si éste no fuera hábil, hasta el inmediato hábil siguiente.
1-58
Un contribuyente recibe el día 30 de marzo una providencia de apremio de su Ayuntamiento por

importe de 236,00 euros, habiéndose iniciado el período ejecutivo. En este caso tendrá desde el día
31 de marzo hasta el día 5 de abril o siguiente día hábil.
El vencimiento del plazo establecido para el pago sin que éste se efectúe determi-
na el devengo de los intereses de demora.
La LGT regula en su art. 63 la figura de la imputación de pagos. Se trata de deter-

minar a cuál de las deudas debe afectarse el pago realizado por el deudor.
a) El deudor de varias deudas podrá, en período voluntario, imputar el pago a

aquella o aquellas que libremente determine.
Un contribuyente tiene que pagar el Impuesto sobre matriculación de vehículos de Tracción

Mecánica y el IBI de su casa teniendo de plazo para ambos hasta el día 30 de junio. El día 3 de
junio puede pagar uno u otro porque esta en periodo voluntario.
b) Como norma general, en los casos de ejecución forzosa en que se hubieran

acumulado varias deudas tributarias del mismo obligado tributario y no pueden
satisfacerse totalmente, la Administración aplicará el pago al crédito más antiguo
determinándose su antigüedad de acuerdo con la fecha en que fue exigible.
Un contribuyente tiene pendiente de pago su declaración de IRPF del ejercicio 20X0 por importe de
1.300,00 euros y también el pago fraccionado de estimación directa simplificada del cuarto trimestre
de 20X0 también por importe de 1.300,00 euros. El día 1 de junio de 20X1+1 decide ir a liquidar su
declaración de IRPF del ejercicio 20X0. No obstante como el crédito más antiguo es el del pago frac-
cionado de estimación directa simplificada del cuarto trimestre de 20X0 la administración tributaria
imputará dicho pago a esta deuda tributaria y no a la que deseaba este contribuyente
Por último, indicar que la Administración tributaria podrá, discrecionalmente, apla-

zar o fraccionar el pago de las deudas tributarias previa petición de los obligados, tanto
en período voluntario como en período ejecutivo. No obstante no podrán aplazarse o
fraccionarse, en ningún caso, las deudas tributarias cuya exacción se realice por me-
dios de efectos timbrados (art. 65 LGT).
No obstante no podrán aplazarse o fraccionarse, en ningún caso:
a) Aquellas cuya exacción se realice por medio de efectos timbrados.

b) Las correspondientes a obligaciones tributarias que deban cumplir el retene-
dor o el obligado a realizar ingresos a cuenta.
1-59
Gestión Fiscal
c) En caso de concurso del obligado tributario, las que, de acuerdo con la legis-
lación concursal, tengan la consideración de créditos contra la masa.
d) Las resultantes de la ejecución de decisiones de recuperación de ayudas de

Estado reguladas en el Título VII de esta Ley.
e) Las resultantes de la ejecución de resoluciones firmes total o parcialmente

desestimatorias dictadas en un recurso o reclamación económico-adminis-
trativa o en un recurso contencioso-administrativo que previamente hayan
sido objeto de suspensión durante la tramitación de dichos recursos o recla-
maciones.
f) Las derivadas de tributos que deban ser legalmente repercutidos salvo que
se justifique debidamente que las cuotas repercutidas no han sido efectiva-
mente pagadas.
g) Las correspondientes a obligaciones tributarias que deba cumplir el obliga-

do a realizar pagos fraccionados del Impuesto sobre Sociedades.
Las solicitudes de aplazamiento o fraccionamiento a que se refieren los distintos

párrafos de este apartado serán objeto de inadmisión.
En esta materia tiene especial interés el régimen de las garantías exigibles:
Por regla general, las deudas aplazadas o fraccionadas deben garantizarse

(art. 65.3 LGT) en los términos previstos por los arts. 82.1 LGT y 48 RGR. La
garantía cubrirá el importe de la deuda en período voluntario, los intereses
que genere el aplazamiento y un 25 por 100 de la suma de ambas partidas,
y adoptará una de las siguientes formas:
La Administración podrá exigir que se constituya a su favor aval solida-

rio de entidad de crédito o sociedad de garantía recíproca o certificado
de seguro de caución. Su vigencia deberá exceder al menos en seis
meses al vencimiento del plazo o plazos garantizados.
Cuando se justifique que no es posible obtener dicho aval o certificado

o que su aportación compromete gravemente la viabilidad de la activi-
dad económica, la Administración podrá admitir garantías que consis-
tan en hipoteca, prenda, fianza personal y solidaria u otra que se estime
suficiente.
Cuando la constitución de la garantía resulte excesivamente onerosa en re-

lación con la cuantía y plazo de la deuda, el obligado podrá solicitar a la
Administración que adopte medidas cautelares en sustitución de las garan-
tías indicadas (arts. 82.1 LGT y 49 RGR).
1-60
Podrá dispensarse total o parcialmente de la constitución de garantías en los

casos siguientes, entre otros (arts. 82.2 LGT y 50 RGR):
Cuado las deudas tributarias sean de cuantía inferior a la que se fije en

la normativa tributaria (30.000 euros según el Orden HAP/347/2016).
Cuando el obligado al pago carezca de bienes suficientes para ga-
rantizar la deuda y la ejecución de su patrimonio pudiera afectar sus-
tancialmente al mantenimiento de la capacidad productiva y del nivel
de empleo de la actividad económica respectiva, o pudiera producir
graves quebrantos para los intereses de la Hacienda Pública.
1.10.2. Prescripción de las deudas tributarias

Prescriben a los cuatro años los siguientes derechos de la Administración tribu-
taria (arts. 66, 189.2 y 190.2 LGT):
A determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación.
A exigir el pago de las deudas tributarias liquidadas o autoliquidadas.
A exigir el cumplimiento de las obligaciones formales exigidas por la

normativa tributaria (con las matizaciones previstas en el art. 70 LGT).
A imponer sanciones tributarias.
A exigir el pago de las sanciones tributarias impuestas.
1-61
Gestión Fiscal
También prescriben a los cuatro años los siguientes derechos de los obligados
tributarios (art. 66 LGT):
A solicitar las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo, las de-

voluciones de ingresos indebidos y el reembolso del coste de las garantías.
A obtener las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo, las de-

voluciones de ingresos indebidos y el reembolso del coste de las garantías.
En todos los casos, si el plazo de prescripción se interrumpe (por las causas seña-
ladas en el art. 68 LGT), se reanuda el cómputo del plazo (art. 68.5 LGT).
En lo que se refiere a la deuda tributaria, el cómputo del plazo de prescripción se

inicia de la siguiente forma (art. 67 LGT):
En el caso del derecho a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna

liquidación, el cómputo se inicia el día siguiente a aquel en que finalice el plazo
reglamentario para presentar la correspondiente declaración o autoliquidación.
En el caso del derecho a exigir el pago de las deudas tributarias liquidadas o au-
toliquidadas, el cómputo se inicia el día siguiente a aquel en que finalice el plazo
de pago en período voluntario.
El plazo de presentación de las autoliquidaciones y, salvo fraccionamiento, de pago voluntario

del IRPF correspondiente al ejercicio 20XX comprendido entre el día 6 de mayo y el día 1 de julio de
20XX+1.
Si un sujeto no presenta la autoliquidación en ese plazo, el plazo de prescripción del derecho de la
Administración para determinar la deuda tributaria correspondiente al IRPF 20XX se inicia el día 2
de julio de 20XX+1. De este modo, si el plazo no se interrumpe, la obligación prescribiría el día 2 de
julio de 20XX+5. Si antes de esta fecha la Administración desarrolla unas actuaciones de compro-
bación limitada que terminan con una liquidación provisional notificada el día 2 de junio de 20XX+5,
se producen las siguientes consecuencias:
Se reanuda el plazo de prescripción del derecho a determinar la deuda tributaria a través de una
nueva liquidación que rectifique la practicada (como resultado, por ejemplo, de un procedimiento
de inspección). Salvo interrupción, ese plazo terminaría el día 1 de junio de 20XX+9.
Si el sujeto no satisface la deuda tributaria liquidada en el plazo de pago en período voluntario (que
concluye el día 20 de julio de 20XX+5), el día 21 de julio de 20XX+5 comenzará a contarse el plazo
de prescripción del derecho de la Administración para exigir el pago de la deuda liquidada.
1-62
1.10.3. Compensación de las deudas tributarias

La compensación tiene lugar cuando un obligado tributario y la Administración
Tributaria son recíprocamente acreedoras y deudoras la una de la otra, consistiendo
su efecto en extinguir una y otra deuda en la cantidad concurrente (art. 71 a 74 LGT).
Su fundamento: se encuentra en la conveniencia de simplificar operaciones, evi-

tando la realización de pagos innecesarios.
Son compensables:
❖ Deudas:
z Deudas tributarias a favor de la Administración que se encuentran en
período de recaudación, tanto voluntaria como ejecutiva.
z Deudas tributarias vencidas, liquidas y exigibles que las entidades es-
tatales, autonómicas, las instituciones oficiales tengan con el Estado.
❖ Créditos: han de ser créditos reconocidos, liquidados y notificados por la
Administración, y originados por:
z Devoluciones de ingresos indebidos de cualquier tributo.
z Cualquier otra causa de devolución de ingresos establecidos en la le-
gislación vigente.
z Otros créditos que deba pagar la Administración al mismo obligado tributario.
A) Clases
Compensación de oficio
Cuando en un procedimiento de comprobación o inspección a un obligado tributario resulte

una cantidad a pagar por IVA de 600,00 euros y una cantidad a devolver por el Impuesto sobre
Sociedades de 1.000,00 euros. En este caso la Administración entregará al obligado tributario una
resolución con una devolución de 400,00 euros.
Compensación rogada o a instancia de parte: el obligado tributario podrá

solicitar la compensación de las deudas tributarias que se encuentren tanto
en período voluntario de pago como en período ejecutivo.
Un matrimonio, en el cual un cónyuge presenta declaración individual del IRPF con resultado a
devolver de 2.000,00 euros y su cónyuge declaración individual a pagar de 1.500,00 euros. En este
caso el cónyuge cuya declaración resulta a devolver puede solicitar en la misma la compensación
con la declaración de su cónyuge, y sólo se le devolverá la cantidad de 500,00 euros.
1-63
Gestión Fiscal
Compensación automática: la Administración Tributaria compensará de ofi-

cio las deudas tributarias que se encuentren en período ejecutivo.
Se compensarán de oficio durante el plazo de ingreso en período voluntario

las cantidades a ingresar y a devolver que resulten de un mismo procedi-
miento de comprobación limitada o inspección o de la práctica de una nueva
liquidación por haber sido anulada otra anterior de acuerdo con lo dispuesto
en el apartado 5 del artículo 26 de LGT.
En determinados tributos, por autorización expresa de las normas que los regulan, se permite la com-
pensación automática de deudas y créditos sin necesidad de acuerdo de la autoridad administrativa. Es
el caso de ingresos que deben realizarse en las declaraciones-liquidaciones del IRPF y del IVA.
B) Condonación de las deudas tributarias

El art. 75 de la LGT establece que las deudas tributarias solo podrán condonarse
en virtud de ley, en la cuantía y con los requisitos que en la misma se determinen.
Supongamos que se aprueba una nueva Ley del IVA que estableciese que quedasen condona-
das todas las deudas por este impuesto anteriores a su entrada en vigor.
C) Insolvencia de las deudas tributarias
El art. 76 de la LGT establece que las deudas tributarias que no hayan podido ha-
cerse efectivas en los respectivos procedimientos ejecutivos por insolvencia probada del
obligado tributario y demás responsables, se declararán provisionalmente extinguidas en
la cuantía procedente en tanto no se rehabiliten dentro del plazo de prescripción.
Supongamos que se ha intentado en numerosas ocasiones el embargo de bienes y derechos de

un obligado tributario por una deuda de IVA, todas ellas con resultado infructuoso por carecer de
cualquier bien o derecho y por haberse declarado insolvente. En este caso se declararía la insol-
vencia del mismo a efectos tributarios, sin perjuicio de que la administración tributaria siga intenta-
do su cobro para evitar la prescripción de esa deuda.
2. Los procedimientos tributarios

Su regulación básica la encontramos en los arts. 83 a 249 de la Ley General
Tributaria (en adelante LGT). También hay que tener en cuenta la normativa de desa-
rrollo, a saber:
1-64
Real Decreto 2063/2004, de 15 de octubre, por el que se aprueba el Reglamento General del
Régimen Sancionador Tributario.
Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento general de de-
sarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en
vía administrativa.
Real Decreto 939/2005, de 29 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de
Recaudación.
Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las
actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las nor-
mas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos.
Real Decreto 1558/2012, de 15 de noviembre, Por el que se adaptan las normas de desarrollo
de la LGT, a la normativa comunitaria e internacional en materia de asistencia mutua, se es-
tablecen obligaciones de información sobre bienes y derechos situados en el extranjero, y se
modifica el reglamento de procedimientos amistosos en materia de imposición directa, apro-
bado por Real Decreto 1794/2008, de 3 de noviembre de 2008.
Real Decreto 1615/2011, de 14 de noviembre, Por el que se introducen modificacio-
nes en materia de obligaciones formales en el Reglamento General de las actuaciones
y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas
comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por Real
Decreto 1065/2007, de 27 de julio, y se modifica el Real Decreto 1363/2010, de 29
de octubre, por el que se regulan supuestos de notificaciones y comunicacio-
nes administrativas obligatorias por medios electrónicos en el ámbito de la
AEAT.
Como principios generales la LGT establece, en su art. 83 que:
1. La aplicación de los tributos comprende todas las actividades administrati-

vas dirigidas a la información y asistencia a los obligados tributarios y a la
gestión, inspección y recaudación, así como las actuaciones de los obliga-
dos en el ejercicio de sus derechos o en cumplimiento de sus obligaciones
tributarias.
También se considera aplicación de los tributos el ejercicio de las activida-

des administrativas y de las actuaciones de los obligados a las que se refiere
el párrafo anterior, que se realicen en el marco de la asistencia mutua.
2. Las funciones de aplicación de los tributos se ejercerán de forma separada

a la de resolución de las reclamaciones económico-administrativas que se
interpongan contra los actos dictados por la Administración tributaria.
1-65
Gestión Fiscal
3. La aplicación de los tributos se desarrollará a través de los procedimientos

administrativos de gestión, inspección, recaudación y los demás previstos
en este título.
4. Corresponde a cada Administración tributaria determinar su estructura admi-

nistrativa para el ejercicio de la aplicación de los tributos.
Seguidamente en el art. 97 de la misma indica que estos procedimientos se regu-

larán por la propia LGT y normas de desarrollo dictadas al uso, y supletoriamente se
aplicará la legislación administrativa general, es decir, la Ley 39/2015, de 1 de octubre,
del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas.
2.1. Normas comunes de los procedimientos

tributarios
Bajo este epígrafe vamos a estudiar los siguientes apartados:
Fases de los procedimientos tributarios.
Práctica de la prueba.
Práctica de notificaciones.
2.1.1. Fases de los procedimientos tributarios

Conforme a los arts. 98 a 100 de la LGT, el iter de un procedimiento tributario cons-
ta de tres fases: iniciación, desarrollo y terminación.
A) Iniciación
Las actuaciones y procedimientos tributarios podrán iniciarse:
De oficio o A instancia del obligado tributario
1-66
Y en todo caso, mediante autoliquidación, declaración, comunicación, solicitud o

cualquier otro medio previsto en la normativa tributaria, debiendo incluir, en todo caso,
el nombre y apellidos o razón social y el número de identificación fiscal del obligado
tributario y, en su caso, de la persona que lo represente.
Los procedi-
El artículo 114 LGT, prevé también como la “denuncia pública” como un medio de mientos tributa-
comunicación a la Administración Tributaria de hechos o situaciones que puedan ser rios se inician de
constitutivos de infracciones tributarias o tener trascendencia para la aplicación de los oficio o a instan-
tributos. En si misma no es constituye un medio de inicio de un procedimiento tributa- cia de parte. El
rio, no obstante, si a tenor de la misma el órgano competente considera que existen IS se aplica en
indicios suficientes de veracidad en los hechos imputados y éstos son desconocidos todo el territorio
para la Administración tributaria, podrá acordar de oficio el inicio de un procedimiento. nacional, sin
perjuicio de la
existencia de es-
Una persona física presenta una denuncia contra un vecino del que sabe
pecialidades en
que no ha declarado 7.000,00 € como rendimientos de actividades econó-
algunas zonas
micas en la declaración anual del IRPF de unos trabajos que realizó en el
del mismo.
portal de la comunidad en la que reside.
B) Desarrollo
Los obligados tributarios tienen reconocidos los siguientes derechos en el art.

99 LGT para el cumplimiento de sus obligaciones:
Rehusar la presentación de los documentos que no resulten exigibles

por la normativa tributaria y de aquellos que hayan sido previamente presen-
tados por ellos mismos y que se encuentren en poder de la Administración
tributaria actuante.
Un empresario individual es requerido por la Administración tributaria para que presente el mode-
lo 390 correspondiente al resumen anual del ejercicio 20XX, por una revisión que le están practican-
do sobre la liquidaciones de éste.
Derecho a que se les expida certificación de las autoliquidaciones, decla-

raciones y comunicaciones que hayan presentado o de extremos concretos
contenidos en las mismas.
Una empresa que ha extraviado la declaración de operaciones con terceras personas, modelo 347,
correspondiente al ejercicio 20XX.
1-67
Gestión Fiscal
A obtener a su costa copia de los documentos que figuren en el expedien-

te (siempre que sea parte), excepto cuando puedan afectar a intereses de
terceros o a la intimidad de otras personas o lo disponga la ley vigente. Las
copias se facilitarán en el trámite de audiencia o, en defecto de éste, en el de
alegaciones posterior a la propuesta de resolución.
Una comunidad de bienes, compuesta por dos personas a la que se le impone una sanción, y se
le comunica a uno solo de los comuneros. El otro comunero, ya que tiene un interés legitimo, puede
solicitar, a su costa, copia de la comunicación de esa sanción.
Acceso a los registros y documentos que formen parte de un expe-

diente concluido a la fecha de la solicitud y que obren en los archivos
administrativos.
Una empresa que ha extraviado una acta incoada por la Inspección de Hacienda en un procedi-
miento sobre el impuesto sobre sociedades.
Derecho a la práctica de la prueba cuando lo estimen pertinente, sin nece-

sidad de acto alguno previo a ello.
Una empresa que habiendo sido requerida por la falta de liquidación del IVA del trimestre anterior,
aporta el justificante de pago telemático de su entidad financiera que hace prueba plena de ello.
Derecho a que las actuaciones de la Administración tributaria se documen-

ten en comunicaciones, diligencias, informes y otros documentos previstos.
A obtener en tiempo y forma cualquier resolución que dicte al efecto la administración instructo-
ra de un expediente tributario de sanción.
Derecho al trámite de audiencia: se podrá prescindir del trámite de audiencia

previo a la propuesta de resolución cuando se suscriban actas con acuerdo o
cuando en las normas reguladoras del procedimiento esté previsto un trámite
de alegaciones posterior a dicha propuesta (que no podrá tener una duración
inferior a 10 días ni superior a 15). En este último caso, el expediente se pondrá
de manifiesto en el trámite de alegaciones.
1-68
A alegar lo que convenga a sus derechos e intereses legítimos después de haberle sido comu-
nicado una propuesta de resolución del procedimiento tributario.
Las actuaciones de la Administración y de los obligados tributarios en los proce-

dimientos de aplicación de los tributos podrán realizarse a través de sistemas digitales
que, mediante la videoconferencia u otro sistema similar, permitan la comunicación
bidireccional y simultánea de imagen y sonido, la interacción visual, auditiva y verbal
entre los obligados tributarios y el órgano actuante, y garanticen la transmisión y recep-
ción seguras de los documentos que, en su caso, recojan el resultado de las actuacio-
nes realizadas, asegurando su autoría, autenticidad e integridad.
La utilización de estos sistemas se producirá cuando lo determine la Administración

Tributaria y requerirá la conformidad del obligado tributario en relación con su uso y con
la fecha y hora de su desarrollo.
Los obligados tributarios tienen los siguientes derechos:
1. Rehusar presentar documentos no 5. A practicar pruebas.

exigibles. 6. A la documentación de las actuaciones.
2. Obtener expida certificación. 7. Al trámite de audiencia.
3. Obtener copia de documentos. 8. Aplicación de sistemas digitales de
4. Acceso a registros y documentos. comunicación.
C) Terminación
Tendrá lugar por resolución expresa por la Administración Tributaria (sin que pue-
da exceder de 6 meses; art. 103-104 LGT), el desistimiento, la renuncia al derecho en
que se fundamente la solicitud, la imposibilidad material de continuarlos por causas
sobrevenidas, la caducidad, el cumplimiento de la obligación que hubiera sido objeto
de requerimiento o cualquier otra causa prevista en el ordenamiento tributario.
Los procedimientos tributarios finalizan por:
1. Resolución expresa. 5. Caducidad.

2. Desistimiento. 6. Cumplimiento de la obligación.
3. Renuncia al derecho. 7. Otras causas previstas en las leyes.
4. La imposibilidad material de conti-
nuarlos.
1-69
Gestión Fiscal
2.1.2. Práctica de la prueba

La carga de la prueba recae en quien haga valer su derecho, quien deberá probar
los hechos constitutivos del mismo (Sentencia Tribunal Supremo de 21 de febrero de
1986), conforme a la cual la Administración tributaria debe acreditar la realización del
hecho imponible, su atribución y la cuantificación de la deuda tributaria.
Empresa que solicita la devolución del IVA por 30.000,00 euros de una declaración de hace 4
años en la que se solicitó la compensación que está a punto de caducar. Ante la negativa de la
Administración a compensar, aporta el modelo 303 en el que se declaró.
No obstante los obligados tributarios cumplirán su deber de probar si designan

de modo concreto los elementos de prueba en poder de la Administración tributaria.
Matrimonio que solicitó la compensación en sus declaraciones del IRPF recibe respuesta de la
Administración en la que se indica que la compensación queda en suspenso el ingreso de un cón-
yuge hasta el estudio de la declaración del otro cónyuge.
20 días después la Administración comunica que no procede la compensación porque no hay cons-
tancia de que hayan presentado declaraciones individuales.
Respecto a los medios de prueba la LGT remite a la Ley de Enjuiciamiento Civil

que establece al uso:
Interrogatorio de las partes y de testigos.
Dictamen de peritos.
Documentos públicos y privados.
Reconocimiento judicial.
Medios de reproducción de palabras, sonido e imagen.
Incluyendo como medio de prueba a las facturas para la práctica de gastos deduci-
bles y deducciones realizados por empresarios, o documento sustitutivo (de conformidad
con el art. 97 de la LIVA.
Por su parte, la propia LGT en su art. 107 establece la presunción “iuris tantum”
de otorgar naturaleza de documento público a las diligencias extendidas en el curso de
las actuaciones y los procedimientos tributarios, que hacen prueba de los hechos que
motiven su formalización, salvo que se acredite lo contrario.
1-70
Indicando además que los hechos contenidos en las diligencias y aceptados por
el obligado tributario objeto del procedimiento, así como sus manifestaciones, se pre-
sumen ciertos y solo podrán rectificarse por éstos mediante prueba de que incurrieron
en error de hecho.
Finalmente, matiza que los datos y elementos de hecho consignados en las auto-
liquidaciones, declaraciones, comunicaciones y demás documentos presentados por
los obligados tributarios se presumen ciertos para ellos y solo podrán rectificarse por
los mismos mediante prueba en contrario.
En los procedimientos tributarios se puede utilizar como medio de prueba entre otros:
1. Interrogatorio de las partes y de tes- 5. Medios de reproducción de pala-

tigos. bras, sonido e imagen.
2. Dictamen de peritos. 6. Facturas para la práctica de gastos
3. Documentos públicos y privados. deducibles y deducciones.
4. Reconocimiento judicial.
2.1.3. Práctica de notificaciones

A) Forma
Según el artículo 109 LGT, el régimen de notificaciones será el previsto en las

normas administrativas generales con la LGT. En todo caso, se realizará por cualquier
medio que permita tener constancia de la recepción por el interesado o su representan-
te, así como de la fecha, la identidad y el contenido del acto notificado.
Las personas y entidades a las que se refiere el RD 1363/2010 estarán obligados

a recibir por medios electrónicos las comunicaciones y notificaciones que efectúe la
Agencia Tributaria.
La Administración tributaria envía una notificación certificada a un obligado tributario a su domici-

lio fiscal.
B) Lugar (art. 110 LGT)
En los procedimientos iniciados a solicitud del interesado, se practicará en el

lugar señalado a tal efecto por el obligado tributario o su representante o, en
su defecto, en el domicilio fiscal de uno u otro.
1-71
Gestión Fiscal
Contribuyente que no está conforme con la declaración paralela que le ha enviado la

Administración tributaria e inicia un procedimiento de impugnación de la misma, y señala como do-
micilio a efectos de notificaciones el de su representante, que es su abogado, sito en la calle Última,
nº 11, de la localidad de Villa del Campo, de Toledo.
En los procedimientos iniciados de oficio, podrá practicarse en el domicilio fiscal

del obligado tributario o su representante, en el centro de trabajo, en el lugar don-
de se desarrolle la actividad económica o en cualquier otro adecuado a tal fin.
La Administración tributaria envía una notificación certificada a un obligado tributario a su domicilio fiscal.
Siéndole no recibida por el mismo decide enviarla a la sede de la empresa para la que trabaja.
C) Legitimación (art. 111 LGT)
1. Cuando la notificación se practique en el lugar señalado al efecto por el obli-

gado tributario o por su representante, o en el domicilio fiscal de uno u otro,
de no hallarse presentes en el momento de la entrega, podrá hacerse cargo
de la misma cualquier persona que se encuentre en dicho lugar o domicilio
y haga constar su identidad, así como los empleados de la comunidad de
vecinos o de propietarios donde radique el lugar señalado a efectos de noti-
ficaciones o el domicilio fiscal del obligado o su representante.
La Administración tributaria envía una notificación certificada a un obligado tributario a su domicilio

fiscal, que no está en ese momento, pero si está empleada del hogar.
La Administración tributaria envía una notificación certificada a un obligado tributario a su domicilio
fiscal, que no está en ese momento, por lo que deciden dejársela al portero de la finca.
2. El rechazo de la notificación realizado por el interesado o su representante

implicará que se tenga por efectuada la misma.
La Administración tributaria envía una notificación certificada a un obligado tributario que al conocer
que es de la Agencia tributaria, rehúsa cogérsela al cartero de correos.
D) Notificación por comparecencia (art. 112 LGT)
1. Cuando no sea posible efectuar la notificación al obligado tributario o a su

representante por causas no imputables a la Administración e intentada al
1-72
menos dos veces en el domicilio fiscal, o en el designado por el interesado si

se trata de un procedimiento iniciado a solicitud del mismo, se harán constar
en el expediente las circunstancias de los intentos de notificación. Será su-
ficiente un solo intento cuando el destinatario conste como desconocido en
dicho domicilio o lugar.
En este supuesto, se citará al obligado o a su representante para ser notifica-

dos por comparecencia por medio de anuncios que se publicarán, por una
sola vez para cada interesado, en el “Boletín Oficial del Estado”. La publica-
ción en el boletín oficial correspondiente se efectuará los lunes, miércoles y
viernes de cada semana.
Estos anuncios podrán exponerse asimismo en la oficina de la Administración

tributaria correspondiente al último domicilio fiscal conocido. En el caso de
que el último domicilio conocido radicara en el extranjero, el anuncio se podrá
exponer en el consulado o sección consular de la embajada correspondiente.
La Administración tributaria envía una notificación certificada a un obligado tributario a su domi-

cilio fiscal, que no está en ese momento ni tampoco hay nadie en el domicilio, por lo que no puede
serle entregada y así hasta dos veces. Diez días más tarde, dicha persona acude a su Delegación
de hacienda a solicitar un certificado, y el funcionario que le atiende ve en su base de datos el he-
cho de las dos entregas fallidas, y decide, aparte de atender su petición, comunicarle la certifica-
ción anterior.
2. En la publicación constará la relación de notificaciones pendientes con indi-

cación del obligado tributario o su representante, el procedimiento que las
motiva, el órgano competente de su tramitación y el lugar y plazo en que el
destinatario de las mismas deberá comparecer para ser notificado.
En todo caso, la comparecencia deberá producirse en el plazo de 15 días

El domicilio
naturales, contados desde el siguiente al de la publicación del anuncio en el
es inviolable,
BOE. Transcurrido dicho plazo sin comparecer, la notificación se entenderá
como establece
producida a todos los efectos legales el día siguiente al del vencimiento del
la Constitución
plazo señalado.
Española, y sin
3. Cuando el inicio de un procedimiento o cualquiera de sus trámites se entien- una orden judi-
dan notificados por no haber comparecido el obligado tributario o su represen- cial no se puede
tante, se le tendrá por notificado de las sucesivas actuaciones y diligencias de acceder al de
dicho procedimiento, y se mantendrá el derecho que le asiste a comparecer ningún obligado
en cualquier momento del mismo. No obstante, las liquidaciones que se dicten tributario.
en el procedimiento y los acuerdos de enajenación de los bienes embargados
deberán ser notificadas con arreglo a lo establecido anteriormente.
1-73
Gestión Fiscal
E) Entrada en el domicilio de los obligados tributarios (art. 113 LGT)
Cuando sea necesario entrar en el domicilio, constitucionalmente protegido, de un

obligado tributario o efectuar registros en el mismo, la Administración tributaria deberá
obtener el consentimiento de aquel o la oportuna autorización judicial.
Tanto la solicitud como la concesión de la autorización judicial podrán practicarse,

aun con carácter previo al inicio formal del correspondiente procedimiento, siempre que
el acuerdo de entrada contenga la identificación del obligado tributario, los conceptos y
períodos que van a ser objeto de comprobación y se aporten al órgano judicial.
2.2. El procedimiento de gestión

Viene regulado en los arts. 117 a 140 de la LGT.
El art. 117 indica que la gestión tributaria consiste en las siguientes funciones:
a) La recepción y tramitación de declaraciones, autoliquidaciones, comunica-

ciones de datos y demás documentos con trascendencia tributaria.
b) La comprobación y realización de las devoluciones previstas en la normativa

tributaria.
c) El reconocimiento y comprobación de la procedencia de los beneficios e in-

centivos fiscales, así como de los regímenes tributarios especiales, mediante
la tramitación del correspondiente procedimiento de gestión tributaria.
d) El control y los acuerdos de simplificación relativos a la obligación de factu-

rar, en cuanto tengan trascendencia tributaria.
e) La realización de actuaciones de control del cumplimiento de la obligación

de presentar declaraciones tributarias y de otras obligaciones formales.
f) La realización de actuaciones de verificación de datos.
g) La realización de actuaciones de comprobación de valores.
h) La realización de actuaciones de comprobación limitada.
i) La práctica de liquidaciones tributarias derivadas de las actuaciones de ve-

rificación y comprobación realizadas.
j) La emisión de certificados tributarios.
k) La expedición y, en su caso, revocación del número de identificación fiscal,

en los términos establecidos en la normativa específica.
l) La elaboración y mantenimiento de los censos tributarios.
1-74
m) La información y asistencia tributaria.
n) La realización de las demás actuaciones de aplicación de los tributos no

integradas en las funciones de inspección y recaudación.
2.2.1. Inicio
La gestión tributaria se iniciará, conforme al art. 118:
Por una autoliquidación, por una comunicación de datos o por cualquier otra clase de
declaración.
Por una solicitud del obligado tributario (mediante autoliquidación, declaración, comuni-
cación, solicitud o cualquier otro medio previsto).
De oficio por la Administración tributaria.
Vamos a ver el desarrollo de ese artículo:
A) Declaración tributaria
Dispone el art. 119 LGT que se considerará declaración tributaria todo documento
presentado ante la Administración tributaria donde se reconozca o manifieste la realiza-
ción de cualquier hecho relevante para la aplicación de los tributos.
Abogado que se da en alta en actividades económicas en el epígrafe 731 y presenta el modelo

037 al efecto.
La presentación de una declaración no implica aceptación o renocimiento por el

obligado tributario de la procedencia de la obligación tributaria.
El abogado anterior, por el hecho de darse de alta no implica necesariamente que esté obligado a
realizar pagos fraccionados.
Reglamentariamente podrán determinarse los supuestos en que sea admisible

la declaración verbal o la realizada mediante cualquier otro acto de manifestación de
conocimiento.
1-75
Gestión Fiscal
Las opciones que según la normativa tributaria se deban ejercitar, solicitar o re-
nunciar con la presentación de una declaración no podrán rectificarse con posteriori-
dad a ese momento, salvo que la rectificación se presente en el período reglamentario
de declaración.
En la liquidación resultante de un procedimiento de aplicación de los tributos po-

drán aplicarse las cantidades que el obligado tributario tuviera pendientes de compen-
sación o deducción, sin que a estos efectos sea posible modificar tales cantidades
pendientes mediante la presentación de declaraciones complementarias o solicitudes
de rectificación después del inicio del procedimiento de aplicación de los tributos.
Contribuyente que presenta su declaración anual del IRPF el 20 de mayo, y posteriormente se da

cuenta de que ha olvidado aplicarse la deducción por adquisición de vivienda habitual y presenta
una declaración complementaria el 17 de junio.
B) Autoliquidaciones
Las autoliquidaciones son una categoría de las declaraciones en las que los obliga-
dos tributarios, además de liquidar el tributo, realizan por sí mismos las operaciones de
calificación y cuantificación necesarias para determinar e ingresar el importe de la deuda
tributaria o, en su caso, determinar la cantidad que resulte a devolver o a compensar.
Contribuyente que presenta su declaración anual del IRPF.
Estas autoliquidaciones presentadas por los obligados tributarios podrán ser ob-
jeto de verificación y comprobación por la Administración, que practicará, en su caso,
la liquidación que proceda.
Matrimonio que presenta su declaración conjunta anual del IRPF y se ha aplicado como base de
deducción por adquisición de vivienda habitual 11.300,00 euros, cuando la base máxima es de
9.040,00€ anuales.
Finalmente, indicar que cuando un obligado tributario considere que una autoliqui-
dación ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos, podrá instar la recti-
ficación de dicha autoliquidación.
Contribuyente que presenta su declaración anual del IRPF el 20 de mayo con resultado a ingresar
de 1.200 euros y posteriormente se da cuenta de que ha olvidado aplicarse la deducción por adqui-
sición de vivienda habitual y presenta una declaración complementaria el 17 de junio, con resultado
a ingresar de 900 euros.
1-76
Cuando la rectificación de una autoliquidación origine una devolución derivada de la

normativa del tributo y hubieran transcurrido seis meses (a partir de la finalización del plazo
para la presentación de la autoliquidación o, a partir de la presentación de la solicitud de
rectificación) sin que se hubiera ordenado el pago por causa imputable a la Administración
tributaria, ésta abonará el interés de demora previsto en el art. 26 de LGT sobre el importe
de la devolución que proceda, sin necesidad de que el obligado lo solicite.
Cuando la rectificación de una autoliquidación origine la devolución de un ingreso

indebido, la Administración tributaria abonará el interés de demora en los términos señala-
dos en el apartado 2 del artículo 32 de LGT.
C) Comunicación de datos
Se considera comunicación de datos la declaración presentada por el obligado

tributario ante la Administración para que ésta determine la cantidad que, en su caso,
resulte a devolver. Se entenderá solicitada la devolución mediante la presentación de
la citada comunicación.
Contribuyente que para su declaración anual del IRPF, comunica a la Administración Tributaria que
en el año de la declaración nació su hijo.
D) Declaraciones, autoliquidaciones y comunicaciones

complementarias o sustitutivas
El art. 122 de la ley establece que los obligados tributarios podrán presentar autoliqui-
daciones complementarias, o declaraciones o comunicaciones complementarias o sustitu-
tivas, dentro del plazo establecido para su presentación o con posterioridad a la finaliza-
ción de dicho plazo, siempre que no haya prescrito el derecho de la Administración para
determinar la deuda tributaria. En este último caso tendrán el carácter de extemporáneas.
Estas autoliquidaciones complementarias tendrán como finalidad completar o mo-

dificar las presentadas con anterioridad y se podrán presentar cuando de ellas resulte
un importe a ingresar superior al de la autoliquidación anterior o una cantidad a devol-
ver o a compensar inferior a la anteriormente autoliquidada.
Contribuyente que presenta su declaración anual del IRPF el 20 de mayo con resultado a ingresar
de 1.200,00€, y posteriormente se da cuenta de que ha olvidado aplicarse la deducción por adqui-
sición de vivienda habitual y presenta una declaración complementaria el 17 de junio, con resultado
a ingresar de 900,00€. En este caso deberá solicitar la corrección según lo dispuesto en el artículo
120 LGT.
1-77
Gestión Fiscal
2.2.2. Procedimientos de Gestión Tributaria

Conforme determina el art. 123, son procedimientos de gestión tributaria:
El procedimiento de devolución iniciado mediante autoliquida-

ción, solicitud o comunicación de datos.
El procedimiento iniciado mediante declaración.
El procedimiento de verificación de datos.
El procedimiento de comprobación de valores.
El procedimiento de comprobación limitada.
Pasemos al estudio de cada uno de ellos:
A) El procedimiento de devolución iniciado mediante autoliquidación,

solicitud o comunicación de datos
Se iniciará mediante la presentación de una autoliquidación de la que resulte can-

tidad a devolver, la presentación de una solicitud de devolución o mediante la presen-
tación de una comunicación de datos.
Si se trata de devoluciones derivadas de la presentación de autoliquidacio-

nes, la Administración tributaria deberá efectuar la devolución que proceda
de acuerdo con la normativa de cada tributo.
El plazo establecido para efectuar la devolución comenzará a contarse desde

la finalización del plazo previsto para la presentación de la autoliquidación.
En los supuestos de presentación fuera de plazo de autoliquidaciones de las

que resulte una cantidad a devolver, el plazo, que indique cada tributo y en
1-78
su defecto el de seis meses, para devolver se contará a partir de la presen-

tación de la autoliquidación extemporánea.
Si se trata de devoluciones derivadas de la presentación de solicitudes o co-

municaciones de datos, el plazo para practicar la devolución (el que indique
cada tributo y en su defecto el de seis meses) comenzará a contarse desde
la presentación de la solicitud o desde la finalización del plazo previsto para
la presentación de la comunicación de datos.
Este procedimiento de devolución terminará por el acuerdo en el que se reco-

nozca la devolución solicitada, por caducidad, o por el inicio de un procedimiento de
verificación de datos, de comprobación limitada o de inspección.
En todo caso se mantendrá la obligación de satisfacer el interés de demora sobre

la devolución que finalmente se pueda practicar.
B) El procedimiento iniciado mediante declaración
Se iniciará mediante una declaración por el obligado tributario en la que mani-

fieste la realización del hecho imponible y comunique los datos necesarios para que la
Administración cuantifique la obligación tributaria mediante la práctica de una liquida-
ción provisional.
La Administración tributaria podrá iniciar de nuevo este procedimiento para la li-

quidación del tributo dentro del plazo de prescripción cuando el procedimiento iniciado
mediante declaración hubiera terminado por caducidad.
Respecto a su tramitación, la Administración tributaria deberá notificar la liquida-

ción en un plazo de seis meses desde el día siguiente a la finalización del plazo para
presentar la declaración o desde el siguiente a la comunicación de la Administración
por la que se inicie el procedimiento en el supuesto al que se refiere el párrafo anterior.
En el supuesto de presentación de declaraciones extemporáneas, el plazo de

seis meses para notificar la liquidación comenzará a contarse desde el día siguiente
a la presentación de la declaración, si bien la normativa de cada tributo podrá señalar
plazos diferentes para notificar la liquidación.
La Administración tributaria podrá utilizar los datos consignados por el obligado

tributario en su declaración o cualquier otro que obre en su poder, podrá requerir al obli-
gado para que aclare los datos consignados en su declaración o presente justificante
de los mismos y podrá realizar actuaciones de comprobación de valores.
Realizadas las actuaciones de calificación y cuantificación oportunas, la

Administración tributaria notificará, sin más trámite, la liquidación que proceda.
1-79
Gestión Fiscal
Este procedimiento terminará por alguna de las siguientes causas:
Por liquidación provisional practicada por la

Por caducidad, una vez transcurrido el plazo de 6 meses sin haber-

se notificado la liquidación, sin perjuicio de que la Administración
tributaria pueda iniciar de nuevo este procedimiento dentro del plazo
de prescripción.
Por el inicio de un procedimiento de comprobación limitada o

de inspección que incluya el objeto del procedimiento iniciado
mediante declaración o algún elemento de dicho objeto, en los
tributos que se liquiden por las importaciones de bienes en la
forma prevista por la legislación aduanera para los derechos de
importación.
C) El procedimiento de verificación de datos
Procederá cuando:
a) La declaración o autoliquidación del obligado tributario adolezca de defec-

tos formales o incurra en errores aritméticos.
Contribuyente que presenta su declaración anual del IRPF de mayo con resultado a ingresar de
1.200,00€, y falta la firma del mismo.
b) Los datos declarados no coincidan con los contenidos en otras declaracio-

nes presentadas por el mismo obligado o con los que obren en poder de la
Contribuyente que presenta su declaración anual del IRPF de mayo con resultado a devolver de
1.200,00€, cuando los datos del borrador de la Agencia tributaria resultaba a ingresar 600,00€.
Posteriormente se comprueba que en los datos de hacienda faltaba el nacimiento de una hija en el
año de la declaración.
1-80
c) Se aprecie una aplicación indebida de la normativa que resulte patente de la

propia declaración o autoliquidación presentada o de los justificantes apor-
tados con la misma.
Pareja de hecho que presenta declaración conjunta como si estuvieran casados.
d) Se requiera la aclaración o justificación de algún dato relativo a la declara-

ción o autoliquidación presentada, siempre que no se refiera al desarrollo de
actividades económicas.
Contribuyente que presenta su declaración anual del IRPF declarando una minusvalía del 53%,
requiriéndole la Agencia tributaria que acredite dicha situación en el ejercicio de declaración.
Se iniciará mediante requerimiento de la Administración para que el obligado tri-

butario aclare o justifique la discrepancia observada o los datos relativos a su declara-
ción o autoliquidación, o mediante la notificación de la propuesta de liquidación cuando
la Administración tributaria cuente con datos suficientes para formularla.
Contribuyente que tiene un negocio y presenta su declaración anual del IRPF declarando unos
ingresos de 56.000,00€, cuando de los datos obrante en la Agencia tributaria sus ingresos han sido
de 66.000,00€
Con carácter previo a la práctica de la liquidación provisional, la Administración

deberá comunicar al obligado tributario la propuesta de liquidación para que alegue lo
que convenga a su derecho.
Contribuyente anterior que recibe una comunicación de la Agencia tributaria por la que se le comu-
nica que sólo procede imputarse como gastos la cantidad de 34.000 €.
La propuesta de liquidación provisional deberá ser en todo caso motivada con una
referencia sucinta a los hechos y fundamentos de derecho que hayan sido tenidos en
cuenta en la misma.
Contribuyente anterior que recibe una comunicación de la Agencia tributaria por la que se le comu-
nica que debe imputarse 66.000,00 euros y no los 56.000,00 que ha declarado, porque ha omitido
una factura de 10.000,00€ que todavía no ha cobrado, pero debe regirse por el principio del deven-
go y no por el de caja.
1-81
Gestión Fiscal
Este procedimiento terminará por alguna de las siguientes causas:
a) Por resolución en la que se indique que no procede practicar liquidación

provisional o en la que se corrijan los defectos advertidos.
Contribuyente que se le requiere presenta su contrato de arrendamiento por el que se ha aplicado la

deducción de alquiler de vivienda habitual y una vez comprobado este hecho, se le comunica que
no procede practicar liquidación provisional por ser ciertos los hechos declarados.
b) Por liquidación provisional, que deberá ser en todo caso motivada con una
referencia sucinta a los hechos y fundamentos de derecho que se hayan
tenido en cuenta en la misma.
Contribuyente anterior que recibe una comunicación de liquidación provisional de la Agencia tribu-
taria por la que se le comunica que sólo procede imputarse los mínimos por discapacidad debido
a que la resolución de reconocimiento de la discapacidad es posterior a la fecha de devengo del
impuesto.
c) Por la subsanación, aclaración o justificación de la discrepancia o del dato

objeto del requerimiento por parte del obligado tributario.
Contribuyente que presenta su declaración anual del IRPF declarando una minusvalía del 53%,
requiriéndole la Agencia tributaria que acredite dicha situación en el ejercicio de declaración.
Posteriormente aporta certificado de la seguridad social.
d) Por caducidad, una vez transcurrido el plazo regulado en el art. 104 de

LGT sin haberse notificado liquidación provisional, sin perjuicio de que la
Administración también pueda iniciar de nuevo este procedimiento dentro
del plazo de prescripción.
Contribuyente que se le requiere presenta su contrato de arrendamiento por el que se ha aplicado la

deducción de alquiler de vivienda habitual y transcurren 7 meses sin notificación alguna de hacienda.
e) Por el inicio de un procedimiento de comprobación limitada o de inspección

que incluya el objeto del procedimiento de verificación de datos.
1-82
D) El procedimiento de comprobación de valores
Viene regulado en los arts. 134 y 135 de la LGT.
Procederá cuando:
La Administración tributaria desee comprobar el valor declarado de las rentas,

productos, bienes y demás elementos determinantes de la obligación tributaria por los
obligados tributarios.
Para ello utilizará los medios previstos en el art. 57, a cuyo tenor:
a) Capitalización o imputación de rendimientos al porcentaje que la ley de cada

tributo señale.
b) Estimación por referencia a los valores que figuren en los registros oficiales
de carácter fiscal.
c) Precios medios en el mercado.
d) Cotizaciones en mercados nacionales y extranjeros.
e) Dictamen de peritos de la Administración.
f) Valor asignado a los bienes en las pólizas de los contratos de seguros.
g) Valor asignado para la tasación de las fincas hipotecadas en cumplimiento

de lo previsto en la legislación hipotecaria.
h) Precio o valor declarado correspondiente a otras transmisiones del mismo

bien, teniendo en cuenta las circunstancias de éstas, realizadas dentro del
plazo que reglamentariamente se establezca.
i) Cualquier otro medio que se determine en la ley propia de cada tributo.
No obstante no procederá cuando el obligado tributario hubiera declarado utili-

zando los valores publicados por la propia Administración actuante en aplicación de
alguno de los citados medios.
Se iniciará mediante una comunicación de la Administración actuante o, cuando Contribuyente

se cuente con datos suficientes, mediante la notificación conjunta de las propuestas de que vende un
liquidación y valoración a que se refiere el apartado 3 del art. 134. vehículo se-
gún las tablas
El plazo máximo para notificar la valoración y en su caso la liquidación será de seis
que aprueba
meses, regulado en el art. 104 de la LGT.
todos los años
La Administración tributaria deberá notificar a los obligados tributarios las actua- el Ministerio de
ciones que precisen de su colaboración. Hacienda al res-
pecto.
Si el valor determinado por la Administración tributaria es distinto al declarado
por el obligado tributario, aquella, al tiempo de notificar la propuesta de regularización,
1-83
Gestión Fiscal
comunicará la propuesta de valoración debidamente motivada, con expresión de los

medios y criterios empleados.
Transcurrido el plazo de alegaciones abierto con la propuesta de regularización,

la Administración tributaria notificará la regularización que proceda a la que deberá
acompañarse la valoración realizada.
Los obligados tributarios no podrán interponer recurso o reclamación indepen-

diente contra la valoración, pero podrán promover la tasación pericial contradictoria
o plantear cualquier cuestión relativa a la valoración con ocasión de los recursos o
reclamaciones que, en su caso, interpongan contra el acto de regularización.
z Tasación pericial contradictoria

Los interesados podrán promover la tasación pericial contradictoria, en corrección
de los medios de comprobación fiscal de valores señalados en el artículo 57 de la LGT,
dentro del plazo del primer recurso o reclamación que proceda contra la liquidación
efectuada de acuerdo con los valores comprobados administrativamente o, cuando la
normativa tributaria así lo prevea, contra el acto de comprobación de valores debida-
mente notificado.
En los casos en que la normativa propia del tributo así lo prevea, el interesado po-
drá reservarse el derecho a promover la tasación pericial contradictoria cuando estime
que la notificación no contiene expresión suficiente de los datos y motivos tenidos en
cuenta para elevar los valores declarados y denuncie dicha omisión en un recurso de
reposición o en una reclamación económico-administrativa. En este caso, el plazo a
que se refiere el párrafo anterior se contará desde la fecha de firmeza en vía adminis-
trativa del acuerdo que resuelva el recurso o la reclamación interpuesta.
La presentación de la solicitud de tasación pericial contradictoria, o la reserva del

derecho a promoverla a que se refiere el párrafo anterior, determinará la suspensión de
la ejecución de la liquidación y del plazo para interponer recurso o reclamación contra
la misma. Asimismo, la presentación de la solicitud de tasación pericial contradictoria
suspenderá el plazo para iniciar el procedimiento sancionador que, en su caso, derive
de la liquidación o, si este se hubiera iniciado, el plazo máximo para la terminación del
procedimiento sancionador. Tras la terminación del procedimiento de tasación pericial
contradictoria la notificación de la liquidación que proceda determinará que el plazo
previsto en el apartado 2 del artículo 209 de la LGT se compute de nuevo desde dicha
notificación o, si el procedimiento se hubiera iniciado, que se reanude el cómputo del
plazo restante para la terminación.
En el caso de que en el momento de solicitar la tasación pericial contradictoria

contra la liquidación ya se hubiera impuesto la correspondiente sanción y como conse-
cuencia de aquella se dictara una nueva liquidación, se procederá a anular la sanción
y a imponer otra teniendo en cuenta la cuantificación de la nueva liquidación.
1-84
Será necesaria la valoración realizada por un perito de la Administración cuando la

cuantificación del valor comprobado no se haya realizado mediante dictamen de peritos
de aquella. Si la diferencia entre el valor determinado por el perito de la Administración
y la tasación practicada por el perito designado por el obligado tributario, considerada
en valores absolutos, es igual o inferior a 120.000,00 euros y al 10 por ciento de dicha
tasación, esta última servirá de base para la liquidación. Si la diferencia es superior,
deberá designarse un perito tercero elegido por sorteo entre colegiados y asociados,
que estén dispuestos a actuar como peritos terceros, y que figuren en una lista habilita-
da a este efecto por los distintos colegios, asociaciones o corporaciones profesionales
legalmente reconocidos del lugar que corresponda a cada Administración tributaria. La
valoración del perito tercero servirá de base a la liquidación que proceda con los límites
del valor declarado y el valor comprobado inicialmente por la Administración tributaria.
Los honorarios del perito del obligado tributario serán satisfechos por éste. Cuando
la diferencia entre la tasación practicada por el perito tercero y el valor declarado, con-
siderada en valores absolutos, supere el 20 por ciento del valor declarado, los gastos
del tercer perito serán abonados por el obligado tributario y, en caso contrario, correrán
a cargo de la Administración. En este supuesto, aquél tendrá derecho a ser reintegrado
de los gastos ocasionados.
Contribuyente que vende un local tasándolo en 345.000,00€, mientras que el perito de la

Administración tributaria lo tasa en 350.000,00€.
Como no existe una diferencia superior al 10% prevalece la tasación del obligado tributario.
El mismo contribuyente anterior que vende un local tasándolo en 345.000,00€, mientras que el perito
de la Administración tributaria lo tasa en 390.000,00 €. Se procede a llamar a un perito tercero, que
realiza las siguientes valoraciones, veamos las tres opciones:
a) 350.000
b) 400.000
c) 345.000
En el primer y tercer caso como no existe una diferencia superior al 10% prevalece la tasación del
obligado tributario. Mientras que en el segundo caso la valoración que primará será la realizada por
la Administración.
E) El procedimiento de comprobación limitada
Procederá para comprobar los hechos, actos, elementos, actividades, explotacio-

nes y demás circunstancias determinantes de la obligación tributaria.
1-85
Gestión Fiscal
En este procedimiento, la Administración tributaria podrá realizar únicamente:
a) Examen de los datos consignados por los obligados tributarios en sus decla-
raciones y de los justificantes presentados o que se requieran al efecto.
Contribuyente que tiene un negocio y presenta su declaración anual del IRPF declarando unos in-
gresos de 56.000,00€ y unos gastos de 43.000,00€, requiriéndole la Agencia tributaria que acredite
la realidad de los gastos imputados en su declaración.
b) Examen de los datos y antecedentes en poder de la Administración tributaria

que pongan de manifiesto la realización del hecho imponible o del presu-
puesto de una obligación tributaria, o la existencia de elementos determinan-
tes de la misma no declarados o distintos a los declarados por el obligado
tributario.
Contribuyente que no ha declarado la compra de un local, pero sí lo ha declarado en el modelo

347 la empresa que se lo vendió.
c) Examen de los registros y demás documentos exigidos por la normativa tri-

butaria y de cualquier otro libro, registro o documento de carácter oficial con
excepción de la contabilidad mercantil, así como el examen de las facturas
o documentos que sirvan de justificante de las operaciones incluidas en di-
chos libros, registros o documentos.
No obstante lo previsto en el párrafo anterior, cuando en el curso del procedi-

miento el obligado tributario aporte, sin mediar requerimiento previo al efecto,
la documentación contable que entienda pertinente al objeto de acreditar la
contabilización de determinadas operaciones, la Administración podrá exa-
minar dicha documentación a los solos efectos de constatar la coincidencia
entre lo que figure en la documentación contable y la información de la que
disponga la Administración Tributaria.
El examen de la documentación a que se refiere el párrafo anterior no impe-

dirá ni limitará la ulterior comprobación de las operaciones a que la misma se
refiere en un procedimiento de inspección.
Contribuyente anterior que es requerido para que presente en su delegación tributaria todas sus
facturas emitidas y recibidas, gastos, así como los libros de ingresos y gasto y de registro de bienes
de inversión.
1-86
d) Requerimientos a terceros para que aporten la información que se encuen-

tren obligados a suministrar con carácter general o para que la ratifiquen
mediante la presentación de los correspondientes justificantes.
Contribuyente anterior, respecto del cual la administración tributaria requiere al comprador que
presente la factura de la compra del local como declaró en el modelo 347.
En ningún caso se podrá requerir a terceros información sobre movimientos finan-

cieros, pero podrá solicitarse al obligado tributario la justificación documental de ope-
raciones financieras que tengan incidencia en la base o en la cuota de una obligación
tributaria.
Las actuaciones de comprobación limitada no podrán realizarse fuera de las ofi-

cinas de la Administración tributaria, salvo las que procedan según la normativa adua-
nera o en los supuestos previstos reglamentariamente al objeto de realizar compro-
baciones censales o relativas a la aplicación de métodos objetivos de tributación, en
cuyo caso los funcionarios que desarrollen dichas actuaciones tendrán las facultades
reconocidas en los apartados 2 y 4 del art. 142 de la LGT.
Se iniciará de oficio por acuerdo del órgano competente, deberá notificarse a

los obligados tributarios mediante comunicación que deberá expresar la naturaleza y
alcance de las mismas e informará sobre sus derechos y obligaciones en el curso de
tales actuaciones, salvo que los datos en poder de la Administración tributaria sean
suficientes para formular la propuesta de liquidación, pudiendo entonces iniciarse el
procedimiento mediante la notificación de dicha propuesta.
Respecto de su tramitación: las actuaciones se documentarán en las comunica-

ciones y diligencias procedentes.
Los obligados tributarios deberán atender a la Administración tributaria y le pres-

tarán la debida colaboración en el desarrollo de sus funciones, y en el supuesto que
hubiera sido requerido deberá personarse en el lugar, día y hora señalados para la
práctica de las actuaciones, y deberá aportar la documentación y demás elementos
solicitados.
Finalmente indicar que previamente a la práctica de la liquidación provisional, la

Administración tributaria deberá comunicar al obligado tributario la propuesta de liqui-
dación para que alegue lo que convenga a su derecho.
Dictada resolución en un procedimiento de comprobación limitada, la

Administración tributaria no podrá efectuar una nueva regularización en relación con
el objeto comprobado al que se refiere el párrafo a) del apartado 2 del artículo 139
salvo que en un procedimiento de comprobación limitada o inspección posterior se
1-87
Gestión Fiscal
descubran nuevos hechos o circunstancias que resulten de actuaciones distintas de

las realizadas y especificadas en dicha resolución.
Los hechos y los elementos determinantes de la deuda tributaria respecto de los

que el obligado tributario o su representante haya prestado conformidad expresa no
podrán ser impugnados salvo que pruebe que incurrió en error de hecho.
El procedimiento terminará:
Por resolución expresa de la Administración tributaria.
Por caducidad.
Por el inicio de un procedimiento inspector que incluya el obje-

to de la comprobación limitada.
2.3. El procedimiento de inspección

La inspección tributaria consiste en el ejercicio de:
a) La investigación de los supuestos de hecho de las obligaciones tributarias

para el descubrimiento de los que sean ignorados por la Administración.
Contribuyente que se le comunica que van a ser comprobadas sus declaraciones de IRPF de los
últimos cuatro años, y en el curso de esa investigación se detecta la participación en conferencias y
cursos que no ha declarado
b) La comprobación de la veracidad y exactitud de las declaraciones.
Contribuyente que es requerido para que presente en su delegación tributaria todas sus facturas
emitidas y recibidas, gastos, así como los libros de ingresos y gasto y de registro de bienes de in-
versión de ejercicio 20XX para comprobar que son correctas sus declaraciones de IVA.
1-88
c) La realización de actuaciones de obtención de información relacionadas con

la aplicación de los tributos.
Contribuyente, respecto del cual la administración tributaria requiere que presente el modelo 347 del
ejercicio anterior, por no haberlo hecho.
d) La comprobación del valor de derechos, rentas, productos, bienes, patrimo-

nios, empresas y demás elementos, cuando sea necesaria para la determi-
nación de las obligaciones tributarias.
e) La comprobación del cumplimiento de los requisitos exigidos para la obten-

ción de beneficios o incentivos fiscales y devoluciones tributarias, así como
para la aplicación de regímenes tributarios especiales.
f) La información a los obligados tributarios con motivo de las actuaciones ins-

pectoras sobre sus derechos y obligaciones tributarias y la forma en que
deben cumplir estas últimas.
g) La práctica de las liquidaciones tributarias resultantes de sus actuaciones de

comprobación e investigación.
h) La realización de actuaciones de comprobación limitada, estudiado anterior-

mente.
i) El asesoramiento e informe a órganos de la Administración Pública.
j) La realización de las intervenciones tributarias de carácter permanente o no

permanente.
k) Las demás que se establezcan en otras disposiciones o se le encomienden

por las autoridades competentes.
2.3.1. Facultades de la inspección

La inspección de los tributos tiene las siguientes facultades:
1. Examen de documentos, libros, contabilidad principal y auxiliar, ficheros,

facturas, justificantes, correspondencia con transcendencia tributaria, bases
de datos informatizadas, programas, registros y archivos informáticos relati-
vos a actividades económicas, así como mediante la inspección de bienes,
elementos, explotaciones y cualquier otro antecedente o información que
deba de facilitarse a la Administración o que sea necesario para la exigencia
de las obligaciones tributarias.
1-89
Gestión Fiscal
2. Cuando las actuaciones inspectoras lo requieran, los funcionarios que de-

sarrollen funciones de inspección de los tributos podrán entrar, en las
condiciones que reglamentariamente se determinen, en las fincas, loca-
les de negocio y demás establecimientos o lugares en que se desarro-
llen actividades o explotaciones sometidas a gravamen, existan bienes
sujetos a tributación, se produzcan hechos imponibles o supuestos de hecho
de las obligaciones tributarias o exista alguna prueba de los mismos.
Para el acceso a los lugares mencionados en el párrafo anterior de los fun-

cionarios de la inspección de los tributos, se precisará de un acuerdo de en-
trada de la autoridad administrativa que reglamentariamente se determine,
salvo que el obligado tributario o la persona bajo cuya custodia se encontra-
ren otorguen su consentimiento para ello.
Cuando para el ejercicio de las actuaciones inspectoras sea necesario entrar

en el domicilio constitucionalmente protegido del obligado tributario, se apli-
cará lo dispuesto en el artículo 113 LGT. La solicitud de autorización judicial
requerirá incorporar el acuerdo de entrada a que se refiere el mencionado
artículo, suscrito por la autoridad administrativa que reglamentariamente se
determine.
3. Obtener de los obligados tributarios atención y la debida colaboración

en el desarrollo de sus funciones, debiendo personarse, por sí o por medio
de representante, en el lugar, día y hora señalados para la práctica de las
actuaciones, y deberá aportar o tener a disposición de la inspección la do-
cumentación y demás elementos solicitados.
4. Ser considerados agentes de la autoridad y deberán acreditar su condi-

ción, si son requeridos para ello, fuera de las oficinas públicas.
2.3.2. Documentación de las actuaciones de la inspección

1. Las actuaciones de la inspección de los tributos se documentarán en comu-
nicaciones, diligencias, informes y actas.
2. Las actas son los documentos públicos que extiende la inspección de los
tributos con el fin de recoger el resultado de las actuaciones inspectoras
de comprobación e investigación, proponiendo la regularización que estime
procedente de la situación tributaria del obligado o declarando correcta la
misma. Tienen naturaleza de documentos públicos y hacen prueba de los
hechos que motiven su formalización, salvo que se acredite lo contrario.
1-90
2.3.3. Procedimiento
A) Inicio
El procedimiento se iniciará:
De oficio
A petición del obligado tributario
Los obligados tributarios deben ser informados al inicio de las actuaciones del
procedimiento de inspección sobre la naturaleza y alcance de las mismas, así como de
sus derechos y obligaciones en el curso de tales actuaciones.
Las actuaciones del procedimiento de inspección podrán tener tener carácter ge-
neral o parcial.
Las actuaciones inspectoras tendrán carácter parcial cuando no afecten a la to- La Inspección
talidad de los elementos de la obligación tributaria en el período objeto de la compro- de Hacienda
bación y en todos aquellos supuestos que se señalen reglamentariamente. En otro comunica a un
caso, las actuaciones del procedimiento de inspección tendrán carácter general en sujeto pasivo un
relación con la obligación tributaria y período comprobado. procedimiento
de inspección
por las bases
B) Tramitación del procedimiento
imponibles y la
z Plazo de las actuaciones inspectoras cuotas de IVA
repercutido en lo
Las actuaciones del procedimiento de inspección deberán concluir en el plazo de: ejercicios 20X0
y 20X1. En este
a) 18 meses, con carácter general.
caso tendría
b) 27 meses, cuando concurra alguna de las siguientes circunstancias en cual- carácter parcial,
quiera de las obligaciones tributarias o periodos objeto de comprobación: si la inspección
también se ex-
1. Que la Cifra Anual de Negocios del obligado tributario sea igual o supe- tendiese a las
rior al requerido para auditar sus cuentas. por las bases
imponibles y
2. Que el obligado tributario esté integrado en un grupo sometido al régi-
la cuotas de
men de consolidación fiscal o al régimen especial de grupo de entida-
IVA soportado
des que esté siendo objeto de comprobación inspectora.
tendría carácter
general.
1-91
Gestión Fiscal
Cuando se realicen actuaciones inspectoras con diversas personas o entidades

vinculadas, la concurrencia de las circunstancias previstas en esta letra en cualquiera
de ellos determinará la aplicación de este plazo a los procedimientos de inspección
seguidos con todos ellos.
Una empresa que tiene varias sucursales en todas las provincias de España y en el resto de países
de la Unión Europea.
La empresa anterior que tiene varias sucursales en todas las provincias de España y en el resto
de países de la Unión Europea, y no ha declarado en el IS las operaciones realizadas en 20XX en
Rumanía.
El plazo del procedimiento inspector se contará desde la fecha de notificación al

obligado tributario de su inicio hasta que se notifique o se entienda notificado el acto
administrativo resultante del mismo. A efectos de entender cumplida la obligación de
notificar y de computar el plazo de resolución será suficiente acreditar que se ha reali-
zado un intento de notificación que contenga el texto íntegro de la resolución.
z Lugar de las actuaciones inspectoras
Las actuaciones inspectoras podrán desarrollarse indistintamente:
a) En el lugar donde el obligado tributario tenga su domicilio fiscal, o en aquel

donde su representante tenga su domicilio, despacho u oficina.
b) En el lugar donde se realicen total o parcialmente las actividades gravadas.
c) En el lugar donde exista alguna prueba, al menos parcial, del hecho imponi-
ble o del presupuesto de hecho de la obligación tributaria.
d) En las oficinas de la Administración tributaria, cuando los elementos sobre

los que hayan de realizarse las actuaciones puedan ser examinados en ellas.
e) En los lugares señalados en las letras anteriores o en otro lugar, cuando

dichas actuaciones se realicen a través de los sistemas digitales previstos
en el artículo 99.9 de la LGT. La utilización de dichos sistemas requerirá la
conformidad del obligado tributario.
La inspección podrá personarse sin previa comunicación en las empresas, ofici-

nas, dependencias, instalaciones o almacenes del obligado tributario, entendiéndose
las actuaciones con éste o con el encargado o responsable de los locales.
1-92
Los libros y demás documentación, mencionados anteriormente (contabilidad prin-

cipal y auxiliar, ficheros, facturas, justificantes, correspondencia con transcendencia tri-
butaria, bases de datos informatizadas, programas, registros y archivo, etc), deberán
ser examinados en el domicilio, local, despacho u oficina del obligado tributario, en
presencia del mismo o de la persona que designe, salvo que el obligado tributario con-
sienta su examen en las oficinas públicas. No obstante, la inspección podrá analizar en
sus oficinas las copias en cualquier soporte de los mencionados libros y documentos.
z Horario de las actuaciones inspectoras
Las actuaciones que se desarrollen en oficinas públicas se realizarán dentro

del horario oficial de apertura al público de las mismas y, en todo caso, den-
tro de la jornada de trabajo vigente.
Si las actuaciones se desarrollan en los locales del interesado se respetará la

jornada laboral de oficina o de la actividad que se realice en los mismos, con
la posibilidad de que pueda actuarse de común acuerdo en otras horas o días.
Cuando las circunstancias de las actuaciones lo exijan, se podrá actuar fuera

de los días y horas a los que se refieren los apartados anteriores en los términos
que se establezcan reglamentariamente
z Adopción de medidas cautelares

Se podrán adoptar debidamente motivadas para impedir que desaparezcan, se
destruyan o alteren las pruebas determinantes de la existencia o cumplimiento de obliga-
ciones tributarias o que se niegue posteriormente su existencia o exhibición.
Registro e
Las medidas podrán consistir, en su caso, en el precinto, depósito o incautación incautación de
de las mercancías o productos sometidos a gravamen, así como de libros, registros, todos los libros
documentos, archivos, locales o equipos electrónicos de tratamiento de datos que pue- y documentos
dan contener la información de que se trate. contables y
fiscales de una
empresa, tanto
C) Terminación del procedimiento en soporte papel
como en soporte
Terminará mediante la incoación de las actas que documenten el resultado de las informático.
actuaciones inspectoras, que deberán contener, al menos, las siguientes menciones:
a) El lugar y fecha de su formalización.
b) El nombre y apellidos o razón social completa, el número de identificación fis-

cal y el domicilio fiscal del obligado tributario, así como el nombre, apellidos
y número de identificación fiscal de la persona con la que se entienden las
actuaciones y el carácter o representación con que interviene en las mismas.
1-93
Gestión Fiscal
c) Los elementos esenciales del hecho imponible o presupuesto de hecho de

la obligación tributaria y de su atribución al obligado tributario, así como los
fundamentos de derecho en que se base la regularización.
d) En su caso, la regularización de la situación tributaria del obligado y la pro-

puesta de liquidación que proceda.
e) La conformidad o disconformidad del obligado tributario con la regulariza-

ción y con la propuesta de liquidación.
f) Los trámites del procedimiento posteriores al acta y, cuando ésta sea con
acuerdo o de conformidad, los recursos que procedan contra el acto de
liquidación derivado del acta, órgano ante el que hubieran de presentarse y
plazo para interponerlos.
g) La existencia o inexistencia, en opinión del actuario, de indicios de la comi-

sión de infracciones tributarias.
2.3.4. Clases de actas según su tramitación

A efectos de su tramitación, las actas de inspección pueden ser con acuerdo, de
conformidad o de disconformidad.
Cuando el obligado tributario o su representante se niegue a recibir o suscribir el

acta, ésta se tramitará como de disconformidad.
A) Actas con acuerdo

Se levantan por la Inspección o para la elaboración de la propuesta de regulariza-
ción deba concretarse la aplicación de conceptos jurídicos indeterminados, cuando re-
sulte necesaria la apreciación de los hechos determinantes para la correcta aplicación
de la norma al caso concreto, o cuando sea preciso realizar estimaciones, valoraciones
o mediciones de datos, elementos o características relevantes para la obligación tribu-
taria que no puedan cuantificarse de forma cierta.
Además del contenido expuesto para las actas, establecido en el artículo 153 LGT,
el acta de acuerdo incluirá necesariamente el siguiente contenido:
a) El fundamento de la aplicación, estimación, valoración o medición realizada.
b) Los elementos de hecho, fundamentos jurídicos y cuantificación de la pro-

puesta de regularización.
c) Los elementos de hecho, fundamentos jurídicos y cuantificación de la pro-

puesta de sanción que en su caso proceda, a la que será de aplicación la
reducción prevista en el apartado 1 del art. 188 de LGT, así como la renuncia
a la tramitación separada del procedimiento sancionador.
1-94
d) Manifestación expresa de la conformidad del obligado tributario con la totali-

dad del contenido a que se refieren los párrafos anteriores.
Para la suscripción del acta con acuerdo será necesaria la concurrencia de los
siguientes requisitos:
Autorización del órgano competente para liquidar, que podrá ser previa o
simultánea a la suscripción del acta con acuerdo.
La constitución de un depósito, aval de carácter solidario de entidad de cré-

dito o sociedad de garantía recíproca o certificado de seguro de caución,
de cuantía suficiente para garantizar el cobro de las cantidades que puedan
derivarse del acta.
Se perfeccionará mediante la suscripción del acta por el obligado tributario o su

representante y la inspección de los tributos.
Se entenderá producida y notificada la liquidación y, en su caso, impuesta y notifi-

cada la sanción, en los términos de las propuestas formuladas, si transcurridos 10 días
contados desde el siguiente a la fecha del acta no se hubiera notificado al interesado
acuerdo del órgano competente para liquidar rectificando los errores materiales que
pudiera contener el acta con acuerdo.
B) Actas de conformidad
Con carácter previo se concederá trámite de audiencia al interesado para que
alegue lo que convenga a su derecho.
Cuando el obligado tributario o su representante manifiesten su conformidad

con la propuesta de regularización que formule la inspección de los tributos, se hará
constar expresamente esta circunstancia en el acta.
Se entenderá producida y notificada la liquidación tributaria de acuerdo con la

propuesta formulada en el acta si, en el plazo de un mes contado desde el día siguiente
a la fecha del acta, no se hubiera notificado al interesado acuerdo del órgano compe-
tente para liquidar, con alguno de los siguientes contenidos:
a) Rectificando errores materiales.
b) Ordenando completar el expediente mediante la realización de las actuacio-

nes que procedan.
c) Confirmando la liquidación propuesta en el acta.
1-95
Gestión Fiscal
d) Estimando que en la propuesta de liquidación ha existido error en la apre-

ciación de los hechos o indebida aplicación de las normas jurídicas y con-
cediendo al interesado plazo de audiencia previo a la liquidación que se
practique.
Para la imposición de las sanciones que puedan proceder como consecuencia

de estas liquidaciones será de aplicación la reducción del 30%.
La Inspección de Hacienda levanta acta por falta de cuotas de IVA repercutido correspondientes al
ejercicio 20X0, con una propuesta de liquidación de 7.000,00€ a ingresar en Hacienda y además
una sanción de 2.300,00€, que es firmada con conformidad por el obligado tributario el 25 de mayo
de 20X2. Será de aplicación la reducción del artículo 188.1, del 30%.
C) Actas de disconformidad
Con carácter previo a la firma del acta se concederá trámite de audiencia al inte-
resado para que alegue lo que convenga a su derecho.
Cuando el obligado tributario o su representante no suscriba el acta o manifieste

su disconformidad con la propuesta de regularización que formule la inspección de
los tributos, se hará constar expresamente esta circunstancia en el acta, a la que se
podrá acompañar un informe del actuario cuando sea preciso completar la información
recogida en el acta.
En el plazo de 15 días desde la fecha en que se haya extendido el acta o desde

la notificación de la misma, el obligado tributario podrá formular alegaciones ante el
órgano competente para liquidar, pudiendo si lo estima conveniente acordar la práctica
de actuaciones complementarias.
El mismo ejemplo anterior en que la inspección de hacienda levanta acta por falta de cuotas de IVA
repercutido correspondientes al ejercicio 20X0, que es firmada con disconformidad por el obligado
tributario el 25 de mayo de 20X2. En este caso no se ha producido ninguna liquidación por el trans-
curso del tiempo hasta el día 5 de junio, sino que se deberá notificar al interesado acuerdo del órga-
no competente para liquidar.
Las actas pueden ser:
1. Con acuerdo.
2. Con conformidad.
3. Con disconformidad.
1-96
2.4. El procedimiento de recaudación

La recaudación tributaria consiste en el ejercicio de:
1. Las funciones administrativas conducentes al cobro de las deudas tributarias.
2. La recaudación de las deudas tributarias podrá realizarse:
a) En período voluntario, mediante el pago o cumplimiento del obligado

tributario en los plazos previstos en el art. 62 de la LGT.
b) En período ejecutivo, mediante el pago o cumplimiento espontáneo del

obligado tributario o, en su defecto, a través del procedimiento admi-
nistrativo de apremio.
2.4.1. Recaudación en período ejecutivo

A) Inicio
El período ejecutivo se inicia:
a) En el caso de deudas liquidadas por la Administración tributaria, el día si-

guiente al del vencimiento del plazo establecido para su ingreso en el art.
62 de la LGT.
Obligado tributario que se le notifica liquidación por la falta de práctica de retenciones a sus traba-
jadores correspondientes al cuarto trimestre de 20X0 el día 30 de enero de 20X1. En este caso este
obligado tributario tiene como plazo para realizar el ingreso desde el día 30 de enero hasta el día 5 de
marzo de 20X1 o siguiente día hábil, iniciándose el periodo ejecutivo el día 6 de marzo de 20X1.
b) En el caso de deudas a ingresar mediante autoliquidación presentada sin

realizar el ingreso, al día siguiente de la finalización del plazo que establezca
la normativa de cada tributo para dicho ingreso o, si éste ya hubiere conclui-
do, el día siguiente a la presentación de la autoliquidación.
Obligado tributario que presenta el modelo 111 correspondiente a las retenciones a sus trabajado-
res del primer trimestre de 20XX el día 20 de abril de 20XX, pero no ingresa los 2.456,00€ que indica
en el mismo. En este caso el periodo ejecutivo se inicia el día 21 de abril de 20XX
1-97
Gestión Fiscal
B) Límites al inicio del período ejecutivo
La presentación de una solicitud de aplazamiento, fraccionamiento o com-

pensación en período voluntario impedirá el inicio del período ejecutivo du-
rante la tramitación de dichos expedientes. No obstante lo anterior, las so-
licitudes a las que se refiere el párrafo anterior así como las solicitudes de
suspensión y pago en especie no impedirán el inicio del periodo ejecutivo
cuando anteriormente se hubiera denegado, respecto de la misma deuda
tributaria, otra solicitud previa de aplazamiento, fraccionamiento, compensa-
ción, suspensión o pago en especie en periodo voluntario habiéndose abier-
to otro plazo de ingreso sin que se hubiera producido el mismo.
La interposición de un recurso o reclamación en tiempo y forma contra una

sanción impedirá el inicio del período ejecutivo hasta que la sanción sea fir-
me en vía administrativa y haya finalizado el plazo para el ingreso voluntario
del pago.
C) Efectos del inicio del período ejecutivo
La recaudación de las deudas liquidadas o autoliquidadas a las que se refie-

re por el procedimiento de apremio sobre el patrimonio del obligado al pago.
La exigencia de los intereses de demora y de los recargos del período ejecu-

tivo en los términos de los arts. 26 y 28 de la LGT y, en su caso, de las costas
del procedimiento de apremio.
D) Facultades de la recaudación tributaria
Comprobar e investigar la existencia y situación de los bienes o derechos de los

obligados tributarios.
No obstante, precisar que todo obligado tributario deberá poner en conocimiento de

la Administración, cuando ésta así lo requiera, una relación de bienes y derechos integran-
tes de su patrimonio en cuantía suficiente para cubrir el importe de la deuda tributaria.
Las actuaciones materiales que sean necesarias en el curso del procedimiento de

apremio. Los obligados tributarios deberán atenderles en sus actuaciones y les presta-
rán la debida colaboración en el desarrollo de sus funciones.
2.4.2. Procedimiento de apremio

Es aquel procedimiento por el cual la Administración tributaria procede al cobro
de una deuda tributaria directamente sobre el patrimonio de un obligado tributario,
1-98
cuando tiene un título ejecutivo resultante de un procedimiento tributario ante la negati-

va u omisión del mismo a su cumplimiento de forma voluntaria.
Como caracteres podemos indicar:
1. Es exclusivamente administrativo. La competencia para entender del mismo

y resolver todas sus incidencias corresponde únicamente a la Administración
tributaria.
2. No es acumulable a los judiciales ni a otros procedimientos de ejecución, de

conflictos jurisdiccionales, o con las normas en el siguiente apartado 4.
3. Se iniciará e impulsará de oficio en todos sus trámites y, una vez iniciado, solo
se suspenderá en los casos y en la forma prevista en la normativa tributaria.
4. En el supuesto de concurrencia de procedimientos, se deben observar las

siguientes reglas:
a) Cuando concurra con otros procesos o procedimientos singulares de

ejecución, el procedimiento de apremio será preferente si el embargo
efectuado en el curso del procedimiento de apremio sea el más antiguo.
La administración tributaria dicta diligencia de embargo sobre el empresario Diego Berxate el día 28
de junio de 20XX. Por su parte la Dirección General de Tráfico embarga las cuentas bancarias del
mismo el día 6 de junio de 20XX.
En este caso tiene preferencia Tráfico, porque el embargo ha sido anterior.
b) Cuando concurra con otros procesos o procedimientos concursales o

universales de ejecución, el procedimiento de apremio será preferente
para la ejecución de los bienes o derechos embargados en el mismo,
siempre que la providencia de apremio se hubiera dictado con anterio-
ridad a la fecha de declaración del concurso.
La administración tributaria dicta providencia de embargo sobre la empresa Betasa el día 28 de

junio de 20XX. Por su parte en el Juzgado de lo Mercantil nº 1 de Cádiz se declara esta empresa en
concurso el día 7 de julio de 20XX. En este caso tiene preferencia Hacienda, porque la diligencia de
embargo ha sido anterior a la declaración de concurso.
1-99
Gestión Fiscal
A) Iniciación del procedimiento de apremio

Se iniciará mediante providencia notificada al obligado tributario en la que se
identificará la deuda pendiente, se liquidarán los recargos a los que se refiere el art. 28
de la LGT y se le requerirá para que efectúe el pago.
La providencia de apremio será título suficiente para iniciar el procedimiento de

apremio y tendrá la misma fuerza ejecutiva que la sentencia judicial para proceder con-
tra los bienes y derechos de los obligados tributarios.
Contra la providencia de apremio serán admisibles los siguientes motivos de

oposición:
a) Extinción total de la deuda o prescripción del derecho a exigir el pago.
Obligado tributario que presenta el justificante bancario del pago de la deuda reclamada por la
administración tributaria.
b) Solicitud de aplazamiento, fraccionamiento o compensación en período vo-

luntario y otras causas de suspensión del procedimiento de recaudación.
Obligado tributario que presenta el justificante de haber solicitado un aplazamiento del pago de la
deuda reclamada por la administración tributaria.
c) Falta de notificación de la liquidación.
d) Anulación de la liquidación.
e) Error u omisión en el contenido de la providencia de apremio que impida la

identificación del deudor o de la deuda apremiada.
Obligado tributario que presenta su NIF, indicando que la persona a la que se le reclama el pago
de la deuda por la administración tributaria se llama y apellida como él, pero sus NIF son distintos,
ya que él no es esa persona.
Si el obligado tributario no efectuara el pago dentro del plazo al que se refiere el

apartado 5 del art. 62 de la LGT, se procederá al embargo de sus bienes, advirtiéndose
así en la providencia de apremio.
Obligado tributario que se le notifica providencia de apremio el 5 de octubre de 20XX por importe de
1.356,00€, y no realiza el pago desde dicha fecha hasta el día 20 de octubre (o siguiente día hábil).
1-10 0
B) Práctica del embargo de bienes y derechos. Ejecución de

garantías
Si la deuda tributaria estuviera garantizada se procederá en primer lugar a eje-
cutar la garantía a través del procedimiento administrativo de apremio. No obstante,
la Administración tributaria podrá optar por el embargo y enajenación de otros bienes
o derechos con anterioridad a la ejecución de la garantía cuando ésta no sea propor-
cionada a la deuda garantizada o cuando el obligado lo solicite, señalando bienes
suficientes al efecto. En estos casos, la garantía prestada quedará sin efecto en la parte
asegurada por los embargos.
Se procederá al embargo de los bienes y derechos del obligado tributario en

cuantía suficiente para cubrir:
❖ El importe de la deuda no ingresada.
❖ Los intereses que se hayan devengado o se devenguen hasta la fecha del

ingreso en el Tesoro.
❖ Los recargos del período ejecutivo.
❖ Las costas del procedimiento de apremio.
Se embargarán los bienes del obligado teniendo en cuenta la mayor facilidad de

su enajenación y la menor onerosidad de ésta para el obligado. No obstante si esto fuera
de imposible o muy difícil aplicación, los bienes se embargarán por el siguiente orden:
Â Dinero efectivo o en cuentas abiertas en en- Â Establecimientos mercantiles o industriales.

tidades de crédito.
Â Metales preciosos, piedras finas, joyería, or-
Â Créditos, efectos, valores y derechos realiza- febrería y antigüedades.
bles en el acto o a corto plazo.
Â Bienes muebles y semovientes.
Â Sueldos, salarios y pensiones.
Â Créditos, efectos, valores y derechos realiza-
Â Bienes inmuebles. bles a largo plazo.
Â Intereses, rentas y frutos de toda especie.
C) Suspensión del procedimiento de apremio
Procederá en los siguientes casos:
1. El procedimiento de apremio se suspenderá en la forma y con los requisitos

previstos en las disposiciones reguladoras de los recursos y reclamaciones
1-101
Gestión Fiscal
económico-administrativas, y en los restantes supuestos previstos en la nor-

mativa tributaria.
Obligado tributario que interpone recurso ordinario de alzada.
2. El procedimiento de apremio se suspenderá de forma automática por los

órganos de recaudación, sin necesidad de prestar garantía, cuando el inte-
resado demuestre que se ha producido en su perjuicio error material, aritmé-
tico o de hecho en la determinación de la deuda, que la misma ha sido ingre-
sada, condonada, compensada, aplazada o suspendida o que ha prescrito
el derecho a exigir el pago.
Obligado tributario que se le notifica providencia de apremio el 5 de octubre de 20XX por importe
de 1.356,00€, y antes del día 20 de octubre (o siguiente día hábil) se le comunica mediante carta
certificada el inicio de procedimiento de apremio.
3. Cuando un tercero pretenda el levantamiento del embargo por entender que

le pertenece el dominio o titularidad de los bienes o derechos embargados
o cuando considere que tiene derecho a ser reintegrado de su crédito con
preferencia a la Hacienda Pública, formulará reclamación de tercería ante el
órgano administrativo competente.
4. Si se interpone tercería de dominio se suspenderá el procedimiento de apre-

mio en lo que se refiere a los bienes y derechos controvertidos, una vez que
se hayan adoptado las medidas de aseguramiento que procedan.
Obligado tributario que se le ha embargado un edificio de oficinas, pero un tercero comunica la

existencia a su favor de una tercería de dominio ante el Juzgado de primera instancia.
5. Si la tercería fuera de mejor derecho proseguirá el procedimiento hasta la

realización de los bienes y el producto obtenido se consignará en depósito a
resultas de la resolución de la tercería.
D) Terminación del procedimiento de apremio

1. El procedimiento de apremio termina:
a) Con el pago de la cantidad debida.
b) Con el acuerdo que declare el crédito total o parcialmente incobrable,

una vez declarados fallidos todos los obligados al pago.
1-102
c) Con el acuerdo de haber quedado extinguida la deuda por cualquier

otra causa.
2. En los casos en que se haya declarado el crédito incobrable, el procedimien-

to de apremio se reanudará, dentro del plazo de prescripción, cuando se
tenga conocimiento de la solvencia de algún obligado al pago.
2.4.3. Procedimiento frente a los responsables

Se regulan también los procedimientos frente a responsables y sucesores, regula-
dos en los arts. 39 a 43, exponiendo aquí, brevemente, el procedimiento en sí.
A) Declaración de responsabilidad
La responsabilidad podrá ser declarada en cualquier momento posterior a la prác-
tica de la liquidación o a la presentación de la autoliquidación, salvo que la ley dispon-
ga otra cosa.
En el supuesto de liquidaciones administrativas, si la declaración de responsa-

bilidad se efectúa con anterioridad al vencimiento del período voluntario de pago, la
competencia para dictar el acto administrativo de declaración de responsabilidad co-
rresponde al órgano competente para dictar la liquidación. En los demás casos, dicha
competencia corresponderá al órgano de recaudación.
El acto de declaración de responsabilidad será notificado a los responsables. El

acto de notificación tendrá el siguiente contenido:
Texto íntegro del acuerdo de declaración de responsabilidad,

con indicación del presupuesto de hecho habilitante y las liqui-
daciones a las que alcanza dicho presupuesto.
Medios de impugnación que pueden ser ejercitados contra di-

cho acto, órgano ante el que hubieran de presentarse y plazo
para interponerlos.
Lugar, plazo y forma en que deba ser satisfecho el importe exi-

gido al responsable.
1-103
Gestión Fiscal
En el recurso o reclamación contra el acuerdo de declaración de responsabilidad

podrá impugnarse el presupuesto de hecho habilitante y las liquidaciones a las que
alcanza dicho presupuesto, sin que como consecuencia de la resolución de estos re-
cursos o reclamaciones puedan revisarse las liquidaciones que hubieran adquirido fir-
meza sino únicamente el importe de la obligación del responsable que haya interpuesto
el recurso o la reclamación.
El plazo concedido al responsable para efectuar el pago en período voluntario

será el establecido en el apartado 2 del art. 62 de la LGT.
Si el responsable no realiza el pago en dicho plazo, la deuda le será exigida en

vía de apremio, extendiéndose al recargo del período ejecutivo que proceda según el
artículo 28 de la LGT.
B) Procedimiento para exigir la responsabilidad solidaria

Será el siguiente:
a) Cuando la responsabilidad haya sido declarada y notificada al responsable

en cualquier momento anterior al vencimiento del período voluntario de pago
original de la deuda que se deriva, bastará con requerirle el pago una vez
transcurrido dicho período.
b) En los demás casos, una vez transcurrido el período voluntario de pago origi-
nal de la deuda que se deriva, el órgano competente dictará acto de decla-
ración de responsabilidad que se notificará al responsable.
C) Procedimiento para exigir la responsabilidad subsidiaria

Una vez declarados fallidos el deudor principal y, en su caso, los responsables
solidarios, la Administración tributaria dictará acto de declaración de responsabilidad,
que se notificará al responsable subsidiario.
D) Procedimiento de recaudación frente a los sucesores

Si se trata de personas físicas, fallecido cualquier obligado al pago de la deu-
da tributaria, el procedimiento de recaudación continuará con sus herederos y, en su
caso, legatarios, sin más requisitos que la constancia del fallecimiento de aquel y la
notificación a los sucesores, con requerimiento del pago de la deuda tributaria y costas
pendientes del causante.
Cuando el heredero alegue haber hecho uso del derecho a deliberar, se suspen-
derá el procedimiento de recaudación hasta que transcurra el plazo concedido para
ello, durante el cual podrá solicitar de la Administración tributaria la relación de las deu-
das tributarias pendientes del causante, con efectos meramente informativos.
1-104
Heredero obligado tributario que se acoge al derecho de deliberar en cuanto a si acepta o no la he-
rencia que le ha dejado en testamento. En este caso hasta que no finalice esa deliberación no será
responsable con sus bienes de ninguna deuda del causante.
Si se trata de persona jurídica, disuelta y liquidada una sociedad o entidad, el

procedimiento de recaudación continuará con sus socios, partícipes o cotitulares, una
vez constatada la extinción de la personalidad jurídica.
Disuelta y liquidada una fundación, el procedimiento de recaudación continuará

con los destinatarios de sus bienes y derechos.
La Administración tributaria podrá dirigirse contra cualquiera de los socios, partí-

cipes, cotitulares o destinatarios, o contra todos ellos simultánea o sucesivamente, para
requerirles el pago de la deuda tributaria y costas pendientes.
Sociedad limitada que realiza la extinción y liquidación de su patrimonio entre sus socios, adjudican-
do a cada uno de ellos la cantidad de 13.000,00€, sin haber liquidado anteriormente una deuda que
tenía con Hacienda en materia de IVA por importe de 5.000,00€. En este caso podrá dirigirse a uno
u otro socio requiriéndoles la cantidad mencionada de 5.000,00€ o bien requerírselo a ambos simul-
táneamente, o primero a uno y sucesivamente al otro.
2.5. El procedimiento sancionador

Viene regulada toda la materia relativa a la potestad sancionadora en los arts. 178
a 212 de la LGT, si bien el procedimiento propiamente dicho se encuentra en los arts.
207 a 212.
2.5.1. Principios de la potestad sancionadora en materia tributaria

La potestad sancionadora en materia tributaria se ejercerá de acuerdo con los
principios reguladores de la misma en materia administrativa con especial referencia
a los principios de legalidad, tipicidad, responsabilidad, proporcionalidad y no concu-
rrencia. El principio de irretroactividad se aplicará con carácter general, teniendo en
consideración lo dispuesto en el apartado 2 del art. 10 de la LGT.
A) Principio de responsabilidad en materia de infracciones tributarias
1. Las personas físicas o jurídicas y las entidades mencionadas en el art. 35.4

(comunidades de bienes, herencias yacentes, etc.) de la LGT podrán ser
1-105
Gestión Fiscal
sancionadas por hechos constitutivos de infracción tributaria cuando resul-

ten responsables de los mismos.
2. Las acciones u omisiones tipificadas en las leyes no darán lugar a responsa-

bilidad por infracción tributaria en los siguientes supuestos:
a) Cuando se realicen por quienes carezcan de capacidad de obrar en el

orden tributario.
Persona con medidas de apoyo reconocidas judicialmente con unos rendimientos provenientes del
capital mobiliario de 18.000,00€ que no presenta la declaración anual del IRPF. En este caso el in-
fractor no es el propio contribuyente y no la persona que realiza las medidas de apoyo.
b) Cuando concurra fuerza mayor.
Sociedad que no puede realizar la declaración-liquidación mensual por habérsele sustraído el orde-
nador que contenía la firma electrónica para ello.
c) Cuando deriven de una decisión colectiva, para quienes hubieran sal-

vado su voto o no hubieran asistido a la reunión en que se adoptó la
misma.
Sociedad que decide su liquidación y extinción teniendo una deuda con hacienda por importe de
11.000,00€, decidiendo los socios realizar una provisión y no pagar con los fondos existentes antes
de la liquidación, excepto uno de ellos que se niega y solicita se haga constar en acta su postura y
decisión.
d) Cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de

las obligaciones tributarias.
Entre otros supuestos, se entenderá que se ha puesto la diligencia ne-

cesaria cuando el obligado haya actuado amparándose en una inter-
pretación razonable de la norma o cuando el obligado tributario haya
ajustado su actuación a los criterios manifestados por la Administración
Tributaria competente en las publicaciones y comunicaciones escritas
a las que se refieren los artículos 86 y 87 de la LGT.
Tampoco se exigirá esta responsabilidad si el obligado tributario ajusta

su actuación a los criterios manifestados por la Administración en la
1-106
contestación a una consulta formulada por otro obligado, siempre que

entre sus circunstancias y las mencionadas en la contestación a la con-
sulta exista una igualdad sustancial que permita entender aplicables
dichos criterios y éstos no hayan sido modificados.
Sociedad que realiza una amortización de un inmovilizado intangible en base a una resolución de
hacienda similar para otra empresa.
e) Cuando sean imputables a una deficiencia técnica de los programas in-

formáticos de asistencia facilitados por la Administración tributaria para
el cumplimiento de las obligaciones tributarias.
Sociedad que realiza la liquidación anual del IS y por error la plataforma de la Agencia Tributaria
le practica una deducción por gastos de investigación y desarrollo superior a la vigente.
B) Principio de no concurrencia de sanciones tributarias
Una misma acción u omisión que deba aplicarse como criterio de graduación de
una infracción o como circunstancia que determine la calificación de una infracción
como grave o muy grave no podrá ser sancionada como infracción independiente.
La realización de varias acciones u omisiones constitutivas de varias infracciones

posibilitará la imposición de las sanciones que procedan por todas ellas.
Entre otros supuestos, la sanción derivada de la comisión de la infracción prevista

en el artículo 191 de la LGT será compatible con la que proceda, en su caso, por la
aplicación de los artículos 194 y 195 de la LGT.
Asimismo, la sanción derivada de la comisión de la infracción prevista en el artícu-

lo 198 de la LGT será compatible con las que procedan, en su caso, por la aplicación
de los artículos 199 y 203 de la misma.
Las sanciones derivadas de la comisión de infracciones tributarias resultan com-

patibles con la exigencia del interés de demora y de los recargos del período ejecutivo.
2.5.2. Sujetos infractores

Son sujetos infractores las personas físicas o jurídicas y las entidades menciona-
das en el apartado 4 del art. 35 de la LGT que realicen las acciones u omisiones tipifi-
cadas como infracciones en las leyes.
Entre otros, serán sujetos infractores los siguientes:
a) Los contribuyentes y los sustitutos de los contribuyentes.
1-107
Gestión Fiscal
b) Los retenedores y los obligados a practicar ingresos a cuenta.

c) Los obligados al cumplimiento de obligaciones tributarias formales.
d) La entidad representante del grupo fiscal en el régimen de consolidación
fiscal.
e) Las entidades que estén obligadas a imputar o atribuir rentas a sus socios
o miembros.
f) El representante legal de los sujetos obligados que carezcan de capacidad
de obrar en el orden tributario.
g) Los obligados tributarios conforme a la normativa sobre asistencia mutua.
h) La entidad dominante en el régimen especial del grupo de entidades del

Impuesto sobre el Valor Añadido.
El sujeto infractor tendrá la consideración de deudor principal. En caso de con-

currencia de varios sujetos infractores quedaran solidariamente obligados frente a la
Administración al pago de la sanción.
2.5.3. Concepto de infracciones tributarias

1. Son infracciones tributarias las acciones u omisiones dolosas o culposas con
cualquier grado de negligencia que estén tipificadas y sancionadas como
tales en esta u otra ley.
2. Las infracciones tributarias se clasifican en leves, graves y muy graves.
3. Las infracciones y sanciones en materia de contrabando se regirán por su
normativa específica.
A) Calificación de las infracciones tributarias

Las infracciones tributarias se calificarán como leves, graves o muy graves de
acuerdo con lo dispuesto en cada caso en los arts. 191 a 206 de la LGT.
Cada infracción tributaria se calificará de forma unitaria como leve, grave o muy
grave y, en el caso de multas proporcionales, la sanción que proceda se aplicará sobre
la totalidad de la base de la sanción que en cada caso corresponda.
Se entenderá que existe ocultación de datos a la Administración tributaria cuando

no se presenten declaraciones o se presenten declaraciones en las que se incluyan
hechos u operaciones inexistentes o con importes falsos, o en las que se omitan total
o parcialmente operaciones, ingresos, rentas, productos, bienes o cualquier otro dato
que incida en la determinación de la deuda tributaria, siempre que la incidencia de la
deuda derivada de la ocultación en relación con la base de la sanción sea superior al
10%.
1-108
Economista que ha presentado en su declaración anual del IRPF ingreso provenientes de activida-
des económicas por importe de 68.000,00€, sin haber declarado otros 12.000,00€ de asesoramiento
a empresas extranjeras.
Calculamos el porcentaje de la incidencia que serán 12.000,00€ dividido entre el total de ingresos,
esto es, 80.000,00€ y lo multiplicamos por 100. El resultado es del 15%, por lo que sí existe oculta-
ción de datos a la Administración tributaria.
Se consideran medios fraudulentos:
a) Las anomalías sustanciales en la contabilidad y en los libros o registros es-

tablecidos por la normativa tributaria, siempre que represente un porcentaje
superior al 50% del importe de la base de la sanción.
Empresa que ha dejado de registrar en su libro diario ingresos por importe de 60.000,00€, siendo la
base de la sanción de 110.000,00€.
Calculamos el porcentaje que representa. Serán 60.000,00€ dividido entre el importe de la sanción,
esto es, 110.000,00€ y multiplicado por 100. El resultado es del 55%, por lo que sí existen anomalías
sustanciales en esta contabilidad.
b) El empleo de facturas, justificantes u otros documentos falsos o falsea-

dos, siempre que la incidencia de los documentos o soportes falsos o
falseados represente un porcentaje superior al 10 por ciento de la base
de la sanción.
Empresa que compra facturas falsas a un empresario individual que tributa en estimación objetiva
en el IRPF.
c) La utilización de personas o entidades interpuestas cuando el sujeto infrac-

tor, con la finalidad de ocultar su identidad, haya hecho figurar a nombre de
un tercero, con o sin su consentimiento, la titularidad de los bienes o dere-
chos, la obtención de las rentas o ganancias patrimoniales o la realización de
las operaciones con trascendencia tributaria de las que se deriva la obliga-
ción tributaria cuyo incumplimiento constituye la infracción que se sanciona.
Empresario individual que hace figurar a nombre de su cónyuge o descendientes determinados bie-
nes para evitar tributar lo que debe.
1-109
Gestión Fiscal
B) Clases de sanciones tributarias

1. Las infracciones tributarias se sancionarán mediante la imposición de san-
ciones pecuniarias y, cuando proceda, de sanciones no pecuniarias de ca-
rácter accesorio.
2. Las sanciones pecuniarias podrán consistir en multa fija o proporcional.
Sanción pecuniaria de 500 €; y de sanción no pecuniaria, la imposibilidad de percibir subvenciones

o la prohibición para contratar con la Administración Pública, y para aquellos cargos públicos como
registradores de la propiedad y mercantiles, notarios y similares, suspensión del ejercicio de profe-
siones oficiales, empleo o cargo público por un plazo de tres meses.
C) Cuantificación de las sanciones tributarias pecuniarias

Las sanciones tributarias se graduarán conforme a los siguientes criterios:
a) Comisión repetida de infracciones tributarias de igual naturaleza dentro de

los cuatro años anteriores a la comisión de la infracción.
Empresa que deja de presentar las declaraciones de IVA del primer y segundo ejercicio.
La sanción mínima se incrementará en los siguientes porcentajes:
Si es infracción leve, el incremento será de 5 puntos porcentuales.
Si es infracción grave, el incremento será de 15 puntos porcentuales.
Si es infracción muy grave, el incremento será de 25 puntos porcentuales.
b) Perjuicio económico para la Hacienda Pública.
El perjuicio económico se determinará por el porcentaje resultante de la rela-

ción existente entre:
1. La base de la sanción.
2. La cuantía total que hubiera debido ingresarse en la autoliquidación o

por la adecuada declaración del tributo o el importe de la devolución
inicialmente obtenida.
1- 110
Economista que ha presentado en su declaración anual del IRPF ingresos provenientes de acti-
vidades económicas por importe de 68.000,00€, sin haber declarado otros 12.000,00€ de asesora-
miento a empresas extranjeras.
Calculamos el porcentaje de la incidencia que serán 12.000,00€ dividido entre el total de ingresos,
esto es, 80.000,00€ y lo multiplicamos por 100. El resultado es del 15%, por lo que sí existe oculta-
ción de datos a la Administración tributaria.
Cuando concurra esta circunstancia, la sanción mínima se incrementará en

los siguientes porcentajes:
Cuando el perjuicio económico sea superior al 10 por ciento e inferior

o igual al 25 por ciento, el incremento será de 10 puntos porcentuales.


Cuando el perjuicio económico sea superior al 75 por ciento, el incre-

mento será de 25 puntos porcentuales.
c) Incumplimiento sustancial de la obligación de facturación o documentación.
Se entenderá producida esta circunstancia cuando dicho incumplimiento

afecte a más del 20 por ciento del importe de las operaciones sujetas al de-
ber de facturación en relación con el tributo u obligación tributaria y período
objeto de la comprobación o investigación o cuando, como consecuencia
de dicho incumplimiento, la Administración tributaria no pueda conocer el
importe de las operaciones sujetas al deber de facturación.
d) Acuerdo o conformidad del interesado.
En los procedimientos de verificación de datos y comprobación limitada, se

entenderá producida la conformidad siempre que la liquidación resultante no
sea objeto de recurso o reclamación económico-administrativa.
En el procedimiento de inspección se aplicará este criterio de graduación

cuando el obligado tributario suscriba un acta con acuerdo o un acta de
conformidad.
Cuando concurra esta circunstancia, la sanción que resulte de la aplicación

de los criterios previstos en los párrafos anteriores de este apartado se redu-
cirá de acuerdo con lo dispuesto con lo previsto en el apartado de reducción
de sanciones siguiente.
1-111
Gestión Fiscal
D) Reducción de las sanciones

1. La cuantía de las sanciones pecuniarias impuestas según los arts. 191 a 197
de la LGT se reducirá en los siguientes porcentajes:
Un 65 por ciento en los supuestos de actas con acuerdo.
Un 30 por ciento en los supuestos de conformidad.
2. El importe de la sanción que deba ingresarse por la comisión de cualquier in-

fracción, una vez aplicada, en su caso, la reducción por conformidad del 30 por
cien se reducirá en el 40 por ciento si concurren las siguientes circunstancias:
Que se realice el ingreso total del importe restante de dicha sanción en periodo voluntario de
pago o en el plazo o plazos fijados en el acuerdo de aplazamiento o fraccionamiento que la
Administración tributaria hubiera concedido con garantía de aval o certificado de seguro de cau-
ción y que el obligado al pago hubiera solicitado con anterioridad a la finalización del plazo del
periodo voluntario de pago.
Que no se interponga recurso o reclamación contra la liquidación o la sanción.
El importe de la reducción practicada conforme a lo dispuesto en este apartado se

exigirá sin más requisito que la notificación al interesado, cuando se haya interpuesto
recurso o reclamación en plazo contra la liquidación o la sanción.
La reducción prevista no será aplicable a las sanciones que procedan en los su-
puestos de actas con acuerdo.
E) Extinción de la responsabilidad derivada de las infracciones

tributarias
1. La responsabilidad derivada de las infracciones tributarias se extinguirá por

el fallecimiento del sujeto infractor y por el transcurso del plazo de prescrip-
ción para imponer las correspondientes sanciones.
2. El plazo de prescripción para imponer sanciones tributarias será de cuatro

años y comenzará a contarse desde el momento en que se cometieron las
correspondientes infracciones.
3. El plazo de prescripción para imponer sanciones tributarias se interrumpirá:
1- 112
Por cualquier acción de la Administración tributaria, realizada con conocimiento

formal del interesado, conducente a la imposición de la sanción tributaria.
Por la interposición de reclamaciones o recursos de cualquier clase, por la remisión

del tanto de culpa a la jurisdicción penal, así como por las actuaciones realizadas con
conocimiento formal del obligado en el curso de dichos procedimientos.
La prescripción se aplicará de oficio por la Administración tributaria, sin necesidad

de que la invoque el interesado.
F) Extinción de las sanciones tributarias
Las sanciones tributarias se extinguen por el pago o cumplimiento, por prescrip-

ción del derecho para exigir su pago, por compensación, por condonación y por el
fallecimiento de todos los obligados a satisfacerlas.
G) Clasificación de las infracciones y sanciones tributarias

1. Infracción tributaria por dejar de ingresar la deuda tributaria que debiera
resultar de una autoliquidación.
2. Infracción tributaria por incumplir la obligación de presentar de forma completa

y correcta declaraciones o documentos necesarios para practicar liquidaciones.
3. Infracción tributaria por obtener indebidamente devoluciones.
4. Infracción tributaria por solicitar indebidamente devoluciones, beneficios o

incentivos fiscales.
5. Infracción tributaria por determinar o acreditar improcedentemente partidas

positivas o negativas o créditos tributarios aparentes.
6. Infracción tributaria por imputar incorrectamente o no imputar bases imponi-

bles, rentas o resultados por las entidades sometidas a un régimen de impu-
tación de rentas.
7. Infracción tributaria por imputar incorrectamente deducciones, bonificacio-

nes y pagos a cuenta por las entidades sometidas a un régimen de imputa-
ción de rentas.
1-113
Gestión Fiscal
8. Infracción tributaria por no presentar en plazo autoliquidaciones o declara-

ciones sin que se produzca perjuicio económico, por incumplir la obligación
de comunicar el domicilio fiscal o por incumplir las condiciones de determi-
nadas autorizaciones.
9. Infracción tributaria por presentar incorrectamente autoliquidaciones o de-

claraciones sin que se produzca perjuicio económico o contestaciones a re-
querimientos individualizados de información.
10. Infracción tributaria por incumplir obligaciones contables y registrales.
11. Infracción tributaria por incumplir obligaciones de facturación o documentación.
12. Infracción tributaria por fabricación, producción, comercialización y tenencia de

sistemas informáticos que no cumplan las especificaciones exigidas por la nor-
mativa aplicable.
13. Infracción tributaria por incumplir las obligaciones relativas a la utilización del
número de identificación fiscal o de otros números o códigos.
14. Infracción tributaria por resistencia, obstrucción, excusa o negativa a las ac-
tuaciones de la Administración tributaria.
15. Infracción tributaria por incumplir el deber de sigilo exigido a los retenedores
y a los obligados a realizar ingresos a cuenta.
16. Infracción tributaria por incumplir la obligación de comunicar correctamente
datos al pagador de rentas sometidas a retención o ingreso a cuenta.
17. Infracción por incumplir la obligación de entregar el certificado de retencio-

nes o ingresos a cuenta.
18. Infracción en supuestos de conflicto en la aplicación de la norma tributaria.
2.5.4. Procedimiento sancionador en materia tributaria

Su regulación se realizará por las normas especiales establecidas en el Título
IV de la LGT y la normativa reglamentaria dictada en su desarrollo, y en su defecto, por
las normas reguladoras del procedimiento sancionador en materia administrativa.
Se tramitará de forma separada a los de aplicación de los tributos regulados en

el Título III de la LGT, salvo renuncia del obligado tributario, en cuyo caso se tramitará
conjuntamente.
En su Instrucción serán de aplicación las normas especiales sobre el desarrollo

de las actuaciones y procedimientos tributarios a las que se refiere el art. 99 de la
LGT.
1- 114
Los datos, pruebas o circunstancias que obren o hayan sido obtenidos en alguno
de los procedimientos de aplicación de los tributos regulados en el Título III de esta ley
y vayan a ser tenidos en cuenta en el procedimiento sancionador deberán incorporarse
formalmente al mismo antes de la propuesta de resolución.
En el curso del procedimiento sancionador se podrán adoptar medidas cautela-

res de acuerdo con lo dispuesto en el art. 146 de la LGT.
Concluidas las actuaciones, se formulará propuesta de resolución en la que se

recogerán de forma motivada los hechos, su calificación jurídica y la infracción que
aquellos puedan constituir concretando la sanción propuesta con indicación de los
criterios de graduación aplicados, con motivación adecuada de la procedencia de los
mismos, o la declaración, en su caso, de inexistencia de infracción o responsabili-
dad. Será notificada al interesado, indicándole la puesta de manifiesto del expediente
y concediéndole un plazo de 15 días para que alegue cuanto considere conveniente y
presente los documentos, justificantes y pruebas que estime oportunos.
Terminará este procedimiento mediante resolución o por caducidad:
❖ Cuando el interesado preste su conformidad a la propuesta de resolución, se

entenderá dictada y notificada la resolución por el órgano competente para im-
poner la sanción, de acuerdo con dicha propuesta, por el transcurso del plazo
de un mes a contar desde la fecha en que dicha conformidad se manifestó.
❖ El procedimiento sancionador en materia tributaria deberá concluir en el pla-

zo máximo de seis meses contados desde la notificación de la comunicación
de inicio del procedimiento.
❖ El vencimiento del plazo anterior sin que se haya notificado resolución expre-
sa producirá la caducidad del procedimiento.
2.5.5. Recursos contra sanciones

El acto de resolución del procedimiento sancionador podrá ser objeto de recurso o
reclamación independiente. En el supuesto de que el contribuyente impugne también la
deuda tributaria, se acumularán ambos recursos o reclamaciones, siendo competente
el que conozca la impugnación contra la deuda.
Se podrá recurrir la sanción sin perder la reducción por conformidad prevista en la

ley siempre que no se impugne la regularización.
Las sanciones que deriven de actas con acuerdo no podrán ser impugnadas en
vía administrativa. La impugnación de dicha sanción en vía contencioso-administrativa
supondrá la exigencia del importe de la reducción practicada.
1-115
Gestión Fiscal
2.6. El procedimiento de revisión en vía

administrativa
2.6.1. Medios de revisión

Los actos y actuaciones de aplicación de los tributos y los actos de imposición
de sanciones tributarias podrán revisarse, conforme a lo establecido en los capítulos
siguientes, mediante:
Los procedimientos especiales de revisión.
El recurso de reposición.
Las reclamaciones económico-administrativas.
2.6.2. Procedimientos especiales de revisión

Son procedimientos especiales de revisión los de:
a) Revisión de actos nulos de pleno derecho.
b) Declaración de lesividad de actos anulables.
c) Revocación.
d) Rectificación de errores.
e) Devolución de ingresos indebidos.
A) Procedimiento de revisión de actos nulos de pleno derecho

(art. 217 LGT)
Tiene por objeto la declaración de nulidad de pleno derecho de aquellos actos que:
Lesionen los derechos y libertades susceptibles de amparo constitucional.
Hayan sido dictados por órgano manifiestamente incompetente por razón de la

materia o del territorio.
1- 116
Tengan un contenido imposible.
Sean constitutivos de infracción penal o se dicten como consecuencia de ésta.
Hayan sido dictados prescindiendo total y absolutamente del procedimiento le-

galmente establecido para ello o de las normas que contienen las reglas esencia-
les para la formación de la voluntad en los órganos colegiados.
Los actos expresos o presuntos contrarios al ordenamiento jurídico por los que se
adquieren facultades o derechos cuando se carezca de los requisitos esenciales
para su adquisición.
Cualquier otro que se establezca expresamente en una disposición de rango

legal.
Se inicia:
Por acuerdo del órgano que dictó el acto o de su superior jerárquico.
A instancia del interesado.
Se podrá acordar motivadamente la inadmisión a trámite de las solicitudes for-

muladas por los interesados, sin necesidad de recabar dictamen del órgano consultivo,
cuando el acto no sea firme en vía administrativa o la solicitud no se base en alguna de
las causas de nulidad anteriores.
Se dará audiencia al interesado y serán oídos aquellos a quienes reconoció de-

rechos el acto o cuyos intereses resultaron afectados por el mismo.
La declaración de nulidad requerirá dictamen favorable previo del Consejo de

Estado u órgano equivalente de la respectiva comunidad autónoma, si lo hubiere.
El plazo máximo para notificar resolución expresa será de un año desde que se
presente la solicitud por el interesado o desde que se le notifique el acuerdo de inicia-
ción de oficio del procedimiento.
El transcurso del plazo previsto para notificar resolución expresa sin que se hu-
biera notificado resolución expresa producirá los siguientes efectos:
La caducidad del procedimiento iniciado de oficio, sin que ello impida que
pueda iniciarse de nuevo otro procedimiento con posterioridad.
La desestimación por silencio administrativo de la solicitud, si el procedi-

miento se hubiera iniciado a instancia del interesado.
1-117
Gestión Fiscal
Actos y resoluciones de los órganos económico-administrativos que cumplan los siguientes

requisitos:
Â Han puesto fin a la vía administrativa o no han sido recurridos en plazo.
Â Vicios:
Lesionan los derechos y libertades susceptibles de amparo constitucional.
Han sido dictados por órgano manifiestamente incompetente por razón de la materia
o del territorio.
Objeto Tienen un contenido imposible.
(art. 217.1 LGT) Son constitutivos de infracción penal o se dictan como consecuencia de ésta.
Han sido dictados prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmen-
te establecido para ello o de las normas que contienen las reglas esenciales para la
formación de la voluntad de los órganos colegiados.
Se trata de actos expresos o presuntos contrarios al ordenamiento jurídico por los
que se adquieren facultades o derechos cuando se carezca de los requisitos esen-
ciales para su adquisición.
Cualquier otro que se establezca expresamente en una disposición de rango legal.
Â Podrá iniciarse:
De oficio (por acuerdo del órgano que dictó el acto o de su superior jerárquico).
Iniciación
Â Supuestos de inadmisión a trámite de las solicitudes formuladas por los interesados:
(art. 217.2 y 3
El acto no es firme en vía administrativa.
LGT)
La solicitud no se basa en alguna de las causas de nulidad indicadas.
La solicitud carece manifiestamente de fundamento.
Se han desestimado en cuanto al fondo otras solicitudes sustancialmente iguales.
Trámite de au-
Se dará audiencia al interesado y serán oídos aquellos a quienes reconoció derechos el
diencia
acto o cuyos intereses resultaron afectados por el mismo.
(art. 217.4 LGT)
Â Órgano competente para resolver (en el ámbito de competencias del Estado): Ministro
competente en materia de Hacienda.
Â La declaración de nulidad requiere dictamen favorable previo del Consejo de Estado u
órgano equivalente de la respectiva Comunidad Autónoma, si lo hubiere.
Resolución Â Plazo máximo para notificar resolución: 1 año.
(art. 217.4-7 LGT) Â Consecuencias de la falta de resolución en plazo:
Si el procedimiento que fue iniciado de oficio: caducidad.
Si el procedimiento que fue iniciado a instancia del interesado: desestimación por
silencio negativo.
Â La resolución o el acuerdo de inadmisión a trámite ponen fin a la vía administrativa.
1- 118
B) Declaración de lesividad de actos anulables (art. 218 LGT)
La Administración tributaria podrá declarar lesivos para el interés público sus ac-
tos y resoluciones favorables a los interesados que incurran en cualquier infracción del
ordenamiento jurídico, a fin de proceder a su posterior impugnación en vía contencioso-
administrativa.
La declaración de lesividad no podrá adoptarse una vez transcurridos cuatro

años desde que se notificó el acto administrativo y exigirá la previa audiencia de cuan-
tos aparezcan como interesados en el procedimiento.
Transcurrido el plazo de tres meses desde la iniciación del procedimiento sin que
se hubiera declarado la lesividad se producirá la caducidad del mismo.
En el ámbito de la Administración General del Estado, la declaración de lesividad

corresponderá al Ministro competente en materia de Hacienda.
T Objeto: actos y resoluciones de los órganos económico-administrativos
~ favorables a los interesados,

Objeto y ~ que incurran en cualquier infracción del ordenamiento jurídico.
finalidad
T Finalidad de la declaración de lesividad: proceder a la posterior impugnación de esos
(art. 218.1 actos y resoluciones en vía contencioso-administrativa.
LGT)
T Excepciones: la Administración puede anular en perjuicio de los interesados sus propios
actos y resoluciones en los casos previstos en los arts. 217 LGT (nulidad de pleno dere-
cho) y 220 LGT (rectificación de errores materiales, de hecho o aritméticos).
Iniciación T De oficio.
(art. 218.2 T Plazo de 4 años desde que se notificó el acto administrativo hasta que se resuelve este
LGT) procedimiento.
T Se dará previa audiencia a cuantos aparezcan como interesados en el procedimiento.

Tramitación T Se solicitará un informe al órgano con funciones de asesoramiento jurídico sobre la pro-
cedencia de que el acto sea declarado lesivo.
T Órgano competente para resolver (en el ámbito de la Administración General del Estado):
Ministro competente en materia de Hacienda.
Resolución T Plazo de resolución:

(art. 218.3-4 ~ 3 meses desde la iniciación del procedimiento. La falta de resolución en este plazo
LGT) supondrá la de caducidad.
~ La declaración de lesividad no podrá adoptarse una vez transcurridos 4 años des-

de la notificación del acto administrativo.
1-119
Gestión Fiscal
C) Revocación (art. 219 LGT)
La Administración tributaria podrá revocar sus actos en beneficio de los intere-

sados cuando se estime que infringen manifiestamente la ley, cuando circunstancias
sobrevenidas que afecten a una situación jurídica particular pongan de manifiesto la
improcedencia del acto dictado, o cuando en la tramitación del procedimiento se haya
producido indefensión a los interesados.
Empresa que se le embarga un local por la administración tributaria, apareciendo en el expe-

diente que el requerimiento de la deuda y posteriores comunicaciones no se han realizado con sus
representantes legales, sino con el portero de una finca colindante que recibió todas las comunica-
ciones pero no las entregó a la empresa ni a ninguno de sus representantes ni empleados.
La revocación no podrá constituir, en ningún caso, dispensa o exención no per-

mitida por las normas tributarias, ni ser contraria al principio de igualdad, al interés
público o al ordenamiento jurídico.
La revocación solo será posible mientras no haya transcurrido el plazo de

prescripción.
El procedimiento de revocación se iniciará siempre de oficio, y será competente

para declararla el órgano que se determine reglamentariamente, que deberá ser distin-
to del órgano que dictó el acto.
En el expediente se dará audiencia a los interesados y deberá incluirse un in-

forme del órgano con funciones de asesoramiento jurídico sobre la procedencia de la
revocación del acto.
El plazo máximo para notificar resolución expresa será de seis meses desde la
notificación del acuerdo de iniciación del procedimiento.
Transcurrido el plazo establecido en el párrafo anterior sin que se hubiera notifica-

do resolución expresa, se producirá la caducidad del procedimiento.
Las resoluciones que se dicten en este procedimiento pondrán fin a la vía admi-
nistrativa.
1-120
Objeto: la Administración podrá revocar sus actos en beneficio de los interesados en los
siguientes casos:
Se estima que infringen manifiestamente la ley.
Objeto y
Circunstancias sobrevenidas que afecten a una situación jurídica particular ponen de
límites
manifiesto la improcedencia del acto dictado.
(art. 219.2
En la tramitación del procedimiento se ha producido indefensión a los interesados.
LGT)
La revocación no podrá:
Constituir dispensa o exención no permitida por las normas tributarias.
Ser contraria al principio de igualdad, al interés público o al ordenamiento jurídico.
El procedimiento se inicia siempre de oficio. Los interesados pueden promover su iniciación,

Iniciación
en cuyo caso “la Administración quedará exclusivamente obligada a acusar recibo del escri-
(art. 219.3 to” (art. 10.1 del Reglamento de revisión en vía administrativa)
LGT)
Plazo de prescripción.
Se dará audiencia a los interesados.

Tramitación Se solicitará un informe al órgano con funciones de asesoramiento jurídico sobre la proce-
dencia de la revocación del acto.
Órgano competente para resolver:

Deberá ser distinto del órgano que dictó el acto.
En el ámbito de competencias del Estado:
a) Regla general  director general competente o director del departamento de la
Resolución AEAT competente del que dependa el órgano que dictó el acto.
(art. 219.4-5 b) Acto dictado por un director general o por un director de departamento de la
LGT) AEAT  su superior jerárquico inmediato.
Plazo de resolución:
Duración: 6 meses.
í Falta de resolución en plazo  caducidad.
La resolución pone fin a la vía administrativa.
D) Rectificación de errores (art. 220 LGT)

El órgano u organismo que hubiera dictado el acto o la resolución de la reclamación rectificará en cual-
quier momento, de oficio o a instancia del interesado, los errores materiales, de hecho o aritméticos, siempre
que no hubiera transcurrido el plazo de prescripción.
Empresario que se le requiere por la administración tributaria 3.200,00€ de una liquidación de IVA,
cuando por un baile de número la cantidad correcta es de 2.300,00€.
En particular, se rectificarán por este procedimiento los actos y las resoluciones de las reclamaciones
económico-administrativas en los que se hubiera incurrido en error de hecho que resulte de los propios docu-
mentos incorporados al expediente.
1-121
Gestión Fiscal
La resolución corregirá el error en la cuantía o en cualquier otro elemento del acto

o resolución que se rectifica.
El plazo máximo para notificar resolución expresa será de seis meses desde
que se presente la solicitud por el interesado o desde que se le notifique el acuerdo de
iniciación de oficio del procedimiento.
El transcurso del plazo previsto en el párrafo anterior sin que se hubiera notificado
resolución expresa producirá los siguientes efectos:
a) La caducidad del procedimiento iniciado de oficio, sin que ello impida que
pueda iniciarse de nuevo otro procedimiento con posterioridad.
b) La desestimación por silencio administrativo de la solicitud, si el procedi-

miento se hubiera iniciado a instancia del interesado.
Las resoluciones que se dicten en este procedimiento serán susceptibles de re-

curso de reposición y de reclamación económico-administrativa.
Rectificación de errores materiales, de hecho o aritméticos cometidos en actos y resoluciones

Objeto
de las reclamaciones económico-administrativas.
(art. 220.1
En particular, actos y resoluciones en los que se hubiera incurrido en error de hecho que resulte
LGT)
de los propios documentos incorporados al expediente.
Podrá iniciarse:
De oficio.
Iniciación
Se puede notificar directamente la resolución, sin abrir plazo de alegaciones, en los siguientes casos:
El procedimiento se ha iniciado de oficio y la rectificación se realiza en beneficio de los
interesados.
Tramitación
El procedimiento se ha iniciado a instancia del interesado y no figuran en el mismo ni son
tenidos en cuenta en la resolución otros hechos, alegaciones o pruebas que los presen-
tados por el interesado.
Órgano competente para resolver: órgano u organismo que dictó el acto o la resolución.
Duración máxima: 6 meses.
Resolución Consecuencias de la falta de resolución en plazo:
(art. 220.2-3 1. Procedimiento iniciado de oficio: caducidad.
LGT) 2. Procedimiento iniciado a instancia del interesado: desestimación por silencio
administrativo.
La resolución es susceptible de recurso de reposición y de reclamación económico-ad-
ministrativa.
1-122
E) Devolución de ingresos indebidos (art. 221 LGT)
El procedimiento para el reconocimiento del derecho a la devolución de ingresos

indebidos se iniciará de oficio o a instancia del interesado, en los siguientes supuestos:
a) Cuando se haya producido una duplicidad en el pago de deudas tributarias

o sanciones.
b) Cuando la cantidad pagada haya sido superior al importe a ingresar resul-

tante de un acto administrativo o de una autoliquidación.
c) Cuando se hayan ingresado cantidades correspondientes a deudas o san-

ciones tributarias después de haber transcurrido los plazos de prescripción.
En ningún caso se devolverán las cantidades satisfechas en la regularización
voluntaria establecida en el artículo 252 de la LGT.
d) Cuando así lo establezca la normativa tributaria.
Las resoluciones que se dicten en este procedimiento serán susceptibles de re-

curso de reposición y de reclamación económico-administrativa.
Empresario que ingresa a la administración tributaria 3.200,00€ de una liquidación de IVA, cuando
por un baile de número la cantidad correcta es de 2.300,00€. Cuando se de cuenta el mismo o el
funcionario de Hacienda podrá serle devuelto el exceso, es decir, 900,00€.
1-123
Gestión Fiscal
Duplicidad en el pago de deudas tributarias o sanciones.

La cantidad pagada ha sido superior al importe a ingresar resultante
de un acto administrativo o de una autoliquidación.
Objeto
Ingreso de cantidades correspondientes a deudas o sanciones tributa-
rias después de haber transcurrido los plazos de prescripción.
Otros supuestos previstos en la normativa tributaria.
Podrá iniciarse
de oficio o
Iniciación
a instancia del interesado.
Se podrá prescindir del trámite de alegaciones posterior a la propuesta de
Procedimiento
resolución en los siguientes casos:
especial de
No se tienen en cuenta otros hechos o alegaciones que los presenta-
reconocimiento Tramitación
dos por el obligado tributario.
del derecho (art.
La cuantía de la propuesta a devolver es igual a la solicitada, excluidos
221.1 LGT)
los intereses de demora.
Órgano competente para resolver (en el ámbito de competencias del
Estado): órgano de recaudación que se determine en la norma de or-
ganización específica.
Duración máxima: 6 meses.
Resolución Consecuencias de la falta de resolución en plazo:
1. Procedimiento iniciado de oficio  caducidad.
2. Procedimiento iniciado a instancia del interesado  silencio
negativo.
La resolución es susceptible de recurso de reposición y de reclama-
ción económico-administrativa.
Cuando el derecho a la devolución se hubiera reconocido mediante el pro-
cedimiento previsto en el art. 221.1 LGT o en virtud de un acto administra-
Ejecución de la Supuestos
tivo o una resolución económico-administrativa o judicial, se procederá a la
devolución inmediata ejecución de la devolución.
Iniciación Plazo de prescripción.
2.6.3. Recurso de reposición (arts. 222 a 225 LGT)

Procede contra los actos dictados por la Administración tributaria susceptibles
de reclamación económico-administrativa podrán ser objeto de recurso potestativo de
reposición previo a la misma.
1-124
A) Tramitación
El plazo para la interposición de este recurso será de un mes contado a partir
del día siguiente al de la notificación del acto recurrible o del siguiente a aquel en que
se produzcan los efectos del silencio administrativo; si se trata de deudas de venci-
miento periódico y notificación colectiva, el plazo para la interposición se computará a
partir del día siguiente al de finalización del período voluntario de pago.
Las alegaciones deberán hacerse durante el plazo que se le ponga de manifiesto.
B) Efectos
La ejecución del acto impugnado quedará suspendida automáticamente a ins-
tancia del interesado si se garantiza el importe de dicho acto, los intereses de demora
que genere la suspensión y los recargos que pudieran proceder en el momento de la
solicitud de suspensión, en los términos que se establezcan reglamentariamente.
Si la impugnación afectase a una sanción tributaria, su ejecución quedará sus-

pendida automáticamente sin necesidad de aportar garantías.
Podrá suspenderse la ejecución del acto recurrido sin necesidad de aportar ga-
rantía cuando se aprecie que al dictarlo se ha podido incurrir en error aritmético, mate-
rial o de hecho.
Si el recurso no afecta a la totalidad de la deuda tributaria, la suspensión se referi-

rá a la parte recurrida, quedando obligado el recurrente a ingresar la cantidad restante.
C) Resolución
Será competente para conocer y resolver el recurso de reposición el órgano que
dictó el acto recurrido.
Tratándose de actos dictados por delegación y salvo que en ésta se diga otra
cosa, el recurso de reposición se resolverá por el órgano delegado.
La resolución contendrá una exposición sucinta de los hechos y los fundamentos

jurídicos adecuadamente motivados que hayan servido para adoptar el acuerdo.
El plazo máximo para notificar la resolución será de un mes contado desde el

día siguiente al de presentación del recurso.
Transcurrido el plazo de un mes desde la interposición, el interesado podrá consi-

derar desestimado el recurso al objeto de interponer la reclamación procedente.
Contra la resolución de un recurso de reposición no puede interponerse de nuevo

este recurso.
1-125
Gestión Fiscal
Objeto
Actos susceptibles de reclamación-administrativa.
(art. 222.1 LGT)
Naturaleza Recurso potestativo que deberá interponerse, en su caso, con carácter previo a la
(art. 222.2 LGT) reclamación económico-administrativa.
Plazo de
interposición 1 mes.
(art. 223.1 LGT)
T Sanciones tributarias: suspensión automática, sin necesidad de aportar garan-

tías.
T Actos tributarios:
Suspensión automática previa prestación de garantía.
1. La garantía debe cubrir el importe del acto, los intereses de demora
que genere la suspensión y los recargos que pudieran proceder en el
momento de la solicitud de la suspensión.
Suspensión de la 2. Garantía debe consistir:
ejecución del acto En depósito de dinero o valores públicos.
(art. 224 LGT) En aval o fianza de carácter solidario de entidad de crédito o so-
ciedad de garantía recíproca o certificado de seguro de caución.
En fianza personal y solidaria de otros contribuyentes de reco-
nocida solvencia para los supuestos que se establezcan en la
normativa tributaria (deudas de pequeña cuantía).
Suspensión sin necesidad de aportar garantía, cuando se aprecie que al
dictar el acto recurrido se ha podido incurrir en error aritmético, material o
de hecho.
T Órgano competente para resolver: órgano que dictó el acto recurrido.

T Plazo de resolución:
Duración máxima: 1 mes. No se incluye el período concedido para efectuar
Resolución alegaciones a los titulares de derechos afectados cuya existencia se advier-
(art. 225 LGT) te durante la tramitación del procedimiento, ni el empleado por otros órga-
nos de la Administración para remitir los datos o informes que se soliciten
(máximo 2 meses).
í Falta de resolución en plazo  silencio negativo.
1-126
2.6.4. Reclamaciones económico-administrativas

(arts. 226 a 248 LGT)
Como consecuencia de la ampliación del alcance de la delegación de compe-
tencias a las Comunidades Autónomas de régimen común (en adelante, CCAA) y
Ciudades con Estatuto de Autonomía en materia de revisión en vía administrativa de
los actos por ellas dictados en relación con ciertos tributos cedidos, la Ley 22/2009
modificó, entre otros, los artículos 226, 227.5, 228, 229, 239, 241, 242 y 243 LGT. La
exposición realizada en las páginas siguientes incorpora las novedades introducidas
por esa Ley y posteriores.
Las referencias que en esta exposición haremos a las CCAA deben entenderse
también realizadas a las Ciudades con Estatuto de Autonomía (Ceuta y Melilla).
A) Ámbito de aplicación
Podrá reclamarse en vía económico-administrativa:
a) La aplicación de los tributos del Estado o de los recargos establecidos sobre

ellos y la imposición de sanciones tributarias que realicen la Administración
General del Estado y las entidades de derecho público vinculadas o depen-
dientes de la misma y las Administraciones tributarias de las Comunidades
Autónomas y de las Ciudades con Estatuto de Autonomía.
b) Cualquier otra que se establezca por precepto legal estatal expreso.
B) Actos susceptibles de reclamación
Son actos susceptibles de reclamación económico-administrativa:
1. Los que provisional o definitivamente reconozcan o denieguen un derecho o

declaren una obligación o un deber, y los de trámite que decidan, directa o
indirectamente, el fondo del asunto o pongan término al procedimiento.
2. En materia de aplicación de los tributos, son reclamables:
a) Las liquidaciones provisionales o definitivas.
b) Las resoluciones expresas o presuntas derivadas de una solicitud

de rectificación de una autoliquidación o de una comunicación de
datos.
c) Las comprobaciones de valor de rentas, productos, bienes, derechos y

gastos, así como los actos de fijación de valores, rendimientos y bases,
cuando la normativa tributaria lo establezca.
1-127
Gestión Fiscal
d) Los actos que denieguen o reconozcan exenciones, beneficios o incen-

tivos fiscales.
e) Los actos que aprueben o denieguen planes especiales de amortización.
f) Los actos que determinen el régimen tributario aplicable a un obligado

tributario, en cuanto sean determinantes de futuras obligaciones, inclu-
so formales, a su cargo.
g) Los actos dictados en el procedimiento de recaudación.
h) Los actos respecto a los que la normativa tributaria así lo establezca.
3. Asimismo, serán reclamables los actos que impongan sanciones.
4. Serán reclamables, igualmente, previo cumplimiento de los requisitos y en

la forma que se determine reglamentariamente, las siguientes actuaciones u
omisiones de los particulares en materia tributaria:
a) Las relativas a las obligaciones de repercutir y soportar la repercusión

prevista legalmente.
b) Las relativas a las obligaciones de practicar y soportar retenciones o

ingresos a cuenta.
c) Las relativas a la obligación de expedir, entregar y rectificar facturas

que incumbe a los empresarios y profesionales.
d) Las derivadas de las relaciones entre el sustituto y el contribuyente.
No se admitirán reclamaciones económico-administrativas de los siguientes

actos:
Los que den lugar a reclamación en vía administrativa previa a

la judicial, civil o laboral o pongan fin a dicha vía.
Los dictados en procedimientos en los que esté reservada al Ministro

competente en materia de Hacienda o al Secretario de Estado de
Hacienda la resolución que ultime la vía administrativa.
Los dictados en virtud de una ley estatal que los excluya de

reclamación económico-administrativa.
1-128
Aplicación de los tributos del Estado o de los recargos establecidos sobre ellos e impo-
sición de sanciones tributarias que realicen la Administración General del Estado y las
Ámbito de entidades de derecho público vinculadas o dependientes de la misma.
aplicación Aplicación de los tributos del Estado o de los recargos establecidos sobre ellos e im-
de las posición de sanciones tributarias que realicen las Administraciones tributarias de las
reclamaciones CCAA.
(art. 226 LGT) Cualquier otra materia que se establezca por precepto legal estatal expreso (así, actos
de gestión catastral y censal dictados por entidades locales en virtud de delegación o
de convenio de colaboración).
Son susceptibles de reclamación:

~ Los actos que reconozcan o denieguen un derecho o declaren una obligación o
un deber, o impongan una sanción.
~ Los actos de trámite que decidan, directa o indirectamente, el fondo del asunto o
pongan término al procedimiento.
Serán reclamables igualmente las siguientes actuaciones u omisiones de los particula-
res en materia tributaria:
~ Las relativas a las obligaciones de repercutir y soportar la repercusión.
~ Las relativas a las obligaciones de practicar y soportar retenciones o ingresos a
Actos cuenta.
susceptibles de ~ Las relativas a la obligación de expedir, entregar y rectificar facturas que incum-
reclamación be a los empresarios y profesionales.
(art. 227 LGT) ~ Las derivadas de las relaciones entre el sustituto y el contribuyente.
No se admitirán reclamaciones económico-administrativas respecto de los siguientes
actos:
~ Los que den lugar a reclamación en vía administrativa previa a la judicial, civil o
laboral, o pongan fin a dicha vía.
~ Los dictados en procedimientos en los que esté reservada al Ministro competen-
te en materia de Hacienda o al Secretario de Estado de Hacienda la resolución
que ultime la vía administrativa.
~ Los dictados en virtud de una ley estatal que los excluya de reclamación econó-
mico-administrativa.
C) Órganos económico-administrativos
1. El conocimiento de las reclamaciones económico-administrativas correspon-

derá con exclusividad a los órganos económico-administrativos, que actua-
rán con independencia funcional en el ejercicio de sus competencias.
2. En el ámbito de competencias del Estado, son órganos económico-adminis-

trativos:
1-129
Gestión Fiscal
El Tribunal Económico-Administrativo Central.
Los tribunales económico-administrativos regionales y locales.
3. También tendrá la consideración de órgano económico-administrativo la Sala

Especial para la Unificación de Doctrina.
4. Corresponde a cada Comunidad Autónoma y cada Ciudad con Estatuto de

Autonomía determinar su estructura administrativa para el ejercicio de la fun-
ción revisora en el ámbito de las reclamaciones económico-administrativas,
todo ello sin perjuicio de la labor unificadora del Estado que será ejercida por
el Tribunal Económico-Administrativo Central y por la Sala Especial para la
Unificación de Doctrina establecida en el apartado anterior.
5. La competencia de los tribunales económico-administrativos será irrenuncia-

ble e improrrogable y no podrá ser alterada por la voluntad de los interesados.
D) Competencias de los tribunales económico-administrativos
1. El Tribunal Económico-Administrativo Central conocerá:
a) En única instancia, de las reclamaciones económico-administrativas

que se interpongan contra los actos administrativos dictados por los
órganos centrales del Ministerio competente en materia de Hacienda, de
la Agencia Estatal de Administración Tributaria y de las entidades de
derecho público vinculadas o dependientes de la Administración Ge-
neral del Estado, así como contra los actos dictados por los órganos
superiores de la Administración de las Comunidades Autónomas y de
las Ciudades con Estatuto de Autonomía.
También conocerá en única instancia de las reclamaciones en las que

deba oírse o se haya oído como trámite previo al Consejo de Estado.
b) En única instancia, de las reclamaciones económico-administrativas que

se interpongan contra los actos administrativos dictados por los órganos
periféricos de la Administración General del Estado, de la Agencia Estatal
de Administración Tributaria y de las entidades de derecho público vincu-
ladas o dependientes de la Administración General del Estado, o, en su
caso, por los órganos de las Comunidades Autónomas y de las Ciudades
con Estatuto de Autonomía no comprendidos en la letra anterior, así como
contra las actuaciones de los particulares susceptibles de reclamación,
1-130
cuando, aun pudiendo presentarse la reclamación en primera instancia

ante el tribunal económico-administrativo regional o local correspondien-
te, o, en su caso, ante el órgano ecónomico administrativo de las CCAA y
de las Ciudades con Estatuto de Autonomía, la reclamación se interponga
directamente ante el Tribunal Económico-Administrativo Central.
c) En segunda instancia, de los recursos de alzada ordinarios que se in-

terpongan contra las resoluciones dictadas en primera instancia por los
tribunales económico-administrativos regionales y locales y, en su caso,
como consecuencia de la labor unificadora de criterio que corresponde
al Estado, contra las resoluciones dictadas por los órganos económico-
administrativos de las Comunidades Autónomas y de las Ciudades con
Estatuto de Autonomía.
d) De los recursos extraordinarios de revisión, salvo los supuestos a los

que se refiere el artículo 59.1.c) último párrafo de la Ley 22/2009, por la
que se regula el sistema de financiación de las Comunidades Autóno-
mas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, y de los
extraordinarios de alzada para la unificación de criterio.
e) De la rectificación de errores en los que incurran sus propias resolucio-

nes, de acuerdo con lo dispuesto en el art. 220 de la LGT.
f) Como consecuencia de su labor unificadora de criterio, de los recursos

extraordinarios de alzada para unificación de criterio previstos en el
artículo 242 de la LGT.
2. Los Tribunales Económico-Administrativos Regionales y Locales conocerán:
a) En única instancia, de las reclamaciones que se interpongan contra los

actos administrativos dictados por los órganos periféricos de la Admi-
nistración General del Estado, de la Agencia Estatal de Administración
Tributaria y de las entidades de derecho público vinculadas o depen-
dientes de la Administración General del Estado y, en su caso, por los
órganos de la Administración de las comunidades autónomas y de las
Ciudades con Estatuto de Autonomía no comprendidos en el párrafo a)
del apartado anterior, cuando la cuantía de la reclamación sea igual o
inferior al importe que se determine reglamentariamente.
b) En primera instancia, de las reclamaciones que se interpongan contra

los actos administrativos dictados por los órganos mencionados en el
párrafo a) de este apartado, cuando la cuantía de la reclamación sea
superior al importe que se determine reglamentariamente.
c) De la rectificación de errores en los que incurran sus propias resolucio-

nes, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 220 de la LGT.
1-131
Gestión Fiscal
3. Cuando existan resoluciones de una Sala desconcentrada de un Tribunal

Económico-Administrativo Regional que no se adecuen a los criterios del
Tribunal o que sean contrarios a los de otra Sala desconcentrada del mis-
mo Tribunal, o que revistan especial trascendencia, el Presidente del
Tribunal Económico-Administrativo Regional podrá promover la adopción de
una resolución de fijación de criterio por el Pleno del Tribunal Económico-
Administrativo Regional o por una Sala convocada a tal fin, presidida por él, y
formada por los miembros del Tribunal que decida el Presidente en atención
a su especialización en las cuestiones a considerar. La resolución que se
dicte no afectará a la situación jurídica particular derivada de las resolucio-
nes previas. Los criterios así adoptados serán vinculantes para las Salas, y
órganos unipersonales del correspondiente Tribunal. Contra las resoluciones
que se dicten se podrá interponer el recurso extraordinario de alzada para
unificación de criterio previsto en el artículo 242 de la LGT.
4. Los órganos económico-administrativos de las Comunidades Autónomas y

de las Ciudades con Estatuto de Autonomía conocerán, en su caso, y salvo
lo dispuesto en el artículo 59.1.c), segundo párrafo, de la Ley 22/2009, por la
que se regula el sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de
régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía:
a) En única instancia, de las reclamaciones que se interpongan contra

los actos administrativos dictados por los órganos de la Administración
de las Comunidades Autónomas y de las Ciudades con Estatuto de
Autonomía no comprendidos en el párrafo a) del apartado 1, cuando la
cuantía de la reclamación sea igual o inferior al importe que se determi-
ne reglamentariamente.
b) En primera instancia, de las reclamaciones que se interpongan contra

los actos administrativos dictados por los órganos mencionados en el
párrafo a) de este apartado cuando la cuantía de la reclamación sea
superior al importe que se determine reglamentariamente.
c) De la rectificación de errores en los que incurran sus propias resolucio-

nes, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 220 de la LGT.
5. Los tribunales económico-administrativos regionales y locales y, en su caso,

los órganos económico-administrativos de las Comunidades Autónomas y
de las Ciudades con Estatuto de Autonomía, conocerán asimismo de las
reclamaciones que se interpongan contra actuaciones de los particulares en
materia tributaria susceptibles de reclamación económico-administrativa, en
primera o única instancia según que la cuantía de la reclamación exceda o
no del importe que se determine reglamentariamente, salvo lo dispuesto en
el artículo 59.1.c), segundo párrafo, de la Ley 22/2009, por la que se regula el
1-132
sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común

y Ciudades con Estatuto de Autonomía.
En estos casos, la competencia de los tribunales económico-administrati-

vos regionales y locales y de los órganos económico-administrativos de las
Comunidades Autónomas y de las Ciudades con Estatuto de Autonomía ven-
drá determinada por el domicilio fiscal de la persona o entidad que interpon-
ga la reclamación.
Si éste se hallara fuera de España, la competencia corresponderá al Tribunal

Económico-Administrativo Central, cualquiera que sea su cuantía.
6. Cuando la resolución de la reclamación económico-administrativa sea

susceptible de recurso de alzada ordinario ante el Tribunal Económico-
Administrativo Central, la reclamación podrá interponerse directamente ante
este órgano. En este caso, la tramitación corresponderá a la Secretaría del
Tribunal Económico-Administrativo Regional o Local o del órgano económi-
co-administrativo de la Comunidad Autónoma o de la Ciudad con Estatuto
de Autonomía, sin perjuicio de las actuaciones complementarias de tramita-
ción que decida llevar a cabo el Tribunal Económico-Administrativo Central y
salvo que el interesado solicite que la puesta de manifiesto tenga lugar ante
el Tribunal Económico Administrativo Central, en cuyo caso, la tramitación
seguirá en este órgano.
7. En cada comunidad autónoma existirá un Tribunal Económico-Administrativo

Regional. En cada Ciudad con Estatuto de Autonomía existirá un Tribunal
Económico-Administrativo Local.
El ámbito de los tribunales económico-administrativos regionales y loca-

les coincidirá con el de la respectiva comunidad o Ciudad con Estatuto de
Autonomía y su competencia territorial para conocer de las reclamaciones
económico-administrativas se determinará conforme a la sede del órgano que
hubiera dictado el acto objeto de la reclamación. En los tribunales económico-
administrativos regionales podrán crearse salas desconcentradas con el ám-
bito territorial y las competencias que se fijen en la normativa tributaria.
Finalmente indicar que las Comunidades Autónomas y las Ciudades con

Estatuto de Autonomía que no asuman la función revisora en vía económico-
administrativa de los actos dictados por ellas en relación con los tributos
estatales, podrán participar en los tribunales económico-administrativos del
Estado de las siguientes maneras:
a) Mediante el nombramiento de funcionarios de las Comunidades Au-

tónomas y de las Ciudades con Estatuto de Autonomía conforme a lo
indicado en la disposición adicional duodécima de esta Ley.
1-133
Gestión Fiscal
b) Mediante la creación en el seno del Tribunal Económico-Administrativo

Regional y local, y en virtud de Convenio celebrado entre el Ministerio
competente en materia de Hacienda y el órgano superior competente de
la Comunidad Autónoma y de la Ciudad con Estatuto de Autonomía de
una Sala Especial para resolver las reclamaciones que versen sobre los
actos dictados por las Comunidades Autónomas y las Ciudades con
Estatuto de Autonomía en relación con los tributos estatales. Dicha Sala
Especial tendrá el mismo número de miembros del Tribunal Regional y
local y de la Administración tributaria de la Comunidades Autónomas
y de las Ciudades con Estatuto de Autonomía y será presidida por el
Presidente del Tribunal, que tendrá voto de calidad.
La Sala Especial resolverá todas las reclamaciones que versen sobre

los actos dictados por las Comunidades Autónomas y las Ciudades con
Estatuto de Autonomía en relación con los tributos estatales, salvo las
que traten exclusivamente sobre actos dictados en el procedimiento de
recaudación (Disp. Adicional 13ª LGT).
Distribución territorial de Criterios de distribución:

competencias entre los En reclamaciones contra actos tributarios o de imposición de sanciones,
TEAR/L y entre los órganos sede del órgano que ha dictado el acto objeto de reclamación.
económico-administrativos En reclamaciones contra actuaciones tributarias de los particulares, domi-
de las CCAA cilio fiscal del reclamante.
TEAR/L conocen de reclamaciones (en primera o única instancia) contra:
X Actos de los órganos periféricos de la Administración General del
Estado, de la AEAT y de las entidades de derecho público vinculadas
o dependientes de la Administración General del Estado.
X Actos de los órganos de las Comunidades Autónomas que no sean
órganos superiores, en su caso.
X Actos de las Corporaciones Locales impugnables en la vía económi-
Distribución de las
co-administrativa estatal.
competencias entre TEAC y
X Actuaciones de los particulares.
TEAR/L y entre los órganos
os órganos económico-administrativos de las CCAA, en su caso, conoce-
económico-administrativos
rán en primera o única instancia [salvo lo dispuesto en el segundo párrafo
de las CCAA
del artículo 59.1.c) de la Ley 22/2009, esto es, salvo que la Comunidad
Autónoma haya optado por asumir la competencia para la resolución de las
reclamaciones económico-administrativas en única instancia] de reclama-
ciones contra:
X Actos de los órganos de las CCAA que no sean órganos superiores.
X Actuaciones de los particulares.
1-134
TEAC conoce de las siguientes reclamaciones y recursos:

X En única instancia, reclamaciones:
1. Contra actos dictados por los órganos centrales del Ministerio
competente en materia de Hacienda u otros departamentos minis-
teriales, de la AEAT, y de las entidades de derecho público vincu-
ladas o dependientes de la Administración General del Estado.
2. Contra actos dictados por los órganos superiores de las
Administraciones de las Comunidades Autónomas, en su caso.
3. En que deba oírse o se haya oído como trámite previo al
Consejo de Estado.
4. Per saltum (contra actos administrativos y actuaciones de los
particulares susceptibles de reclamación en primera instancia
ante los TEAR/L, o, en su caso, ante el órgano económico-
administrativo de las CCAA, cuando la reclamación se interpone
directamente ante el TEAC).
X En segunda instancia, recursos de alzada ordinarios que se interpon-
gan contra las resoluciones dictadas por los TEAR/L o, por los órganos
Distribución de las económico-administrativos de las CCAA (salvo lo dispuesto en el parrf.
competencias entre TEAC y 2º del art. 59.1.c) de la Ley 22/2009) en los siguientes casos:
TEAR/L y entre los órganos 1. La cuantía de la deuda tributaria es superior a 150.000 euros, si
económico-administrativos se impugnan cuotas o deudas tributarias.
de las CCAA 2. La cuantía de la base imponible o valoreses superior a 1.800.000
(Continuación) euros, si se impugna una base imponible o un acto de valoración
y no se hubiese practicado la correspondiente liquidación.
3. La cuantía que debió ser objeto de retención, ingreso a cuenta,
repercusión, consignación en factura o documento sustitutivo, o
la mayor de ellas es superior a 150.000 euros.
4. Actos o actuaciones de cuantía indeterminada.
X Recursos extraordinarios de revisión, salvo los supuestos a que se
refiere el último párr. del art. 59.1.c) de la Ley 22/2009 (esto es, cuan-
do la Comunidad Autónoma haya optado por asumir la competencia
para la resolución de las reclamaciones económico-administrativas en
única instancia, en cuyo caso el órgano competente de la Comunidad
conocerá el recurso extraordinario de revisión contra actos firmes de
su Administración tributaria y contra resoluciones firmes de sus pro-
pios órganos económico-administrativos).
X Recursos extraordinarios de alzada para la unificación de criterio.
Cuando proceda la acumulación de reclamaciones de acuerdo con art.
230.1 LGT, se seguirá el régimen de competencia correspondiente a la de
mayor cuantía (art. 230.3 LGT).
1-135
Gestión Fiscal
E) Procedimiento general económico-administrativo
Las reclamaciones económico-administrativas se tramitarán en única o primera

instancia con los recursos que esta ley establece.
Se tendrá por acreditada la representación voluntaria cuando la representación

hubiera sido admitida por la Administración Tributaria en el procedimiento en el que se
dictó el acto impugnado.
El procedimiento se impulsará de oficio, y será gratuito, salvo que se aprecie te-

meridad y mala fe.
Podemos distinguir 4 modalidades:
Procedimiento
Procedimiento en Recursos en vía Recurso conten-
abreviado ante
única o primera económico-admi- cioso- adminis-
órganos uniper-
instancia. nistrativa. trativo.
sonales.
z Procedimiento en única o primera instancia
La reclamación se interpondrá en el plazo de un mes a contar desde el día si-

guiente al de la notificación del acto impugnado, o desde el día siguiente a aquel en
que quede constancia de la realización u omisión de la retención o ingreso a cuenta, de
la repercusión motivo de la reclamación o de la sustitución derivada de las relaciones
entre el sustituto y el contribuyente.
En los supuestos de silencio administrativo, podrá interponerse la reclamación

desde el día siguiente a aquel en que produzcan sus efectos. Si con posterioridad a la
interposición de la reclamación, y antes de su resolución, se dictara resolución expresa,
se remitirá al Tribunal, una vez notificada al interesado.
Se dirigirá al órgano administrativo que haya dictado el acto reclamable que lo

remitirá al tribunal competente en el plazo de un mes junto con el expediente corres-
pondiente, al que se podrá incorporar un informe si se considera conveniente.
El tribunal competente, una vez recibido y, en su caso, completado el expediente,

lo pondrá de manifiesto a los interesados que hubieran comparecido en la reclamación
y no hubieran presentado alegaciones en la interposición o las hubiesen formulado
pero con la solicitud expresa de este trámite, por plazo común de un mes en el que
deberán presentar el escrito de alegaciones con aportación de las pruebas oportunas.
1-136
La puesta de manifiesto del expediente electrónico podrá tener lugar por medios
electrónicos, informáticos o telemáticos, pudiendo presentarse por estos medios las
alegaciones y pruebas. Los obligados a interponer la reclamación de forma electró-
nica, habrán de presentar las alegaciones, pruebas, y cualquier otro escrito, por esta
misma vía. En caso de deficiencia técnica imputable a la Administración Tributaria
que imposibilite la realización del trámite por esta vía, el Tribunal adoptará las medi-
das oportunas para evitar perjuicios al interesado, pudiendo, entre otras, conceder
un nuevo plazo, prorrogar el anteriormente concedido o autorizar que se realice por
otros medios.
Las pruebas testificales, periciales y las consistentes en declaración de parte

se realizarán mediante acta notarial o ante el secretario del tribunal o el funcionario en
quien el mismo delegue que extenderá el acta correspondiente.
Las reclamaciones y recursos económico-administrativos someten a conocimiento

del órgano competente para su resolución todas las cuestiones de hecho y de derecho
que ofrezca el expediente, hayan sido o no planteadas por los interesados, sin que en
ningún caso pueda empeorar la situación inicial del reclamante.
Podrán plantearse como cuestiones incidentales aquellas que se refieran a ex-

tremos que, sin constituir el fondo del asunto, estén relacionadas con el mismo o con
la validez del procedimiento y cuya resolución sea requisito previo y necesario para la
tramitación de la reclamación, no pudiendo aplazarse hasta que recaiga acuerdo sobre
el fondo del asunto.
La resolución que ponga término al incidente no será susceptible de recurso. Al

recibir la resolución de la reclamación, el interesado podrá discutir nuevamente el obje-
to de la cuestión incidental mediante el recurso que proceda contra la resolución.
El procedimiento deberá iniciarse mediante escrito que podrá limitarse a soli-

citar que se tenga por interpuesta, identificando al reclamante, el acto o actuación
contra el que se reclama, el domicilio para notificaciones y el tribunal ante el que se
interpone. Asimismo, el reclamante podrá acompañar las alegaciones en que base
su derecho.
En los casos de reclamaciones relativas a retenciones, ingresos a cuenta, repercu-

siones, obligación de expedir y entregar factura y a las relaciones entre el sustituto y el
contribuyente, el escrito deberá identificar también a la persona recurrida y su domicilio
y adjuntar todos los antecedentes que obren a disposición del reclamante o en registros
públicos.
El procedimiento finalizará por renuncia al derecho en que la reclamación se fun-

damente, por desistimiento de la petición o instancia, por caducidad de ésta, por satis-
facción extraprocesal y mediante resolución.
1-137
Gestión Fiscal
La duración del procedimiento en cualquiera de sus instancias será de un año

contado desde la interposición de la reclamación. Transcurrido ese plazo, el interesado
podrá entender desestimada la reclamación al objeto de interponer el recurso proce-
dente.
Plazo: 1 mes.
Por regla general, el escrito de interposición se dirige al órgano que haya dictado el
acto, que lo remitirá al tribunal competente en el plazo de 1 mes, junto con el expe-
Iniciación diente correspondiente, en su caso, electrónico.
(art. 235 LGT) El reclamante podrá acompañar las alegaciones al escrito de interposición. En este
caso, el órgano administrativo que dictó el acto podrá anular total o parcialmente el
acto impugnado antes de la remisión del expediente al tribunal, siempre que no se
hubiera presentado previamente recurso de reposición.
Alegaciones. Puesta de manifiesto del expediente a los interesados durante el plazo

de 1 mes, para la presentación de alegaciones, con aportación de las pruebas opor-
tunas. Si el recurrente ya presentó alegaciones en el escrito de interposición, solo po-
drá ampliarlas ahora si solicitó expresamente este trámite en ese escrito. La puesta
de manifiesto del expediente electrónico podrá tener lugar por medios electrónicos,
informáticos o telemáticos, pudiendo presentarse por estos medios las alegaciones
y pruebas.
Informe del órgano que dictó el acto. El tribunal podrá o deberá solicitar informe al
órgano que dictó el acto impugnado. Se dará traslado del informe al reclamante para
que pueda presentar alegaciones al mismo.
Práctica de la prueba. Las pruebas testificales, periciales y las consistentes en decla-
ración de parte se realizarán mediante acta notarial o ante el secretario del tribunal o
Tramitación funcionario en quien el mismo delegue.
(art. 236 LGT) Simplificación procedimental. Se podrá prescindir de los trámites indicados en los dos
casos siguientes:
Cuando de las alegaciones formuladas en el escrito de interposición de la
reclamación o de los documentos adjuntados por el interesado resulten acre-
ditados todos los datos necesarios para resolver o éstos puedan tenerse por
ciertos, o
Cuando de aquellos resulte evidente un motivo de inadmisibilidad.
Cuestiones incidentales. Podrán plantearse como cuestiones incidentales aquellas
que se refieran a extremos que, sin constituir el fondo del asunto, estén relacionados
con el mismo o con la validez del procedimiento y cuya resolución sea requisito pre-
vio y necesario para la tramitación de la reclamación, no pudiendo aplazarse hasta
que recaiga resolución sobre el fondo del asunto. Contra la resolución del incidente
no cabe recurso independiente.
1-138
Resolución:
Plazo de resolución
Duración máxima del procedimiento: 1 año.
³ Falta de resolución en plazo  el interesado podrá entender desestimada
la reclamación.
Contenido de la resolución
Declaración de inadmisibilidad. Supuestos:
1. Se impugnan actos o resoluciones no susceptibles de reclamación
o recurso en vía económico-administrativa.
2. La reclamación se ha presentado fuera de plazo.
3. Falta la identificación del acto o actuación contra el que se reclama.
4. La petición contenida en el escrito de interposición no guarda rela-
ción con el acto o actuación recurrido.
Terminación del
procedimiento 5. Concurren defectos de legitimación o de representación.
(arts. 238-240 LGT) 6. Existe un acto firme y consentido que es el fundamento exclusivo
del objeto de la reclamación.
7. Se recurre contra actos que reproducen otros anteriores definitivos y
firmes o contra actos que son confirmatorios de otros consentidos.
8. Existe cosa juzgada.
Resolución sobre el asunto.
1. Puede ser estimatoria o desestimatoria. En el primer caso, si la re-

solución aprecia defectos formales que hayan disminuido las posi-
bilidades de defensa del reclamante, se ordenará la retroacción de
las actuaciones al momento en que se produjo el defecto formal.
2. Efecto de creación de doctrina administrativa: en cada Tribunal, la

doctrina sentada por el Pleno vincula a las Salas, y la de ambos a los
órganos unipersonales; la doctrina que de modo reiterado establezca
el TEAC vinculará a los TEAR/L, a los órganos económico-administra-
tivos de las CCAA y al resto de la Administración Tributaria.
1-139
Gestión Fiscal
Otras formas de terminación
El procedimiento también podrá terminar:
1. Por renuncia al derecho en que la reclamación se fundamente.
2. Por desistimiento de la petición o instancia.
3. Por caducidad de la instancia.
4. Por satisfacción extraprocesal.
En estos casos, el tribunal acordará motivadamente el archivo de las actuacio-

nes.
Recurso de anulación
Terminación del Con carácter previo, en su caso, al recurso de alzada ordinario, podrá inter-
procedimiento ponerse recurso de anulación ante el propio tribunal que ha entendido de la
reclamación en el plazo de 15 días.
(continuación)
1. Se ha declarado incorrectamente la inadmisibilidad de la reclamación.
2. Se han declarado inexistentes las alegaciones o pruebas oportunamente

presentadas.
3. Se alega la existencia de incongruencia completa y manifiesta de la re-

solución.
4. Se ha acordado el archivo de actuaciones como consecuencia de la ter-

minación del procedimiento por causas distintas de la resolución.
Plazo de resolución
1. Duración: 1 mes.
2. Falta de resolución en plazo  se entenderá desestimado el recurso.
z Recursos en vía económico-administrativa
La LGT prevé los siguientes:
Recurso de alzada ordinario

Contra las resoluciones dictadas en primera instancia por los tribunales eco-
nómico-administrativos regionales y locales y por los órganos económico-ad-
ministrativos de las Comunidades Autónomas y de las Ciudades con Estatuto
de Autonomía podrá interponerse recurso de alzada ordinario ante el Tribunal
Económico-Administrativo Central en el plazo de un mes contado desde el
día siguiente al de la notificación de las resoluciones.
1-140
Estarán legitimados para interponer este recurso los interesados, los Directores
Generales del Ministerio competente en materia de Hacienda y los Directores
de Departamento de la Agencia Estatal de Administración Tributaria en las
materias de su competencia, así como los órganos equivalentes o asimilados
de las comunidades autónomas y de las Ciudades con Estatuto de Autonomía
en materia de su competencia.
Recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio
Las resoluciones dictadas por los tribunales económico-administrativos

regionales y locales y por los órganos económico-administrativos de las
Comunidades Autónomas y de las Ciudades con Estatuto de Autonomía
que no sean susceptibles de recurso de alzada ordinario y, en su caso, las
dictadas por los órganos económico-administrativos de las Comunidades
Autónomas y de las Ciudades con Estatuto de Autonomía en única instan-
cia, podrán ser impugnadas, mediante el recurso extraordinario de alzada
para la unificación de criterio, por los Directores Generales del Ministerio
competente en materia de Hacienda y por los Directores de Departamento
de la Agencia Estatal de Administración Tributaria y por los órganos equiva-
lentes o asimilados de las Comunidades Autónomas y de las Ciudades con
Estatuto de Autonomía respecto a las materias de su competencia, cuando
estimen gravemente dañosas y erróneas dichas resoluciones, o cuando apli-
quen criterios distintos a los contenidos en resoluciones de otros Tribunales
Económico-Administrativos del Estado o de los órganos económico-adminis-
trativos de las Comunidades Autónomas y de las Ciudades con Estatuto de
Autonomía.
El plazo para interponer el recurso extraordinario de alzada para la unifica-

ción de criterio será de tres meses contados desde el día siguiente al de la
notificación de la resolución.
La resolución deberá dictarse en el plazo de tres meses y respetará la situa-

ción jurídica particular derivada de la resolución recurrida, fijando la doctrina
aplicable.
Recurso extraordinario para la unificación de doctrina
Cabe contra las resoluciones en materia tributaria dictadas por el Tribunal

Económico-Administrativo Central podrá interponerse recurso extraordinario
para la unificación de doctrina por el Director General de Tributos, cuando
esté en desacuerdo con el contenido de dichas resoluciones.
Será competente para resolver este recurso la Sala Especial para la

Unificación de Doctrina, debiendo adoptarse la resolución que se dicte por
decisión mayoritaria de los integrantes de la Sala Especial. En caso de em-
pate, el Presidente tendrá siempre voto de calidad.
1-141
Gestión Fiscal
La resolución deberá dictarse en el plazo de seis meses y respetará la situa-

ción jurídica particular derivada de la resolución recurr ida, estableciendo la
doctrina aplicable.
Recurso extraordinario de revisión
Cabe contra los actos firmes de la Administración tributaria y contra las reso-
luciones firmes de los órganos económico-administrativos cuando concurra
alguna de las siguientes circunstancias:
a) Que aparezcan documentos de valor esencial para la decisión del

asunto que fueran posteriores al acto o resolución recurridos o de im-
posible aportación al tiempo de dictarse los mismos y que evidencien
el error cometido.
b) Que al dictar el acto o la resolución hayan influido esencialmente do-

cumentos o testimonios declarados falsos por sentencia judicial firme
anterior o posterior a aquella resolución.
c) Que el acto o la resolución se hubiese dictado como consecuencia de

prevaricación, cohecho, violencia, maquinación fraudulenta u otra con-
ducta punible y se haya declarado así en virtud de sentencia judicial
firme.
Será competente para resolver el recurso extraordinario de revisión el Tribunal

Económico-Administrativo Central.
El recurso se interpondrá en el plazo de tres meses a contar desde el

conocimiento de los documentos o desde que quedó firme la sentencia
judicial.
La resolución del recurso extraordinario de revisión se dictará en el plazo

de seis meses. Transcurrido ese plazo sin haberse notificado resolución
expresa, el interesado podrá entender desestimado el recurso.
1-142
Recurso Recurso
Recurso
Recurso de alzada extraordinario de extraordinario para
extraordinario de
ordinario alzada para la la unificación de
revisión
unificación de criterio doctrina
Órgano
TEAC u órgano competente de la Comunidad Autónoma (en los supuestos a Sala Especial para la
competente
que se refiere el último párrf. del art. 59.1.c) de la Ley 22/2009. Unificación de Doctrina
para resolver
Resoluciones dictadas Actos firmes de la Resoluciones dictadas Resoluciones dictadas

en primera instancia Administración tribu- por los TEAR/L y por por el TEAC en materia
por los TEAR/L y, en su taria y resoluciones los órganos económi- tributaria.
caso, resoluciones dic- firmes de los órganos co administrativos de
tadas por los órganos económico-administra- las CCAA no suscep-
económico-administrativos, en los siguientes tibles de recurso de
tivos de las CCAA. casos: alzada ordinario, en los
t Aparecen documen- siguientes casos:
tos de valor esencial t Se estiman grave-
para la decisión del mente dañosas y
asunto, posteriores erróneas.
al acto o resolución t No se adecuan a la
recurridos o de im- doctrina del TEAC.
posible aportación
t Aplican criterios
al tiempo de dictar-
distintos a los em-
se los mismos, y que
pleados por otros
evidencian el error
TEAR/L u órgano
cometido.
Objeto competente de
t Al dictarse el acto o la Comunidad
la resolución han in- Autónoma (en los
fluido esencialmente supuestos a que
documentos o testi- se refiere el último
monios declarados párrf. del art.59.1.c)
falsos por sentencia de la Ley 22/2009.
judicial firme.
t El acto o la resolu-
ción se ha dictado
como consecuencia
de prevaricación,
cohecho, violencia,
maquinación frau-
dulenta u otra con-
ducta punible, y se
ha declarado así en
virtud de sentencia
judicial firme.
1-143
Gestión Fiscal
t Interesados. t Directores t Directores

t Directores Generales Generales del Generales del t Director General
del Ministerio com- Ministerio compe- Ministerio compe- de Tributos del
petente en mate- tente en materia tente en materia Ministerio compe-
ria de Hacienda de Hacienda y de Hacienda y tente en materia de
y Directores de Directores de Directores de Hacienda.
Departamento de la Departamento de la Departamento de la t Directores
Legitimación AEAT en las mate- AEAT en las mate- AEAT en las mate- Generales de
para rias de su compe- rias de su compe- rias de su compe- Tributos de las
interponer el tencia. tencia. tencia. CCAA u órganos
recurso t Órganos equivalen- t Órganos equivalen- t Órganos equivalen- equivalentes, cuan-
tes o asimilados de tes o asimilados de tes o asimilados de do el recurso tenga
las Comunidades las Comunidades las Comunidades su origen en una
Autónomas en Autónomas en Autónomas en resolución de un
materia de tributos materia de tributos materia de tributos órgano dependien-
cedidos o recargos cedidos o recargos cedidos o recargos te de la respectiva
sobre tributos del sobre tributos del sobre tributos del Comunidad.
Estado. Estado. Estado.
3 meses, a contar des-

de el conocimiento de
Plazo de
1 mes los documentos o des- 3 meses. 3 meses.
interposición
de que quedó firme la
sentencia judicial.
Plazo de resolución: t Plazo de 6 meses.

t D
uración máxima t Plazo de resolución: t La resolución respetará la situación jurídica
del procedimiento: 6 meses. particular derivada de la resolución recurrida.
1 año. t Falta de resolución Los criterios establecidos en la resolución se-
Resolución t F
alta de resolución en plazo  el intere- rán vinculantes para los tribunales económico-
en plazo  el inte- sado podrá enten- administrativos, para los órganos económico
resado podrá consi- der desestimado el administrativos de las CCAA y para el resto de
derar desestimado recurso. la Administración tributaria del Estado y de las
el recurso. CCAA.
z Procedimiento abreviado
Las reclamaciones económico-administrativas se tramitarán por el procedimiento

abreviado cuando sean de cuantía inferior a la que se determine reglamentariamente.
Las reclamaciones económico-administrativas tramitadas por este procedi-

miento se resolverán en única instancia por los tribunales económico-administrati-
vos. Para resolver, los tribunales económico-administrativos podrán actuar de forma
unipersonal.
1-144
La reclamación se iniciará mediante escrito que deberá incluir el siguiente conte-

nido:
a) Identificación del reclamante y del acto o actuación contra el que se reclama,

el domicilio para notificaciones y el tribunal ante el que se interpone.
En los casos de reclamaciones relativas a retenciones, ingresos a cuenta,

repercusiones, obligación de expedir y entregar factura o relaciones entre el
sustituto y el contribuyente, el escrito deberá identificar también a la persona
recurrida y su domicilio.
b) Alegaciones que, en su caso, se formulen.
Si el reclamante precisase del expediente para formular sus alegaciones,

deberá comparecer ante el órgano que dictó el acto impugnado durante el
plazo de interposición de la reclamación, para que se le ponga de manifies-
to, lo que se hará constar en el expediente.
Al escrito de interposición se adjuntará copia del acto que se impugna, así

como las pruebas que se estimen pertinentes.
z Tramitación y resolución
El órgano económico-administrativo podrá dictar resolución, incluso con anteriori-

dad a recibir el expediente, siempre que de la documentación presentada por el recla-
mante resulten acreditados todos los datos necesarios para resolver.
El plazo máximo para notificar la resolución será de seis meses contados desde
la interposición de la reclamación. Transcurrido dicho plazo sin que se haya notificado
la resolución expresa, el interesado podrá considerar desestimada la reclamación al
objeto de interponer el recurso procedente.
El órgano económico-administrativo deberá resolver expresamente en todo caso.

El plazo para la interposición del recurso que proceda empezará a contarse desde el
día siguiente a la notificación de la resolución expresa.
Transcurrido el plazo señalado en el apartado anterior desde la interposición de la

reclamación sin haberse notificado resolución expresa y siempre que se haya acordado
la suspensión del acto reclamado, dejará de devengarse el interés de demora en los
términos previstos en el apartado 4 del artículo 26 de la LGT.
1-145
Gestión Fiscal
Supuestos en
que procede
Â Reclamaciones de cuantía inferior a la prevista reglamentariamente (6.000 € o, si se
trata de reclamaciones contra bases o valoraciones, 72.000 €).
(art. 245 LGT)
Iniciación En el escrito de interposición deben incluirse las alegaciones. Deben adjuntarse las prue-
(art. 246 LGT) bas que se estimen pertinentes y copia del acto que se impugna.
Tramitación
Â Puede dictarse resolución, incluso con anterioridad a recibir el expediente, siempre
que de la documentación presentada por el reclamante resulten acreditados todos los
(art. 247 LGT)
datos necesarios para resolver.
Plazo de Â Duración máxima del procedimiento: 6 meses.

resolución Â Falta de resolución en plazo  el interesado podrá considerar desestimada la recla-
(art. 247 LGT) mación.
Recursos
Las reclamaciones se resolverán en única instancia  no cabe recurso de alzada ordinario.
(art. 248 LGT)
z Recurso contencioso-administrativo
Las resoluciones que pongan fin a la vía económico administrativa serán sus-
ceptibles de recurso contencioso-administrativo ante el órgano jurisdiccional. En este
caso habrá que acudir a la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, regulada en la Ley
29/1998, de 13 de julio.
z Recurso de anulación
Contra las resoluciones de las reclamaciones económico-administrativas, las per-
sonas a que se refiere el artículo 241.3 de la LGT podrán interponer recurso de anu-
lación en el plazo de 15 días ante el tribunal que hubiera dictado la resolución que se
impugna, exclusivamente en los siguientes casos:
a) Cuando se haya declarado incorrectamente la inadmisibilidad de la recla-

mación.
b) Cuando se hayan declarado inexistentes las alegaciones o pruebas oportu-

namente presentadas en la vía económico administrativa.
c) Cuando se alegue la existencia de incongruencia completa y manifiesta de

la resolución.
También podrá interponerse recurso de anulación contra el acuerdo de archivo de

actuaciones al que se refiere el artículo 238 de la LGT.
1-146
z Recurso contra la ejecución

Los actos de ejecución de las resoluciones económico-administrativas se ajusta-
rán exactamente a los pronunciamientos de aquellas.
Si el interesado está disconforme con los actos dictados como consecuencia de

la ejecución de una resolución económico-administrativa, podrá presentar este recurso.
Acude a los Contenidos extra para realizar la Autoevaluación de esta unidad.
1-147

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Unidad

mas aplicables a cada tipo de impuesto.

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1. Disposiciones generales del ordenamiento tributario

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1.2. Los Tributos: conceptos y clases

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 La prestación de servicios o la realización de actividades en régimen de

 Que los servicios o actividades se refieran, afecten o beneficien de

 O que los servicios o actividades no se presten o realicen por el sector

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b) Generalidad: “Todos contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos”.

Un contribuyente nacional y otro contribuyente de Malasia que obtienen rendimientos de trabajo

c) Igualdad: “Todos contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos de

d) Progresividad: “Todos contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos

to inspirado en los principios de igualdad y progresividad”. Este principio

e) Justicia: “Todos contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos de

f) Legalidad: solo podrán establecerse prestaciones personales o patrimonia-

g) Potestad tributaria originaria: “La potestad originaria para establecer

1.4. La Administración Tributaria

No obstante lo anterior, el Estado, las Comunidades Autónomas y las Ciudades con

Finalmente indicar que, podrán establecerse fórmulas de colaboración para la

1.5. Las Normas Tributarias

❖ Tratados o convenios internacionales que contengan cláusulas de naturaleza

❖ Normas que dicte la Unión Europea y otros organismos internacionales o su-

❖ Disposiciones reglamentarias dictadas en desarrollo de las normas anterio-

En las líneas que siguen haremos referencia a estas fuentes:

En este sentido, señalar que el “establecimiento” de tributos está sometido al prin-

En el ámbito estatal, el art. 97 de la Constitución atribuye la potestad reglamen-

Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, de por el que se aprueba el Reglamento del

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1.5.2. Aplicación de las normas tributarias

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Diferenciar la imposición directa de la imposición indi-

La utilización privativa o el aprovechamiento especial del dominio público.

La prestación de servicios o la realización de actividades en régimen de

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O que los servicios o actividades no se presten o realicen por el sector

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