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CaPITuLo XXIII
BALANCE DE APERTURA
23.1. ANTECEDENTES, CONCEPTO..
YY NORMAS TECNICAS:
El denominado balance de apertura, 0 balance de entrada 0
balance de constitucién, reconoce como viejo precedente el Co-
digo de Comercio alemén, y tenia por finalidad comprobar el ac-
tivo y pasivo existente, sirdendo como cuentas de referencia pa-
ra la registracién por partida doble en el libro Mayor. Se entendia
entonces que pese a su reconocida utilidad no era obligatoria su
compilacién como elemento esencial porque no estaba destinado
como el balance de ejercicio— a cumplir funcion juridica ni
frente a los socios ni frente a terceros, sino a satisfacer una fun-
ion de indole contable.! En Italia el balance de apertura esté ex-
presamente mencionado por el Cédigo Civil, en su articulo
2219, imponiendo a las empresas la redaccién del inventario por
el inicio del ejercicio de la empresa, y asi como el inventatio-con-
cluye con el balance, también al aperturarse una empresa debe
confeccionarse un balance que presente cierta caracteristica por
la funcion que éste explica con evidencia: la funcion del balance
de apertura es sobre todo de autoiniormacién en cuanto él sirve
para dar al empresario la valuacién inicial de los valores por los
cuales puede disponer para los ejercicios futuros de la empresa,
lo cual eva a concluir que la disciplina del balance de apertura
sea la misma —“mutatis mutandis"— que la del balance de ejer-
Cicio, siendo asf, de una parte, autoinformaci6n, y de la otra par-
te, término de comparacién respecto del balance del ejercicio si-
Quiente (balance dei primer ejercicio). Mientras el balance de ejer-
1. De Gregorio - Los balances - pags. 44/47 ere ec e rec ce csr cece sesecoreesees oee%
cicio clausura el ejercicio social de que se trate debiendo dar
cuenta del mismo, el balance de apertura da cuenta de la situa-
‘ign inicial y de las variaciones determinades por la primera ope-
racién efectuada en términos societarios, esto es, antes de iniciar
la actividad empresarial propia y real.2
En Argentina el primer parrafo del articulo 48 del Codigo de
Comercio orden que el libro de Inventarios? se abra “con la des-
cripcién exacta del dinero, bienes, muebles y raices, créditos y
otra cualquiera especie de valores que formen el capital del co-
merciante al tiempo de empezar su giro”.
‘Si bien no existe una regulacién expresa del balance de apertu-
12.0 balance de constitucion, la LSC dedica con generosidad en su
Capitulo | - Seceign VI- articulos 36 a 53, una normativa referida
al comienzo de Jos desechos y obligaciones de los socios, regulan-
do todo lo relativo a la integracién y mora del aporte que no puede
epilogar, en la realidad, sino en un balance de apertura que técni-
camente ha de regirse por las normas de auditoria (Res. Téc, N° 7,
FACPCE), las normas generales y particulares de exposicién con-
table Res. Tée. Nos. 8 y 9, FACPCE), y las normas contables pro-
fesionales (Res. Téc. N° 10, FACPCE), habida cuenta de que:
a) Para obtener los elementos de juicio walidos y suficientes que le
permitan emitir su opinién o abstenerse de ella sobre los esta
dos contables de un ente, el auditor debe desarrollar su tarea si-
guiendo una serie de pesos, entre los que se incluye el tener en
cuenta las disposiciones legales, reglarnentarias y profesionales
‘que fueran de aplicacion (Res. Téc. N? 7, Ill B, 2.9 y C, 6.7)
b) Para emitir una certificacién e! auditor debe obtener elemen-
tos de juicio validos y suficientes que respalden las aseveracio-
‘Simonetto =I Blanc!» pags. 425/426.
(O cea el de Inventarios y Balances.
Este precepto ha merecido las siguientes censuras: a) La enunctacién de los
clementos constitutives del inventario es meramente casuistica, porque no
siempre la iniclacion de las actividades de la empresa ha de ir ecompanada
‘con blenes actives exclusivamente, Asi, por ejemplo, puede iniiarse con un
fondo de comercio formado por bienes y deudas. que adquiere: constiuirse
tuna sociedad con activo y pasivo; aportar un bien gravado con une prenda,
hipoteca, etcétera, b) No siempre ha de coincidir el momento preciso en
‘que se practic el inventario de apertura con la iniciacin del giro de fos ne
Socios, eunque Ia justicia de antafo ha sentado que el balance justficativa
‘el aporte en especie debe-ser contemporéneo al contrato (CNCom - Sala
A 28/5/84 - LL - 75-406 y JA - 954 - Il - 262)
9a
nes que aquélla incluya (Res. Téc. N? 7, Il, B, 4), al igual que
en la emisién de informes relativos a investigaciones especia-
les, debiendo observar el profesional las normas referidas a la
revisién limitada de estados contables de periodos intermedios
en cuanto fueran de aplicacién, teniendo en cuenta las finali-
dades especificas para las cuales se requiere el informe espe-
cial (Res. Téc. N® 7, Ill, B, 5). Este Informe se rige, en cuanto
fuera de aplicacién, por las "Normas sobre los informes", te-
nigndose en cuenta, en cada caso, las finalidades especiticas
para las cuales se lo requiere (Res. Téc. N® 7, Il, C, 44).
©) Los estados contables constituyen uno de los elementos mas
importantes para la transmisién de informacién econémica
sobre la situacién y la gestion de entes pilblicos o privados, ya
fueran éstos con o sin fines de lucro. Dado que los interesados
en Ia informacién que ofrecen los estados contables son tan
numerosos y de variada gama (el Estado, los diversos
organismos de control, los inversores actuales y potencales, los
acreedores, los clientes y los propios administradores del ente,
entre otros) existe un interés general en que los datos conteni-
dos en dichos estados se presenten adecuadamente, de modo
que la informacién sea util. Las normas generales de exposi-
cién contable regulan ast la presentacion de estados contables
para todo tipo de entes, cualquiera sea su finalidad, forma ju-
ridica y circunstancia, para ser presentados a terceros, y sit-
ven de marco de referencia para la elaboracién de normas
particulares para las actividades especiales que lo requieran
(Res. Tac. N? 8, Cap. 1, A; B; y Eyl; y Cap. 2, A), sea co-
mercial, industrial 0 de servicios, excepto entidades financie-
128 y de seguros (Res. Téc. N° 9, Cap. I, B; y Cap. Il, A)
4) Las normas contebles profesionales apuntan preponderante-
mente a la preparacion de informes dé uso piiblico, conocidos
cominmente como estados contables de publicacién, pero el
proceso seguido para su enunciacién y los conceptos generales
de los que fal cuerpo normativo deriva, habilitan su ulllzacién
para todo otro tipo de informe contable, con las desagregacio-
nes de datos o las modalidades particulares que cada emisor
dese considerar para satisfacer mejor las necesidades infor-
mativas de los usuarios (Res. Téc. N° 10, 2* parte, A.2.1),
95 _- 23.2, EL REGIMEN DE ‘APORTES
No es posible la elaboracion y emision de un balance de aper-
tura si se dejan de observar las normas ‘técnicas aludidas en ¢
Punto 23.1 precedente en concatenada armenia con las dispost
ciones conteniias en la LSC (ley 19.550) referidas al régimen de
los aportes societarios, a los que nos referiremos sucintamente ©
continuacion, remitiendo al lector a nuestros trabajos anteriores
sobre la materia para una profundizacién sobre la misma.
A) COMIENZO DEL DERECHO.
Y OBLIGACIONES DE LOS SOCIOS
El-articulo 36, LSC, estatuye que los derechos y obligaciones
de los socios comienzan desde la fecha fjada en el contrato de
Sociedad dando asi una solucién similar a la del articulo 403 del
Cédigo de Comercio, aunque suprimiéndole su segundo parrafo,,
conforme a lo ensefiado or la doctrina. Deben, no obstante, te
nerse en cuenta la regulacién diferenciada para las sociedades
andnimas constituidas por suscripcién piiblica y lo referente a la
responsabilidad por los actos anteriores realizados por quienes
hayan tenido la representacion administrecién de la sociedad
fart. 36, parr. 2%).5
B) MORA EN EL APORTE
El articulo 37, LSC, establece un principio similar al del ar
ticulo 404 del Cédigo de Comercio, aunque mejorando ‘su redac-
cién y haciendo jugar la mora por el solo vencimiento del plazo,
£n concordancia con el articulo 509 del Cédigo Civil. A fin de
Prever el mayor nimero de situaciones posibles se dispone que
en caso de falta de fijacién de plazo para la integracion del apor-
te éste se hace exigible desde la inscnipcién de la sociedad, Final
22 el articulo dando la posibilidad de exclusi6n del socio que in.
cumpliere su obligacion de aportar, sin perjuicio de su reclama-
D) REQUISITOS DE LA TRANSFORMACION
En cuanto al procedimiento se introducen esclarecimientos
en Io relativo al balance, fecha en que debe cerrarse, puesta a
Gisposicion de los socios y mayoria requerida para su aproba-
igh, Se elimina, en cambio, la puesta a disposicién de los acre”
Gores por entenderse innecesaria toda vez que el cambio de tipo
“exigeticos hemos exeminado las causes econémicas y judas de Ia wars:
Faretion: las Toraozas; cuestiones terminclégicas; antecedentes eitranie-
rernaftecedentes nacioneles y doctrina argentina: et régimen en la LSCi
ioe: natureloza jurdien; sujtos en los que no opera I transformations
‘aimen tribuaro; a transformacion societaiay el derecho lsboral y las;
‘novaciones de la ley 22.903.
2 Dee ican. Sociedades Comerciaes - "Actunizacion” ~ pags. 101/104,
Tefalérdonos 2 la regulacién de los efectos de la transformacién: a a res
Taesblidad ante de los socios; y al consentimiento expreso del eres:
dor.
4. Om Varén « Sociedodes Comercales - “Actuaizacion” - pigs. 104/105,
“Skea no extension de la responsabildad-Timitada por obligaciones ene
sores.
296
no podré alterar el régimeri de garantia preexistente, También se
correlaciona la publicidad de la transformacién con lo reglado
por el articulo 10, LSC, esclareciendo asi también, el sentido y la
finalidad de esta publicacion.4
E) RECESO.
El articulo 78, LSC, armoniza el receso con las modificacio-
nes incorporadas al articulo 245, LSC. Se da solucién, por otra
parte, al discutido aleance de la solidardad establecida en garan-
tia de los socios salientes; y se precisa el balance sobre cuya base
se determinaré el contenido patrimonial de la parte de los rece~
dentes. Se suprime, finalmente, lo relativo a la aceptacién, por
los acteedores afectados, como requisito para hacer efectivo el
receso, toda vez que la transformacion no puede perjudicar a los
acreedores ni queda supeditada a su conformidad.®
F) PREFERENCIA DE LOS SOCIOS
La transformacién no afecta la preferencia de los socios, sal-
vo pacto en contrario, La adquisicién de las partes de los socios
recedenies se rige por las normas del articulo 245, LSC.
4 Ver: Verén ~ Sociedades Comercisls - “Actuazaién” - pigs. 106/122,
anaizando los siguientes temas: procedimientosy reqs dela transfor
st acct of tier cl tein
Souerdo Ge tronsiorscins la publcacion cei transforma: I in
cidn registral de éste. eeeetauecuaila
5 Ver, Veron - Sociedades Comerciales « “Actualizacén” - pias, 12
oa sans condiciones gress ete,
tina # rezesoy los acuerdossoces, scios que han vetado en conta y
Tonos ausents; ls responsabldad del ecedente respecto de terceros:e
$lazo pera ejereer el derecho de receso; el reembolio a los saci receden-
feu del ody oo eis lark
6 Ver: Veron - eee ~T. 2- pags. 44/45: idem, “Actuali-
Seaton” «pg. 128. en donde nos reledmos:ela preferenca de los soios
al reembolso al socio recedente. bebe bel :
9 oe G) RESCISION DE LA TRANSFORMACION
La transformacién podra rescindirse mientras no esté inscrip-
ta, oportunidad esta que se fia como limite por entenderse mas
propia que la publicacién a que alude el texto; pero si medié és.
ta deberdefectuarse un nuevo anuncio dando a conocer la ress.
sién.
H) CADUCIDAD DEL ACUERDO
DE TRANSFORMACION
Se introduce un plazo de caducidad en el articulo 81, LSC,
tendiendo a dar claridad y certeza a la situacién societaria, que
no puede permanecer indefinidamente abierta en un procedk
miento de transformacién.8
B) EL BALANCE ESPECIAL
DE TRANSFORMACION
24.2. ALCANCE NORMATIVO
Durante la vigencia del articulo 77, inciso 2), LSC, segin su
version original. debia confeccionarse un balance especial, apro-
bbado por los socios, y puesto a disposicion de los acreedores en
|a sede social, por el plazo del articulo 75, LSC, (versién origi
nll, tambien reformado. Esta exigencia planted algunas cuestio-
nes interpretativas y que nosotros hicimos notar oportunamen-
te.° El nuevo iexto introducido por la ley-22:903 parece aciarar‘
algunos conceptos del anterior, al disponer, en cambi i
cho balance especial: i Saat
1) se cierre a una fecha que no pase de un mes de la del
de transformacién; See
7 Ver: Verén ~ Sociedades Comercales - “Actualzacién” - pigs, 126;
ls : 130,
Sree laud soil rein leona perio pra ls
5 ytercero; el plazo para resciets y ol procedimiento cuando media
Ee ve proce no
er: Veron Soctedades Comerciales ~ “Actuazacion” - pigs. 130/132,
_exponienco la deregacon dl résimen anterior ya cacucdadprepamente
9 Ver: Verén - Socediades Comercales-T. 2 - pigs, 28y ss.
998
2) se ponga a disposicién de los'socios con no menos de 15 dias
de anticipacién a dicho acuerdo;
3) requiere las mismas mayorias establecidas para la aprobacién
de los balances de ejercicio. “Este balance reviste gran signifi
cacién porque es la fuente que permite a los socios determi-
nar sila sociedad se encuentra en condiciones razonables pa-
ra operar una modificacién. y no los coloque. inadvertidamen-
te, en el futuro, en una situacién desfavorable, en la cual es di-
ficil que incurran, de estar debidamente documentados,"10
24.3. FECHAS DEL ACUERDO
Y DEL CIERRE DEL BALANCE
Si se considera que la fecha de cierre del balance de transfor-
macién no debe exceder de un mes de la fecha del acuerdo, y
que, ademés, dicho balance tiene que ponerse a disposicion de
los socios con no menos de 15 dias de anticipacién a dicho
acuerdo, se infiere que los administradores responsables de con-
feccionar el mencionado balance especial, en el mejor de los ca-
sos, cuentan teéricamente con sélo 15 dias para proceder a su
elaboracién. Un ejemplo: si la fecha dei acuerdo de transforma-
cién es el 30 de julio, la fecha de cierre de balance no puede ir
mas allé del 30 de junio y, por tanto, debe ponerse a disposicién
de los socias a mas tardar el 15 de julio. Nos parece que se trata
de un plazo excesivamente corto, en perjuicio de los administra-
dores, que probablemente, en algin caso, no podran cumplir
con los términos debido a factores que escaparén.a su voluntad
Hubiera sido preferible adoptar los plazos semejantes que tienen
las sociedades por acciones para considerar los estados contables
del ejercicio (cuatro meses) y someterlos a tratamiento de la
asamblea ordinaria, en cuyo caso si se justifica el plazo de 15
dias para ponerlos a disposicion de los accionistas. En la préctica
es de creer que al tiempo de convocar la reunién de socios o
asamblea que se pronunciara sobre el acuerdo de transforma-
cién, el balance estara ya confeccionado por los administradores
ven condiciones de ser examinatlo por los socios.
10 Vacarezza. Alejandro - La transformacién societaia~ L1-T. LIX-1989-973.
999 24.4, CONOE€IMIENTO PREVIO
DEL BALANCE ESPECIAL
Se consolida en la normativa que el acuerdo social dé trans-
formacién necesita el conocimiento previo del balance especial,
por parte de los socios, para no quebrantar los principios de la
deliberacién societaria,!! ademés de constituir ese balance un
elemento del que pueden nacer diversas obligaciones y derechos,
y resultar necesario para decidir sobre la transformacién mis-
ma.12
24.5. PREPARACION DEL BALANCE
En el caso de la sociedad anénima, la preparacién del balan-
ce incumbe a los administradores!3 y parece, como procedi-
miento préctico més adecuado, que éstos hayan de citar a la
asamblea extraordinaria, que decidiré la transformacién con la
anticipacién ordinaria que preceda a su convocatoria, a fin de
que los accionistas tomen debido conocimiento —con antela-
cién— del balance especial que aprobarén o no.
24.6. DESAPROBACION DEL BALANCE
La desaprobacién del balance especial no implica necesaria-
mente la desaprobacién del acuerdo de transformacién que pue-
da resolverse favorablemente, condicionado a la aprobacién pos-
terior de un nuevo balance especial que se confeccione tomando
en cuenta las observaciones que se le hayan formulado, “Es decir
que se requeriria una nueva consulta, reunién o asamblea para
que pueda decidirse sobre el balance, respetdndose asi la necesi-
dad de una informacién oportuna y adecuada para su deliberax
cién. Sin embargo, no puede dejar de sopesarse que tal procedi-
miento resultaria gravoso, especialmente para las sociedades con
amplio niimero de socios, tanto en costo, como en insumo de
tiempo."14
11 Anaya -La transformacién - RDCO - 1978-42.
12 Zaldver, Enrique y otros - Cuadernos de derecho societario - Bs. As. - Mac
‘chi - 1973 -T. l= Vol. IV - pig. 84.
13 Anaya La tiinsformacién - RDCO - 1978-442.
14 Anaya - La transformacién - RDCO - 1978-443.
3000
24.7. LA ESPECIALIDAD DEL BALANCE
La especialidad del balance, en nuestra opinién, califica el
documento contable base de la transformacion, con este alcance:
1} por el tiempo de su elaboracién (aunque puede coincidir con
al balance de ejercicio);
2) por la responsabilidad de los socios (continuadores, receden-
tes e ingresantes);
3) por la determinacién precisa de las deudas;
4) por la determinacién precisa de la nueva estructura del patri-
monio social;
5) por el régimen instrumental y registral previsto en la ley de so-
ciedades comerciales. De aqui que el balance especial no tiene
por qué suponer la aplicacién disimil de los principios y nor-
mas técnicas contables (principalmente Res. Téc. Nos. 7, 8, 9
y 10, FACPCE) empleados en la confeccién del balance de
ejercicio, sino que, por el contrario, son de plena aplicacion a
tuna empresa en marcha (que no se disuelve, ni se liquida, ni
se fusiona}, mxime cuando prevalece el principio de continui-
dad en el proceso de transformacién.15 Entendemos que los
procedimientos especiales en la elaboracién del balance de
transformacién no invalidan nuestra aseveracin de aplicar,
como norma general, los principios y normas contables ex-
puestos para el balance de ejercicio, ya que la especialidad del
balance, al operar en funcién de los motivos apuntados ha de
admitir, correlativamente y en virtud de los supuestos concre-
tos de transformacién, el apartamiento de tales principios, de-
jando acceso preciso a las excepciones que importe la signifi-
catividad de los elementos que configuran el concepto de ba-
lance especial, segin vimos. Un examen de la doctrina y juris
prudencia italianas, en punto al denominado “balance extraor-
15 En posicion adversa, véaze Anaya - La transformacion - RDCO - 1978-
‘444, ctando en apoyo el art, 51 del Cd, de, Com. ley de compafias del
Ecuador. art. 347; Luchinshy, Rubén O., Romanello, Eduardo R.- La trans
formacion de sociedades comerciales - Ll - 1974-XXIX-644/645; Brunetti,
Antonia - Tratedo de derecho de las sociedades ~ Bs. As. - Uteha - 1960 =
T. Il - pag. 758; Halperin - Sociedades anénimas - pig. 711; Montoya
Manfredi, Ulises ~ Comentario al ley de sociedades mercantiles - Lima -
1967'= pig. 523.
99 : dinario” puede inducir a la conclusién de OS as
Natanen incontrovertibles: ee eee
el balance extraordinario esté también ex resto al i
imperatvo del aticulo 2423, parrafo 2° del Codigo Con
Por el cual del balance debe resultar con “claridad y preci
sin, la situacién patrimonial” de la sociedad;
2) es totalmente valida la vieja ensefanza segtn la cual, no
obstante el poder cumplir con este propésito sobre alguna
de las funciones propias del balance ordinario, resulta certa
la regla: “No pueden distribuirse dividendos en base a un
balance extraordinario”.1© Coherente con ello entendemos
también que el mencionado balance espacial debe contener.
la informacion requerida
ae reton.tgaverida por los articulos 63 y 65 fen su
24.8. MAYORIAS PARA SU APROBACION
El balance especial de transformacién, requiere las mismas
mayorias esiableidas para la aprobacion de lec baleen oe ejer-
