L ABOR AL

Luis Ricardo VALDERRAMA

Abogado

A
bogado por la Universidad Nacional
Mayor de San Marcos, con estudios de
maestría en la especialidad de Derecho
del Trabajo y de la Seguridad Social en la misma
casa de estudios. Director del Área Corporativa
y Laboral del Estudio Bravo Sheen Abogados.
Colaborador permanente de Soluciones Laborales,
y PerúContable.

TRATAMIENTO LEGAL
DEL RÉGIMEN LABORAL AGRARIO
5

RESUMEN EJECUTIVO busca promover y fortalecer el desarrollo del sec-

tor agrario y riego, agroexportador y agroindus-
Debido a los rasgos distintivos del sector agra-
trial, así como garantizar los derechos laborales de
rio en el Perú, se implementó un régimen laboral
los trabajadores reconocidos por la Constitución
especial que tiene como finalidad promover y for-
Política del Perú y los tratados internacionales la-
talecer la actividad agraria, sin perjuicio de los de-
borales y de protección de los derechos humanos,
rechos laborales de los trabajadores reconocidos en
y contribuir a la competitividad y desarrollo de las
la Constitución y en los instrumentos internacio-
actividades de estos sectores.
nales. Este artículo resumirá las principales reglas
aplicables del régimen laboral agrario, destacando En las siguientes líneas desarrollaremos los
su ámbito de aplicación, el tipo de contratación, la principales aspectos del régimen laboral agra-
determinación de la remuneración y los beneficios rio, para lo cual se considerará lo desarrolla-
específicos otorgados a los trabajadores. do en la Ley Nº 31110 (en adelante, la Ley) y su
Reglamento, aprobado por Decreto Supremo Nº
INTRODUCCIÓN 005-2021-MIDAGRI.

El 31 de diciembre de 2020, se publicó en el I. DEFINICIONES BÁSICAS

Diario Oficial “El Peruano”, la Ley N° 31110,
Ley del Régimen Laboral Agrario y de Incenti- Para comprender la normativa aplicable al ré-
vos para el Sector Agrario y Riego, Agroexporta- gimen laboral agrario, hay que considerar las si-
dor y Agroindustrial. El dispositivo en cuestión guientes definiciones:
 REVISTA CONTABLE EMPRESARIAL

DEFINICIONES BÁSICAS El mismo dispositivo señala que no están com-

prendidos dentro de su alcance los siguientes:
Son aquellas previstas en el artículo 2
Actividad
agraria
de la Ley, desarrolladas por las perso- • Las actividades agroindustriales relacionadas
nas naturales y/o jurídicas.
con trigo, tabaco, semillas oleaginosas, aceites
Son aquellas actividades económi- y cerveza.
cas productivas comprendidas en el
Actividades
agroindustriales
decreto supremo que las determine • Productores agrarios organizados en asociacio-
conforme a lo dispuesto por el literal
c) del artículo 2 de la Ley.
nes de productores, siempre y cuando cada aso-
ciado de manera individual no supere 5 (cinco)
Se refiere a un cultivo o grupo de cul-
tivos de una especie conformada por hectáreas de producción. Se entiende al produc-
Línea una o más variedades, que presentan tor agrario como aquellas personas naturales y/o
de cultivo similares procesos de manejo pro-
ductivo agrícola y/o procesamiento
jurídicas que desarrollan actividades de cultivos
primario para su comercialización. y/o crianzas y/o actividad agroindustrial
A toda persona natural que presta • El personal de las áreas administrativas y de
servicios personales, subordinados
y remunerados para personas na-
soporte técnico de las empresas.
turales o jurídicas que desarrollan
Trabajo
agrario
actividades de cultivos y/o crianzas, III. RÉGIMEN LABORAL AGRARIO
o actividades agroindustriales, alcan-
zadas por la Ley, con excepción del
personal de las áreas administrativas 1. Tipo de contratación
y de soporte técnico.
El personal agrario podrá prestar servicios su-
jetos a contratos a plazo indeterminado o de du-
II. ÁMBITO DE APLICACIÓN ración determinada. En este último caso, es de
De acuerdo con el artículo 2 de la Ley, están aplicación lo señalado por el Título II del Texto
6 comprendidos dentro de su alcance los siguientes Único Ordenado del Decreto Legislativo Nº 728,
sujetos: Ley de Productividad y Competitividad Laboral,
aprobado por el Decreto Supremo Nº 003-97-TR
• Las personas naturales o jurídicas que desa-
y las correspondientes normas del Reglamento de
rrollen cultivos y/o crianzas. Al respecto, se
la Ley de Fomento del Empleo, aprobado por De-
precisa lo siguiente:
creto Supremo Nº 001-96-TR.
NOCIÓN DE DESARROLLO DE CULTIVOS Y CRIANZA En este último caso tendrá derecho preferencial
Distintas actividades que comprende a las plantas de contratación, en los siguientes supuestos:
de producción agrícola desde su siembra de semi-
llas (sean botánica o vegetativas) en un sustrato SUPUESTOS DE CONTRATACIÓN PREFERENTE
Desarrollo
como el suelo u otro, siguiendo un manejo produc-
de cultivos
tivo mediante labores manuales o mecanizadas y 1. Cuando haya prestado servicios en un año en la misma línea de
utilizando tecnología hasta su cosecha, obtenién- cultivo, en periodos que sumados superen los dos meses.
dose productos para su comercialización.
2. Cuando haya sido contratado bajo la modalidad de contratos
Alimentación, aprovechamiento mediante la obten- intermitentes, de temporada o similares, por un mismo emplea-
ción de carne, fibra, huevo, lana, leche y otros sub- dor, dos veces consecutivas o no consecutivas.
Crianza
productos, conforme a las actividades señaladas
en la CIIU Revisión. 3. Cuando haya laborado para varios empleadores vinculados
bajo contratos estacionales o de temporada, cubriendo un año
completo.
• Las personas naturales o jurídicas que realicen
actividad agroindustrial, siempre que utilicen 4. Cuando haya prestado servicios por lo menos dos temporadas
en un mismo año en una empresa que tenga cultivos diversos,
principalmente productos agropecuarios, cuya estacionalidad conjunta cubre todo el año.
fuera de la provincia de Lima y la Provincia
Constitucional del Callao. El derecho preferencial de contratación se eje-
Se debe tomar en cuenta que sus ingresos ne- cuta considerando lo siguiente:
tos por otras actividades no deben superar en • Para hacer efectivo el derecho preferencial de
conjunto del 20 % del total de sus ingresos netos contratación, el empleador debe convocar al
anuales. trabajador a fin de que, dentro de los quince
 LABORAL

(15) días anteriores al inicio de la prestación que será sancionada por la Superintendencia
de servicios, manifieste expresamente su vo- Nacional de Fiscalización Laboral (SUNA-
luntad de prestar servicios en la empresa. En FIL) con la multa correspondiente.
la referida convocatoria, el empleador debe Por otro lado, la Ley restringe el uso en este
precisar la fecha de inicio de la prestación de sector de mecanismos de intermediación laboral y
servicios. tercerización de servicios que impliquen una sim-
• La convocatoria del empleador se realiza en ple cesión de personal. En consecuencia, los em-
la forma que acuerden las partes, pudiendo pleadores deben contratar directamente a dicho
efectuarse de manera física o virtual. A falta personal, quedando exceptuados los supuestos
de acuerdo, dicha convocatoria debe dirigir- de ocasionalidad y suplencia previstos en la Ley
se al último domicilio o última información 27626, Ley que Regula la Actividad de las Empre-
consignada por el trabajador o trabajadora en sas Especiales de Servicios y de las Cooperativas
el centro de trabajo, según corresponda. de Trabajadores, y la contratación de actividades
• Se debe tomar en cuenta para ejercer el de- especializadas y obras previstas en la Ley 29245,
recho preferencial de contratación la cantidad Ley que Regula los Servicios de Tercerización.
de personal requerido en cada oportunidad de 2. Remuneraciones y beneficios sociales
contratación, que las labores sean idénticas o
Los trabajadores bajo el régimen laboral agra-
similares, y que la extinción del vínculo labo-
rio tendrán los siguientes derechos específicos, sin
ral no se haya producido por causa relaciona-
perjuicio de lo regulados en las disposiciones del
da con la conducta o capacidad del trabajador.
régimen laboral general de la actividad privada
Cuando la cantidad de personal requerido sea
cuando no resulte incompatible:
menor al número total de trabajadores con
derecho preferencial de contratación, el em- a) Determinación de la remuneración básica y
7
pleador debe aplicar criterios objetivos tales de la remuneración diaria: La Remuneración
como el desempeño, la experiencia laboral, Básica (RB) no puede ser menor a la Remune-
la antigüedad, la prontitud de la respuesta a ración Mínima Vital (RMV) y se abona con
la convocatoria para el ejercicio del derecho una periodicidad no mayor a la mensual. El
preferencial de contratación, entre otros. empleador debe poner en conocimiento del
trabajador, al inicio de la relación laboral, la
• Comunicada la negativa del trabajador o ven-
periodicidad y la forma de pago de la remu-
cido el plazo de quince (15) días señalado en
neración.
el párrafo anterior sin que aquel manifieste ex-
presamente su voluntad de prestar servicios, Tomando como base el valor de la RB, se esta-
caduca el derecho preferencial de contrata- blecen las siguientes equivalencias mensuales:
ción del trabajador. Para adquirir nuevamente
Concepto Porcentajes
este derecho, el trabajador o trabajadora debe
cumplir con alguno de los supuestos previstos Gratificaciones por Fiestas Patrias y Navidad 16.66 % de la RB
anteriormente. Compensación por tiempo de servicios (CTS) 9.72 % de la RB
• La manifestación expresa de voluntad del tra-
bajador de prestar servicios, o su negativa de La Remuneración Diaria (RD) equivale a la
ser el caso, puede realizarse en la forma que suma de la RB, las gratificaciones y CTS, divi-
acuerden las partes, de manera física o virtual. dido entre treinta. Con relación al cálculo de
A falta de acuerdo, la comunicación del traba- la RD, hay que tener en cuenta las siguientes
jador o trabajadora debe dirigirse al domicilio reglas:
fiscal de la empresa. - El trabajador puede elegir recibir los con-
• El comportamiento fraudulento de una em- ceptos de CTS y gratificaciones en los pla-
presa para evadir dolosamente los supuestos zos que la ley establece, sin que entren a ser
anteriores constituye infracción muy grave prorrateados en la RD.
 REVISTA CONTABLE EMPRESARIAL

- El derecho a la RD se genera siempre y otorgue el empleador, por lo cual no puede

cuando se labore de 4 (cuatro) o más horas ser empleada para sustituir tales beneficios
diarias en promedio a la semana. ni para sustituir las remuneraciones com-
- Por ningún motivo recibirán una remune- plementarias a la RB que pudieran otorgar-
ración mensual inferior a la RD, la cual se se en el centro de trabajo.
actualizará según la RMV que se dispone d) Asignación familiar: Su pago es proporcio-
para todos sectores nacionales. nal a los días trabajados cuando corresponda,
- La RB, las gratificaciones legales y la com- conforme a lo dispuesto por la Ley Nº 25129.
pensación por tiempo de servicios se regis- También se considerarán días trabajados los
tran en la planilla de remuneraciones y en señalados en el artículo 8 del T.Ú.O. de la Ley
la boleta de pago de manera independiente de CTS.
para su identificación. e) Jornada laboral nocturna: Es entre 10:00 de
b) Bonificación extraordinaria del 9 % de las la noche y 6:00 de la mañana. En ese caso, los
gratificaciones legales: Independientemen- trabajadores percibirán una sobretasa de 35 %
te de la forma de pago de las gratificaciones de la RMV.
legales, resultan aplicables las disposiciones f) Descanso vacacional: El descanso vacacional
de la Ley Nº 30334 referidas a inafectación de se regula conforme a lo señalado por el Decre-
las gratificaciones legales. En consecuencia, la to Legislativo Nº 713, es decir los trabajadores
trabajadora o el trabajador agrario tiene dere- tengan un descanso de treinta (30) días natu-
cho a percibir la bonificación extraordinaria rales luego de cumplir el año de servicios y el
prevista en el artículo 3 de la referida ley. Esta récord vacacional.
bonificación extraordinaria se abona de ma- El pago de la remuneración vacacional se rea-
8 nera prorrateada, conjuntamente con el pago liza tomando en cuenta las siguientes reglas:
de las RD, o de manera periódica, en la misma
oportunidad en que se abona la gratificación MONTO DE LA REMUNERACIÓN VACACIONAL
legal correspondiente, conforme a lo decidido Asciende a treinta (30) RD y demás
Cuando las gratificacio-
por el trabajador. nes legales y la CTS se
conceptos remunerativos que resulten
aplicables o la parte proporcional en
pagan de manera pro-
c) Bonificación especial: El trabajador percibirá rrateada
caso el descanso vacacional sea de
menos de treinta (30) días.
una Bonificación Especial por Trabajo Agra-
rio (BETA) equivalente al 30% de la RMV. Cuando las gratificacio-
Es equivalente a la RB y demás con-
nes legales y la CTS se
Para el pago de este concepto, hay que tener depositan de forma se-
ceptos remunerativos que resulten
aplicables
en cuenta lo siguiente: mestral

- No tiene carácter remunerativo, ni pensio- Por otro lado, las vacaciones truncas se calcu-
nable, y no sirve de base de cálculo para lan sobre la base de los días laborados, corres-
otro beneficio. pondiente a 8.33% de la RB.
- Puede pagarse mensualmente o en propor- En los casos de contratos de trabajo a tiem-
ciones diarias en función al número de días po indeterminado, en los cuales los periodos
laborados.  En consecuencia, los días no de inactividad se consideren suspensiones del
laborados se descuentan de forma propor- contrato de trabajo sin pago de remuneración,
cional. Por excepción son computables los el descanso vacacional se otorgará de manera
días de descanso semanal, los días feriados, proporcional a las vacaciones de treinta (30)
los días de descanso vacacional y los días de días por año de servicios. En este caso, al tér-
suspensión de la relación laboral con pago mino de una temporada o servicio intermi-
de remuneración. tente, procede el goce del descanso vacacional
- Es independiente de cualquier otro benefi- de manera proporcional a los meses y días tra-
cio de origen convencional o unilateral que bajados.
 LABORAL

g) Participación en las utilidades: Los trabaja- vulnerabilidad, se han determinado las si-
dores agrarios tendrán derecho desde el pri- guientes pautas:
mer día de labores. A tal efecto, se incluye al - Está prohibido el trabajo infantil y contra-
personal de las áreas administrativas y de so- tar menores de edad.
porte técnico de las empresas.
- El empleador queda prohibido de discri-
Se aplican las utilidades conforme a la si- minar, ejercer actos de violencia, acoso u
guiente porcentaje de participación: hostigamiento en cualquiera de sus ma-
Periodos Porcentaje nifestaciones, o despedir a las trabajado-
2021-2023 5% ras por el hecho de encontrarse en estado
2024 al 2026 7.5% de gestación o periodo de lactancia. Para
efectos de la determinación de los tipos y
2027 10%
actos de violencia prohibidos, se considera
h) Seguro de vida ley: El trabajador agrario tie- lo dispuesto en la Ley Nº 30364, Ley para
ne derecho a un seguro de vida a cargo de su prevenir, sancionar y erradicar la violen-
empleador, a partir del inicio de la relación la- cia contra las mujeres y los integrantes del
boral. Este beneficio se regula por las normas grupo familiar.
del Decreto Legislativo Nº 688.
- El empleador provee de lactarios a las tra-
i) Indemnización por despido arbitrario: Será bajadoras en su centro de labores conforme
equivalente a 45 RD por cada año completo a ley.
de servicios con un máximo de 360 RD y las
- El empleador debe implementar progra-
fracciones anuales se abonan por dozavos y
mas de capacitación en temas de derechos
treintavos.
humanos con enfoque de género a supervi-
3. Condiciones de Trabajo sores, capataces, ingenieros o personal que 9
interactúa de manera directa con las muje-
Los empleadores deben garantizar que las con-
res trabajadoras, independientemente de la
diciones de trabajo sean dignas y seguras a favor
existencia de relación de jerarquía o no.
de sus trabajadores. En ese sentido, deben consi-
derarse las siguientes pautas: - Las mujeres gestantes gozan del derecho al
descanso pre y post natal, permiso de lac-
a) Condiciones generales: El empleador debe
tancia materna, protección en situaciones
contemplar necesariamente los aspectos refe-
de riesgo y subsidio por maternidad y lac-
rentes a:
tancia, conforme a las normas con rango de
- Traslado hacia los centros de labores. ley o reglamentarias sobre la materia que se
- Alimentación. encuentren vigentes.
- Atención de emergencias. 4. Igualdad salarial entre hombres y mujeres
- Servicios higiénicos adecuados y lugares Está prohibida la discriminación remunerativa
destinados a su disfrute, cuando correspon- entre varones y mujeres que trabajen en el sector
da, de acuerdo con la ubicación del centro agrario y riego, agroexportador y agroindustrial.
de labores.
El empleador debe evaluar y agrupar los pues-
- Duración de la jornada. tos de trabajo en cuadros de categorías y funcio-
- Proveer de lactarios. nes aplicando criterios objetivos, en base a las ta-
reas que ejecutan, a las aptitudes necesarias para
- Capacitaciones en materia de Derechos realizarlas y al perfil del puesto, conforme a las
Humanos y con enfoque de género. disposiciones previstas en la Ley Nº 30709, Ley
b) Condiciones especiales: De forma espe- que prohíbe la discriminación remunerativa entre
cífica, a fin de proteger a las trabajadoras y varones y mujeres, y sus normas reglamentarias y
los menores de edad frente a situaciones de complementarias.
 REVISTA CONTABLE EMPRESARIAL

5. Ejercicio de derechos colectivos CONCLUSIONES

La Ley ha puesto énfasis es la protección de los • La Ley N° 31110, Ley del Régimen Laboral
derechos colectivos de los trabajadores del régi- Agrario y de Incentivos para el Sector Agrario
men agrario, por lo que se fomenta el derecho y Riego, Agroexportador y Agroindustrial, y
colectivo a la negociación colectiva, en particular, su reglamento, aprobado por Decreto Supre-
en ámbitos superiores a la empresa. Esto se debe mo Nº 005-2021-MIDAGRI, buscan promo-
a que los trabajadores agrarios y de la agroexpor- ver y fortalecer el desarrollo del sector agrario
tación afrontan dificultades para ejercer este de- y riego, agroexportador y agroindustrial, así
recho de manera efectiva por la discontinuidad y como garantizar los derechos laborales de los
estacionalidad de las actividades. trabajadores reconocidos por la Constitución
Política del Perú y los tratados internaciona-
En ese sentido, constituye infracción muy grave les laborales y de protección de los derechos
el que los empleadores obstaculicen, coaccionen, humanos, y contribuir a la competitividad y
hostilicen o impidan el libre ejercicio de los de- desarrollo de las actividades de estos sectores.
rechos de sindicalización, huelga y negociación
• En cuanto a las modalidades de contratación, el
colectiva de los trabajadores.
personal agrario podrá prestar servicios sujetos
La SUNAFIL impone las multas correspon- a contratos a plazo indeterminado o de dura-
dientes en estos supuestos, sin perjuicio de las de- ción determinada. En este último caso, es de
más consecuencias legales de estas inconductas. aplicación lo señalado por el Título II del Tex-
to Único Ordenado del Decreto Legislativo Nº
IV. SEGURIDAD SOCIAL EN SALUD EN 728, Ley de Productividad y Competitividad
EL RÉGIMEN AGRARIO Laboral, aprobado por el Decreto Supremo Nº
003-97-TR y las correspondientes normas del
10
a) Aseguramiento obligatorio: Los trabajado- Reglamento de la Ley de Fomento del Empleo,
res del sector agrario y sus derechohabientes aprobado por Decreto Supremo Nº 001-96-TR.
son asegurados obligatorios de ESSALUD. El • Los trabajadores agrarios tienen derecho prefe-
aporte mensual a EsSalud será progresivo y se rencial a la contratación de acuerdo con diferen-
establece de la siguiente forma: tes situaciones reguladas en la Ley y precisadas
en su reglamento. Para hacer efectivo el derecho
TIPO DE EMPRESA PERIODO Y PORCENTAJE preferencial de contratación, el empleador debe
convocar al trabajador a fin de que, dentro de los
Empresas con 100 o más • 2021 a 2022: 7% de la RB.
trabajadores o con ventas • 2023 a 2024: 8% de la RB.
quince (15) días anteriores al inicio de la pres-
mayores a 1700 UIT. • 2025 en adelante: 9% de la RB. tación de servicios, manifieste expresamente su
voluntad de prestar servicios en la empresa.
Empresas con menos de • 2021 a 2027: 6% de la RB. • El trabajador agrario recibe una Remunera-
100 trabajadores o ventas
menores a 1700 UIT. • 2028 en adelante: 9% de la RB. ción Básica (RB) que no puede ser menor a la
Remuneración Mínima Vital (RMV) y se abo-
na con una periodicidad no mayor a la men-
b) Seguro complementario de trabajo de riesgo sual. En caso de determinar el pago de la CTS
(SCTR): En las actividades desarrolladas en el y las gratificaciones de forma prorrateada, se
sector agrario y agroindustrial que constitu- considera un pago integral, conocido como
yan labores de alto riesgo, son cubiertas por Remuneración Diaria (RD), que incluya la
el SCTR. El SCTR, establecido por el artículo parte proporcional de las gratificaciones lega-
19 de la Ley Nº 26790, Ley de Modernización les (16.66 % de la RB) y la CTS (9.72 % de la
de la Seguridad Social en Salud, otorgará una RB). Adicionalmente, el trabajador percibirá
cobertura adicional a las labores que realizan una Bonificación Especial por Trabajo Agra-
los trabajadores comprendidos dentro del ré- rio (BETA) equivalente al 30% de la RMV, el
gimen laboral agrario. cual no tiene naturaleza remunerativa.
 CONTABLE
Pablo ARIAS COPITÁN
Contador Público

C
ontador Público Colegiado Certificado,
egresado de la Universidad Nacional
Federico Villarreal (UNFV). Diplomado en
la Especialización de Normas Internacionales de
Información Financiera por la Universidad Nacional
Mayor de San Marcos (UNMSM). Cursante de la
Maestría en Tributación por la Universidad Peruana
Ciencias Aplicadas (UPC), Socio del Estudio Arias
Consultores & Contadores. Asesor y consultor en
temas tributarios y contables.

Tratamiento contable de los anticipos

RESUMEN 1. Anticipos recibidos
En diversas ocasiones los negocios se presentan CUENTA
SUB-
NOMBRE DESCRIPCIÓN
CUENTA 17
algunas operaciones particulares, entre estas tene- 12 CUENTAS POR
mos a los anticipos. En ese sentido en el presente COBRAR
informe se abordará el tratamiento contable de COMERCIALES -
TERCEROS
estas operaciones. 122 Anticipos de Montos anticipados por
clientes clientes a cuenta de ven-
I. DEFINICION DE ANTICIPOS tas posteriores. Es de
naturaleza acreedora.
El anticipo es el  pago  o el  cobro  de una ope- 13 CUENTAS POR
COBRAR
ración comercial en un momento anterior a la COMERCIALES -
entrega de la mercancía o a la prestación del ser- RELACIONADAS
vicio. Es decir, el anticipo se produce antes de la 132 Anticipos Montos anticipados por
recibidos clientes a cuenta de ven-
realización de la operación principal1. tas posteriores. Es de
naturaleza acreedora
II. CLASIFICACIÓN
Los anticipos como operaciones económicas se
pueden clasificar de la siguiente manera: Caso práctico 1:

Anticipo de Clientes
Anticipos recibidos
TIPOS Enunciado
DE ANTICIPOS
Anticipos otorgados La empresa LOS ALPES SAC ha recibido un
anticipo de su cliente a cuenta de ventas poste-
riores. Se sabe además que, el monto del anticipo
recibido es de S/ 5,000 y el costo de ventas es de
1 https://economipedia.com/definiciones/anticipo.html S/ 3,600.
 REVISTA CONTABLE EMPRESARIAL

Solución
De acuerdo con la dinámica contable establecida en el PCGE, la contabilización por esta operación se
realiza de la siguiente manera:

--------------------X--------------------

12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES-TERCEROS 5,900

121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar

1212 Emitidas en cartera

40 TRIBUTOS Y APORTES AL SISTEMA PÚBLICO DE PENSIONES Y 900.00

DE SALUD POR PAGAR

401 Gobierno Nacional

4011 Impuesto General a las Ventas

40111 IGV-Cuenta propia

12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES – TERCEROS 5,000

122 Anticipos de clientes

Por el anticipo recibido del cliente

--------------------X--------------------

18 --------------------X--------------------

10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 5,900

104 Cuentas corrientes en instituciones financieras

1041 Cuentas corrientes operativas

12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES – TERCEROS 5,900

121 Facturas, boletas y otros comprobantes por cobrar

1212 Emitidas en cartera

Por la cobranza del anticipo recibido

--------------------X--------------------

--------------------X--------------------

12 CUENTAS POR COBRAR COMERCIALES – TERCEROS 5,000

122 Anticipos de clientes

70 VENTAS 5,000

701 Mercaderías

7012 Mercaderías-venta local

70121 Terceros

Por la realización de la venta

--------------------X--------------------
 CONTABLE

--------------------X--------------------

69 COSTO DE VENTAS 3,600

691 Mercaderías

6912 Mercaderías venta-local

69121 Terceros

20 MERCADERIAS 3,600

201 Mercaderías

2011 Mercaderías

20111 Costo

Por el costo de los bienes vendidos

--------------------X--------------------

Caso práctico 2:

Anticipo recibido de una Matriz

Enunciado Solución
Una empresa domiciliada en el Perú ha recibi- De acuerdo con lo dispuesto en la dinámica
do un anticipo de su matriz (ubicada en Portugal) contable del PCGE se deberá contabilizar de la si-
a cuenta de futuros reembolsos que deberá reali- guiente manera: 19
zar. Dicho anticipo ha sido de S/ 7,200.

--------------------X--------------------

10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 7,200

104 Cuentas corrientes en instituciones financieras

1041 Cuentas corrientes operativas

47 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS – RELACIONADAS 7,200

473 Anticipos recibidos

Por el anticipo recibido de la matriz

--------------------X--------------------

II. ANTICIPOS OTORGADOS como Otras cuentas por cobrar en el estado de situa-
ción financiera. Para efectos de presentación, deben
Los anticipos otorgados a proveedores, en distinguirse las obligaciones corrientes de las que co-
cuanto corresponden a compra de bienes o ser- rresponde al pasivo no corriente.
vicios pactados, deben reclasificarse para efectos
Los anticipos a proveedores se reconocen en las
de presentación, de acuerdo con la naturaleza de
subcuentas 422 y 432. Cuando los anticipos están
la transacción.
relacionados a compras de inventarios ya pacta-
Si el anticipo no corresponde a una compra de dos, tales anticipos se reclasifican para efectos de
bienes o servicios pactados, corresponde presentarse presentación a Inventarios por recibir.
 REVISTA CONTABLE EMPRESARIAL

SUB-
Reclasificación para efectos de la presentación
CUENTA
CUENTA
NOMBRE DESCRIPCIÓN en los estados financieros
42 CUENTAS Los anticipos a proveedores se reconocen con-
POR PAGAR tablemente en una cuenta del pasivo (con saldo
COMERCIALES -
TERCEROS acreedor), pero se presentan de acuerdo con el
propósito del anticipo. Por lo tanto, si el anticipo
422 Anticipos Efectivo o sus equiva-
a proveedores lentes, entregado a pro-
corresponde a compras de inventarios, su presen-
veedores a cuenta de tación adecuada, luego de su reclasificación, es la
compras posteriores. Es de inventarios por recibir.
de naturaleza deudora.

43 CUENTAS
POR PAGAR Caso práctico 3:
COMERCIALES -
RELACIONADAS Anticipo a proveedores
432 Anticipos Efectivo o sus equi- Enunciado
otorgados valentes, entregado a
cuenta de compras pos- En el mes de octubre del presente año la em-
teriores. Es de naturale-
presa LA FABRICA SAC efectúa un anticipo de
za deudora.
S/ 50,000 a su proveedor, dicho sujeto no tiene
47 CUENTAS vinculo con la empresa. Luego, se realiza la ad-
POR PAGAR
DIVERSAS - quisición de mercaderías por S/ 80,000 más IGV,
RELACIONADAS imputándose el anticipo otorgado.
473 Anticipos Efectivo o sus equiva- Solución
recibidos lentes, recibido en ca-
20 lidad de anticipos a ser De acuerdo con lo dispuesto en la dinámica del
aplicados a cuenta de PCGE, la contabilización del anticipo otorgado se
compras posteriores.
realiza de la siguiente manera:

--------------------X--------------------

42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES-TERCEROS 50,000

422 Anticipos a proveedores

40 TRIBUTOS Y APORTES AL SISTEMA PÚBLICO DE PENSIO- 9,000

NES Y DE SALUD POR PAGAR

401 Gobierno Nacional

4011 Impuesto General a las Ventas

40116 IGV-Destinado a operaciones gravadas

42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES – TERCEROS 59,000

421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar

4212 Emitidas

Por el anticipo otorgado al proveedor

--------------------X--------------------

17 x 2.5
 CONTABLE

--------------------X--------------------

42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES – TERCEROS 59,000

421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar

4212 Emitidas

10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 59,000

104 Cuentas corrientes en instituciones financieras

1041 Cuentas corrientes operativas

Por la cancelación de la factura por pagar

--------------------X--------------------

Posteriormente, cuando se realiza la adquisición de los bienes, se lleva a cabo el siguiente registro:

--------------------X--------------------
60 COMPRAS 80,000
601 Mercaderías
6011 Mercaderías
40 TRIBUTOS Y APORTES AL SISTEMA PÚBLICO DE PENSIO- 5,400
NES Y DE SALUD POR PAGAR
401 Gobierno Nacional
4011 Impuesto General a las Ventas
40116 IGV-Destinado a operaciones gravadas 21
42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES – TERCEROS 85,400
421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 35,400
4212 Emitidas
422 Anticipos a proveedores 50,000
Por el anticipo otorgado al proveedor
--------------------X--------------------

Asimismo, se registra el ingreso de los bienes al almacén:

--------------------X--------------------

20 MERCADERÍAS 80,000

201 Mercaderías

2011 Mercaderías

20111 Costo

61 VARIACIÓN DE INVENTARIOS 80,000

611 Mercaderías

6111 Mercaderías

Por el destino de las mercaderías

--------------------X--------------------
 TRIBUTARIO

Jenny PEÑA CASTILLO

Abogada y docente tributaria

A
bogada por la Pontificia Universidad
Católica del Perú, con segundo título a
nombre de la Nación como especialista
en Derecho Tributario por dicha universidad.
Magíster en Finanzas y Derecho Corporativo
con mención en Derecho Tributario Empresarial
por la Universidad ESAN.

Aplicación de la prorrata del gasto

para el Impuesto a la Renta
22
INTRODUCCIÓN En este último caso, conforme lo señalado en
el inciso p) del artículo 21° del Reglamento de la
El artículo 37° del TUO de la Ley del Impues-
LIR, se deberá aplicar la prorrata de dichos gastos
to a la Renta-Decreto Supremo Nº 179-2004-EF-
en base a la proporción de estos, y en caso no se
(en adelante LIR), establece que califican como
pueda determinar dicha proporción, supletoria-
gastos deducibles los incurridos por las empresas
mente, la deducción deberá realizarse en forma
necesarios para generar renta o mantener la fuen-
porcentual a las rentas gravadas, exoneradas e
te productora. Ello, es lo que se denomina como
inafectas.
principio de causalidad. En ese sentido, cuando las
empresas generan rentas no gravadas con el im- En el presente artículo se desarrollará el pro-
puesto a la renta (exoneradas o inafectas), los gas- cedimiento de prorrata de los gastos comunes, su
tos incurridos para generarlas no son deducibles. aplicación, así como los aspectos más relevantes a
tener en consideración al momento de realizarla.
En base a ese escenario, puede suceder que la
empresa pueda diferenciar que gastos van dirigi- I. PRORRATA DE GASTOS
dos a operaciones gravadas y cuáles van direccio-
nados a operaciones no gravadas, en ese caso, no El inciso p) del artículo 21º del Reglamento de
existe mayor inconveniente. la LIR, establece expresamente que los gastos co-
munes a rentas gravadas, exoneradas e inafectas
El problema surge cuando se cuenta con gastos
son deducibles en la proporción atribuible a las
que inciden conjuntamente en la generación de
rentas gravadas.
rentas gravadas y rentas exoneradas o inafectas y
no pueden ser imputados directamente a la gene- Así resulta de sus dos primeros párrafos, las
ración de unas u otras, es decir, cuando se incurre cuales señalan los métodos a emplear para deter-
en los denominados “gastos comunes”. minar esa proporción como sigue:
 TRIBUTARIO

“Artículo 21.- RENTA NETA DE TERCERA II. GASTOS COMUNES

CATEGORÍA
Los gastos comunes son aquellos que están di-
Para efecto de determinar la Renta Neta de rigidos a rentas gravadas y no gravadas que es im-
Tercera Categoría, se aplicará las siguientes posible identificar la parte cuya deducción debe
disposiciones ser reconocida por cumplir con el principio de
(…) causalidad y la otra parte no.
p) Cuando los gastos necesarios para produ- Existen controversias respecto de lo que se en-
cir la renta y mantener la fuente incidan con- tiende por gastos comunes, como por ejemplo los
juntamente en rentas gravadas, exoneradas o gastos administrativos, donde la SUNAT en algu-
inafectas, y no sean imputables directamente nos casos considera que son excesivos al no ser
a unas u otras, la deducción se efectuará en proporcionales a los ingresos no gravados. Varias
forma proporcional al gasto directo imputable jurisprudencias del Tribunal Fiscal1, señalan que
a las rentas gravadas. la SUNAT no puede asumir que la totalidad o casi
totalidad de los gastos administrativos son comu-
En los casos en que no se pudiera establecer nes, debiendo demostrar que tienen esa condición
la proporcionalidad indicada, se considerará mediante la discriminación de sus componentes
como gasto inherente a la renta gravada el im- y la vinculación de éstos con la generación de la
porte que resulte de aplicar al total de los gas- renta exonerada o inafectas.
tos comunes el porcentaje que se obtenga de
dividir la renta bruta gravada entre el total de El mismo criterio se ha aplicado respecto de
rentas brutas gravadas, exoneradas e inafectas. los gastos de ventas, en cuanto a la generación de
rentas exoneradas consistentes, en el caso, en in-
Para efecto de lo dispuesto en los párrafos tereses bancarios.
precedentes, se considera como renta inafecta 23
Los gastos que no pueden ser considerados co-
a todos los ingresos que no están comprendi-
munes son:
dos en el ámbito de aplicación del Impuesto,
incluidos aquellos que tengan dicho carácter • Gasto por pérdidas por diferencia de cambio,
por disposición legal, con excepción de los ya que se originan en un ajuste por variación
ajustes valorativos contables. del valor de la moneda en el tiempo y no en
operaciones realizadas para generar la renta
Asimismo, en el caso que la renta bruta ina-
gravada o mantener su fuente productora2.
fecta provenga de la enajenación de bienes,
se deducirá el costo computable de los bienes • Gasto por cargas financieras, ya que sólo les
enajenados (...)” resulta de aplicación el límite establecido en el
inciso a) del artículo 37 del LIR3.
Partiendo de lo establecido en la norma antes
citada, tenemos que para la aplicación del proce- • El costo computable de los bienes enajena-
dimiento de la prorrata de gastos deben verificarse dos, ya que la ley del impuesto a la renta dis-
concurrentemente las siguientes dos condiciones: tingue entre la noción de dicho costo, que se
utiliza para establecer la renta bruta derivada
i) Que los gastos incidan conjuntamente en ren- de la enajenación de bienes, y la de los gastos
tas gravadas, exoneradas o inafectas (Gastos incurridos para obtener la renta bruta, los
comunes); y, cuales son deducibles para establecer la renta
ii) Que dichos gastos no puedan ser directamen- neta4.
te imputables a uno de los referidos tipos de
rentas.
Al respecto, se establece 2 métodos para deter- 1 RTF Nº 6083-3-2003, 10709-3-2013, 15081-1-2013, 7119-1-
2014.
minar el monto deducible cuando se trate de gas- 2 RTF Nº 1003-4-2008, 17635-3-2013.
tos que indicen conjuntamente en rentas gravadas 3 RTF Nº 4721-4-2007, 21422-1-2011, 10709-3-2013.
y exoneradas o inafectas. 4 RTF Nº 1003-4-2008
 REVISTA CONTABLE EMPRESARIAL

III. DETERMINACIÓN DEL MONTO IV. DETERMINACIÓN DEL MÉTODO

DEDUCIBLE DE LOS GASTOS APLICABLE
COMUNES
1. Aplicación del método Directo
El inciso p) del artículo 21º del Reglamento de
Cuando la empresa determina en forma sepa-
la Ley del Impuesto a la Renta establece dos méto-
rada los gastos que inciden en la renta gravada
dos para fijar la proporción de los gastos comunes
de aquellos que inciden en la renta exonerada o
atribuible a las rentas gravadas.
inafecta, el importe deducible por gastos comunes
La RTF Nº 1969-1-2004, “Los procedimientos se efectuará de acuerdo a la proporción de gastos
anteriormente señalados son de carácter supletorio directos.
en caso no sea posible identificar y relacionar indi-
vidualmente un ingreso con un gasto”. Asimismo, la A los fines de la aplicación del método directo
jurisprudencia se refiere al primer método como el no deben ser computados como gastos atribuibles
“método directo” y al segundo como el “método in- a las rentas gravadas o exoneradas ni a las inafec-
directo”. Como es de verse, este último sólo se aplica tas:
en situaciones en que no se puede aplicar el primero. • El costo computable de los bienes cuya enaje-
Según lo señalado en el inciso p) del artícu- nación ha generado rentas gravadas o exone-
lo 21º del Reglamento de la LIR, los métodos se radas pues dicho costo incide en el cálculo de
aplican para determinar el monto deducible de los la renta bruta y no en la determinación de la
gatos comunes a las rentas gravadas, exoneradas e renta neta.
inafectas. Sin embargo, en la práctica sucede que • Los gastos sin incidencia tributaria, estos son,
los métodos se utilizan más bien para determinar los no deducibles a los fines del impuesto.
el monto de los gastos no deducibles atribuibles
24 a las rentas exoneradas o inafectas. Ello se debe Si el contribuyente ha sustentado los gastos
a que al presentar su declaración jurada anual el directamente imputables a las rentas exoneradas
contribuyente suele deducir de la utilidad del ba- procede aplicar el método directo aun cuando los
lance el monto de las indicadas rentas disminuido gastos así acreditados correspondan solo a de-
en el de los gastos no deducible que les son atri- terminadas rentas exoneradas y no a todas, por
buibles, por lo que, es a los fines de determinar el cuanto en ese supuesto, si bien la SUNAT no tiene
monto de dichos gastos que entran en juego los la certeza de que las rentas exoneradas han gene-
métodos del artículo 21º del inciso p) del Regla- rado otros gastos que el contribuyente habría con-
mento de la LIR. siderado como gastos vinculados con operaciones
gravadas, debe acreditarse ese hecho y proceder
Es de notar que, si los gastos comunes atribui-
a realizar la correcta determinación de los gastos
bles a las rentas exoneradas no fueran detraídos de
determinados a generar rentas gravadas o exone-
dichas rentas a los fines de deducirlas en la declara-
radas y de los destinados a gastos comunes.
ción jurada anual, entonces deberán ser adiciona-
dos a la utilidad del balance al presentar la decla- En el caso que el contribuyente ha aplicado el
ración. En ese supuesto, para establecer el monto método directo, debe sustentar el porcentaje de
de tales gastos, también será aplicable la regla del los gastos comunes que atribuye a las rentas exo-
artículo 21º del inciso p) del Reglamento de la LIR. neradas o inafectas.

PROCEDIMIENTO:

GASTOS DESTINADOS A RENTAS GRAVADAS

GASTOS DEDUCIBLES = GASTOS COMUNES X
GASTOS DESTINADOS A RENTAS TOTALES
 TRIBUTARIO

2. Aplicación del método Indirecto constituir la renta bruta, si la renta fuera gravada
Cuando la empresa no puede establecer los gas- o exonerada).
tos que inciden en rentas gravadas o exoneradas e Es importante señalar que, en el caso de la renta
inafectas, el importe deducible por gastos comu- bruta gravada de ejercicio gravable procede consi-
nes se determinará en función al porcentaje que derar el monto resultante del extorno de provisio-
representa la renta bruta gravada del total de ren- nes para incobrabilidad de créditos de ejercicios
tas brutas. anteriores, dado que dicho monto se encuentra
En el caso de las rentas provenientes de la ena- gravado, siendo irrelevante que no se trate de un
jenación de bienes, conforme lo señalado en el ingreso devengado en el ejercicio. Ello en el sen-
artículo 20º de la LIR y el inciso p) de artículo 21º tido de que el artículo 21º del inciso p) del Re-
del Reglamento de la LIR, sólo debe computarse glamento de la LIR, no dispone que los ingresos
como ingreso la diferencia entre el ingreso neto gravados a considerar a ese fin deben ser los inhe-
y el costo computable del bien (lo que vendría a rentes al ejercicio gravable.

PROCEDIMIENTO:

RENTAS BRUTAS GRAVADAS

GASTOS DEDUCIBLES = GASTOS COMUNES X
RENTAS BRUTAS TOTALES

V. ¿CUÁNDO NO CORRESPONDE rentas brutas, gravadas y exoneradas (méto-

25
APLICAR LA REGLA DE LA do indirecto), siendo que los procedimientos
PRORRATA? anteriormente mencionados son de carácter
supletorio en caso no sea posible identificar y
Existen muchas dudas respecto a en qué situa- relacionar individualmente un ingreso con un
ciones se debe aplicar el procedimiento de prorra- gasto (…)”
ta y en cuáles no. Al respecto, el Tribunal Fiscal
señala en varias resoluciones, entre ellas, las re- De esa misma línea, en la Resolución N° 09602-
soluciones Nos 01969-1-2004, 06246-2- 2012 y 5-2014, el Tribunal Fiscal establece lo siguiente:
10709-3-2013, lo siguiente: “(…) a fin de establecer el porcentaje para
“(…) existen gastos realizados por el contri- aceptar la deducción de los gastos comunes,
buyente cuya naturaleza no permite identifi- se ha establecido como primer método, la
car la parte cuya deducción debe ser reconoci- proporcionalidad, la que deberá efectuarse
da por cumplir con el principio de causalidad, considerando los gastos directamente im-
a los que les resultan de aplicación las normas putables en que incurrió la recurrente en
que rigen el Impuesto a la Renta, las cuales es- un determinado ejercicio, siendo que dicha
tablecen que cuando no sea posible imputar determinación implica realizar un análisis
los gastos directamente a las rentas gravadas detallado de cada uno de los gastos, a fin de
y exoneradas, la deducción de los mismos establecer que gastos califican como destina-
se debe efectuar en forma proporcional a los dos exclusivamente a rentas gravadas, a ren-
gastos directos imputables a dichas rentas tas exoneradas y residualmente los gastos que
(método directo), mientras que si no es po- tienen la calidad de comunes, y que de no ser
sible aplicar la referida proporcionalidad, se posible aplicar la referida proporcionalidad,
considerará como gasto indirecto inherente a se considerará como gasto indirecto inherente
la renta gravada, el porcentaje que resulte de a la renta gravada, el porcentaje que resulte de
dividir la renta bruta gravada entre el total de dividir la renta bruta gravada entre el total de
 REVISTA CONTABLE EMPRESARIAL

rentas brutas, gravadas y exoneradas. es posible identificar el destino de cada uno

Que en el presente caso, la recurrente no de los gastos antes detallados, situación que
cumplió con sustentar que el destino de los ha ocurrido en el caso de autos, por lo que
gastos observados por la administración sea el reparo efectuado se encuentra arreglado
únicamente por las rentas gravadas, es de- a ley, procediendo a mantenerlo y confirmar
cir, no acreditó que la totalidad de dichos la apelada en tal extremo”.
gastos se encontraban directamente vin- En ese sentido, en tanto se logre acreditar que
culados a la generación de renta gravada los gastos realizados en determinado ejercicio
ni relación o detalle de los gastos directos gravable, aun cuando incidan conjuntamente
destinados a generar rentas gravadas o ren- en la generación de rentas gravadas, exoneradas
tas exoneradas, por lo que para efecto de la o inafectas, si son identificables y directamen-
deducción de los gastos comunes le era de te imputables a cada una de las referidas rentas,
aplicación el procedimiento contemplado no resultará de aplicación el procedimiento de
en la última parte del inciso p) del artícu- la prorrata de gastos establecido en el inciso p)
lo 21 del Reglamento de la Ley del Impues- del artículo 21 del Reglamento de la Ley del Im-
to a la Renta, como hizo la administración, puesto a la Renta.
toda vez que el mismo se utiliza cuando no

26

V. ¿LOS INGRESOS POR SUBSIDIOS renta-producto, al no originarse de la explotación

ESTATALES A LA PLANILLA DEBEN de la fuente productora de renta, ni están com-
CONSIDERARSE COMO RENTA prendidos como renta bajo la teoría de flujo de
INAFECTAS PARA LA PRORRATA DE riqueza, al no provenir de operaciones realizadas
LOS GASTOS COMUNES? con otros particulares.
Mediante los Decretos de Urgencia  Nº 033- El inciso p) del artículo 21 del Reglamento de
2020  y  127-2020, se aprobó entregar subsidios la LIR prevé un procedimiento a seguir en caso no
estatales al pago de la planilla de los empleadores se pudiera identificar los gastos inherentes a ren-
del sector privado. Al respecto, los ingresos pro- tas gravadas, por lo que corresponde analizar si
venientes de subsidios estatales no constituyen los subsidios estatales formarían parte del aludido
renta gravada para las empresas beneficiarias, en procedimiento, y si se debieran considerar como
tanto no califican como renta bajo la teoría de la rentas gravadas, exoneradas o inafectas.
 TRIBUTARIO

Sobre el particular, tanto la Administración Tri- ley como hecho generador del tributo, por lo que,
butaria como el Tribunal Fiscal se han pronuncia- cuando el inciso p) del artículo 21° del Reglamen-
do respecto de los efectos tributarios del subsidio to de la LIR se refiere a “rentas inafectas”, deben
estatal que otorga a los exportadores, denomina- entenderse comprendidas dentro de aquellas a los
do Drawback, y su incidencia en la determinación ingresos provenientes del drawback, a efectos de
de los gastos comunes para efectos del Impuesto determinar el cálculo del porcentaje de la prorrata
a la Renta, criterio que resulta válidamente apli- del gasto que será deducible de la renta neta em-
cable a los subsidios estatales a la planilla de las presarial.
empresas, al no constituir renta gravada. En ese sentido, atendiendo a los criterios emi-
La Administración Tributaria en el Informe tidos por la Administración y el Tribunal Fiscal,
Nº 068-2010-SUNAT/2B0000 concluyó que para y a la naturaleza de los subsidios otorgados por
efectos de la prorrata de gastos prevista en el inci- el Estado al sector privado, se concluye que los
so p) del artículo 21 del Reglamento de la Ley del ingresos provenientes del subsidio estatal al pago
Impuesto a la Renta, el ingreso por concepto de de la planilla de los empleadores del sector priva-
restitución de derechos arancelarios (en adelante do, deben considerarse como “rentas inafectas”
Drawback) debe considerarse como parte de las a efectos de determinar el cálculo del porcentaje
“rentas brutas inafectas”. de la prorrata del gasto previsto en el inciso p)
Tiempo después, en el Informe Nº 118- del artículo 21° del Reglamento de la LIR, que
2014-SUNAT/5D0000, la SUNAT concluyó que será deducible en la determinación de la renta
los ingresos distintos al drawback que no califi- neta empresarial.
quen como renta gravada según el artículo 1° de
VI. OBLIGACIÓN DE SUNAT
la Ley del Impuesto a la Renta, deben igualmente,
DE DISCRIMINAR LOS
incluirse dentro de las “rentas brutas inafectas”, 27
COMPONENTES DE LOS GASTOS DE
para efectos de la prorrata del gasto previsto en el
ADMINISTRACIÓN Y FINANCIEROS
inciso p) del artículo 21º del Reglamento de la Ley
AL APLICAR EL SEGUNDO
del Impuesto a la Renta. PROCEDIMIENTO DE PRORRATEO
De otro lado, el Tribunal Fiscal en la RTF Nº DE LOS GASTOS COMUNES
07713-4-2017 le dio la razón a Sunat al concluir
que se encontraba arreglado a ley, que la Admi- El Tribunal Fiscal mediante la Resolución Nº
nistración haya considerado que para efecto del 0846-1-2021 de fecha 26 de enero del 2021, señala
cálculo de la prorrata del gasto a que se refiere el que a los efectos de determinar en base al proce-
inciso p) del artículo 21° del Reglamento de la dimiento (indirecto) previsto en el 2do. párr. del
LIR, se incluya en el denominador, los correspon- inc. p) del art. 21 del Rgto. de la LIR, el monto de
dientes a ingresos por concepto de «drawback», al los gastos comunes deducibles, no procede que,
calificar tales ingresos como «renta inafecta», para sin explicación ni sustento, SUNAT considere que
la determinación del gasto que será deducible, al casi la totalidad de los gastos de administración
existir gastos comunes destinados a ingresos gra- y de ventas del contribuyente tuvieron inciden-
vados y no gravados. cia en la generación de sus rentas inafectas (en el
caso, un subsidio estatal).
En esa misma línea jurisprudencial, en la RTF
Nº 09401-3-2016 el colegiado concluyó que la fi- A los fines de sustentar debidamente el repa-
gura jurídica de la “inafectación” debe ser enten- ro SUNAT debe discriminar cada componente de
dida como aquella situación en la que no nace el dichos gastos y evidenciar su vinculación con la
hecho imponible y por ende no existe obligación generación de las rentas exoneradas. Si SUNAT
tributaria alguna, en tanto el hecho que acontece no realiza esa discriminación procede revocar el
en la realidad no se encuadra o no está compren- reparo y ordenar que se realice un nuevo cálculo
dido en el supuesto de hecho establecido por la conforme a lo indicado.
 TRIBUTARIO

Pedro Jorge CASTILLO CALDERÓN

Contador Público

C
ontador Público Colegiado por la Universidad
Ricardo Palma. Diplomado en Tributación por
la Pontificia Universidad Católica del Perú. Ase-
sor Externo de Pöyry (Perú) S.A.C., exsenior I Tax Legal
KPMG Perú, Exasesor Tributario de Contadores & Empre-
sas, exasesor Tributario de Thomson Reuters / Caballero
Bustamante, exasistente Contable Tributario de Corpora-
ción Falabella S.A., exasesor Tributario de la División de
Central de Consultas de la Superintendencia Nacional de
Administración Tributaria - Sunat.

Compensación por Tiempo de

Servicios (CTS)
Aspectos laborales y contables
42

INTRODUCCIÓN comprendidos en este beneficio, aquellos trabaja-

dores que tuvieran un régimen especial de remu-
El pago de la compensación por tiempo de ser-
neración; en cuyo caso la determinación de la re-
vicios (CTS) se efectúa dos veces al año, tiene la
muneración computable se efectuará atendiendo
calidad de un beneficio social de previsión de las
dicho régimen especial.
contingencias a futuro y se otorga al trabajador
con la finalidad de que pueda cubrir sus necesi- Sin embargo, no están comprendidos en el ré-
dades y las de su familia en caso de quedar des- gimen de la CTS, los trabajadores que perciben el
empleado, como consecuencia de una renuncia 30 % o más del importe de las tarifas que paga el
voluntaria o un despido arbitrario de parte del público por los servicios que presta. No se con-
empleador. sidera “tarifa” las remuneraciones de naturaleza
imprecisa, tales como la comisión y el destajo.
La CTS está regulada por el Decreto Supremo
N° 001-97-TR, y su Reglamento, aprobado por el Para que los trabajadores puedan obtener este
Decreto Supremo N° 004-97-TR, dispositivos que beneficio, se toma en cuenta el tiempo de servi-
desarrollan aspectos sobre cuáles son las remune- cios efectivamente prestados en el Perú, o en el
raciones computables para el cálculo de la CTS. extranjero cuando el trabajador haya sido contra-
tado en el Perú.
I. ASPECTOS LABORAL
Son computables los días de trabajo efectivo, en
Se encuentran comprendidos dentro de este
consecuencia, los días de inasistencia injustifica-
beneficio los trabajadores sujetos al régimen labo-
da, así como los días no computables se deducirán
ral común de la actividad privada que cumplan,
del tiempo de servicios a razón de un treintavo
cuando menos en promedio, una jornada míni-
por cada uno de estos días.
ma de cuatro (4) horas, igualmente se encuentran
 TRIBUTARIO

Por excepción, también son computables como d) Los ingresos que perciban habitualmente en
“días efectivos laborados”, los siguientes: forma regular, aun cuando sus montos puedan
a) Las inasistencias motivadas por accidente de variar debido a incrementos u otros motivos.
trabajo o enfermedad profesional o por en- e) Ingresos complementarios, de naturaleza va-
fermedades debidamente comprobadas, en riable o imprecisa, se considera cumplido el
todos los casos hasta por sesenta (60) días al requisito de regularidad, si el trabajador ha
año. Se computan en cada periodo anual com- percibido cuando menos tres (3) meses en
prendidos entre el 1 de noviembre de un año y cada periodo de seis (6), a efectos de los depó-
el 31 de octubre del año siguiente; sitos relacionados a este beneficio.
b) Los días de descanso pre y posnatal; f) En los casos de los comisionistas, destajeros
c) Los días de suspensión de la relación laboral y en general de trabajadores que perciban re-
con pago de remuneración por el empleador; muneración principal imprecisa, se computan
en base al promedio percibido en el semestre
d) Los días de huelga, siempre que no haya sido respectivo. Si el periodo a liquidarse fuera in-
declarado improcedente o ilegal; y ferior a seis (6) meses, se establecerá en base
e) Los días que devenguen remuneraciones en al promedio diario de lo percibido durante di-
un proceso de calificación de despido. cho periodo.
Son remuneraciones computables la remune- g) Las remuneraciones de periodicidad semestral
ración básica y todas las cantidades que regular- se incorporarán a la remuneración computable
mente perciba el trabajador, en dinero o en especie a razón de un sexto de lo percibido en el semes-
como contraprestación de su labor, cualquiera sea tre respectivo. Se incluye en este concepto las
la denominación que se les dé, siempre que sean gratificaciones de Fiestas Patrias y Navidad.
de su libre disposición. Se incluye en este concep- Se excluyen los ingresos percibidos que son 43
to el valor de la alimentación principal cuando es contemplados en los artículos 19 y 20 de la Ley de
proporcionada en especie por el empleador y se la CTS, aprobado por Decreto Supremo Nº 001-
excluyen los conceptos contemplados en los artí- 97-TR.
culos 19 y 20.
Efectuado el depósito queda cumplida y paga-
Con relación a la remuneración que perciben da la obligación.
los trabajadores con el fin de ser considerada
como base computable para estos efectos, se con- II. ASPECTO CONTABLE
sidera lo siguiente:
La CTS por tener la calidad de un “beneficio
a) Los ingresos en efectivo que percibe en forma
social” para el trabajador, será reconocido como
regular y que son de su libre disponibilidad;
un beneficio a corto plazo, según lo establece el
b) Los ingresos que perciben en especie, enten- párrafo 8 de la “NIC 19 Beneficios a los trabaja-
diéndose por tal, los bienes que reciben como dores”, que se esperan liquidar totalmente antes
contraprestación del servicio, se valorizará de de los doce meses posteriores al final del periodo
común acuerdo o, a falta de este, por el valor anual sobre el que se informa.
de mercado y su importe se consignará en el
En este sentido, acorde con el párrafo 11 de la
registro de planilla y boletas de pago;
citada NIC, deberá reconocerse cuando el em-
c) La alimentación principal, indistintamente, el pleado haya prestado sus servicios a una entidad
desayuno, almuerzo o refrigerio de mediodía durante el periodo contable, es decir, deberá reco-
cuando lo sustituya, y la cena o comida. nocerse mensualmente, más aún cuando la CTS
Estas serán valorizadas de común acuerdo, en se devenga desde el primer mes de iniciado el vín-
caso contrario, regirá lo que establezca el Ins- culo laboral; y que, cumplido este requisito, toda
tituto Nacional de Alimentación y Nutrición fracción se computa por treintavos. Esta es depo-
u organismo que lo sustituya. sitada semestralmente en la institución elegida
 REVISTA CONTABLE EMPRESARIAL

por el trabajador, efectuado el depósito queda Datos:

cumplida y pagada la obligación, sin perjuicio de - Ingreso básico regular: S/ 3,000.00
los reintegros que deban efectuarse en caso de de-
pósitos insuficientes o que resultare diminuto. - Asignación familiar: S/ 102.50

De otro lado, este beneficio al trabajador debe - Movilidad por asistencia: S/ 150.00(*)
reconocerse como un gasto, a menos que otra - Comisiones en semestre: S/ 1000.00(**)
NIIF requiera o permita la inclusión de los men- - Horas extras en semestre: S/ 500.00(***)
cionados beneficios en el costo de un activo (véa-
se, por ejemplo, la NIC 2 Inventarios y la NIC 16 - Gratificación por Fiestas Patrias: S/ 1,034.17
Propiedades, Planta y Equipo). (S/ 3,000 + 102.50) ÷ 6 x 2

III. CASOS PRÁCTICOS: (*) No computable, inciso e) del artículo 19 del TUO de
la Ley de la CTS.
Caso práctico 1: (**) Cumple con el requisito de percepción en un perio-
do de tres meses, por lo que debe incluirse en la base
Un trabajador del área de ventas con carga imponible.
familiar ingresó a laborar el 1 de mayo de 2022 (***) No cumple el requisito de haber sido percibido en un mí-
percibiendo una remuneración de S/ 3,000 más nimo de 3 oportunidades en el periodo de seis meses.

movilidad por asistencia de S/ 150.00 en forma

mensual. El último semestre percibió ingresos por • Determinación de la base imponible de la
los conceptos siguientes: CTS:
- Remuneración fija mensual: S/ 3,000.00
Concepto
Mes
Comisión Horas extras - Asignación familiar: S/ 102.50
44 Mayo 300.00 200.00 - Promedio comisiones: 166.67(*)
Junio 200.00 0.00
Julio 0.00 0.00
(S/ 1,000 ÷ 6)
Agosto 200.00 150.00 - Promedio horas extras: 83.33(**)
Setiembre 0.00 0.00
(S/ 500 ÷ 6)
Octubre 300.00 150.00
Total 1,000.00 500.00
- Gratificación Fiestas Patrias 2022: 183.47(***)
(1/6 de S/ 1,100.83)
¿Qué importe le corresponde como CTS por
el semestre laborado del 1 de mayo al 31 de Total: S/ 3,535.97
octubre 2022? (*) En los seis meses de referencia, percibió comisiones en
Solución: cuatro (4) meses, cumple con el requisito.
(**) En los seis meses de referencia, genero horas extras
Cuando un trabajador percibe remuneración en tres (3) meses, cumple con el requisito.
fija y variable por concepto de comisiones y horas (***) Se considera un sexto (1/6) para la base computable de la
extras, considera que, por excepción, tratándose CTS: S/ 1,100.83 ÷ 6 = S/ 183.47
de remuneraciones complementarias, de natura-
leza variable o imprecisa, es requisito que el tra- • Cálculo del monto de CTS a depositar por el
bajador las haya percibido cuando menos 3 meses semestre:
en cada período de 6, y en cuyo caso se suman - Fecha de ingreso: 01/05/2022
los montos percibidos y se divide entre 6. Sien-
do el mismo requisito, si el período a liquidarse - Periodo para depositar: del 01/05/2022 al
es inferior a 6 meses (Segundo párrafo, art. 16 del 31/10/2022
Decreto Supremo N° 001-97-TR). - Tiempo computable: 6 meses
 TRIBUTARIO

Los depósitos se harán tantos dozavos de la re- Si bien conforme con la NIC 19, el registro
muneración computable, como meses completos por el beneficio al empleado debe ser reconocido
haya laborado en el semestre respectivo. La frac- mensualmente, para propósitos prácticos se mos-
ción de mes se depositará por treintavos. trará las cuentas contables a afectar para recono-
- Por los 6 meses completo: S/ 1,767.99 cer el gasto por CTS de manera mensual (mayo
(S/ 3,535.97 ÷ 12 x 6) a octubre) hasta llegar al importe de S/ 1,767.99.

ASIENTO CONTABLE:
---------------------x-------------------

62 GASTOS DE PERSONAL, DIRECTORES Y GERENTES 1,767.99

629 Beneficios sociales de los trabajadores

6291 Compensación por tiempo de servicio

41 REMUNERACIONES Y PARTICIPACIONES POR PAGAR 1,767.99

415 Beneficios sociales de los trabajadores por pagar

4151 Compensación por tiempo de servicios

x/x Por la provisión de CTS correspondiente al mes de mayo a octubre del 2022.

---------------------x-------------------

94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 1,767.99

941 Gastos administrativos

79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 1,767.99 45

791 Cargas imputables a cuentas de costos y gastos

x/x Por la provisión de CTS correspondiente al mes de mayo a octubre del 2022.

Caso práctico 2:

La empresa de Servicios Turísticos Perú S.A.C. con RUC Nº 20100968574 desea realizar la provisión de
la CTS mes a mes por el periodo de mayo a octubre del 2022, correspondiente a su personal administrativo
de la empresa.
Dato adicional:
MES MAYO JUNIO JULIO AGOSTO SETIEMBRE OCTUBRE

Remuneración 5,000.00 5,000.00 5,000.00 5,000.00 5,000.00 5,000.00

1/6 Gratificación 833.33 833.33 833.33 833.33

¿Cuál sería el tratamiento contable a efectos devengo describe los efectos de las transacciones,
de determinar la provisión de la CTS mes a los sucesos y las circunstancias sobre los recursos
mes de mayo a octubre del 2022? económicos y los derechos de los acreedores de la
Solución: entidad que informa en los periodos en que esos
efectos ocurren, independientemente si se cobra o
De acuerdo con el párrafo OB17 del Marco paga en un periodo diferente.
Conceptual para la información financiera, el
 REVISTA CONTABLE EMPRESARIAL

En el párrafo 4.15 del mismo marco, se señala incluyen conceptos, tales como los siguientes:
que una característica esencial de todo pasivo es sueldos, salarios y aportaciones a la seguridad
que la entidad tiene contraída una obligación en social, derechos por permisos y ausencia retribui-
el momento presente. Un pasivo es un compromi- dos por enfermedad, participación en ganancias e
so o responsabilidad de actuar de una determina- incentivos; y beneficios no monetarios a los em-
da manera. Las obligaciones pueden ser exigibles pleados actuales (tales como atenciones médicas,
legalmente como consecuencia de la ejecución de alojamiento, automóviles y entrega de bienes y
un contrato o de un mandato contenido en una servicios gratuitos o parcialmente subvenciona-
norma legal. dos).
En lo que se refiere a reconocer el gasto, es ne- La compensación por tiempo de servicios es
cesario señalar que el párrafo 4.49 dispone que un beneficio que constituye para el trabajador un
se registrará un gasto en el estado de resultados tipo de retribución legal por la prestación de sus
cuando ha surgido un decremento en los benefi- servicios a corto plazo, que se espera será atendi-
cios económicos futuros, relacionado con un de- do totalmente antes de los doce meses después del
cremento en los activos o un incremento en los final del periodo anual. En el caso específico en el
pasivos, y además el gasto pueda medirse con fia- mes de noviembre del 2022.
bilidad. Con respecto al gasto por la compensación por
En el párrafo 9 de la NIC 19 se señala que los tiempo de servicios, es en función al devengo, mes
beneficios a los empleados a corto plazo son aque- a mes en la medida que el trabajador adquiere el
llos que se esperan liquidar totalmente antes de beneficio por los servicios prestados en cada mes
doce meses después del final del periodo anual y no en el momento en que se efectúa el depósito.
sobre el que se informa en el que los empleados A continuación, el registro contable y cálculo
46 presten los servicios relacionados. Agrega que de CTS:

MES REMUNERACIÓN 1/6 GRATIFICACIÓN TOTAL MESES CTS MENSUAL

Mayo 5,000.00 5,000.00 12 416.67
Junio 5,000.00 5,000.00 12 416.67
Julio 5,000.00 833.33 5,833.33 12 486.11
Agosto 5,000.00 833.33 5,833.33 12 486.11
Setiembre 5,000.00 833.33 5,833.33 12 486.11
Octubre 5,000.00 833.33 5,833.33 12 486.11
Total CTS Semestral 2,777.78

Por un tema práctico, a continuación, se muestra de manera resumida el importe del gasto por concepto
de la CTS de mayo a octubre del 2022, ya que en la contabilidad se registra mes a mes de acuerdo con el
devengo.

17 x 4.5
 TRIBUTARIO

ASIENTO CONTABLE:
---------------------x-------------------

62 GASTOS DE PERSONAL, DIRECTORES Y GERENTES 2,777.78

629 Beneficios sociales de los trabajadores

6291 Compensación por tiempo de servicio

41 REMUNERACIONES Y PARTICIPACIONES POR PAGAR 2,777.78

415 Beneficios sociales de los trabajadores por pagar

4151 Compensación por tiempo de servicios

x/x Por la provisión de CTS correspondiente al mes de mayo a octubre del 2022.

---------------------x-------------------

94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 2,777.78

941 Gastos administrativos

79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 2,777.78

791 Cargas imputables a cuentas de costos y gastos

x/x Por la provisión de CTS correspondiente al mes de mayo a octubre del 2022.

Caso práctico 3: 47

La empresa Lima Autos San Miguel EIRL, con efectos ocurren, independientemente si se cobra o
RUC Nº 20000000001 dedicada a la comercializa- paga en un periodo diferente.
ción de autopartes, mantiene una deuda por pa- En el párrafo 4.15 del mismo marco se señala
gar, por concepto de compensación por tiempo de que una característica esencial de todo pasivo es
servicios de 2 de sus trabajadores por el periodo que la entidad tiene contraída una obligación en
mayo del 2022 a octubre del 2022, que asciende a el momento presente. Un pasivo es un compromi-
S/ 3,000.00. so o responsabilidad de actuar de una determina-
Se sabe que la empresa Lima Autos San Miguel da manera. Las obligaciones pueden ser exigibles
EIRL., al 15 de noviembre del 2022 no cumplió con legalmente como consecuencia de la ejecución de
el pago de CTS correspondiente a un trabajador un contrato o de un mandato contenido en una
por falta de liquidez cumpliendo con su obligación, norma legal.
días después (30 de noviembre) más los intereses En lo que se refiere a reconocer el gasto, es ne-
correspondientes que ascienden a S/ 150.00 cesario señalar que el párrafo 4.49 dispone que
se registrara un gasto en el estado de resultados
¿Cuál sería registro contable de los intereses cuando ha surgido un decremento en los benefi-
por pago atrasado de CTS de un trabajador? cios económicos futuros, relacionado con un de-
Solución: cremento en los activos o un incremento en los
De acuerdo con el párrafo OB17 del Marco pasivos, y además el gasto pueda medirse con fia-
Conceptual para la Información Financiera, el bilidad.
devengo describe los efectos de las transacciones, Asimismo, en el párrafo 9 de la NIC 19 se se-
los sucesos y las circunstancias sobre los recursos ñala que los beneficios a los empleados a corto
económicos y los derechos de los acreedores de la plazo son aquellos que se esperan liquidar total-
entidad que informa en los periodos en que esos mente antes de doce meses después del final del
 REVISTA CONTABLE EMPRESARIAL

periodo anual sobre el que se informa en el que tipo de retribución legal por la prestación de sus
los empleados presten los servicios relacionados. servicios.
Agrega que incluyen conceptos tales como los si- En el caso planteado, la empresa Lima Autos
guientes: sueldos, salarios y aportaciones a la se- San Miguel EIRL, debe registrar el pago de la
guridad social, derechos por permisos y ausencia compensación por tiempo de servicio de los tra-
retribuidos por enfermedad, participación en ga- bajadores del periodo mayo del a octubre del 2022
nancias e incentivos; y beneficios no monetarios más los intereses moratorios correspondientes a
a los empleados actuales (tales como atenciones la entidad financiera.
médicas, alojamiento, automóviles y entrega de
bienes y servicios gratuitos o parcialmente sub- Por un tema práctico, a continuación, se mues-
vencionados). tra de manera resumida el importe del gasto por
concepto de la CTS de mayo a octubre del 2022,
La compensación por tiempo de servicio es ya que en la contabilidad se registra mes a mes de
un beneficio que constituye para el trabajador un acuerdo con el devengo.

ASIENTO CONTABLE:

---------------------x-------------------

62 GASTOS DE PERSONAL, DIRECTORES Y GERENTES 3,000.00

629 Beneficios sociales de los trabajadores

6291 Compensación por tiempo de servicio

65 OTROS GASTOS DE GESTIÓN 150.00

48 659 Otros gastos de gestión

6593 Intereses moratorios por compensación por tiempo de servicios

41 REMUNERACIONES Y PARTICIPACIONES POR PAGAR 3,150.00

415 Beneficios sociales de los trabajadores por pagar

4151 Compensación por tiempo de servicios

41511 CTS 3,000.00

41512 Intereses de CTS 150.00

x/x Por la provisión de CTS correspondiente al mes de noviembre del 2022 más intereses.

---------------------x-------------------

94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 3,150.00

941 Gastos administrativos

79 CARGAS IMPUTABLES A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 3,150.00

791 Cargas imputables a cuentas de costos y gastos

x/x Por la provisión de CTS correspondiente al mes de noviembre del 2022 más intereses.

17 x 3