Tesis

UNIVERSIDAD CATÓLICA DE TEMUCO
ESCUELA DE DERECHO
2004
¿PUEDE UN ILICITO GENERAR

RENTA?
Por: Francisco José Riquelme Merino.

Profesor Guía: Manuel Alejandro Espinoza Torres.
- Temuco 2004 -
INDICE
Abreviaciones 5
Introducción 6
Capítulo 1
Asuntos Preliminares
1. Planteamiento del Problema 8
2. Importancia de Solucionar la Situación 13
3. Normas Tributarias Aplicables 15
Capítulo 2
Referencia a la Ley Tributaria
1. Interpretación de la Ley Tributaria 18
1.1. Principio de Legalidad 18
1.2. Interdicción de la Arbitrariedad 21
2. Finalidad del Impuesto a la Renta 23
3. Definición de Renta 25
3.1. Limitaciones al Termino Renta 28
3
Capítulo 3
Aspectos Relevantes en la Tributación de los Ilícitos
1. Problemas que plantea la Tributación de los Ilícitos 31
1.1. La Obligación de Declarar Renta 32
1.2. Problema en el Pago de los Impuestos 34
1.3. Falta de Coherencia 37
2. El Impuesto a la Renta como Sanción Pecuniaria 39
Capítulo 4
Relación con otros Ordenamientos Normativos
1. Un Punto de Vista Moral 42
2. Un Aspecto Penal 46
3. El Ilícito en el Derecho Civil 50
Conclusión 54
Bibliografía 56
Anexo 61
4
ABREVIACIONES
CC: Código Civil.
CP: Código Penal.
CPR: Constitución Política de la República.
CT: Código Tributario.
IVA: Impuesto al Valor Agregado.
LIR: Ley sobre Impuesto a la Renta.
PPM: Pagos Provisorios Mensuales.
SII: Servicio de Impuestos Internos.
5
INTRODUCCION
La aplicación de cualquier rama jurídica sin armonía con las restantes, así
como la inobservancia de los principios comunes a todo el ordenamiento, suele
tener consecuencias anormales si observamos la normativa vigente.
En Chile, a raíz de algunos delitos, se suscita una problemática tributaria
respecto de las personas que participaron en ellos, considerándose por el SII y los
Tribunales de Justicia que éstos generan una obligación tributaria, pues existiría
renta.
Lo anterior nos plantea algunas dudas, y en despejarlas radica la relevancia
de este trabajo, respecto de la aplicabilidad de las normas tributarias a un delito
penal analizando cuáles son las normas aplicables, el concepto de renta y la
interpretación de su ley, como también las consecuencias al relacionarse con otras
ramas y principios del derecho.
Para responder las inquietudes, se recurrirá al análisis teórico, reflejando
los problemas que pueden suscitarse, teniendo en vista la doctrina nacional y
extranjera, sin perjuicio de recurrir a la jurisprudencia de nuestros tribunales, como
a los españoles.
6
El trabajo se presentará dividido en cuatro capítulos abarcando cada uno de
ellos aspectos necesarios para la comprensión del asunto así como para su
solución.
7
CAPITULO 1: ASUNTOS PRELIMINARES
1. Planteamiento del Problema.
Dentro de las fuentes de las obligaciones señaladas en el CC, el delito
genera la obligación de indemnizar el daño causado1. Pues bien, pareciera ser que
no se genera otra obligación que la de indemnizar, pero también es sabido que el
derecho es un todo, un conjunto armónico que para su cabal entendimiento se
requiere complementar cada una de sus ramas. Así en el CP. se han señalado
diversas sanciones para quien ha cometido un delito, a modo de ejemplo,
establece penas privativas de libertad y pecuniarias quedando el responsable del
ilícito obligado a cumplir.
Con lo señalado la primera afirmación hecha se desploma, entonces es
posible formularnos preguntas tales como; ¿qué otras obligaciones genera el
delito? Algunos estiman, siguiendo los artículos 22 y 703 de la LIR y 974 del CT,
1
VARGAS VARGAS, Manuel. Obligación Civil y Obligación Tributaria. Editorial Jurídica ConoSur
Ltda. Santiago. 1993. p. 19. Al respecto señala: “Los comentaristas del derecho romano distinguían
las siguientes fuentes de las obligaciones: contrato, cuasicontrato, delito, cuasidelito y ley.
Estas son las fuentes que acepta nuestro Código Civil [...] Delito es todo acto ilícito que
causa daño. C.C., art.2284, inciso tercero. “Doloso” significa ejecutado con la intención de dañar.
Este acto obliga a quien lo ejecuta a indemnizar el daño, C.C., art.2114”.
2
Artículo 2º Ley sobre Impuesto a la Renta: “Para los efectos de la presente ley se aplicarán, en lo
que no sean contrarias a ella, las definiciones establecidas en el Código Tributario y, además, salvo
que la naturaleza del texto implique otro significado, se entenderá:
1.- Por ‘renta’, los ingresos que constituyan utilidades o beneficios que rinda una cosa o
actividad y todos los beneficios, utilidades e incrementos de patrimonio que se perciban o
devenguen, cualquiera que sea su naturaleza, origen o denominación”.
3
Artículo 70º Ley sobre Impuesto a la Renta: “Se presume que toda persona disfruta de una renta a lo
menos equivalente a sus gastos de vida y de las personas que viven a sus expensas.
Si el interesado no probare el origen de los fondos con que ha efectuado sus gastos,
desembolsos o inversiones, se presumirá que corresponden a utilidades afectas al impuesto de
8
que en el evento que un delito origine buenos resultados para el delincuente
“incrementándole su patrimonio”, generaría la obligación de informarlo en su
declaración de renta y luego pagar el impuesto correspondiente5.
Según esta posición debemos entender que los delitos que generan buenos
resultados para su autor deben ser incluidos en la declaración de renta que éste
efectúe.
Lo dicho parece ilógico toda vez que para los delitos que no son
propiamente tributarios6, la ley penal da un trato particular, estableciéndose
sanciones, entre las cuales podemos señalar el comiso, la devolución del producto
del delito a la víctima y la indemnización del daño causado; en este punto
pareciera ser que el Derecho Tributario se “entremezcla” con el Derecho Penal,
cuestión que, si bien es posible, debe sujetarse a ciertos límites porque de no
hacerlo se podrían generar consecuencias indeseadas.
Primera Categoría, según el Nº 3 del artículo 20º o clasificadas en la Segunda Categoría conforme al
Nº 2 del artículo 42º, atendiendo a la actividad principal del contribuyente.
Los contribuyentes que no estén obligados a llevar contabilidad completa, podrán acreditar el
origen de dichos fondos por todos los medios de prueba que establece la ley”.
4
Articulo 97 Código Tributario: “Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán
sancionadas en la forma que a continuación se indica:
4º.- Las declaraciones maliciosamente incompletas o falsas que puedan inducir a la
liquidación de un impuesto inferior al que corresponda”.
5
Así se desprende de la resolución adoptada en la causa Rol N° 144.665-3 Bis del Quinto Juzgado
del Crimen de Santiago, ante el Ministro en Visita Extraordinaria don José Benquis Camhi seguidos
en contra de Juan Pablo Benjamin Dávila Silva, cuaderno de Servicio de Impuestos Internos. Fallo
confirmado en la Sentencia de Casación”. Citado por CONTRERAS U, Hugo y GONZÁLEZ S,
Leonel. Curso Práctico de Impuesto a la Renta. Editorial Cepet. Santiago. 1998. p. 26.
6
GURFINKEL DE WENDY, Lilian y RUSSO, Eduardo Angel. Ilícitos Tributarios en las Leyes
11.683 y 23.771. Editorial Ediciones Depalma. Buenos Aires. 3ª ed. 1993. p. 3. Conceptualizan los
ilícitos tributarios afirmando que ”Ilícito Tributario[...] configura el género de conductas que por
acción u omisión derivan en el incumplimiento de las obligaciones o deberes tributarios; y en la
regulación de sus sanciones.”
9
En este punto la cuestión no es del todo fácil pues en materia tributaria
existen principios como el de legalidad y de interdicción de la arbitrariedad7,
principios que deben ser respetados por quien pretenda cobrar un impuesto; así
no podrá cobrarse un impuesto si no se autoriza por una ley previa, ni tampoco el
establecimiento o cobro de un impuesto puede ser arbitrario, dejándose al puro
criterio de los entes fiscalizadores.
Si se recurre a los orígenes del impuesto a la renta se podrá conocer que
en la Antigua Roma los impuestos gravaban actividades lícitas, como la “Lustalis
Collatio” que afectó a los industriales, comerciantes y prestamistas. En Inglaterra,
diversas leyes gravaron, por ejemplo, a las importaciones de las manufacturas.
En Francia, la talla, la capitación y el diezmo gravaron al pueblo a favor del rey, a
los comerciantes y a quienes ejercían determinados oficios o desempeñaban
algunos cargos. En Estados Unidos, si bien se utiliza el término “income”
(ingresos) en un sentido amplio sólo se refiere a ganancias de capital y ganancias
ocasionales8.
En Chile las diversas leyes que han regulado el impuesto a la renta sólo se
han referido a incrementos patrimoniales que se generan por el desarrollo de
actividades lícitas, así se desprende de la lectura de ellas, la LIR. define el término
7
PÉREZ DE AYALA, José y GONZÁLEZ, Eusebio. Derecho Tributario. Tomo I. Editorial Plaza
Universitaria. Salamanca. 1994. p. 33, citando a Sainz de Bujanda, expone “La seguridad, en su
doble manifestación –certidumbre del Derecho y eliminación de la arbitrariedad- ha de considerarse
ineludiblemente en función de la legalidad y de la justicia. Esta última y la seguridad son valores
que se fundamentan mutuamente y que, a su vez, necesitan de la legalidad para articularse de
manera eficaz”.
8
MASSONE PARODI, Pedro. El Impuesto a la Renta. Editorial Edeval. Valparaíso. 1996. p. 16.
10
renta en su articulo 29, el concepto se ha interpretado en forma amplia por el SII
entendiendo el término “de cualquier naturaleza” comprensivo de actividades
ilícitas, llevando a parte de la doctrina a afirmar que el concepto de renta incluye
los recursos obtenidos en forma ilícita y, por su parte, el artículo 17 no los excluye
de tal concepto10.
Tal interpretación es cómoda y errónea, cómoda por cuanto no se ha
efectuado ningún análisis del contenido, la finalidad, ni de la historia de la ley;
errónea pues en atención a los fines de la ley y su historia se debe interpretar
como actividad de cualquier naturaleza lícita, sea el incremento patrimonial en
dinero u otro bien, ello porque no parece conveniente que la ley enumere cada
una de las actividades gravadas con este impuesto y no se excluye porque la ley
no pretende gravar los ingresos provenientes de actos contrarios a la ley.
9
10
Los autores titulan el apartado 1.9.1 “El amplio concepto de ‘renta’ incluye los recursos obtenidos
en forma ilícita y, por su parte, el artículo 17 no los excluye de tal concepto”. Sin embargo, vale
precisar que existe una aparente contradicción, pues el apartado en comento, tratado dentro del
punto 1.9 referido a otros ingresos no constitutivos de renta, reza de la manera que a continuación
se indica “El concepto de ’renta’ no exige que la fuente de origen (la cursiva me pertenece) de un
beneficio o utilidad sea conocida o se identifique o no con una actividad determinada, como
tampoco requiere que el ingreso sea periódico o habitual”. CONTRERAS U, Hugo. y GONZÁLEZ
S. Leonel. Curso Práctico de Impuesto a la Renta. op. cit p. 26.
Al relacionar los párrafos con lo que se indica en la página parece que los autores hacen
coincidir el origen de la renta con la fuente de la misma, no obstante que, al referirse a la
territorialidad del impuesto a la renta, en las páginas 126 y 127, queda claro que la fuente se
relaciona con el lugar territorial en que ésta se genera, es decir, de fuente chilena o extranjera,
siendo improcedente relacionar la licitud o ilicitud de la renta, con el origen o fuente de la misma.
11
La finalidad del establecimiento de los impuestos, tanto a los particulares
como a las personas jurídicas, es dotar al Estado de recursos necesarios para el
desarrollo y posterior cumplimiento de los fines de éste, ahora bien, ¿cómo podría
el estado financiarse con los impuestos que deben pagar los delincuentes?. Una
respuesta afirmativa escapa a la lógica, como a la moralidad que debe tener un
ordenamiento jurídico, puesto que la ley tiene por objeto gravar los incrementos de
patrimonio de actividades lícitas y además, sino se permite al delincuente quedar
como titular del producto del delito tampoco debe concederle al Estado tal
posibilidad. Si esta imposición de impuestos obedece a otras finalidades, por
ejemplo, que el Estado recupere fondos que se le han sustraído, su aplicación
sería arbitraria, ya que el impuesto tiene una finalidad diversa.
La interpretación de la Ley Tributaria no es una cuestión indiferente, más
allá de establecer cuáles son los mecanismos de interpretación que utilicemos, es
importante determinar si la regla general es el pago de tributos o si por el
contrario, es normal que las personas no estén obligadas. Dicha cuestión tiene
relevancia porque al interpretar la ley podemos dar a sus términos un alcance
restringido o amplio, según el caso.
Por otro lado, frente a cualquier ley que se pretenda aplicar se debe tener
conocimiento de cuál es su finalidad, los motivos que se tuvieron a la vista para su
dictación, lo que nos lleva al problema de la interpretación de la ley.
12
2. Importancia de Solucionar la Situación
No resulta intrascendente determinar cuál es la solución que debemos
adoptar en el problema planteado en el punto anterior, toda vez que son diversas
las implicancias que se desprenden al adoptar una u otra posición frente a un
problema de relevancia jurídica. De lo recién señalado es posible afirmar que no
basta con aplicar o dar una extensión máxima a las normas que entran en juego,
habrá también que analizar cuál es el mensaje que una determinada solución da a
la ciudadanía, las consecuencias jurídicas y finalmente conveniencia o
inconveniencia de la solución.
De lo que se ha dicho, la importancia de solucionar la situación planteada
está dada por las consecuencias que se dan al resolver este conflicto, entre las
cuales podemos señalar las siguientes:
1. Si se considera que por la comisión de un delito se genera una obligación
tributaria (principal o accesoria), y el autor cumple con la obligación de declarar
su renta incluyendo en ella el “aumento patrimonial” proveniente de su acto y
posteriormente paga su impuesto, podría pensarse que por ello se legitima el
delito dando lugar a una especie de lavado de dinero o blanqueo de bienes.
2. En el evento que en la declaración de renta se incluyan los fondos
provenientes del delito; ¿cuál será entonces la actitud que debe tomar el SII?.
13
3. Si en el ejercicio de las facultades que en el artículo 162 del Código Tributario11
concede al SII se obliga al sujeto a pagar impuestos por el aumento que
experimentó su patrimonio consecuencia del delito y luego se le condena por
éste, caen los supuestos del impuesto a la renta por lo cual el SII deberá
restituir los dineros reajustados al sujeto12 y éste a su vez estará obligado a
restituirlos a su legítimo propietario, como se debe el reajuste aquí es posible
que se genere un enriquecimiento patrimonial indeseado para el autor del
delito.
4. Si bien puede considerarse como un novedoso mecanismo de control por parte
de los tribunales de justicia frente a la comisión de delitos, mas si esta solución
no es armoniosa con los cuerpos legales que se relacionen con la conducta
que se está examinando pudiese generarse, frente a la comunidad, un
mensaje poco ético en cuanto a que como las actividades lícitas pagan
impuestos; ciertos ilícitos, los que acarrean un aumento patrimonial también
serían legítimos o de este modo se legitimarían.
11
Artículo. 162 Código Tributario: “Los juicios criminales por delitos tributarios sancionados con
pena corporal, sólo podrán ser iniciados por querella o denuncia del Servicio, o del Consejo de
Defensa del Estado, a requerimiento del Director. Cuando sean iniciados por querella o denuncia
del Servicio, la representación y defensa del Fisco corresponderá sólo al Director por sí o por
medio de mandatario, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 9, Nº 1, del Decreto Ley número
2.573, de 1979, que establece el Estatuto Orgánico del Consejo de Defensa del Estado”.
12
Artículo 57 Código Tributario: “Toda suma que se ordene devolver o imputar por los Servicios de
Impuestos Internos o de Tesorería por haber sido ingresada en arcas fiscales indebidamente, en
exceso, o doblemente, a título de impuestos o cantidades que se asimilen a éstos, reajustes,
intereses o sanciones, se restituirá o imputará reajustada en el mismo porcentaje de variación que
haya experimentado el índice de precios al consumidor en el período comprendido entre el último
día del segundo mes que precede al de su ingreso en arcas fiscales y el último día del segundo
mes anterior a la fecha en que la Tesorería efectúe el pago o imputación, según el caso. Asimismo,
cuando los tributos, reajustes, intereses y sanciones se hayan debido pagar en virtud de una
reliquidación o de una liquidación de oficio practicada por el Servicio y reclamada por el
contribuyente, serán devueltos, además, con intereses del medio por ciento mensual por cada mes
14
3. Normas Tributarias Aplicables
Como se adelantó, hay quienes pretenden obligar al autor de un delito al
pago del impuesto a la renta y demás obligaciones conexas, pues ven en él un
incremento patrimonial.
La amplitud del concepto de renta, ha llevado a afirmar que el hecho
gravado recae sobre el beneficio, excluida la operación que lo origina, tal
afirmación se desentiende de la finalidad de la ley y la armonía que debe existir en
el ordenamiento jurídico, la expresión en comento se vería reforzada
considerando el tenor del artículo 20 N° 513; mas, tal artículo únicamente repite el
concepto de renta, luego refuerza el articulo 17 de la LIR en cuanto a los ingresos
no constitutivos de renta, ya que se refiere a aquellas no comprendidas en
ninguna categoría, pero que tampoco están exentas, olvidando lo dicho en
relación con los delitos. A mayor abundamiento, la norma en nada se condice con
el principio de legalidad, ya que es indeterminada y no resulta aceptable el cobro
de impuestos por la mera incapacidad del legislador de incluir o excluir un
enriquecimiento de la obligación de tributar.
completo, contado desde su entero en arcas fiscales. Sin perjuicio de lo anterior, Tesorería podrá
devolver de oficio las contribuciones de bienes raíces pagadas doblemente por el contribuyente”.
13
Artículo 20º Ley Sobre Impuesto a la Renta: “Establécese un impuesto de 15% que podrá ser
imputado a los impuestos global complementario y adicional de acuerdo con las normas de los
artículos 56, Nº 3 y 63. Este impuesto se determinará, recaudará y pagará sobre:
5º.- Todas las rentas, cualquiera que fuera su origen, naturaleza o denominación, cuya
imposición no esté establecida expresamente en otra categoría ni se encuentren exentas”.
15
Se ha intentado, gracias a la comodidad de la interpretación, sancionar la
comisión de un delito por medio del artículo 97 N° 414 del CT, pero antes de
proceder a aplicar esta norma parece necesario formularse, a lo menos, dos
preguntas, ¿quién comete un delito, debe declararlo en su renta? Y luego, si lo
hace ¿cuál es su efecto?.
Siguiendo la lógica de nuestro análisis, no existe obligación de incorporar
en la declaración de renta el resultado que se ha obtenido del delito, ya que
simplemente el autor no ha incrementado su patrimonio por que lo obtenido no le
pertenece. Si, ante el evento del todo improbable, que el autor del delito efectuase
la declaración anual de renta y en ella incorporase el producto de su acción, la
única actuación que procede por parte del SII es la de efectuar la correspondiente
denuncia a las autoridades competentes, pero en caso alguno debe proceder al
cobro y recepción del monto que eventualmente podría pagarse como impuesto,
pues el SII no puede actuar de forma tal de ocultar un hecho que presenta los
caracteres de delito ni tampoco le corresponde a éste, como órgano del Estado,
quedar con fondos provenientes de estas actividades que el propio Estado ha
prohibido o sancionado.
14
Articulo 97 Código Tributario: “Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán
sancionadas en la forma que a continuación se indica:
4º.- Las declaraciones maliciosamente incompletas o falsas que puedan inducir a la
liquidación de un impuesto inferior al que corresponda”.
16
Por su parte, si se pretendiese lograr el cobro de los supuestos impuestos
aplicando lo dispuesto en el artículo 70 de la LIR15, tal pretensión debe ser
rechazada si recordamos que la norma establece una presunción que corresponde
desvirtuar al contribuyente aportando la prueba necesaria16.
La obligación de rendir la prueba sólo será procedente en aquellos casos en
que el origen de los fondos con que el sujeto solventa los gastos de su vida sea
desconocido. Si el origen de los fondos es conocido, valer decir, se sabe que
provienen de un delito, no corresponde más que dejar la cuestión en manos de los
tribunales de justicia y en ningún caso deberá pretenderse el cobro de impuestos,
ni siquiera en los casos trascendentales para el Fisco, pues no podemos avalar
la persecución de delitos por esta rama del derecho, tal aplicación da el carácter
de sanción al Derecho Tributario.
15
Artículo 70º Ley sobre Impuesto a la Renta: “Se presume que toda persona disfruta de una renta a
lo menos equivalente a sus gastos de vida y de las personas que viven a sus expensas.
Si el interesado no probare el origen de los fondos con que ha efectuado sus gastos,
desembolsos o inversiones, se presumirá que corresponden a utilidades afectas al impuesto de
Primera Categoría, según el Nº 3 del artículo 20º o clasificadas en la Segunda Categoría conforme al
Nº 2 del artículo 42º, atendiendo a la actividad principal del contribuyente.
Los contribuyentes que no estén obligados a llevar contabilidad completa, podrán acreditar el
origen de dichos fondos por todos los medios de prueba que establece la ley”.
16
En este sentido resulta pertinente lo dicho por ENDRESS G. Sergio. Las Inversiones en Materia
Tributaria, Fiscalización y Justificación de Inversiones. Editorial Jurídica ConoSur Ltda. Santiago. 2ª
ed. 1998. p. 55. “Resultan aplicables aquí las normas generales contenidas en el Código Civil y en
el Código de Procedimiento Civil, que establecen los medios probatorios y su valor en el juicio”;
FOLCO, Carlos María. Procedimiento Tributario”. Colección Jurídica de la Secretaría de Posgrado
y Servicios a Terceros, Facultad de Ciencias Jurídicas y Sociales. Universidad Nacional del Litoral.
Buenos Aires. 1994. p. 77. Complementa lo anterior al expresar que “La confesión constituirá
plena prueba [...] en caso de duda, la confesión deberá interpretarse a favor de quien la hace”;
confirmando lo expuesto por los autores la Sentencia de la Excelentísima Corte Suprema, SII con
Rosas Bustamante, Oscar. Recurso de Casación en el Fondo. De 1 de diciembre de 1997. En
Gaceta Jurídica año 1997/diciembre/ N°210. p. 177. En su considerando tercero “Al pretender el
Servicio de Impuestos Internos que el contribuyente pruebe con contabilidad completa el origen y
disponibilidad de los fondos con que hizo ciertas inversiones, está infringiendo formalmente el
17
CAPITULO 2: REFERENCIA A LA LEY TRIBUTARIA
1. Interpretación de la Ley Tributaria
De trascendental importancia resulta el tema de la interpretación de la ley,
sin que la norma tributaria haga excepción a ello, recurriremos a los principios, así
como a la finalidad de la ley, teniendo en vista sólo aquellos de relevancia para el
tema.
1.1 Principio de Legalidad
Respecto de este principio tengamos en cuenta que no debemos
conformarnos con el establecimiento del impuesto por una ley, éste debe ser
preciso, en el sentido de no dejar dudas frente a la procedencia del cobro.
Lo expresado será independiente de la posición que se adopte17, puesto
que la exigencia mínima que conlleva este principio es que la ley defina los hechos
imponibles, cuestión que no se satisface indicando que todo incremento
patrimonial constituye renta. La determinación debe realizarse hasta el punto en
artículo 70 de la Ley de Impuesto a la Renta, que sólo exige acreditar el origen de los fondos
respectivos, efecto para el cual admite cualquier medio probatorio”.
17
EVANS DE LA CUADRA, Enrique y EVANS ESPIÑEIRA, Eugenio. Los Tributos ante la
Constitución. Editorial Jurídica de Chile. Santiago. 1997. p. 51. Quienes al respecto señalan “Para
algunos autores, tratándose específicamente de las leyes de orden tributario, su función no
consiste solamente en la creación del tributo, sino que se refiere a la totalidad de la relación
tributaria que surge entre el Estado acreedor y el contribuyente deudor [...] para Jarach, sólo la ley
puede definir cuáles son los supuestos y los elementos de la relación tributaria, esto es, definir los
hechos imponibles en su acepción objetiva y también en la esfera subjetiva, o sea, cuáles son los
sujetos pasivos de la obligación que va a nacer”.
18
que no se requiera de interpretación para determinar si el acto o hecho que se
analiza encuadra dentro del hecho que la ley pretende gravar.
Dicho claramente no debe existir duda de si estamos o no ante un
impuesto; podrá requerirse interpretación para establecer dentro de qué categoría
se enmarca tal renta.
Que una ley deje en indeterminación los hechos gravados, además de su
inconstitucionalidad18, puede conducirnos a situaciones nefastas como lo sería el
establecimiento de hechos gravados por parte de los tribunales de justicia19
reconociéndoles una potestad normativa que nuestro ordenamiento no les
concede, estableciendo tributos con un fin ejemplificador, distinto del que
efectivamente tienen, tendiente a evitar la futura comisión de delitos de similares
características, sin que hasta ahora se hubiese acreditado la eficacia de tales
medidas, pudiendo también conducirnos a arbitrariedades manifiestas20.
18
Artículo 19 N° 20 Constitución Política de la República: “La Constitución asegura a todas las
personas:
Nº 20.- La igual repartición de los tributos en proporción a las rentas o en la progresión o
forma que fije la ley, y la igual repartición de las demás cargas públicas.
En ningún caso la ley podrá establecer tributos manifiestamente desproporcionados o injustos. Los
tributos que se recauden, cualquiera que sea su naturaleza, ingresarán al patrimonio de la Nación y
no podrán estar afectos a un destino determinado.
Sin embargo, la ley podrá autorizar que determinados tributos puedan estar afectados a
fines propios de la defensa nacional. Asimismo, podrá autorizar que los que gravan actividades o
bienes que tengan una clara identificación regional o local puedan ser aplicados, dentro de los
marcos que la misma ley señale, por las autoridades regionales o comunales para el
financiamiento de obras de desarrollo”.
19
VILLEGAS B, Héctor. Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario. Editorial Depalma.
Buenos Aires. 5ª ed 1994. p. 192. Expresa “Hay acuerdo [...] en cuanto a que la creación y
percepción de tributos está dentro de las materias reservadas a la ley (o sea, es materia de
competencia del poder legislativo)”.
20
Al respecto se indica que ”El contenido y alcance de la obligación tributaria estén consignados
expresamente en la ley, de tal modo que no quede margen para la arbitrariedad de la autoridad, ni
para el cobro de impuestos imprevisibles, sino que el sujeto pasivo pueda, en todo momento,
19
Lo anterior no significa que la interpretación sea restrictiva limitándose al
tenor literal, pues de tal modo llegaríamos a errores indeseados; ni tampoco tan
amplia como lo sea el criterio del intérprete, pues ello nos conduciría
irremediablemente a arbitrariedades, como cobrar impuestos por cometer un
delito, parece esto una vulneración del principio del non bis in ídem21, esto porque
además de la pena al delito en sede penal le impondríamos una segunda sanción
consistente en la carga tributaria.
conocer la forma cierta de contribuir, y a la autoridad no le queda otra cosa sino aplicar las
disposiciones generales de observancia obligatoria dictadas con anterioridad al caso concreto de
cada causante”. Ibid. p. 191.
21
Sentencia N° 1493/1999. Tribunal Supremo de Madrid, Sala de lo Penal. Recurso de Casación
por Infracción de la Ley, Infracción del Precepto Constitucional y Quebrantamiento de Forma.
Estado Con Roldán Ibañez y Rodríguez Porto-Pérez. 21 de Diciembre de 1999. Fundamentos de
Derecho Considerandos Trigesimosegundo y Trigesimotercero. La defensa de los inculpados
“Alega la vulneración del principio jurídico non bis in ídem íntimamente ligado a los principios de
legalidad y tipicidad [...] porque el principio jurídico non bis in ídem determina, en una sus más
conocidas manifestaciones, que no tenga lugar una duplicidad de sanciones cuando exista
identidad de sujeto, hecho y fundamento [...] Tal principio supone, en definitiva, la prohibición de un
ejercicio reiterado del "ius puniendi" del Estado, que impide castigar doblemente tanto en el ámbito
de las sanciones penales como en el de las administrativas, y proscribe la compatibilidad entre
penas y sanciones administrativas en aquellos casos en los que adecuadamente se constate que
concurre la identidad de sujeto, hecho y fundamento”.
En nuestro país es de suma trascendencia la Jurisprudencia emanada de la Sentencia de
la Ilustrísima Corte de Apelaciones de Santiago. Recurso de Apelación. Causa Rol N° 144.665..
www.sii.cl/jurisprudencia/judicial/1997/renta/octubre1.htm. 22 de Junio de 2004. Considerando
Octavo “Que, por ultimo, respecto de estos fondos, que no fueron declarados ante el Servicio de
Impuestos Internos, se pueden presentar cuestiones de orden jurídico penal y procesal que no
permiten una condena anticipada respecto de dineros que pueden ser considerados efecto del
delito, ya que esta situación puede dar lugar a problemas que necesariamente deben ser resueltos
en un solo fallo, como ser, por ejemplo, el caso del delito agotado que incluiría – evidentemente- el
uso de bienes obtenidos ilegítimamente; o todos los problemas concúrsales que nuestra legislación
contempla, incluso en relación a estos mismos bienes o efectos, con lo que podría verse afectado,
en último termino, el principio de reserva o non bis in idem, que son básicos en nuestro sistema
punitivo. Todo lo anterior demuestra lo inconveniente que resulta haber separado un hecho que
esta íntimamente ligado a otras cuestiones penales en actual tramitación, lo que incluso podría
comprometer la indebida imparcialidad del juzgador”.
20
1.2 Interdicción de la Arbitrariedad
La denominación de este principio anuncia su contenido en tanto prohibe
discriminaciones que no tengan algún sustento legal, la falta de equidad, así como
la desproporcionalidad de las obligaciones tributarias.
Como se anticipó este principio engloba varios aspectos, los cuales si bien
pueden ser desarrollados como principios diferentes, los he agrupado en éste
pues entre todos nos llevan al principio en comento.
Un primer aspecto constituido por el mandato de la igualdad22 y la
equidad23, respecto de los cuales nos interesa analizar algunas situaciones que
pudiesen ocurrir. Una de ellas es qué ocurriría si damos a los tributos la finalidad
de desincentivar la comisión de delitos, éstos deberán ser aplicados con
independencia del delito que se trate y del resultado obtenido con él, vale decir, no
importa si se ha obtenido o no un “incremento patrimonial”, ello naturalmente se
22
En cuanto a este mandato se destaca su origen, así como su función, de forma tal que “La
igualdad tributaria es una consecuencia de la igualdad de todas las personas ante la ley, principio
este último, a su vez, que es una de las bases del sistema republicano de gobierno. Por ello, su
reconocimiento aparece en casi todos los ordenamientos constitucionales, resultando ejemplar la
Constitución española (1978), que consagra ‘el deber de contribuir al sostenimiento de los gastos
públicos de acuerdo con la propia capacidad económica, siempre que el sistema tributario se ajuste
a los principios de igualdad y progresividad’ [...] por eso la igualdad tributaria se consideró en razón
del monto de las riquezas de cada uno, que así mostraba la llamada capacidad económica”.
EVANS DE LA CUADRA, Enrique. y EVANS ESPIÑEIRA, Eugenio. Los Tributos ante la
Constitución. op. cit. p. 52.
23
Respecto de este principio es necesario reconocer algunas exigencias que bien pueden
constituirse en arduas jornadas de trabajo pues ”El problema de la equidad tributaria, es decir, la
determinación adecuada del peso o carga tributaria, tiene dos aspectos fundamentales. El primero
es el del tratamiento racional de las personas en iguales circunstancias, mientras que el segundo
es el trato relativo deseado de las personas en distintas circunstancias”. Ibid. p. 56.
21
contrapone con la definición de renta, pues, para ser tal requiere un aumento
patrimonial, un beneficio o utilidad avaluable dinerariamente.
Otra tema interesante es la capacidad contributiva del “delincuente
contribuyente” (en la denominación puede observarse desde ya alguna
contradicción entre el incumplimiento y el cumplimiento que reúne una misma
persona) la cual deberemos tener en cuenta al establecer el impuesto y esto nos
conducirá a establecer una tasa distinta según el monto que esté en juego, tal
como si se tratase de una renta al trabajo, por que la capacidad contributiva obliga
a aportar más al que más tiene.
El segundo aspecto, es la proporcionalidad24, que impone la obligación de
establecer un impuesto que afecte en parte o solo en una porción la nueva
riqueza, ello constituye un obstáculo para sancionar el delito pues por esta vía no
sería factible obtener la totalidad de lo “adquirido” de forma irregular, además
resulta curioso por cuanto la finalidad de este principio es proteger la propiedad
del contribuyente, de modo que éste no se vea privado de ella.
En definitiva, si consideramos renta lo obtenido por medio de un ilícito
estaríamos vulnerando la proporcionalidad y con ella el principio de la interdicción
de la arbitrariedad, ya que despojaríamos al “contribuyente” de su propiedad, de
la nueva riqueza que se habría incorporado a su patrimonio.
24
Es ilustrativo en este tema recordar que “La proporcionalidad, [...] constituye garantía de los
derechos de los contribuyentes, [...] Por eso, la carga tributaria, en principio, sólo puede tomar,
22
2. Finalidad del Impuesto a la Renta
Para llegar a la adecuada aplicación de la norma debemos tener siempre a
la vista la finalidad de ella o de la ley25 o del ordenamiento en su conjunto. La ley
de la renta establece el impuesto a beneficio fiscal, ello no resulta esclarecedor,
necesitamos conocer los fines del Derecho Tributario y de los impuestos en
particular, a saber: obtener recursos para el financiamiento de las actividades del
estado, la redistribución del ingreso y los fines extrafiscales26.
El impuesto a la renta representa una de las fuentes de ingreso del Estado
moderno27 dicho ello ¿puede el estado financiarse con recursos originados en un
ilícito? El tenor literal de la definición de renta parece llevarnos a un sí, ello por que
se piensa que el sujeto autor del delito ha obtenido una renta, lo anterior
únicamente es posible si entendemos la frase “cualquier naturaleza” referida a la
licitud o ilicitud de la conducta que genera esa supuesta renta, es decir,
incremento patrimonial.
para ser lícita, una porción, la menor posible, de la riqueza. La porción que la imposición puede
tomar de la riqueza jamás podrá llegar a despojar de la propiedad al contribuyente”. Ibid. p. 55.
25
ESPINOZA TORRES, Manuel A. Apuntes de Cátedra. Derecho Tributario. Universidad Católica
de Temuco. 2004. Expone que “El fin más importante del Derecho Tributario es la obtención de
recursos para cumplir con sus finalidades propias. Dichas finalidades van a estar determinadas por
el Gobierno de Turno. Esto se denomina la finalidad fiscal del Derecho Tributario”.
26
Además de la finalidad fiscal, de forma ejemplar podemos exponer “Mucho se habla del fin
redistributivo que deben cumplir los impuestos, y la verdad es que éste constituye una finalidad que
cumplen los impuestos [...] Además de procurar recursos para el Estado, los tributos cumplen otras
finalidades de tipo económico [...] Esta visión moderna señala que el Derecho Tributario cumple
además una serie de fines extrafiscales”. ESPINOZA TORRES, Manuel A. Apuntes de Cátedra.
Derecho Tributario. Universidad Católica de Temuco. 2004.
27
En un sentido similar GIULIANI FONROUGE, Carlos y NAVARRINE, Susana. expresan “El
impuesto a la renta es uno de los tributos más generalizados en la época actual, no siendo
aventurado afirmar que, si bien no constituye la principal fuente de ingresos del Estado moderno,
representa, cuanto menos, una de las más importantes del mundo occidental”. Citado por
MASSONE PARADI, Pedro. El Impuesto a la Renta. op. cit. p. 16.
23
Pero ¿aquello obtenido en contra del ordenamiento ingresa al patrimonio de
su autor? La respuesta negativa surge natural sin siquiera tener acabados
conocimientos del derecho, igual acontece con la siguiente pregunta ¿Ha
pretendido el legislador gravar con este impuesto el producto de un ilícito?, ello por
las razones siguientes:
• La ley se refiere al aumento del patrimonio, los términos beneficio o
utilidad hacen referencia a lo mismo y éstos no pueden provenir de lo ajeno.
• El término naturaleza, que utiliza la definición, tiene como objetivo
incluir dentro del gravamen aquellos incrementos patrimoniales gratuitos,
cualquiera que no implique gastos como las provenientes de una mera liberalidad,
sean en dinero u otros bienes.
• Por la historia del impuesto.
• Por cuestiones valóricas o morales, pues no veo como el Estado que
sanciona los ilícitos, evitando que beneficien a su autor, pretenda obtener para sí
recursos de un origen reprochable, constituiría una especie de “reparto del botín”.
24
3. Definición de Renta
Para la acertada resolución de la cuestión es necesario precisar el concepto
de renta28, ya que si bien se sabe es un concepto amplio, es evidente el escaso
trato que la doctrina y la jurisprudencia le han dado.
La definición, comprende dos teorías, pero no el resultado del delito, ya que
en la doctrina del rédito producto29, el resultado de un delito malamente puede
considerarse como una riqueza o beneficio, para que sea tal debe ingresar al
patrimonio de su titular y no del delincuente, por lo demás únicamente tendría un
origen ocasional, de modo tal que queda excluído de ella.
28
29
GIULIANI FONROUGE, Carlos y NAVARRINE, Susana, señalan “Los aspectos fundamentales
de esta corriente pueden concretarse diciendo que el concepto de renta exige la existencia de los
siguientes elementos: a) una riqueza nueva; b) que tal riqueza derive de una fuente permanente; c)
que dicha fuente tenga un rendimiento periódico; d) que la riqueza sea real y esté separada del
capital; e) en la versión francesa, particularmente en Allix y Lecerclé, que el rendimiento sea el
efecto de una fuente productora.
Sin embargo, debe tenerse en cuenta que no existe unanimidad en lo referente a los
puntos c y d. ( la cursiva es mía). Lo importante para esta corriente doctrinal es la existencia de
una fuente productora durable o permanente, vale decir, un elemento material o inmaterial fijo, que
subsista cierto tiempo y no pierda su sustancia, genere valor separado, por lo común con
regularidad, y que pueda ser expresado en dinero”. En MASSONE PARODI. Pedro. El Impuesto a
la Renta. op. cit. p. 28.; “La doctrina “rédito producto” atribuye la calidad de renta a la riqueza
nueva, derivada de una fuente productiva, que puede ser o no de carácter periódico. La fuente
productiva debe tener una subsistencia posterior a la producción del bien, por lo tanto rechaza la
existencia de renta en las llamadas ganancias de capital” ESPINOZA TORRES, Manuel. Apuntes
de Cátedra. Derecho Tributario. Universidad Católica de Temuco. 2004.
25
La doctrina del incremento patrimonial30, comprende un concepto de renta
más amplio, pero en caso alguno grava ilícitos, si bien lo hace con las utilidades
ocasionales ello viene a hacer justicia frente a la principal crítica que se formula a
la doctrina clásica, en tanto incluye “enriquecimientos que no tienen su origen en
el esfuerzo alguno por parte de su titular”31.
La ley se refiere al ingreso que represente una utilidad o beneficio, si bien
en conjunto hacen alusión a una riqueza foránea que produce un provecho, ésta
debe ingresar al patrimonio de un sujeto incrementándolo y este sujeto al cual se
hace referencia no puede ser otro que el titular del bien que origina o que recibe
tal riqueza, entonces podemos afirmar que el resultado de un delito no puede ser
considerado renta pues nunca podremos aceptar que quien robando,
defraudando, estafando o incumpliendo ingrese a su patrimonio una riqueza
originada en aquella actuación; de aceptarse favorecería el dolo propio o
fomentaría una industria del delito.
30
GIULIANI FONROUGE, Carlos y NAVARRINE, Susana, “[...] Por lo cual le renta incluye ‘todos
los ingresos netos y beneficios, prestaciones de valor pecuniario de terceros, todas las donaciones,
herencias, legados, ganancias de lotería, capital o rentas entregados como consecuencia de una
póliza de seguro, ganancias especulativas de todo orden, restando los intereses sobre deudas y
perdidas de capital’”. Citados por MASSONE PARODI, Pedro. El Impuesto a la Renta. op. cit. p. 30;
“Para la doctrina del ‘rédito incremento patrimonial’, en cambio, renta es la riqueza que acrecienta
el patrimonio de un individuo en un período determinado, que pueden consistir en bienes y
servicios siempre que sean avaluados en dinero. Asimismo, para esta doctrina es indiferente que la
fuente generadora sea permanente o desaparezca en el acto mismo de la renta. Además, es
indiferente que la renta provenga de una fuente productiva, o que, por el contrario, la fuente sea
una liberalidad o un acontecimiento accidental o extraordinario”. ESPINOZA TORRES, Manuel.
Apuntes de Cátedra. Derecho Tributario. Universidad Católica de Temuco. 2004.
31
A modo de ejemplo “El aumento del valor de los inmuebles urbanos debido al desarrollo de las
ciudades”, lo anterior demuestra que el incremento patrimonial no es exclusivamente en dinero,
pero debe ser avaluable en dinero. MASSONE PARODI, Pedro. El Impuesto a la Renta. op. Cit. p.
29.
26
El concepto legal de renta, en su segunda parte, vuelve a referirse a
utilidades y beneficios, conceptos asimilables a la expresión “incremento
patrimonial”, y entendemos éste como el aumento de los bienes de un sujeto32, de
modo que quien sustrae algo, como no es propietario nada incrementa.
El legislador quitó importancia a la naturaleza, el origen y la denominación
de esos incrementos, si bien parece acertado en cuanto a la denominación; pues
es intrascendente el cómo se designe aquel aumento patrimonial, también lo es en
lo referente al origen de la renta, toda vez que nuestra ley grava tanto aquella que
tiene su fuente en el extranjero como en Chile.
No obstante, la certeza del legislador para restar importancia a la
denominación y el origen del incremento patrimonial, parece dudoso que se
desentienda de la naturaleza (si quiere considerarse como lícito o ilícito) ya que el
Estado no debe procurarse recursos provenientes de un delito, en todo caso
parece más acertado entender el término naturaleza, como referido a la gratuidad
del incremento patrimonial, de modo que debe considerarse renta el incremento
que experimenta el patrimonio de su titular aun cuando éste no incurra en gasto
alguno para obtenerlo, sea en dinero o en otro bien avaluable dinerariamente.
Qué confianza nos merecería nuestro legislador si previendo la situación
que tratamos, termina por hacer partícipe al Estado de los recursos que se
32
En el mismo sentido se ha definido el incremento patrimonial como “El incremento de los bienes
corporales o incorporales, susceptibles de apreciación pecuniaria” CONTRERAS U, Hugo. y
27
generan a raíz de un delito en lugar de sancionar la conducta; tampoco debe
incurrirse en el error de estimar que nuestro legislador deba establecer impuestos
para castigar a los ciudadanos, ya que la tributación, lejos de ser un castigo
constituye una obligación para los integrantes de una sociedad organizada.
3.1 Limitaciones al Término Renta
El legislador conocedor del amplio concepto de renta establece parámetros
que sirven de límites33 exigiendo algunos requisitos para la procedencia del cobro
de este impuesto. Así el artículo 2 n° 2, 3 y 434, de la LIR de modo que no todo
incremento patrimonial está gravado con renta para ello es necesario que se
encuentre en alguno de los estados que la ley señala a saber: devengadas,
percibidas y presuntas.
Veamos si el producto del ilícito encuadra dentro de estos estados que la
ley contempla.
GONZÁLEZ S, Leonel. Curso Practico de Impuesto a la Renta. op. cit. p. 18.

33
FIGUEROA VELASCO, Patricio. Manual de Derecho Tributario, El Impuesto a la Renta, Parte
General. Editorial Jurídica de Chile. Santiago. 2ª ed. 1997. p. 28. En el mismo sentido señala “en
efecto, no todos los beneficios, utilidades e incrementos de patrimonio están gravados con la Ley
de la Renta, sino sólo aquellos que constituyen rentas devengadas, percibidas, retiradas o
presuntas.”
34
que no sean contrarias a ella, las definiciones establecidas en el Código Tributario y, además,
salvo que la naturaleza del texto implique otro significado, se entenderá:
2.- Por ‘renta devengada’, aquella sobre la cual se tiene un título o derecho,
independientemente de su actual exigibilidad y que constituye un crédito para su titular.
3.- Por ‘renta percibida’, aquella que ha ingresado materialmente al patrimonio de una
persona. Debe, asimismo, entenderse que una renta devengada se percibe desde que la
obligación se cumple por algún modo de extinguir distinto al pago.
4.- Por ‘renta mínima presunta’, la cantidad que no es susceptible de deducción alguna por
parte del contribuyente”.
28
El producto de un delito jamás podrá estar devengado, porque su autor
carece de título o derecho sobre esos bienes o ingresos35, de modo tal que nunca
estará en condiciones de exigirlos, jurídicamente hablando, a su verdadero dueño
ni a un tercero, puesto que a su respecto no constituye crédito alguno, baste con
recordar aquí el artículo 578 del CC36.
Tampoco es posible que el autor del ilícito perciba rentas por este acto, ya
que ley exige para ello que los bienes ingresen al patrimonio de una persona, y
esto es lo que se ha rechazado, pues quien roba, defrauda, estafa etc. nada
ingresa en su patrimonio; de lo contrario, estaríamos aceptando esta forma de
enriquecimiento como lícita.
Para aclarar lo recientemente dicho, entenderemos por patrimonio el
conjunto de bienes pertenecientes una persona37, y el ingreso que comentamos no
se agota con el apoderamiento material de los bienes sino que debe estar
reconocido por el ordenamiento jurídico. Más aún, para percibir es necesario
recibir una cosa, lo cual implica la existencia de un tercero que la entregue o que
la transfiera de buena fe a través de una compensación, donación o de un pago
etc., figuras que no están presentes al cometer un delito y que aún cuando
35
Para aclarar cuando puede hablarse con propiedad de renta devengada, resulta útil la siguiente
afirmación: “Entendemos que, en esta definición, el legislador utiliza la palabra renta en el sentido
de ingreso y no como resultado de un cálculo, ya que lo que es susceptible de devengarse es
precisamente el ingreso y no la renta neta”. MASSONE PARODI. Pedro. El Impuesto a la Renta.
op. cit. p. 35.
36
Artículo 578 Código Civil: “Derechos personales o créditos son los que sólo pueden reclamarse
de ciertas personas, que, por un hecho suyo o la sola disposición de la ley, han contraído las
obligaciones correlativas; como el que tiene el prestamista contra su deudor por el dinero prestado,
o el hijo contra el padre por alimentos. De estos derechos nacen las acciones personales”.
29
pudieren ser simulados, siempre faltará la buena fe, salvo claro está que se trate
de un modo originario de adquirir.
En cuanto a la renta presunta, se aplica en situaciones concretas
establecidas por la ley, todas ellas lícitas, y para los casos en que el contribuyente
no la pueda determinar con exactitud.
Analizando la LIR entendemos que no todo incremento patrimonial es renta,
que éste debe tener, a lo menos, una de las calidades que se han expuesto,
además, aún cuando la ley no lo señala expresamente, resulta obvio que lo que se
aumenta es lo propio, por lo tanto si se acrecienta ficticiamente, de forma
transitoria y sin respaldo jurídico, tal aumento es nulo lo cual lleva a la
imposibilidad de tratarlo de igual modo que al aumento patrimonial real y efectivo,
obtenido lícitamente38.
37
Conceptualmente, “Para estos efectos, entendemos que el patrimonio es el conjunto de bienes
de una persona”. MASSONE PARODI, Pedro, El Impuesto a la Renta. op. cit. p. 35.
38
GIANNINI, expone que “ El incremento patrimonial debe ser efectivo, no solamente nominal o
aparente; por ello, no es renta la revalorización de un bien o de un conjunto de bienes, efectuada a
raíz de la desvalorización de la moneda”, más adelante continua “El aumento de riqueza debe
consistir en una suma de dinero o en una ventaja concretamente determinable en dinero. Por ello,
no constituyen renta gravable las ventajas no patrimoniales, aun cuando puedan ser fuentes de
mayores ganancias, como el mayor renombre de un profesional, y ni siquiera los incrementos
patrimoniales, mientras no se traduzcan en una cifra cierta y definitiva”. Ibid. p. 32.
30
CAPITULO 3: ASPECTOS RELEVANTES EN LA
TRIBUTACIÓN DE LOS ILÍCITOS
1. Problemas que Plantea la Tributación de los Ilícitos
Supongamos que a los ilícitos les corresponde cumplir con la obligación
tributaria por concepto de aumento patrimonial, de ocurrir observaremos algunos
problemas que se plantearán, los cuales nos sirven para dar respuesta a quienes
sostienen, para justificar la imposición, que debe tratarse de igual forma al sujeto
que cumple la ley y a quien la contraría39.
Los problemas que se verán demuestran que resulta a lo menos complejo
establecer la igualdad en términos absolutos, por lo que parece recomendable
diferenciar situaciones.
39
Sentencia N° 20/2001. Tribunal Supremo de Pamplona. Sala de lo Penal. Recurso de Casación
por Infracción de Precepto Constitucional, y Quebrantamiento de Forma. La Comunidad Foral de
Navarra, Parlamento de Navarra y Asociación Política Herri Batasuna con Urrulburu, Elizalde,
Roldán y Esparza. 28 de Marzo de 2001. Fundamentos de Derecho Considerando Vigesimocuarto
señala “el principio de igualdad ante el impuesto prohibe un tratamiento fiscal más favorable a
quien viole el Derecho que a quien lo respete. La procedencia ilícita de los ingresos no excluye
por si misma la obligación de declarar fiscalmente los incrementos patrimoniales de ellos
derivados y las dificultades que pueda tener el contribuyente para aflorar fiscalmente sus
ingresos reales sin desvelar sus actividades ilícitas únicamente son imputables al mismo,
sin que puedan determinar una posición de privilegio que le exima de la obligación genérica
de declarar a Hacienda o le haga inmune frente a la responsabilidad penal por delito fiscal”.
No se comparte esta opinión, pues es necesario entender que no se trata de favorecer a uno u
otro, pues lo que se esta aplicando es una sanción que como tal debe ser aplicada
restrictivamente.
31
1.1 Obligación de Declarar Renta
En este apartado veremos dos aspectos, el primero consecuencia de lo que
se ha dicho hasta el momento, es decir, el rechazo a la idea de obtener
incrementos patrimoniales en actividades ilícitas.
Recordemos que ni en forma directa ni indirecta (o por vía de
consecuencia) es posible considerar como dueño del producto del ilícito a su
autor; directamente no pasa a constituir un bien más del patrimonio del autor del
cual se pueda disponer con libertad, como se desprende del concepto de
dominio40.
Lo anterior también se afirma en el caso de pretender que indirectamente
el ilícito pudiese incrementar el patrimonio al autor, se rechaza esta idea porque
no resulta admisible que el producto del delito sea invertido en cualquier actividad
lícita para estimarlo incorporado al patrimonio de quien ha lesionado la propiedad
de otro sustrayéndole bienes, no veo razón para ello, debe entenderse que el
origen ilícito de los recursos invertidos (o tratados de transparentar por cualquier
medio) vicia o acompaña lo que de ellos se pueda obtener aún cuando estos
provengan de actividades lícitas, resulta lógico este rechazo ya que de lo contrario
permitiríamos “blanquear bienes”, luego de actuar lícitamente para “maquillar o
disimular” una ilicitud.
32
En palabras simples si no hay incremento patrimonial no deben
incorporarse estos bienes en la declaración porque simplemente no constituyen
renta41.
El segundo aspecto que se observa en la posible declaración de renta
comprensiva de los delitos está dado por la incriminación o la declaración en
contra, aspecto que se ve cuestionado en atención a las disposiciones del código
adjetivo42 vigente en materia penal, que no obligan al autor del delito a declarar en
su contra o a confesar. Esta contrariedad se maximiza ya que la declaración de
renta tiene el carácter de una declaración jurada43, esta exigencia de declarar
llevará al sujeto irremediablemente al falso testimonio si se exige y se omite, o a
incriminarse si se cumple.
40
Artículo 582 Código Civil: “El dominio (que se llama también propiedad) es el derecho real en
una cosa corporal, para gozar y disponer de ella arbitrariamente; no siendo contra la ley o contra
derecho ajeno.
La propiedad separada del goce de la cosa, se llama mera o nuda propiedad”.
41
Sentencia de Segunda Instancia de la Ilustrísima Corte de Apelaciones de Santiago. Recurso de
Apelación. Causa Rol N° 443.085-96. 4 de Octubre de 1996. Proceso por delito Tributario seguido
contra Juan Pablo Dávila Silva. Gaceta Jurídica, año 1996/Octubre/ N° 196. Editorial Jurídica
ConoSur Ltda. p. 200. En el Considerando Décimo expone “[...] Que es evidente que la obligación
que pesa sobre todo contribuyente es la de declarar su renta efectiva, entendiendo el concepto de
renta, aun con la amplitud a que se refiere el artículo 1 [sic.] de la ley respectiva, solo a aquellos
ingresos que cualquiera persona hubiere recibido de manera legitima y no como consecuencia de
un delito”, el fallo es lógico puesto que no admitimos que el incremento patrimonial tenga su origen
en un delito, y sin incremento patrimonial no hay renta.
42
Al respecto el Articulo 93 del Código Procesal Penal ”Derechos y garantías del imputado. Todo
imputado podrá hacer valer, hasta la terminación del proceso, los derechos y garantías que le
confieren las leyes.
En especial, tendrá derecho a:
g) Guardar silencio o, en caso de consentir en prestar declaración, a no hacerlo bajo
juramento”.
43
BULIT GOÑI, Enrique G. Impuestos sobre los Ingresos Brutos. Editorial Depalma. Buenos Aires.
2ª ed. 1997. p. 217. Referido a la situación argentina que es similar a la nuestra nos indica “El
contribuyente autodetermina su obligación impositiva mediante declaración jurada que debe
presentar a la D.G.R. en los formularios y oportunidades pertinentes, la cual contendrá todos los
datos necesarios para exteriorizar el hecho imponible y el monto de la obligación fiscal. El
declarante es responsable por todo cuanto en ella consigne, por aquello en que la rectifique
posteriormente, así como por el gravamen que de ella resulte”.
33
Estimar esta declaración de renta como no directamente incriminatoria44,
resulta extraño, pues ¿qué otro fin pudiera tener?, nunca será regularizar esos
bienes, ni menos estimar que ésta obligación sea neutral, vale decir, que ni regule
la situación ni la incrimine.
1.2 Problema en el Pago de los Impuestos
Exigir la declaración de renta no puede ser una formalidad; sino un paso
para llegar al definitivo pago del impuesto, correspondiente a un porcentaje
predeterminado del incremento patrimonial.
En este tema existe un aspecto, que frente al problema en análisis nos
contribuye con algunos elementos a la posición que se sostiene si se recuerdan
algunas reglas de general aplicación.
No existe duda en cuanto a la calidad en que los dineros pagados se
incorporan a las arcas fiscales, es claro que no constituye un préstamo como los
44
Sentencia N° 1493/1999. Tribunal Supremo de Madrid, Sala de lo Penal. Recurso de Casación
por Infracción de la Ley, Infracción del Precepto Constitucional y Quebrantamiento de Forma.
Estado Con Roldán Ibañez y Rodríguez Porto-Pérez. 21 de Diciembre de 1999. Fundamentos de
Derecho Considerando trigesimoséptimo “Que la declaración fiscal, al incluir ganancias de difícil
justificación o bienes adquiridos con fondos de ilícita procedencia, pueda contribuir al afloramiento
de actividades ilícitas no puede configurarse como una causa privilegiada de exención de la
obligación de declarar, supuestamente amparada en un derecho constitucional y de la que se
beneficiarían los ciudadanos incumplidores de la Ley en detrimento de los respetuosos del
Derecho, pues no nos encontramos ante ‘contribuciones de contenido directamente
incriminatorio’.”, No se comparte la idea por lo expresado, en el sentido de no existir renta para el
delincuente como consecuencia de su acto y el hecho que esta declaración debe servir para algo,
o es para el pago de una renta que no existe o bien para dar cuenta de un ilícito.
34
PPM, sino que por el contrario se transfieren en dominio45, constituyéndose al
Estado en dueño o propietario de esos bienes disponiendo de ellos de la forma en
que se establezca en el ordenamiento jurídico.
Se sabe que la obligación tributaria principal es una obligación de dar, éstas
se satisfacen o cumplen transfiriendo el dominio u otro derecho real, siendo
equivalente el pago a la tradición46, dada esta equivalencia resulta totalmente
trascendente determinar en qué calidad “posee” el “tradente contribuyente y autor
del ilícito” esos bienes, pues no podrá el “Estado adquirente” recibir más de lo que
aquél pueda transferir47.
Algunos plantearán que el pago en cuanto tradición será igualmente válido,
sólo que produce efectos diferentes48, pero lo que realmente interesa al Fisco no
45
SAINZ DE BUJANDA, Fernando, “Lecciones de Derecho Tributario”. Universidad Complutense,
Facultad de Derecho, Sección de Publicaciones. Madrid. 10° ed. 1993. p. 121. Relata la misma
idea de la siguiente forma “Se plantea la cuestión del título en virtud del cual la suma de dinero en
que consiste el ingreso entra a formar parte del patrimonio del ente público. La doctrina suele
afirmar que es necesario que este título sea de dominio, es decir, que traspase la propiedad del
dinero al Estado, con la finalidad de excluir del concepto de ingreso público aquellas cantidades de
dinero de las que no puede disponer, aunque hayan tenido entrada en su patrimonio, como ocurre
con los depósitos en caución con finalidad precautoria, o aquellas otra en que actúa como simple
mandatario o gestor”.
46
“Concepto doctrinario de la obligación de dar. Si en el lenguaje vulgar dar equivale a donar, en
derecho su significado propio es muy diverso. Obligación de dar es la que tiene por objeto transferir
el dominio o constituir un derecho real”. ABELIUK MANASEVICH, René. Las Obligaciones, Tomo I.
Editorial Jurídica de Chile. Colombia. 4ª ed. AÑO 2001.p. 329.
47
En el mismo sentido PEÑAILILLO AREVALO, Daniel. Los bienes, La Propiedad y otros Derechos
Reales. Editorial Jurídica de Chile. Santiago. 3ª ed. 2001. p. 128. Dice “Siendo derivativo, este
modo no transfiere al adquirente más derechos que los que tenia el tradente, y concretamente, si
éste no era dueño de la cosa tradida, no lo será el que recibe. (Nadie puede transferir más
derechos que los que tiene)”.
48
“Se ha dicho que generalmente la tradición constituye un verdadero pago, pues el tradente la
efectúa porque se obligó a ello en un título precedente. Esto conduce a relacionar las disposiciones
de este modo de adquirir con las reglas del pago (arts.1568 y sgtes). En materia de requisitos que
deben concurrir en quienes celebran la convención, deben tenerse presentes los arts. 1575 y 1578,
N° 1.
35
es la producción de otros efectos ya que a éste interesa constituirse en dueño y
disponer de ese dinero en calidad de tal, no quedar como poseedor de esos
bienes para ganarlos con la prescripción49, ese no es el efecto querido, más aún
cuando en las reglas del pago, se señala que el pago efectuado por quien no es
dueño de la cosa pagada, es nulo50.
Tal vez se pretenda decir que para operar lo planteado se requiere que el
pago se efectúe con los bienes adquiridos ilícitamente, no obstante ser cierto, el
asunto no debe llevarse a tales extremos pues si el bien “irregularmente adquirido”
fuese dinero es irrelevante que se trate o no de la misma moneda (materialmente
hablando), ello por las características de este bien y especialmente la
fungibilidad51.
La primera de estas disposiciones señala que si paga quien no es dueño de la cosa

pagada, el pago no es válido, y antes se ha dicho que la tradición hecha por quien no es dueño es
válida, sólo que no produce su normal efecto de transferir el dominio, pero origina otros efectos
jurídicos”. Ibid. p. 132.
49
“Pero parece claro que cuando el art.1575 señala que el pago no es válido, afirma precisamente
que es nulo, y ello trae como resultado que el acreedor puede pedir la declaración de nulidad de
ese pago y continuar demandando la prestación que se le debe. Relacionando está última
afirmación con lo dicho en base a los arts 682 y 683, puede concluirse que el acto por el que el
deudor entrega al acreedor una cosa ajena en pago de la deuda, es válido en cuanto tradición y al
entrar en posesión del objeto puede el acreedor llegar a ganarlo por prescripción; pero es nulo en
cuanto pago, pudiendo por tanto pedir la nulidad, restituir lo recibido y continuar demandando el
pago al deudor”. Ibid. p. 133.
50
Artículo 1575 Código Civil: “El pago en que se debe transferir la propiedad no es válido, sino en
cuanto el que paga es dueño de la cosa pagada, o la paga con el consentimiento del dueño.
Tampoco es válido el pago en que se debe transferir la propiedad, sino en cuanto el que paga tiene
facultad de enajenar.
Sin embargo, cuando la cosa pagada es fungible y el acreedor la ha consumido de buena
fe, se valida el pago, aunque haya sido hecho por el que no era dueño, o no tuvo facultad de
enajenar”.
51
“Son fungibles las cosas que por presentar entre sí una igualdad de hecho, se les considera
como de igual poder liberatorio. En otros términos pero manteniendo el mismo sentido, se dice
también que son bienes fungibles los que pertenecen a un mismo género y se encuentran en el
mismo estado”. PEÑAILILLO AREVALO, Daniel. Los Bienes, la Propiedad y otros Derechos reales.
op. cit. p. 40.
36
Pero si se trata de un bien distinto del dinero, obtenido de forma irregular,
es claro que no se paga con ese bien, pero debe ser rechazado el pago efectuado
con el producto de su disposición, o con los frutos que rinda periódicamente como
consecuencia de su explotación o cualquier otro que pueda generar, ya que a
pesar de realizar actos lícitos con los bienes “adquiridos” ilícitamente ello no
regulariza los bienes, ni constituye un título para disponer de esos bienes
legalmente, ello porque el origen ilícito de los bienes no se sanea mediante la
inversión de éstos ni por medio de su tributación.
Lo afirmado se sintetiza de modo simple en un principio jurídicamente
aceptado en derecho que reza “nadie puede transferir más derechos de los que
tiene”52 de modo que quien no es dueño de un bien está imposibilitado de
constituir a otro en propietario del mismo.
1.3 Falta de Coherencia
En atención al principio de coherencia, rechazamos el establecimiento de
este tipo de obligación, ya que si se niega la posibilidad de efectuar deducciones
en la declaración de renta provenientes de actividades ilícitas53, de igual modo
52
ALESSANDRI R, Arturo; SOMARRIVA U, Manuel y VODANOVIC H, Antonio. Tratado de los
Derechos Reales, Bienes. Tomo I. Editorial Jurídica de Chile. Colombia. 6ª ed. 2001. p. 197. “LA
TRADICION HECHA POR QUIEN NO ES DUEÑO DE LA COSA ES VÁLIDA, PERO NO
TRANSFIERE EL DOMINIO. Es un aforismo de derecho bastante conocido que nadie puede
transferir más derechos de los que tiene; luego, para que el tradente pueda transferir el dominio de
cosa que entrega, debe ser dueño de ella, porque, de lo contrario, no transfiere el dominio”.
53
JARACH, Dino. Finanzas Públicas y Derecho Tributario. Editorial Abeledo- Perrot. Buenos Aires.
2ª ed. 1996. p. 560. “Hay quienes desaprueban la no deducción por el principio de simetría según
el cual hay o debe haber una posición coherente entre la imponibilidad de las ganancias y la
deductibilidad del quebrantamiento como resultado de una misma actividad. Por lo tanto, si se
37
debe ser rechazada la tributación de estos supuestos enriquecimientos originados
en la misma actividad, no con el afán de dejarlos impunes sino de sancionarlos por
los medios que la ley otorga.
La imposibilidad de efectuar deducciones de origen ilícito, en definitiva,
demuestra la intención del legislador de no justificar ni admitir los delitos, además,
coherentemente el sistema debe admitir y admite la consideración favorable y
desfavorable de un mismo hecho o actividad, con la salvedad que nos ocupa, pero
únicamente por la vía interpretativa pues la ley no lo establece, sino que la
jurisprudencia y parte de la doctrina54.
Si admitimos deducciones al tributo, consecuencia de ilícitos, estaríamos
aceptando la generación de beneficios provenientes de atentados contra el
ordenamiento, lo mismo sucederá si exigimos su declaración como renta, por que
para ello previamente debe existir incremento patrimonial – renta- vale decir
aceptaríamos que el autor se constituye jurídicamente en propietario de los bienes
sustraídos.
rechaza la deducción del quebranto tampoco puede gravarse la ganancia producida por una
actividad ilícita”.
54
Sentencia Definitiva. Excelentísima Corte Suprema. Recurso de Casación en la Forma. Rol N°
3.983-96. Proceso por delito tributario seguido contra Juan Pablo Dávila Silva. De 2 de septiembre
de 1997. En www.sii.cl/pagina/jurisprudencia/judicial/1997/renta/octubre1.htm. consultada el 22 de
Junio de 2004; Sentencia N° 20/2001. Tribunal Supremo de Pamplona. Sala de lo Penal. Recurso
de Casación por Infracción de Precepto Constitucional, y Quebrantamiento de Forma. La
Comunidad Foral de Navarra, Parlamento de Navarra y Asociación Política Herri Batasuna con
Urrulburu, Elizalde, Roldán y Esparza. 28 de Marzo de 2001; Sentencia N° 1493/1999. Tribunal
Supremo de Madrid, Sala de lo Penal. Recurso de Casación por Infracción de la Ley, Infracción del
Precepto Constitucional y Quebrantamiento de Forma. Estado Con Roldán Ibañez y Rodríguez
Porto-Pérez. 21 de Diciembre de 1999.
38
2. Impuesto a la Renta como Sanción Pecuniaria
Sin dudas el Estado cuenta con mecanismos que tienden a dar respuesta a
la comisión de un ilícito, dentro de ellas las que tienen por objeto reprimir y
desmotivar la comisión de actos reñidos con el ordenamiento jurídico, en este
contexto pensemos que se impone una sanción de un X% a quien ilícitamente
adquiere bienes.
La situación presentará varios inconvenientes, dentro de ellos el aumento
de la penalidad respecto de un delito de contenido económico, que generalmente
afecta el interés privado por sobre delitos de mayor gravedad que afectan al
interés público.
En el ámbito patrimonial del Estado tal imposición en nada contribuye a la
recaudación, puesto que el dinero que generará será marginal sin que solvente
alguna actividad fiscal, por otro lado, puede generar la impresión que en nuestro
ordenamiento resulta más caro cumplir con la ley a través del pago de IVA o renta
que enriquecerse ilícitamente, ello sin tener en cuenta las sanciones de difícil
avalúo que contempla el Derecho Penal.
Una opción consistirá en aumentar el porcentaje lo cual constituye un
despropósito, pues la frecuencia con que se cometen ilícitos se transformaría en
una importante ventana para obtener recursos, implicando el olvido de los fines del
Derecho Tributario teniendo únicamente en cuenta los medios de provisión;
39
importará también el desconocimiento del lineamento moral que toda ley debe
tener, por lo demás esta opción tendrá como obstáculo los actos ilícitos
dificultosamente avaluables en los cuales no se persigue el enriquecimiento
patrimonial.
Independientemente de las hipótesis que se planteen, debemos descartar
el establecimiento de sanciones de contenido patrimonial mediante el
establecimiento de tributos, porque la finalidad de éstos es diversa, en ningún
caso pretenden sancionar a un contribuyente sino aportar al pleno y mejor
desarrollo de cada uno de los miembros de la sociedad, así resulta de relacionar
los artículos 155 y 19 n° 2056 de la CPR, por otro lado, el establecimiento de esta
pena contribuye a empeorar la situación del delincuente ya que no se aplica en
sustitución de otra pena sino que además. También el SII vería ampliadas sus
55
Artículo 1° Constitución Política de la República: “Las personas nacen libres e iguales en
dignidad y derechos. La familia es el núcleo fundamental de la sociedad. El Estado reconoce y
ampara a los grupos intermedios a través de los cuales se organiza y estructura la sociedad y les
garantiza la adecuada autonomía para cumplir sus propios fines específicos. El Estado está al
servicio de la persona humana y su finalidad es promover el bien común, para lo cual debe
contribuir a crear las condiciones sociales que permitan a todos y a cada uno de los integrantes de
la comunidad nacional su mayor realización espiritual y material posible, con pleno respeto a los
derechos y garantías que esta Constitución establece. Es deber del Estado resguardar la seguridad
nacional, dar protección a la población y a la familia, propender al fortalecimiento de ésta, promover
la integración armónica de todos los sectores de la Nación y asegurar el derecho de las personas a
participar con igualdad de oportunidades en la vida nacional”.
56
Articulo 19° Constitución Política de la República. “La Constitución asegura a todas las personas:
Nº 20.- La igual repartición de los tributos en proporción a las rentas o en la progresión o
forma que fije la ley, y la igual repartición de las demás cargas públicas. En ningún caso la ley
podrá establecer tributos manifiestamente desproporcionados o injustos. Los tributos que se
recauden, cualquiera que sea su naturaleza, ingresarán al patrimonio de la Nación y no podrán
estar afectos a un destino determinado. Sin embargo, la ley podrá autorizar que determinados
tributos puedan estar afectados a fines propios de la defensa nacional. Asimismo, podrá autorizar
que los que gravan actividades o bienes que tengan una clara identificación regional o local puedan
ser aplicados, dentro de los marcos que la misma ley señale, por las autoridades regionales o
comunales para el financiamiento de obras de desarrollo”.
40
facultades aplicando un impuesto sin que exista ventaja de parte del
contribuyente.
Suma argumentos en rechazo el que esta modalidad escasamente
favorecerá al Estado como para implementarla, además la creación de estas
penas es rechazada en los estados modernos, constituyendo ingresos extraños57
y, por tanto, indeseados.
57
”Por ello, mientras los ingresos tributarios son entradas dinerarias normales que el Estado
obtiene en la medida de sus objetivos y necesidades, los ingresos por sanciones patrimoniales son
ingresos anormales, que aún beneficiando pecuniariamente al Estado, no están destinados a ese
fin”. VILLEGAS B, Héctor. Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario. op. cit. p. 62.
41
CAPITULO 4: RELACIÓN CON OTROS
ORDENAMIENTOS NORMATIVOS
1. Punto de Vista Moral
Paralelamente al orden jurídico, corre el orden moral58 como límite al
derecho, extendiéndose también las limitaciones a las resoluciones judiciales.
Precisamente este orden moral, nos permite efectuar juicios valóricos59
respecto de la bondad que presentan las normas jurídicas o la resolución del juez
llamado a resolver un conflicto de esta índole; esta valoración resulta
trascendental para determinar cuál es el mensaje que se expresa a la sociedad,
así como la conveniencia de una ley o una resolución, y por otro lado, nos permite
reconocer la coherencia del sistema jurídico.
Que la ley establezca una obligación tributaria a raíz de un delito resulta
reprochable, no por su injusticia, sino por que rompe la coherencia que debe
58
SQUELLA NARDUCCI, Agustín. Derecho y Moral, ¿Tenemos Obligación Moral de Obedecer el
Derecho?. Editorial Edeval. Valparaíso. 1989. p. 30 expresa “Una primera distinción[...] es la que se
refiere, por una parte, a la moral o ética entendida como conjunto de principios, pautas o normas
de comportamiento moral que se consideran o proponen como las más adecuadas – plano éste en
el que podemos hablar de una Etica normativa -“; en la p. 36 el autor citando a Kelsen expone “La
moral es para Kelsen la denominación que se da a otras normas sociales, distintas de las normas
jurídicas, pero que regulan también el comportamiento recíproco de los hombres [...] el derecho y la
moral son para Kelsen dos órdenes normativos distintos uno del otro. Sin embargo, en cuanto
ambos son órdenes normativos, derecho y moral se traducen en deberes para los
correspondientes sujetos imperados[...] por lo mismo, existen, por una parte, obligaciones morales
y, por la otra, obligaciones jurídica”; continua más adelante “Que existe, además del derecho un
orden normativo diferente al que damos precisamente el nombre de moral”.
59
En el mismo sentido y dando cuenta de la relación entre el derecho y la moral, “La posibilidad de
emitir, desde la perspectiva de un determinado orden moral, juicios de valor, ya positivos, ya
42
existir en el orden tributario, de modo que un mismo hecho debe considerarse
tanto para generar la renta así como para efectuar deducciones a ella, lo cual en el
caso de los delitos nos llevaría a admitir descontar de la renta los gastos
generados por la comisión del ilícito.
Por el contrario, si es el juez quien obliga a tributar, entonces el mismo
rompe esta coherencia, sin que le esté permitido, excediendo sus facultades60,
llegando a una injusticia61 y atentando, inclusive, contra normas fundamentales
que atribuyen en exclusiva al legislador por medio de su obra establecer el hecho
gravado.
Además, contribuiría negativamente a distorsionar el fin de los impuestos
sin que las personas obligadas comprendan lo querido por la ley62, con
valoraciones particulares y muchas veces dirigidas por un fin extrajurídico.
negativos, sobre un ordenamiento jurídico estimado como un todo, al igual que sobre cualquiera de
sus normas, configura una posible relación entre derecho y moral”. Ibid. p. 37.
60
LYONS, David. Aspectos Morales de la Teoría jurídica, Ensayos sobre la Ley, la Justicia y la
Responsabilidad Política. Editorial Gedisa S.A. Barcelona. 1998. p. 42. En un sentido muy similar al
nuestro dice “El juez que discrimina a los negros sin un mandato oficial excede su legitima
autoridad. Esto no significa negar que también se comete injusticia cuando el juez cumple
simplemente una ley que exige tal discriminación, pero ese es otro tema”.
61
Algunos ejemplos “Si se toma en cuenta una ley cualquiera, es posible imaginar ciertas
aplicaciones injustas de esa ley, así como otras invulnerables a la crítica. Esto es independiente de
que la ley en cuestión sea justa o injusta. Por ejemplo, un administrador de inmuebles puede
preferir a los propietarios y dirimir las disputas siempre a su favor, sin considerar seriamente la
situación de los inquilinos; un juez puede discriminar a los negros en sus sentencias y
resoluciones; un fiscal puede ser benévolo con sus amigos y severo con sus enemigos. Estos
ejemplos implican, al parecer, una injusticia, pero no giran en torno de la justicia o de la injusticia (o
de la moralidad o inmoralidad) de las leyes específicas que se administran. Las respectivas
injusticias no parecen deberse a las leyes sino a la forma en que éstas se administran. La injusticia
surge simplemente porque los funcionarios no han observado las leyes.” Continua en la pág. 43
“La administración de la injusticia no solamente atañe al desvío de los funcionarios con respecto a
la ley, sino también al modo en que se trata a las personas bajo la ley, como por ejemplo, las
relativas desventajas que sufren a manos de los jueces”. Ibid. Pág. 41.
62
COMANDUCCI, Paolo. Razonamiento Jurídico, Elementos para un Modelo. Editorial Fontamara.
México D.F. 1999. p. 37. señala “Que el discurso de los jueces, al igual que el de los legisladores,
43
Respecto del mensaje que se da a la sociedad estableciendo un impuesto
de este tipo, se puede observar cierta inconsistencia por cuanto nuestro
ordenamiento razona de forma tal de impedir o reprimir, en su caso, los delitos de
modo de no lesionar los bienes jurídicos que se protegen, así como también
repudia la posibilidad de que el autor del delito se vea beneficiado por el mismo,
sean estos beneficios onerosos o gratuitos, bien en dinero o cualquier otra clase
de bienes. Por lo recién manifestado el Estado no puede y no debe justificar63 su
participación en el producto del delito, aun cuando sea para solventar los gastos
necesarios para el desarrollo de la sociedad64.
El beneficio que debe encontrarse en la sanción de delitos no es de
carácter económico, sino la simple pero compleja armonía de los integrantes de
nuestra sociedad evitando la lesión de los bienes jurídicos tutelados.
Para el caso en que sea el tribunal quien sanciona el delito por medio de la
ley tributaria, aplicando las normas del artículo 97 del CT también genera una
visión a lo menos extraña, puesto que tales normas tienen aplicación por el no
expresa valoraciones y directivas”. Precisamente una valoración descuidada puede inducir a

errores por parte de los sujetos bajo su potestad; “Si los funcionarios administran las normas
erráticamente, puede resultarle difícil a la persona a la que se le aplican saber qué es lo que se
requiere de ella”. LYONS, David. Aspectos Morales de la Teoría jurídica, Ensayos sobre la Ley, la
Justicia y la Responsabilidad Política. op. cit. p. 21;
63
NINO, Carlos Santiago. Derecho, Moral y Política. Una revisión de la Teoría General del
Derecho. Editorial Ariel S.A. Barcelona. 1994. p. 83. Claramente coincidente señala: “De modo que
es indudable que el derecho tiene una conexión justificadora esencial con la moral”.
64
Aunque se sostenga que por la tributación de los delitos se logran beneficios para toda la
sociedad, es necesario revisar los instrumentos o medios utilizados para ello, así “Cuando la
coherencia se predica de comportamientos parece que ésta tiene algo que ver con la llamada
racionalidad instrumental: se dice que los medios son incoherentes respecto de los fines o a los
objetivos que se persiguen, estos es, que son inadecuados para su consecución”. COMANDUCCI,
Paolo. Razonamiento Jurídico, Elementos para un Modelo. op. cit. p. 58.
44
cumplimiento de la obligación tributaria generándose un delito de este carácter, no
corresponde su aplicación, a raíz de otro delito, el cual si está establecido o
confesado, excluye su aplicación y si no se ha acreditado debe investigarse hasta
esclarecer el hecho, sin caer en la simpleza de aplicar una sanción porque resulte
más fácil o más gravosa; interpretar la norma en tal sentido excluye toda
valoración65, dado que ninguna interpretación o aplicación de la ley debe ser
guiada por la comodidad de su aplicación, ni menos por represión que lleva
implícita.
Esta solución es extraña si se piensa que cometido el delito, declarado y
pagado el “supuesto impuesto” nos quedaríamos sin la posibilidad de perseguirlo,
salvo, claro está, que se opte por la alternativa adecuada investigando el delito sin
reconocerle capacidad para incrementar el patrimonio.
La conveniencia66 de una ley que establezca obligaciones tributarias a raíz
de un delito, únicamente será admisible si nos planteamos la posibilidad de
recurrir a fines distintos a los tradicionales, es decir, extrafiscales, en los cuales
derechamente se pretenda utilizar el Derecho Tributario como un instrumento
necesario para contribuir al mantenimiento y fortalecimiento de la paz social,
destinado a desmotivar el acto delictual, nunca como un mecanismo para
65
“El derecho no puede ser interpretado sino se recurre, en momentos cruciales de esa tarea
interpretativa, a consideraciones de índole moral”. NINO, Carlos. Derecho, Moral y Política. op. cit.
p. 128.
66
“La norma estará justificada cuando la acción prescrita por ésta tenga consecuencias valoradas
como justas (o buenas, válidas, etc.)”. COMANDUCCI, Paolo. Razonamiento Juridico, Elementos
para un Modelo. op. cit. p. 56.
45
incrementar las arcas fiscales, la única limitación a este tipo de fin lo constituye el
principio de legalidad que demanda una ley expresa en este sentido.
Respecto de la conveniencia en que una resolución judicial establezca la
obligación de pagar impuesto a la renta como consecuencia del “incremento
patrimonial” de origen delictual, tal vía generadora de impuesto debe ser
rechazada, no sólo desde un punto de vista jurídico sino también si observamos
moralmente67 este establecimiento de tributos, pues ello permitiría arbitrariedades,
o dicho claramente, fallos a medida, favoreciendo al Estado y perjudicando a los
sujetos bajo la potestad judicial68 cuando resulte difícil o imposible la persecución
del delito, sin que sea admisible la justificación de la resolución en las supuestas
ventajas o consecuencias económicas del fallo por que el derecho penal tributario
tiene por fin sancionar al contribuyente incumplidor, vale decir a quien comete un
delito tributario.
2. Un Aspecto Penal
Independientemente de la sanción específica asignada al delito en materia
penal, procede la aplicación como pena accesoria del comiso69 que tiende a hacer
67
“En el ámbito jurídico el objetivismo moral podría sostener [...] a) Que los discursos de los jueces
y de los legisladores deben valorarse, en primer lugar, en función de su conformidad con los
principio, reglas y valores de orden moral”. Ibid. p. 40.
68
“Los ejemplos dados, en realidad, apoyan la conclusión de que la administración de la injusticia
no solamente atañe al desvío de los funcionarios con respecto a la ley, sino también al modo en
que se trata a las personas bajo la ley, como por ejemplo, las relativas desventajas que sufren a
manos de los jueces”. LYONS, David. Aspectos Morales de la Teoría jurídica, Ensayos sobre la
Ley, la Justicia y la Responsabilidad Política. op. cit. p. 43.
69
ETCHEVERRY, Alfredo. Derecho Penal Parte General. Tomo II. Editorial Jurídica de Chile.
Santiago. 3ª ed. 2001. p.167. respecto de lo que nos interesa expone “ El comiso, al igual que la
46
perder al autor del delito el producto de la acción delictual70, es decir, sobre los
efectos71, o si se prefiere los “supuestos incrementos patrimoniales”.
Si bien el comiso, por su naturaleza, está clasificado dentro de las penas
pecuniarias72, es independiente y diferente del establecimiento del impuesto como
sanción pecuniaria, pues su fin no es financiar la actividad del Estado, sino
recuperar o sustraer del ámbito de protección del delincuente los bienes
“apropiados” mediante su accionar.
Dentro de la clasificación de las penas, las pecuniarias, se han entendido
como aquellas que afectan o recaen sobre los dominios de una persona73; si bien
ésta es la denominación que se suele dar, existe una contradicción con lo que se
ha venido diciendo, puesto que al recaer el comiso sobre los efectos- bienes
sustraídos- no se afecta con ello el patrimonio del condenado ya que los efectos
no le son propios, puesto que carece de título para disponer de ellos con la
libertad que presupone el dominio.
multa es considerado pena común a los crímenes, simples delitos y faltas”.; Artículo 31 Código
Penal: “Toda pena que se imponga por un crimen o un simple delito, lleva consigo la pérdida de los
efectos que de él provengan y de los instrumentos con que se ejecutó, a menos que pertenezcan a
un tercero no responsable del crimen o simple delito”.
70
CURY URZUA, Enrique. Derecho Penal, Parte General. Tomo II. Editorial Jurídica de Chile.
Santiago. 2ª ed. 1994. p. 374. “El comiso, según se desprende del artículo 31 del C. P., consiste en
la pérdida de los efectos que provengan del delito y de los instrumentos con que se ejecutó”.
71
“Los efectos del delito, dentro del art. 21 y del art. 31, son los objetos materiales sobre los
cuales haya recaído la acción delictiva o que sean producto de ella”. ETCHEVERRY, Alfredo.
Derecho Penal. op. cit. p. 167.
72
“Penas pecuniarias son aquellas que afectan al patrimonio del condenado”. CURY URZUA,
Enrique. Derecho Penal. op. cit. p. 372.
73
“Las penas pecuniarias son las que recaen sobre el patrimonio o propiedad del condenado.
Prohibida por la Constitución Política la pena de confiscación de bienes, nuestra ley positiva
contempla tres penas de esta especie: la multa, el comiso y la caución “. ETCHEVERRY, Alfredo.
Derecho Penal. op. cit. p. 165; “Penas pecuniarias son aquellas que afectan el patrimonio del
condenado”. CURY URZUA, Enrique. Derecho Penal. op. cit. p. 372.
47
De admitir que con el comiso se afecta el patrimonio del delincuente, no
cabría posibilidad alguna de dejar sin aplicación las normas tributarias
correspondientes al incremento patrimonial.
La inaplicabilidad del artículo 31 del CP está limitada únicamente para el
caso en que un tercero, totalmente ajeno al delito, esté en posesión de esos
bienes sustraídos, pues se presume la propiedad sobre ellos74; o bien en el caso
de que su verdadero dueño esté en posesión de ellos.
Lo que se viene diciendo es necesaria consecuencia de la aplicación de
principios propios del Derecho Penal al Derecho Penal Tributario- como parte del
mismo- ello viene a contribuir con argumentos tendientes a dejar sin aplicación las
normas tributarias a un delito común.
Dentro de estos principios, “Nullum crimen et nulla poena sine lege”75, lo
entendemos de forma tal que no existe delito tributario, ni pena de los mismos sin
una ley- previa- que establezca una obligación tributaria y una sanción para el
caso de su incumplimiento. Dicho de otro modo sin una ley que establezca el
delito como hecho gravado, no se genera obligación tributaria.
74
Artículo 700 Código Civil: “La posesión es la tenencia de una cosa determinada con ánimo de
señor o dueño, sea que el dueño o el que se da por tal tenga la cosa por sí mismo, o por otra
persona que la tenga en lugar y a nombre de él.
El poseedor es reputado dueño, mientras otra persona no justifica serlo”.
75
“a) Principio ‘nullum crimen et nulla poena sine lege’. Los principios ‘nullum crimen et nulla poena
sine lege’ tienen plena aplicación en materia de infracciones fiscales”. JARACH, Dino. Finanzas
Publicas y Derecho Tributario. op. cit. p. 421.
48
En cuanto a la culpabilidad76, entendida como el reproche del hecho típico y
antijurídico, fundada en que su autor lo ejecutó sin estar obligado a realizarlo77,
ese reproche, en materia tributaria, sólo es procedente cuando los mandatos y
prohibiciones sean establecidas en leyes propias de la materia, en caso contrario
deberá buscarse dentro de otros cuerpos normativos la respuesta al acto concreto.
Para finalizar, se hace necesario señalar que el hecho de pretender que los
delitos tributen implica correr un riesgo, el de acercarse a la figura del blanqueo de
bienes78, es decir, la legitimación de bienes de procedencia ilegal, obtenidos al
margen de la administración tributaria; si bien es claro que lo pretendido es
distinto, puede ocurrir, porque siguiendo el análisis de sancionar los delitos por el
incumplimiento de las obligaciones tributarias que se generarían, se entiende que
76
“d) Culpabilidad. En el derecho tributario penal de la Argentina se a verificado, como en todos los
países una tendencia hacia una relevancia cada vez mayor del factor subjetivo dolo o,
simplemente, culpa”. Ibid. p. 424.
77
“La culpabilidad es reprochabilidad del hecho típico y antijurídico, fundada en que su autor lo
ejecutó no obstante que en la situación concreta podía someterse a los mandatos y prohibiciones
del derecho”. En CURY URZUA, Enrique. Derecho Penal. op. cit. p. 7.
78
MARTINEZ-BUJÁN PÉREZ, Carlos; SUAREZ- MIRA RODIRGUEZ, Carlos; FARALDO CABANA,
Patricia; BRANDARIZ GARCIA, José y PUENTE ABA, Luz. Derecho Penal Económico. Editorial
Tirant lo Blanch. Valencia. 2002. p. 319. “Concepto penal de ‘blanqueo de bienes’, conviene
aclarar que hay que manejar una noción estricta frente a otra más amplia. En este último sentido se
alude genéricamente al proceso de legitimación de los bienes de procedencia ilegal, obtenidos al
margen del control de la Administración tributaria; en cambio, en su sentido estricto blanqueo de
bienes es el referido exclusivamente al proceso de reconversión de bienes de origen delictivo[...]
una definición analítica de la figura del blanqueo de bienes sobre la que existe un cierto consenso
doctrinal: proceso de ocultación de bienes de origen delictivo con el fin de dotarlos de una
apariencia final de legitimidad”; continúa en la p. 324, señalando: “Comprometiendo muebles e
inmuebles corporales e incorporales, derechos o valores, así como los créditos” prosigue en la p.
325 diciendo: “Cabe indicar que los bienes que, teniendo su origen en un delito, poseen aptitud
para integrar el objeto material del blanqueo pueden ser: el precio, la recompensa, o la promesa de
cometer un delito ( ej. La contraprestación que recibe el asesino por cometer el asesinato por
precio), el producto del delito, el beneficio, utilidad o ganancia del delito (esto es, los bienes
directamente generados por la comisión de un delito previo) y, en fin, incluso el propio objeto
material del delito precedente (ej., los bienes objeto material de un delito de malversación de
caudales públicos)”.
49
de haber tributado por ese hecho no se aplicaría la sanción, pasando inadvertido
el delito por la escasa dedicación en la investigación del mismo.
3. El Ilícito en el Derecho Civil.
Una posible solución, la encontramos en el Derecho Civil. La vía que
veremos no corresponderá al SII a menos que éste sea víctima del hecho.
Descartamos la responsabilidad contractual, puesto que nos referimos al ilícito que
se genera sin existir un vínculo pre-contractual entre la víctima y el autor79.
La respuesta del Derecho Civil en materia extracontractual es procedente,
toda vez que en el ámbito de las obligaciones, el hecho ilícito se clasifica como
una de sus fuentes80, pero la obligación que surge tiene como único objetivo
reparar el daño económico causado a la víctima perjudicada.
Si el Estado es víctima del ilícito, es posible que obtenga la reparación (no
ventaja como en el caso de Estados Unidos) por la vía civil intentando las
acciones correspondientes, pues el problema que genera el ilícito civil, interesa
79
MEZA BARROS, Ramón. Manual de Derecho Civil, de las Fuentes de las Obligaciones. Tomo II.
Santiago. Editorial Jurídica de Chile. 8ª ed. 1997. p. 250. “La responsabilidad contractual proviene
del incumplimiento de un contrato y consiste en indemnizar los perjuicios resultantes de la
infracción.
Supone esta responsabilidad un vínculo jurídico pre-existente entre el autor del daño y la
víctima del mismo; la violación de esta obligación anterior genera la responsabilidad.”.
80
“El hecho ilícito es fuente de obligaciones, porque da origen a una que antes de él no existía:
indemnizar los perjuicios causados”. ABELIUK MANASEVICH. René. Las Obligaciones. op. cit. p.
186.
50
únicamente al autor del delito y la víctima81. De lo recién afirmado fluye con
claridad que las acciones que emanan de este hecho corresponden en exclusiva a
su titular, que no es otro que la víctima, debiendo acreditar el daño, la
responsabilidad y la culpa, o en su caso el dolo, del autor.
El Estado como víctima de un ilícito, no podrá pretender obtener la
reparación a que se hace alusión, mediante el cobro de un impuesto por las
siguientes razones:
• El ilícito, como hecho gravado no existe, no se ha establecido aún su
tributación, además, si el cobro se efectúa producto de la declaración de renta, en
la cual se incorpora el resultado obtenido por la comisión de un ilícito, únicamente
se obtendría una fracción de aquel resultado, sin embargo, no se obtendrá la
finalidad de reparar el daño efectivamente causado. Por otro lado, si erradamente
se sanciona como consecuencia de estimar maliciosa la declaración que no
contiene el producto del delito, eventualmente se excedería la reparación
buscada82.
81
Al respecto se ha expuesto que ” El hecho civilmente ilícito crea un problema de orden privado y
enfrenta al autor del daño con su víctima”. MEZA BARROS, Ramón. Manual de Derecho Civil, de
las Fuentes de las Obligaciones. op. cit. p. 247.
82
Así ocurrirá al sancionar con el máximo permitido por la ley, en este sentido se puede consultar
el artículo 97 del Código Tributario en tanto permite penalizar hasta con el 300% del monto
evadido.
51
• La responsabilidad extracontractual, busca indemnizar el daño que
sufre la víctima83, en ningún caso pretende dejar a ésta -víctima- en una mejor
situación a la que poseía antes de sufrir el daño.
La ventaja de este camino, es que bastará la existencia del perjuicio, sin
que sea necesario por un lado el establecimiento de un impuesto y por el otro,
tampoco requerirá que la acción esté tipificada como delito por el Derecho Penal,
además, deja abierta la posibilidad de imponer sanciones o penas siempre que el
ordenamiento las contemple.
Se ha afirmado que, la responsabilidad civil es resultado de un ilícito civil,
(delito o cuasidelito), no uno tributario, consecuentemente habrá que ejercer la
acción civil para obtener la indemnización pecuniaria del daño84.
En definitiva, al autor de un ilícito civil no le corresponde el cumplimiento de
una obligación tributaria, sino reparar el daño que ha causado, éste es su efecto
normal, así el artículo 2314 del CC85, dando particular importancia al factor
económico86, lo dicho no obsta al establecimiento de otras sanciones si el
83
Resulta claro lo expuesto por el autor en el sentido que “El Derecho civil se preocupa de que la
víctima obtenga la adecuada reparación del daño, esto es, enfoca el delito y cuasidelito como
fuente de las obligaciones”. MEZA BARROS, Ramón. Manual de Derecho Civil, de las Fuentes de
las Obligaciones. op. cit. p. 247.
84
En el mismo sentido se ha dicho que: ”La responsabilidad civil es el resultado de que se cometa
un delito o cuasidelito civil. Se le persigue ejercitando la acción civil, encaminada, sustancialmente,
a la indemnización pecuniaria del daño”. Ibid. p. 248.
85
Articulo 2314 Código Civil: “El que ha cometido un delito o cuasidelito que ha inferido daño a
otro, es obligado a la indemnización; sin perjuicio de la pena que le impongan las leyes por el delito
o cuasidelito”
86
“En materia de responsabilidad civil, se atiende exclusivamente al perjuicio ocasionado a una o
más personas determinadas; se sanciona el factor económico o moral, pero fundamentalmente el
52
ordenamiento las contempla en forma previa, determinada y específica, ello
porque no es normal el establecimiento de sanciones a los ciudadanos.
Cuando el CC da cabida a otras sanciones, ello no da lugar a la aplicación
de impuestos, ya que éstos no son susceptibles de calificarse como penas sino
como una obligación de los ciudadanos de ser partícipes del financiamiento del
Estado, por lo demás, es suficiente el desprestigio con que cuentan los tributos87
como para que se les pretenda hacer aparecer como sanciones; las obligaciones
tributarias sólo pueden tener su origen en la ejecución o desarrollo de un hecho
gravado por la ley.
primero que se ha perturbado y se obliga a indemnizar el daño”. ABELIUK MANASEVICH, René.

Las Obligaciones. op. cit. p. 188.
87
En este sentido, dentro de las desventajas de los impuestos directos (gravan la renta o el
patrimonio), está el hecho que “Suelen ser impopulares y odiosos, tienen un carácter demasiado
ostensibles a los ojos del contribuyente”. ESPINOZA TORRES, Manuel. Apuntes de Cátedra.
Derecho Tributario. Universidad Católica de Temuco. 2004.
53
CONCLUSION
Gran parte de este trabajo anunció la solución que se adopta, rechazando
el cobro de impuestos a un delito (distinto del tributario propiamente) o la
aplicación de sanciones tributarias a ellos.
Si bien podemos relacionar distintas normas jurídicas, el Derecho Tributario
para llegar a aplicarse requiere una ley expresa que lo autorice en tal sentido y,
precisamente, no existe ley que obligue a pagar renta cuando se produzcan éstos
ilícitos, ello porque tampoco existe norma que reconozca propiedad al delincuente
sobre el objeto del delito, por otro lado, se rechaza la aplicación de normas
tributarias al delito, cuando la finalidad buscada mediante ellas sea distinta de los
fines del Derecho Tributario.
Se ha evidenciado que, no obstante la amplitud del concepto de renta,
admitir que ella se genera en un ilícito colisiona con el concepto de propiedad
centro neurálgico de la misma, más aún resulta dudosa la aplicación de normas
tributarias relativas al impuesto a la renta si reconocemos, como se ha hecho en
este trabajo, límites al concepto los cuales demuestran que no todo incremento
patrimonial es renta, que para ser tal requiere a lo menos ser lícito de modo que
su titular tenga y pueda ejercer derechos sobre los bienes objeto del mismo.
Las consecuencias de aplicar normas tributarias al producto del delito,
escapa a la lógica y fin del Derecho Tributario, por ello el Estado debe abstenerse
54
de financiar sus actividades en recursos viciados por su ilicitud, por lo demás se
genera el problema respecto de la declaración de renta cuando no hay incremento
patrimonial, así como con el pago y su consecuente tradición cuando no existe
dominio; sin considerar la posibilidad de blanquear bienes.
El principio de legalidad impide la aplicación de una sanción y el cobro de
un impuesto que no existe en el ordenamiento, la prohibición de arbitrariedades
pone de manifiesto incoherencias para su cobro, lo mismo sucede con la
coherencia del derecho pues de aceptar que los delitos tributan debería aceptarse
que se deduzcan los gastos en que se incurrió para realizarlo, a todas luces ello
es ilógico.
Por último, resumamos lo expuesto en este trabajo diciendo que no
debemos permitir que el Estado regulador del orden social y normativo, vea
manchadas sus manos participando del producto de ilícitos, como consecuencia
de una errada interpretación de la ley tributaria.
55
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www.sii.cl/pagina/jurisprudencia/judicial/1997/renta/octubre1.htm., consultada el 22
de Junio de 2004.
- Sentencia de la Excelentísima Corte Suprema, SII con Rosas Bustamante,
Oscar. Recurso de Casación en el Fondo. De 1 de diciembre de 1997. En Gaceta
Jurídica año 1997/diciembre/ N°210.
- Sentencia de Segunda Instancia de la Ilustrísima Corte de Apelaciones de
Santiago. Recurso de Apelación. Causa Rol N° 443.085-96. 4 de Octubre de 1996.
Proceso por delito Tributario seguido contra Juan Pablo Dávila Silva. Gaceta
Jurídica, año 1996/Octubre/ N° 196. Editorial Jurídica ConoSur Ltda.
- Sentencia N° 1493/1999. Tribunal Supremo de Madrid, Sala de lo Penal. Recurso
de Casación por Infracción de la Ley, Infracción del Precepto Constitucional y
Quebrantamiento de Forma. Estado Con Roldán Ibañez y Rodríguez Porto-Pérez.
21 de Diciembre de 1999.
- Sentencia N° 20/2001. Tribunal Supremo de Pamplona. Sala de lo Penal.
Recurso de Casación por Infracción de Precepto Constitucional, y
Quebrantamiento de Forma. La Comunidad Foral de Navarra, Parlamento de
Navarra y Asociación Política Herri Batasuna con Urrulburu, Elizalde, Roldán y
Esparza. 28 de Marzo de 2001.
59
APUNTES DE CATEDRA:
- ESPINOZA TORRES, Manuel. Apuntes de Cátedra. Derecho Tributario.
Universidad Católica de Temuco. 2004.
SITIOS INTERNET DE INTERÉS:
- Servicio de Impuestos Internos: www.sii.cl
- Pórtico Legal: http://www.porticolegal.com/int/int_Tributario.html
- Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario. www.iladt.org
60
ANEXO
Se acompaña formato digital de los siguientes fallos de relevancia para el
tema de estudio:
- Sentencia N° 1493/1999. Tribunal Supremo de Madrid, Sala de lo Penal. Recurso
de Casación por Infracción de la Ley, Infracción del Precepto Constitucional y
Quebrantamiento de Forma. Estado Con Roldán Ibañez y Rodríguez Porto-Pérez.
21 de Diciembre de 1999.
- Sentencia N° 20/2001. Tribunal Supremo de Pamplona. Sala de lo Penal.
Recurso de Casación por Infracción de Precepto Constitucional, y
Quebrantamiento de Forma. La Comunidad Foral de Navarra, Parlamento de
Navarra y Asociación Política Herri Batasuna con Urrulburu, Elizalde, Roldán y
Esparza. 28 de Marzo de 2001.
61

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UNIVERSIDAD CATÓLICA DE TEMUCO

¿PUEDE UN ILICITO GENERAR

Por: Francisco José Riquelme Merino.

1. Planteamiento del Problema 8

2. Importancia de Solucionar la Situación 13

3. Normas Tributarias Aplicables 15

Referencia a la Ley Tributaria

1. Interpretación de la Ley Tributaria 18

1.1. Principio de Legalidad 18

1.2. Interdicción de la Arbitrariedad 21

2. Finalidad del Impuesto a la Renta 23

3.1. Limitaciones al Termino Renta 28

1. Problemas que plantea la Tributación de los Ilícitos 31

1.1. La Obligación de Declarar Renta 32

1.2. Problema en el Pago de los Impuestos 34

1.3. Falta de Coherencia 37

2. El Impuesto a la Renta como Sanción Pecuniaria 39

Relación con otros Ordenamientos Normativos

1. Un Punto de Vista Moral 42

3. El Ilícito en el Derecho Civil 50

CC: Código Civil.

CP: Código Penal.

CPR: Constitución Política de la República.

CT: Código Tributario.

IVA: Impuesto al Valor Agregado.

LIR: Ley sobre Impuesto a la Renta.

PPM: Pagos Provisorios Mensuales.

SII: Servicio de Impuestos Internos.

como la inobservancia de los principios comunes a todo el ordenamiento, suele

tener consecuencias anormales si observamos la normativa vigente.

En Chile, a raíz de algunos delitos, se suscita una problemática tributaria

Lo anterior nos plantea algunas dudas, y en despejarlas radica la relevancia

de este trabajo, respecto de la aplicabilidad de las normas tributarias a un delito

penal analizando cuáles son las normas aplicables, el concepto de renta y la

interpretación de su ley, como también las consecuencias al relacionarse con otras

ramas y principios del derecho.

Para responder las inquietudes, se recurrirá al análisis teórico, reflejando

los problemas que pueden suscitarse, teniendo en vista la doctrina nacional y

extranjera, sin perjuicio de recurrir a la jurisprudencia de nuestros tribunales, como

1. Planteamiento del Problema.

Dentro de las fuentes de las obligaciones señaladas en el CC, el delito

no se genera otra obligación que la de indemnizar, pero también es sabido que el

derecho es un todo, un conjunto armónico que para su cabal entendimiento se

diversas sanciones para quien ha cometido un delito, a modo de ejemplo,

establece penas privativas de libertad y pecuniarias quedando el responsable del

ilícito obligado a cumplir.

Con lo señalado la primera afirmación hecha se desploma, entonces es

posible formularnos preguntas tales como; ¿qué otras obligaciones genera el

“incrementándole su patrimonio”, generaría la obligación de informarlo en su

declaración de renta y luego pagar el impuesto correspondiente5.

propiamente tributarios6, la ley penal da un trato particular, estableciéndose

del delito a la víctima y la indemnización del daño causado; en este punto

pareciera ser que el Derecho Tributario se “entremezcla” con el Derecho Penal,

cuestión que, si bien es posible, debe sujetarse a ciertos límites porque de no

hacerlo se podrían generar consecuencias indeseadas.

existen principios como el de legalidad y de interdicción de la arbitrariedad7,

no podrá cobrarse un impuesto si no se autoriza por una ley previa, ni tampoco el

establecimiento o cobro de un impuesto puede ser arbitrario, dejándose al puro