Auditoría de Compras y Deudas

En esta lectura se analizará el rubro contable bienes de uso, como lo hacemos en el resto de los rubros.  Dejamos a continuación una
breve mención de los temas a estudiar:

1. Descripción del rubro: esto surge de la Resolución Técnica N° 9 emitida, por la FACPCE (Federación Argentina de Consejos
Profesionales de Ciencias Económicas), que permite que conozcamos qué saldos contables deberán exponerse dentro del mismo.

2. Cómo debe valuar el rubro: esto surge de la Resolución Técnica N° 17 donde se define los criterios de valuación aplicables.

3. Cuáles son los riesgos propios del rubro y cuáles son los controles típicos aplicables: esto lo tomamos del Manual de Auditoría
(también conocido como Informe N° 5).

4. Por último, cuáles son los procedimientos de auditoría aplicables para el rubro. Aquí, nuestro marco teórico es Resolución Técnica
N° 37 y el Manual de Auditoría (también conocido como Informe N° 5).

Para facilitar el estudio, la lectura tendrá dos secciones. En la primera parte, si bien intentamos utilizar un lenguaje pragmático,
encontraremos un desarrollo teórico sobre todos los aspectos mencionados, buscando un entendimiento general sobre todos los
aspectos del rubro. En la segunda sección, completaremos el estudio efectuando el análisis sobre nuestro caso principal de estudio:
Sport 21 SA.

Compras y deudas

Aplicación práctica Sport 21 SA

Referencias
LECCIÓN 1 de 3

Compras y deudas

Descripción de los componentes

De acuerdo a la Resolución Técnica N° 9 las deudas “son aquellas obligaciones ciertas, determinadas o determinables”1. En relación a esta definición, resulta
necesario aclarar que las obligaciones determinadas son aquellas obligaciones en moneda, cuya cuantía, valga la redundancia, en moneda, se encuentra
determinada; mientras que las obligaciones determinables son aquellas que están sujetas a alguna cláusula de ajuste u obligaciones en especie, a las cuales es
factible asignarles un valor en moneda.

[1]Capítulo II B.1. Resolución Técnica N° 9. (2005). Normas Profesionales Argentinas. Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias

Económicas. Recuperado de https://bit.ly/2tm5Qoj

Por otro lado, de acuerdo a las Resoluciones Técnicas N° 8 y N° 9, pueden establecerse dos clasificaciones:  

1 Por la oportunidad de su exigibilidad se dividen en: 

corrientes (exigibles al cierre del ejercicio y aquellas cuya exigibilidad se produce   o se producirá dentro de
los 12 meses del cierre del ejercicio) o 

no corrientes (aquellas cuya exigibilidad se producirá luego de los 12 meses del cierre de ejercicio).

2 Por su origen se las discrimina en: 

cuentas por pagar; 

préstamos;

remuneraciones y cargas sociales;

cargas fiscales y otros pasivos.

En relación al momento en que corresponde realizar su devengamiento, podemos decir que: 

Las cuentas por pagar se devengarán cuando se reciben los bienes (tradición de la cosa) o servicios. 

Los préstamos se devengarán cuando se recibe el dinero o la contraprestación financiera convenida y, posteriormente, de acuerdo a las
condiciones pactadas deberán devengarse intereses. 

Las remuneraciones y cargas sociales se devengan cuando se reciben los servicios de los empleados (en este caso existen particularidades
especiales en relación con el devengamiento del SAC -sueldo anual complementario-, vacaciones y gratificaciones al personal). 
 Las cargas fiscales se devengan cuando nace el hecho imponible que las origina. En este caso existen particularidades especiales en relación
con el devengamiento del impuesto a las ganancias al cual, en esta materia, lo estudiaremos por el método corriente. Sin embargo, no
desconoceremos que el método prescripto por las Normas Contables Profesionales agrega además el método diferido, tema que será objeto
de estudio de la materia Auditoría II.

Objetivos y riesgo de auditoría

En general, el riesgo que se plantea es el de subvaluación, debido a: 

1 Omisión de registración o subvaluación de la provisión   para gastos al cierre del ejercicio: entre estas omisiones podemos mencionar
facturas no recibidas al  cierre de ejercicio, provisiones subestimadas en relación a factura real, principalmente en servicios como publicidad,
honorarios, energía y teléfono. 

2 Omisión de registración o subvaluación de las deudas sociales y fiscales: estas omisiones suelen darse, por ejemplo, en la provisión
vacaciones o el impuesto a las ganancias. 

Además, puede darse por:

La intención de socios o funcionarios del ente de omitir la contabilización de ciertos pasivos devengados al cierre para mostrar un mejor
resultado del ejercicio y/o situación patrimonial. 

Las posibles irregularidades producto de debilidades de control. Pueden presentarse, entre otras, las siguientes situaciones:

pasivos contabilizados por compras inexistentes o gastos por servicios no recibidos; 

pasivos por importes superiores a los de mercado por connivencia con el proveedor o compras por a los
autorizados.

Asimismo, existen riesgos específicos en relación a cada subrubro:  

1 Pasivos comerciales

Dificultad para obtener valores de contado, lo que no permite la segregación de componentes financieros
implícitos.

Valuación de anticipos de clientes (relacionados con bienes que se encuentran en el activo, bienes a adquirir
o bienes a producir).

Saldos con partes relacionadas (corte/conciliación/revelación).

2 Préstamos

Subestimación por omisión en su registración, ya sea capital, ajustes o intereses.

Error de valuación cuando están sujetos a cláusulas de actualización complejas.

 Inexistencia de documentación de respaldo (en general, cuando son deudas que no corresponden al sistema
financiero institucional).

Riesgo de errores u omisiones de revelaciones de los estados contables (garantías, restricción a la

distribución de utilidades, tipo de moneda, entre otros).

3 Remuneraciones y cargas sociales a pagar

En estos casos, en general, corresponden a fallas en los sistemas de control que pueden derivar en:

Registración de remuneraciones y pagos a personas inexistentes o retiradas.

Registración y pago de horas extras no efectuadas.

Registración y pago de asignaciones familiares que no corresponden.

Errores en las liquidaciones de las remuneraciones, horas extras, vacaciones, liquidación de cuarta categoría,
pagos de subsidios familiares sin documentación, entre otros.

4 Deudas fiscales 

Cumplimiento  de las condiciones estipuladas, cuando la sociedad está en un régimen de promoción

industrial y/o actúa como agente de retención y/o percepción.

Posibles contingencias por criterios controvertidos utilizados en la liquidación    de los impuestos.

Dificultades de valuación, sobre todo en el cálculo del impuesto diferido.

Controles típicos

Relativos a las operaciones de compra

Separación de las actividades de compras, recepción, custodia de bienes, cuentas por pagar, pagos y registros contables.

Existencia de un régimen de autorización y control de facturas, notas de débito y de crédito de proveedores.

Existencia de políticas definidas en cuanto a punto de pedido, volúmenes de compra, seguros por bienes en tránsito y en depósito, 

Solicitud de cotizaciones de precios previa a la adjudicación de la compra.

Control de cantidades y calidades recibidas e informes por escrito de las características (si esto no existe se debe hacer un fuerte
procedimiento de circularización a proveedores para detectar posibles pasivos omitidos).

Controles de correlatividad numérica de órdenes de compra, notas de recepción e informes de control de calidad.

Registros individuales por proveedor conciliados permanentemente con mayor que permitan conocer el importe adeudado a cada uno de ellos
y que asegure, adecuada y oportunamente, la imputación de cada operación. De manera adicional, se deben conciliar en forma periódica los
saldos con los proveedores.

Relativos a remuneraciones y cargas sociales

 Separación de las actividades de control de tiempo trabajado, liquidación de haberes, pago, registro contable, y conciliación de la cuenta
bancaria utilizada para el pago de remuneraciones.

Régimen de autorizaciones de horas extras trabajadas.

Información escrita fehaciente que permita probar el tiempo auténticamente trabajado (tarjetas de control de accesos). 

Recómputos de liquidaciones de haberes individuales y conciliación con nóminas totalizadas.

Información permanentemente y actualizada sobre la legislación vigente, relativa a remuneraciones y cargas sociales.

Registros contables que permitan la atribución de los costos de personal a los períodos contables en que prestaron su labor (por función y
centro de costos).

Relativos a préstamos bancarios y financieros

Separación de las funciones de autorización de asunción de pasivos, recepción y custodia de los fondos y registro de las operaciones.

Necesidad de dos firmas, como mínimo, para obligar a la sociedad. 

Empleo de cuentas de mayor y de submayor para el registro de estos pasivos permanentemente conciliados entre sí y con la pertinente
documentación respaldatoria.

Relativos a deudas fiscales

Segregación de las funciones de determinación de las obligaciones tributarias, control de vencimiento, pagos y registros contables. 

Disposición de información permanentemente y actualizada para la correcta liquidación de los compromisos fiscales, en orden a los hechos
imponibles de la empresa (crédito fiscal computable y no computable, computo de topes de deducciones para determinados gastos en el
impuesto a las ganancias).

Cumplimiento de los plazos de vencimiento de presentación de declaraciones juradas y pago de anticipos y saldos.

Empleo de cuentas de contabilidad que, en todo momento, revelen adecuadamente los saldos adeudados al fisco y los importes de créditos
fiscales.

Vinculación del rubro con los flujos de operaciones

El rubro en cuestión guarda relación con los otros rubros: 

Por un lado, respecto a las mercaderías y servicios activables hasta su venta o consumo, se relaciona con los rubros bienes de cambio, bienes de uso y gastos
pagados por adelantado. Por otro lado, en cuanto a las mercaderías y servicios registrados, como gastos del período, se relaciona con los rubros de costo de
ventas, gastos de comercialización y gastos de administración.
Pruebas de cumplimiento, sustantivas y analíticas

De la revisión de los procesos de compras y cuentas por pagar y del grado de confianza que merezca el sistema de control interno de la organización, el auditor
desarrollará su programa de trabajo. En el mismo determinará la naturaleza, alcance y oportunidad de las pruebas sustantivas a aplicar. A continuación se detalla
un programa de trabajo estándar:

1 Para cubrir el objetivo de existencia: 

Confirmaciones de saldos con terceros.

Cotejo con documentación respaldatoria (pagos posteriores/legajos de compra).

Revisión de la suficiencia de las provisiones para impuestos (declaraciones juradas). Revisión específica de
deudas sociales y fiscales (declaraciones juradas y libros sueldos).

2 Para cubrir el objetivo de integridad: 

Confirmaciones de saldos con terceros. 

Análisis de pagos posteriores. 

Verificación del corte de compras (vale de entrada o documento similar). 

Revisión de compras y pagos posteriores al cierre del ejercicio.

Revisión de la suficiencia de las provisiones para impuestos.

Revisión específica de deudas sociales y fiscales.

3 Para cubrir el objetivo de valuación: 

Verificar que los criterios de valuación utilizados sean consistentes con las normas contables que se describen en
el punto 14.6.

4 Para cubrir el objetivo de exposición: 

Verificar que los criterios de exposición utilizados por el entre sean consistentes con lo prescripto por las
Resoluciones Técnicas N° 8 y N° 9, teniendo en cuenta pasivos significativos donde los acreedores solicitan
garantías.

A continuación se desarrollan los procedimientos de auditoría más importantes:

1 Confirmación de saldos con terceros: es un procedimiento muy adecuado para la revisión de las deudas comerciales, bancarias y financieras.
Debe abarcar acreedores de todas las características (saldos en cero, saldos significativos, proveedores importantes con saldos poco
significativos, etc.) y se debe procurar circularizar a los proveedores más importantes, independientemente de que no tengan un saldo
importante al cierre. Se puede hacer en positivo, en negativo o en ciego (esta última modalidad es la que se recomienda) y ante una falta de
respuesta, se repite el procedimiento. En caso de que luego de reiterado el pedido no se reciban     respuestas, se deberán realizar
procedimientos alternativos (análisis de pagos posteriores y/o cotejo con documentación respaldatoria).
 2 Análisis de pagos posteriores: es particularmente útil para detectar pasivos omitidos, dado que cualquier pasivo en algún momento debe
pagarse y que, por lo tanto, no puede permanecer indefinidamente oculto. Se debe verificar si el pago realizado en el período posterior
corresponde a una deuda devengada en el período auditado o a un período posterior. Si bien este análisis es aplicable a cualquier rubro del
pasivo, su limitante es que no permite detectar pasivos omitidos por deudas no pagadas a la fecha del procedimiento.

3 Cotejo con documentación respaldatoria: es más confiable en la medida que se constate con documentación originada fuera de la empresa.
Se puede aplicar al saldo de deudas al cierre o a las compras de un período determinado. Para los pasivos bancarios es muy importante para
identificar tasas, moneda y otras condiciones de la operación. En el caso de deudas fiscales y sociales, la documentación está conformada
por liquidaciones de sueldos y declaraciones juradas.

4 Verificación del corte de compras: es importante examinar las operaciones realizadas en los días inmediatos anteriores y posteriores a la
fecha de cierre, a los fines de evitar omisión de pasivos e incluso de posibles activos (compras de bienes de cambio). Se debe gestionar
durante la realización de inventarios al cierre.

5 Revisión de compras y pagos posteriores al cierre: consiste en la revisión de los archivos de facturas pagadas y a pagar, registros de
compras, de pagos, de órdenes de compra pendientes, por un período posterior al cierre, a determinar por el auditor.

6 Pruebas globales de gastos periódicos y análisis comparativos: incluye pruebas globales para débitos y créditos fiscales de IVA, al igual que
para el cargo de ingresos brutos. Para ganancias, se debe concluir sobre la razonabilidad de las bases tomadas para el cálculo de la provisión,
siempre teniendo en cuenta si existen criterios controvertidos.

7 Verificación de la valuación de los saldos en moneda extranjera.

8 Revisión específica de deudas sociales y fiscales: incluye los siguientes procedimientos: 

Constatar que los elementos y datos utilizados en la preparación de las declaraciones juradas sean los que
resultaron de la información auditada. 
 

Realizar pruebas globales de razonabilidad de los aportes y retenciones sobre las remuneraciones al personal en
relación de dependencia. 
 

Analizar las cuentas relacionadas de resultado (trabajos de terceros, servicios contratados, honorarios, otros…). De
este análisis puede surgir la existencia de personal no declarado. 
 

Verificar la aplicabilidad de disposiciones que pueden obligar al ente a actuar como agente de retención o
percepción y la inscripción en los impuestos correspondientes.
 

Verificar en tiempo y forma el depósito, de tributos y aportes retenidos. 

 

Verificar que los beneficios impositivos obtenidos (exenciones, desgravaciones, etc.) surjan de disposiciones
legales. 

Verificar el tratamiento dado a conceptos específicos como vehículo, vivienda, gastos sin comprobantes, entre
otros.

Normas de valuación
Valuación al inicio

Los puntos de la Resolución Técnica N° 17 que tratan las Normas de valuación son los siguientes:

Pasivos en moneda originados en la compra de bienes o servicios

Se los medirá con base en los correspondientes precios de compra para operaciones de contado, si existieran operaciones efectivamente basadas en ellos. Si no
se presentase esta última condición, el precio de contado será reemplazado por una estimación basada en el valor descontado —a la fecha de la operación—del
importe futuro a entregar. A este efecto, se utilizará una tasa de interés que refleje las evaluaciones que el mercado hace del valor tiempo del dinero y de los
riesgos específicos de la operación, correspondientes al momento de la medición.

Pasivos en moneda originados en transacciones financieras

Cuando una deuda entre partes independientes fuera sin interés, o con una tasa de interés muy inferior a la de mercado, se medirá sobre la base de la mejor
estimación posible de la suma a pagar. Esta tasa debe reflejar las evaluaciones del mercado sobre el valor tiempo del dinero y los riesgos específicos de la
operación.

Pasivos en moneda originados en refinanciaciones

Cuando una deuda entre partes independientes sea sustituida por     otra    (por ejemplo, en moratoria previsionales e impositivas, deudas financieras, comerciales,
etc.) cuyas condiciones sean sustancialmente distintas a las originales, se dará de baja la cuenta preexistente y se reconocerá una nueva deuda. La medición de
esta deuda contable se hará sobre la base de la mejor estimación posible de la suma a pagar. Al igual que en el caso anterior, esta tasa debe reflejar las
evaluaciones del mercado sobre el valor tiempo del dinero y los riesgos específicos de la deuda. Se presume sin admitir prueba en contrario, que las condiciones
son sustancialmente distintas si el valor descontado de la nueva deuda difiere, al menos, en un diez por   ciento respecto al valor descontado de la deuda
refinanciada.

Otros pasivos en moneda

La medición original de los otros pasivos en moneda entre partes independientes se hará sobre la base del valor descontado de la mejor estimación disponible de
la suma a pagar, utilizando una tasa de mercado al momento de la transacción.

Cuando no pueda determinarse el momento en que se cancelarán los pasivos, se considerará el plazo más probable, y si ninguna estimación de plazo es la más
probable, se tomará la de menor plazo. Esto es por un criterio de prudencia a los efectos de que el pasivo no sea ficticiamente subvaluado.

Por su parte, la Resolución Técnica N° 17[MMD1]  establece:

Si las características del contexto económico y en particular, del mercado financiero, plantean dificultades para encontrar una tasa que refleje las

evaluaciones del mercado (…) se admitirá que la medición se realice al valor nominal de los flujos de fondos previstos.2

[2] Segunda Parte 4.5.4. Resolución Técnica N° 17. (2006). Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas. Recuperado de

https://bit.ly/2GmS0oz
Pasivos en especie (anticipos de clientes)

“Los pasivos en especie [no cancelables en moneda] asumidos contra    la recepción de dinero se medirán de acuerdo con el importe recibido”3

[3]Segunda Parte 4.5. Resolución Técnica N° 17. (2006). Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas. Recuperado de

https://bit.ly/2GmS0oz 

Valuación al cierre

Pasivos en moneda (originados en la compra de bienes o servicios, en financiaciones y en transacciones financieras)

Para estos pasivos se considerará la posibilidad e intención de cancelación anticipada.

Si el ente no estuviera en condiciones de cancelar el pasivo con anticipación o no tuviera la intención de hacerlo, su medición contable se efectuará considerando:

a) la medición original del pasivo;

b) la porción devengada de cualquier diferencia entre ella y la suma de los importes a pagar a sus vencimientos. Dicha porción se calcula exponencialmente con la
tasa determinada al momento de la medición inicial, sobre la base de ésta y de las condiciones oportunamente pactadas;

c) los pagos efectuados.

Si el ente estuviera en condiciones financieras de cancelar anticipadamente la deuda, y los hechos anteriores o posteriores a   la fecha de cierre de los estados
contables revelaran su conducta o modalidad operativa en ese sentido, la medición contable del pasivo se efectuará 

al valor descontado de la deuda. Para tal caso, se calculará con la tasa que el acreedor aceptaría para recibir su pago anticipado. Es decir, con una tasa diferente de
la originalmente incluida en la transacción.

Otros pasivos en moneda

Si el ente estuviera en condiciones financieras de cancelar anticipadamente la deuda, y existan hechos que revelaran su conducta o modalidad operativa en ese
sentido, la medición contable del pasivo se efectuará al valor descontado de la deuda. En este caso, se calcula la tasa que el acreedor aceptaría para recibir su
pago anticipado. En los restantes casos (cuando no estuviera en condiciones de cancelar anticipadamente), su medición contable se efectuará sobre la base de la
mejor estimación posible de la suma a pagar, descontada[MMD1]  usando la tasa aplicada en la medición inicial.

Cuando no pueda determinarse objetivamente el momento en que se cancelarán los pasivos, se considerará el plazo más probable, y si ninguna estimación de
plazo es la más probable, se tomará la de menor plazo. Esto es por un criterio de prudencia, a los efectos de que el pasivo no sea ficticiamente subvaluado.

Al respecto, la Resolución Técnica N°17 [MMD2] expresa:

Si las características del contexto económico y en particular, del mercado financiero, plantean dificultades para encontrar una tasa que refleje las
evaluaciones del mercado (…) se admitirá que la medición se realice al valor nominal de los flujos de fondos previstos.
Pasivos en especie (anticipos de clientes)

Según establece la Resolución Técnica N° 17 de la FACPCE, cuando la obligación consista en entregar bienes que se encuentren en existencia o puedan ser
adquiridos (generalmente, en el rubro bienes de cambio), se computará por la suma de la medición contable asignada a dichos bienes y de los costos adicionales

necesarios para poner los bienes a disposición del acreedor (fletes - seguros) 4.

[4] Segunda Parte 5.17. Resolución Técnica N° 17. (2006). Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas. Recuperado de

https://bit.ly/2GmS0oz

Mientras que, cuando la obligación consista en entregar bienes que el ente no posee en su activo y que para entregarlos al cliente debe adquirirlos, se computará
por la suma de su costo de adquisición a la fecha de la medición y de los costos adicionales necesarios para poner los bienes a disposición del acreedor (fletes -
seguros).

Por otro lado, para las obligaciones de entregar bienes que deban ser producidos o de prestar servicios, se tomará el importe mayor entre las sumas recibidas y la
suma de su costo de producción a la fecha de la medición y de los costos adicionales necesarios para poner los bienes a disposición del acreedor (fletes -

seguros) 5.

[5]Segunda Parte 5.17. Resolución Técnica N° 17. (2006). Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas. Recuperado de

https://bit.ly/2GmS0oz

Finalmente, para las obligaciones de prestación servicios se tomará el importe mayor entre las sumas recibidas y el costo de brindar el servicio.

Compromisos que generan pérdidas

Según lo establecido en el punto medición contable particular de la Resolución Técnica N° 17 de la FACPCE, “cuando un ente haya asumido un compromiso cuyo
cumplimiento sea ineludible y los costos a erogar sean superiores a los ingresos, bienes o servicios a obtener, la correspondiente pérdida será reconocida y

medida como un pasivo”6.

[6] Segunda Parte 5.18. Resolución Técnica N° 17. (2006).Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas. Recuperado de

https://bit.ly/2GmS0oz 
LECCIÓN 2 de 3

Aplicación práctica Sport 21 SA

Nos encontramos en la etapa de ejecución de los procedimientos de auditoría.

Como en todos los rubros, nuestro punto de partida es el plan de trabajo – o plan de auditoría - que desarrollamos al final de la lectura 4 del módulo 1.

Plan de trabajo con las tareas a realizar:

1 Obtener apertura del rubro por cuentas contables.

2 Analizar conceptualmente el rubro.

3 Obtener las confirmaciones directas de terceros (circularización a proveedores).

4 Obtener apertura del rubro por cuentas contables.

5 Analizar conceptualmente el rubro.

6 Comprobar matemáticamente (verificar los componentes financieros implícitos devengados).

7 Obtener confirmaciones directas de terceros (circularización a proveedores),

8 Cotejar registros y documentación de respaldo (pagos posteriores, análisis de documentación, factura de compra).

9 Cotejar registros y documentación de respaldo (análisis de pagos posteriores en búsqueda de pasivos omitidos).

Tareas a realizar a la fecha de corte:

En todo momento debemos tener presente los aspectos relevantes que surjan de nuestro conocimiento del cliente (esto es lo que desarrollamos en los módulos I y
II).

Tal como surge de nuestro conocimiento del cliente, en principio, pensamos que era un rubro con riesgo inherente moderado. Si bien el número de proveedores no
es elevado, hay muchos pagos en efectivo. Además, en lo que respecta al control, hay problemas de separación de funciones.

Tareas preliminares:

En febrero de 2019 se seleccionó una muestra de proveedores y se emitió las circulares. A continuación, se incluye copia de las cartas enviadas y las respuestas
obtenidas. Los resultados se analizan en el Excel que se encuentra adjunto más abajo.
Circulares proveedores Sport.pdf
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LECCIÓN 3 de 3

Referencias

Resolución Técnica N° 9. (2005). Normas Profesionales Argentinas. Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas. Recuperado de
https://archivo.consejo.org.ar/elconsejo/documentos/RT%209_061014.zip

Resolución Técnica N° 17. (2006). Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas. Recuperado de
https://archivo.consejo.org.ar/elconsejo/documentos/RT17_rescd093-05.zip