INTRODUCCION

El principal objetivo de este trabajo es dar a conocer que es la auditoría

forense y cómo se aplica en Colombia, destacando la auditoría forense como
herramienta de investigación y proveedor de pruebas, ya sea judiciales o a
nivel de la administración, también se pretende resaltar como medio de
prevención y control en todo tipo de actos fuera de la ley o que estén en contra
de ella, de igual forma que afecten a terceros e inversionistas; se pretende
analizar las normas que protegen a las empresas de la malversación de activos
y a los terceros de los fraudes corporativos y así dar a conocer los sistemas de
control y prevención que existen.
OBEJTIVOS

Objetivo general

Identificar los procesos y características de la auditoria forense, como

herramienta para la detección de delitos económicos en las organizaciones,
mediante estudios documentales y analíticos, que permitan conocer sus fases,
responsables y su importancia, generando así, un documento de consulta para
el contador público en la aplicación de su profesión.

Objetivos específicos

 Identificar las características, historia, procesos, responsables y fases,

de la auditoria forense, mediante estudios documentales.
 Indagar la normatividad vigente que aplica para la auditoria forense en
Colombia, a través de la consulta documental.
 Identificar la participación del contador público y su implicación legal en
la detección de delitos económicos en su función de auditor forense.
 Conocer si las Normas Internacionales de Auditoria contienen apartes
relacionados con la detección del fraude y su relación directa con la
auditoria forense.
 Estudiar el perfil adecuado para desempeñar las funciones de auditoria
forense.
 CONTEXTO HISTORICO

En Colombia, la auditoria forense es un término relativamente nuevo que se da

en los años 90 con el nombre de perito judicial, un profesional dotado de
conocimiento en técnicas de investigación, quien presta su servicio al Estado y
busca facilitar al juez la comprensión de un hecho. Estos peritos son
funcionarios de la Fiscalía General de la Nación y de la Policía Nacional,
encargados de suministrar información de los distintos casos a las instancias
de justicia respectivas, como la policía judicial, los fiscales y los jueces.

En esta época lo realizaban los organismos de inteligencia como el F2 y el DAS

quienes asumieron esta labor. Con la expedición de la ley 43 de 1990, se
reglamentó la profesión del contador público, habilitando a estos profesionales
como auxiliares de la 2 justicia.

Con la ley 906 de 2004, dio paso a las audiencias públicas, orales y
garantistas, generando para los contadores que trabajaban, como auxiliares de
la justicia, la necesidad de fortalecer sus conocimientos en técnicas de
investigación y normatividad, para ser más competitivos y aportar un mayor
valor en la información suministrada a la defensa.

La auditoría forense, como especialidad académica en Colombia, se da por

iniciativa de la Universidad Externado de Colombia, en cabeza del decano de la
Facultad de Contaduría, Juan Manuel Guerrero, quien, después de una
investigación en conjunto con la Fiscalía General de la Nación, determinó que
existía un vació en este campo y que el país requería de estos profesionales,
ya que las funciones de los investigadores eran empíricas y tenían carencias
profundas en aspectos teóricos y normativos. En el 2007, se inicia en Bogotá la
especialización en Auditoria Forense y, ante la gran demanda y acogida, se
abrieron espacios regionales para nuevos aspirantes, lo que permitió el
desarrollo en ciudades como Tunja y Villavicencio.

En el año 2008 se gradúa la primera promoción con 25 contadores y abogados.

Así mismo, la primera firma de Auditoría Forense en Colombia es GFA – Global
Forensic Auditing, que, desde el 2007 en cabeza de su gerente, Carlos Cortés
Sánchez, ha oficiado como auxiliar de la justicia.

Cortés es uno de los primeros egresados de la especialización de Auditoría

Forense de la Universidad Externado de Colombia y visualizó la necesidad
existente en el mercado colombiano de brindar ese servicio público y privado
 CONCEPTO DE LA AUDITORIA FORENSE

La auditoría forense examina las operaciones ejecutadas en una determinada

área, realizando pruebas detalladas, sin confiar en la dirección de la sociedad
ni en los controles diseñados e implementados por esta, a diferencia de otros
tipos de auditoría.

Las organizaciones están expuestas continuamente a la ocurrencia de sucesos

fraudulentos que pueden llegar a impactar su funcionamiento, razón por la cual
los empresarios deben ser conocedores de todo el entorno que rodea este tipo
de situaciones y, en este sentido, identificar las herramientas para su
prevención, investigación, detección y comprobación. 

De esta manera, la auditoría forense se configura como una disciplina

especializada que tiene como propósito hallar, recolectar y analizar información
financiera, contable, administrativa y legal presente en documentos físicos y/o
digitales, los cuales permiten analizar y reconstruir eventos financieros ya
ocurridos, con la finalidad de detectar situaciones fraudulentas cuya
comprobación se sustenta en la presentación de evidencias y/o pruebas
que, siendo recolectadas con un amplio conocimiento técnico, proporcionan un
mayor grado de certeza y objetividad a los organismos judiciales encargados
de llevar los procesos relacionados con los fraudes empresariales. 

OBJETIVO DE LA AUDITORIA FORENSE

Los principales objetivos de la Auditoría Forense son los siguientes:

 Luchar contra la corrupción y el fraude, para el cumplimiento de este

objetivo busca identificar a los supuestos responsables de cada acción a
efectos de informar a las entidades competentes las violaciones
detectadas.
 Evitar la impunidad, para ello proporciona los medios técnicos validos
que faciliten a la justicia actuar con mayor certeza, especialmente en
estos tiempos en los cuales el crimen organizado utiliza medios más
sofisticados para lavar dinero, financiar operaciones ilícitas y ocultar
diversos delitos.
 Disuadir, en los individuos, las prácticas deshonestas, promoviendo la
responsabilidad y transparencia en los negocios.
 Credibilidad de los funcionarios e instituciones públicas, al exigir a los
funcionarios corruptos la rendición de cuentas ante
una autoridad superior, de los fondos y bienes del Estado que se
encuentran a su cargo.
CARACTERÍSTICAS DE LA AUDITORIA FORENSE

La auditoría forense, investiga, analiza, evalúa, interpreta, y con base en ello

testifica y persuade a jueces, jurados y a otros acerca de la información
financiera sobre la cual pesa una presunción de delito, por lo tanto: 

 Se analiza la información en forma exhaustiva.

 Se piensa con creatividad.
 Debe poseer un sentido común de los negocios.
 Domina los elementos básicos del procesamiento electrónico de datos y
tiene excelente capacidad de comunicación.
 Debe tener completa discreción, amplia experiencia y absoluta
confianza.
 Es conocedora de temas contables, de auditoría, criminología, de
investigación y legales.

BENEFICIARIOS DIRECTOS DE LA AUDITORÍA FORENSE

 La superintendencia Bancaria y Seguros, como ente fiscalizador del

Estado, cuyo objeto es proteger los intereses del público en el ámbito
financiero, controlar y supervisar las empresas conformantes del
Sistema Financiero y de Seguros.
 La banca, que puede obtener suficiente información financiera para
otorgar un préstamo y las condiciones del mismo.
 El usuario, pues obtendrá información concreta para la toma de
decisiones con base en hallazgos y evidencias de la información
cuantificable que se ha auditado.

Como tal, el auditor tiene el deber fundamental de dar resoluciones éticas, en

consecuencia, existe la exigencia ineludible de la necesidad especial de una
conducta ética que va más allá de satisfacer las responsabilidades personales y
los requerimientos del cliente.  Como profesionales, los auditores deben
reconocer una responsabilidad ante el público, el cliente, sus colegas y ante los
usuarios de su trabajo.  Ello incluye una conducta honorable, aunque signifique
un sacrificio personal.

ROL DEL CONTADOR PÚBLICO Y LA AUDITORÍA FORENSE

 Habilidades y cualidades del auditor forense.

El personal debe tener estándares técnicos y competencia profesional

requeridos para cumplir con sus responsabilidades.

La actividad procesal, bajo un encargo judicial, debe ser elaborada por

personas diferentes a las partes del proceso, altamente calificadas por sus
conocimientos técnicos, artísticos o científicos, mediante el cual se suministran
al juez razones para la formación de su convencimiento respecto de ciertos
hechos cuya percepción o entendimiento escapan a las aptitudes del común de
las personas.

El objeto exclusivo del peritaje es un hecho concreto, donde se conjugan

elementos físicos y psíquicos, conductas humanas, sucesos naturales y
aspectos de la realidad material.

El perito o sujeto investigador debe ser elegido un elemento imparcial,

asignado al proceso como una persona que no reviste el carácter de parte
principal o coadyuvante, ni interviniente.

Debe ser competente, esto significa que se requiere de un verdadero experto,

porque no se trata de exponerle al juez percepciones ordinarias que efectúe
sobre determinados hechos, sino de emitir conceptos u opiniones de valor
técnico, artístico o científico.

 Características del auditor forense

 El auditor forense, investiga, analiza, evalúa, interpreta, testifica y persuade a

jueces, jurados y a otros acerca de la información financiera.  Deben ser:

 Curiosos.
 Persistentes.
 Creativos.
 Discretos.
 Que sean de confianza.
 Experiencia (Comercial, Profesional).
 Expertos.
 Actualizados.
 Analíticos.
 Capaces de trabajar con datos incompletos.

Conocedores de temas:

 Contables
 Auditoria
 Criminología
 Investigación
 Legales

 Formación integral

El conocimiento en temas contables y financieros, será de gran ventaja para la

investigación y debe aplicar conceptos básicos que faciliten la comprensión
lógica de los registros relacionados con actividades y negocios, para citar un
ejemplo; en la lectura de estados financieros implicados en una investigación
observamos la siguiente metodología.
El Contador Forense debe tener atributos especiales, requiere de las mismas
destrezas básicas que se necesitan para ser un buen auditor, más la habilidad
para prestar atención a los detalles más pequeños, analizar la información en
forma exhaustiva, pensar con creatividad, poseer un sentido común de los
negocios, dominar los elementos básicos del procesamiento electrónico de
datos y tener excelente capacidad de comunicación. El sexto sentido y la
memoria fotográfica que le faciliten la reconstrucción de transacciones y
hechos anteriores, serán también de mucho valor.

Debe guardar la mayor cautela con lo que diga en el estrado y abstenerse de

hacer comentarios o emitir juicios sobre hechos que no esté en condiciones de
documentar. De la misma manera debe asumir una actitud didáctica,
resistiéndose a las presiones de quienes lo interrogan, sobre la base de que
sus apreciaciones son de carácter técnico y en consecuencia no son muy fáciles
de entender para muchos de quienes lo escuchan. Finalmente, debe tener el
temple y la paciencia suficientes para no discutir con el juez o con los
apoderados, ni reaccionar inadecuadamente a los posibles ataques sobre su
credibilidad profesional.

Virtudes como la facilidad de expresión, la capacidad para comunicar o el

criterio para interpretar las normas generalmente son innatas, aunque pueden
mejorarse con la experiencia.

 Campo de acción del auditor forense

 Los tiempos modernos exigen de la profesión contable nuevas tareas y

presenta nuevos retos, el fraude, la corrupción y el más nuevo el “terrorismo”
están haciendo que el profesional de contaduría sea más especialista y más
experto en su labor.  Por esto la Auditoría Forense se presenta como una
opción válida para que el trabajo sea más eficaz en estos difíciles momentos. 
La sociedad espera que el contador público brinde seguridad necesaria para
que los grupos terroristas reconocidos, no puedan financiarse y utilicen los
sistemas financieros para estos fines.  La ONU así lo ha entendido y por esto
solicita se conformen grupos de Auditores Forenses expertos que investiguen y
den a la luz la forma y los medios que emplean los Terroristas para lavar y
financiar sus operaciones ilícitas.

- Cuantificación de pérdidas financieras (disputas entre accionistas,

demandas de seguros arbitramento).

 Disputas comerciales

 En este campo, el auditor forense se puede desempeñar como investigador

para comprobar algunos hechos tales como:

 Disputas entre accionistas y compañeros.

 Reclamos por rompimiento de contratos.
 Disputas por compra y venta de compañías.
  Reclamos por determinación de utilidades.
 Reclamos por rompimiento de garantías.
 Disputas por contratos de construcción.
 Disputas por propiedad intelectual.
 Disputas por costos de proyectos.
 Expropiaciones.
 Demandas de lesiones personales.
 Irregularidades e infracciones.
 Disputas matrimoniales, las separaciones, los divorcios.
 Herencias.
 Demandas de seguros

 Tanto la preparación como la valoración de reclamos de seguros.

 Reclamos por devolución de productos defectuosos.

 Reclamos por destrucción de propiedades.
 Reclamos por organizaciones y procesos complejos.
 Verificación de supuestos reclamos.

 Valoración

 El auditor forense puede determinar la valoración de:

 Marcas.
 Propiedad intelectual.
 Valoraciones de acciones y negocios en general, incluyendo las
compañías de Internet.

Estos no son los únicos campos de acción de la auditoria forense, cada día se
descubren nuevos campos de trabajo donde los auditores forenses pueden
desempeñarse, pero también depende de la administración de las empresas
determinar el costo/beneficio de realizar una auditoria forense.

NORMAS PERSONALES DEL AUDITOR FORENSE

Debe tener los principios de Independencia, Integridad, Objetividad,

confidencialidad y Conducta Profesional.

Los miembros del personal utilizados en estos trabajos deben ser

experimentados y especializados, ya que el significado de cualquier partida,
aparentemente sin importancia, puede ser pasado por alto si el trabajo se
confía a personas carentes de una inteligencia aguda o de imaginación.

La discreción es un requisito previo entre las cualidades de un buen

investigador. Ha habido más de un caso donde, la falta de tacto al iniciar la
investigación ha ofendido a personas que podían ser útiles al investigador. Una
actitud dura, brusca o imperativa raramente logra tanto como una amable y
paciente.

Debe tomarse en cuenta que personas que ocupan puestos insignificantes en

cualquier compañía que se investigue, son a menudo individuos que cooperan
mucho y algunas veces proporcionan información de inapreciable valor para el
auditor.

Una importante cualidad en el personal es la firmeza. Aun cuando sea

prudente, no ser duro y persistente en las fases iniciales de una investigación,
puede llegar el momento en que una demanda formal de información sea
justificada y necesaria. Esta demanda debe ser hecha en los términos más
claros. Su presentación requiere de mucho tacto.

MARCO NORMATIVO APLICABLE A LAS LABORES QUE REALIZA UN

AUDITOR FORENSE EN COLOMBIA

La auditoría forense consiste en el uso de las técnicas de investigación

criminalística, integradas con la contabilidad, conocimiento jurídicos-
procesales, y con habilidades en finanzas y de negocios, para manifestar
información y opiniones, como pruebas en los tribunales. El análisis resultante
además de poder usarse en los tribunales puede servir para resolver las
disputas de diversos indoles, sin llegar a ser sede jurisdiccional.

No existe un marco normativo sobre las disposiciones que rige la auditoria

forense, por lo que esta labor se debe apoyar en las normas de auditoria (NAI-
NAGA), normas sobre prevención para el lavado de activos, SAS N° 82
Consideraciones sobre el Fraude en una Auditoría de Estados Financiero, SAS
N° 99 Consideración del fraude en una intervención del estado financiero, Ley
Sarbanes-Oxley y demás normas aplicables a los casos en particular que se
estén revisando.

FUNDAMENTO LEGAL

La auditoría forense no sólo está limitada a los hechos de corrupción

administrativa, también el profesional forense es llamado a participar en
actividades relacionadas con investigaciones sobre:

 Crímenes fiscales.
 Crimen corporativo y fraude.
 Lavado de dinero y terrorismo.
 Discrepancias entre socios o accionistas.
 Siniestros asegurados.
 Disputas conyugales, divorcios.
 Pérdidas económicas en los negocios.
Sobre este tema, la actitud de los contadores y auditores ha generado un gran
giro, especialmente, al comprender cómo su labor facilita el apoyo a las
investigaciones judiciales, que mediante evidencias contables aclaran
diferentes disputas legales. La experiencia muestra que para complementar los
conocimientos del contador y auditor habitual y formarlo como auditor forense,
se deben incluir aspectos de investigación legal y formación jurídica, con
énfasis en la recolección de pruebas y evidencias, ya que sus habilidades en el
manejo de evaluación de control interno y procedimientos de auditoría lo
destacan como un profesional de alta idoneidad.

 Inhabilidades

Los peritos están impedidos y son recusables por las mismas causales que los
jueces. El perito en quien concurra alguna causal de impedimento deberá
manifestarla antes de su posesión y el juez procederá a reemplazarlo.

 Dentro de los tres días siguientes a la notificación del auto que designe los
peritos, las partes podrán recusarlos por escrito en que pedirán las pruebas  
que para tal fin estimen procedentes. El escrito quedará en la secretaria a
disposición del perito y de la otra parte, hasta la fecha señalada para la
diligencia de posesión, término en el cual podrán solicitar pruebas relacionadas
con la recusación.

 Si antes de tomar posesión, el perito acepta la causal alegada por el recusante
o manifiesta otra prevista por la ley, se procederá a reemplazarlo y a fijar
nueva fecha y hora para la diligencia de posesión. En caso contrario se
decretarán las pruebas que deberán practicarse dentro de los cinco días
siguientes. Si el término probatorio de la instancia o del incidente en el cual se
decretó la peritación hubiere vencido o fuere insuficiente, el juez concederá
uno adicional que no podrá exceder del indicado, y resolverá sobre la
recusación.

En el auto que acepta la recusación se designará el nuevo perito y se fijará

fecha y hora para la diligencia de posesión, a la que deberá concurrir  el otro
perito, si la peritación fuere plural.

FASES DE LA AUDITORIA FORENCE

Históricamente, los contadores forenses, han sido los profesionales llamados a

encontrar la evidencia defraude (Singleton, Bologna y Lindquist, 2006 ). Se
espera que el auditor forense tenga una base fuerte en el manejo contable,
acompañados con conocimientos sólidos de auditoría, valoración de riesgos y
control; además, debe demostrar un conocimiento del ambiente legal
necesario para su trabajo como litigante y tener una serie de habilidades para
una ejecución eficiente en su labor como la comunicación, las habilidades de
detective y de litigante audaz (Rodríguez, 2009).
 FASES DE LA AUDITORIA FORENSE

1. Planeacion
Indentificar riesgos e indicaciones de fraude.
Evaluar el control interno.

2. Desarrollo del programa de auditoria forense

Definicion y tipificacion del hecho

3: Comunicacion de resultados

Presentacion del informe tecnico.

4: Seguimiento monitoreo

Confirmacion de resultados.

Primera fase: planeación

Como lo estipulan las normas internacionales de auditoría emitida por la

Federación Internacional de Contadores (IFAC), el auditor debe planear la
auditoría con una actitud de escepticismo profesional reconociendo que pueden
existir circunstancias que causen que los estados financieros estén
sustancialmente representados en forma errónea. Asimismo, estas normas
señalan que el trabajo de auditoría debe ser técnicamente planeado para
alcanzar los objetivos trazados en la forma más eficiente posible, así lo
confirma, la Norma Internacional de Auditoría 300 (IFAC, 2009). De acuerdo
con el Código de Procedimiento Civil “la parte que solicite un dictamen pericial
determinará concretamente las cuestiones sobre las cuales debe versar, sin
que sean admisibles puntos de derecho” (Congreso de la República, 2012).
Bajo este referente el contador público como auditor forense, planeará su
trabajo. Para el desarrollo de esta primera fase se hace prioritario conocer el
negocio, el sector y las variables endógenas y exógenas que envuelven el
posible caso de fraude contable.
Segunda fase: elaboración y desarrollo del programa de auditoría
forense

Esta fase se desarrolla en 5 etapas de auditoría, así:

Etapa 1
Definición y tipificación del hecho (tipo de fraude).
La Ley 906 de 2004 en Colombia establece que según el daño causado en la
sociedad se debe administrar el fraude. La sociedad resulta afectada por este
tipo de ilícitos económicos a través de los stakeholders terceros vinculados a
las empresas directa o indirectamente. Cabe señalar que de acuerdo con el
derecho penal, se tipifican fallas o irregularidades llamadas fraudes, abuso de
confianza, hurto, estafa, fraude mediante cheque. Para esta clase de
actuaciones delictivas, el código penal de todos los países los agrupa bajo el
epígrafe de “delitos contra el patrimonio económico” (Estupiñan, 2006). En
Colombia estos delitos se encuentran contemplados en el Título VII en los
Artículos 239 al 269 del Código Penal.

FAC, 2009). Asimismo las Normas Internacionales de Auditoría (NIA) 240 trata
de las responsabilidades que tiene el auditor con respecto al fraude en la
auditoría de estados financieros. En concreto, desarrolla el modo de aplicar la
NIA 315 y la NIA 330 en relación con los riesgos de incorrección material
debido a fraude. En este orden de ideas la NIA 240 se convierte en una
herramienta que permite identificar los factores de riesgo de fraude como
aquellos “hechos o circunstancias que indiquen la existencia de un incentivo o
elemento de presión para cometer fraude o que proporcionen una oportunidad
para cometerlo” (IFAC, 2009).

Etapa 2
Recopilación de evidencias.
Este procedimiento consiste en allegar los principios de derecho probatorio y
analizarlos a la luz de lo dispuesto en las leyes, profundizar en materia de la
prueba como elemento que se constituye en una labor de estudio de gran
importancia para los investigadores del delito. “La prueba es la forma con la
que han contado los funcionarios judiciales, basados en las experiencias
personales y en las tendencias ideológicas de la norma jurídica llamada a
solucionar el problema suscitado.

En la mayoría de los casos se hace necesario el apoyo de profesionales del

derecho como expertos que soporten los procedimientos por lo general
administrativos y que interpreten jurídicamente las leyes locales e
internacionales.
Según las NIA la evidencia se convierte en un elemento necesario en el
desarrollo de la investigación; por lo tanto, las NIA 500 respecto a la evidencia,
aportan la forma de obtenerla para llegar a conclusiones razonables en las
cuales basar la opinión de auditoría, a través, de un análisis y revisión para
determinar la consistencia y confiabilidad de los registros contables, hechos y
cifras (por ejemplo, se dice que la evidencia es más confiable cuando se
obtiene de fuentes externas).

En este momento es importante señalar la diferencia existente entre la

evidencia y la prueba en términos legales; así, la Fiscalía General de la Nación
establece que la evidencia es cualquier objeto relacionado con una conducta
punible que puede servir para determinar las circunstancias reales de tiempo,
modo y lugar en las que el hecho se realizó y que deberá someterse al régimen
de cadena de custodia. Mientras la prueba es considerada como aquel
elemento que, una vez se hace parte de un proceso judicial, pretende hacer
llegar al convencimiento acerca de la certeza de la existencia u ocurrencia de
un determinado hecho

Paralelo entre Evidencia y Prueba

Evidencia Prueba

Es toda la información que utiliza el La prueba se denomina como la

auditor para llegar a las conclusiones en demostración legal de la verdad de
las que basa su opinión de auditoría. un hecho. Representando justificar la
verdad por los medios que autoriza y
reconoce como eficaces la propia ley.

Se obtiene al aplicar procedimientos de

evaluación de riesgo (inspección, Toda prueba pertinente es
observación, investigación y admisible (Artículo 376 CPP)
confirmación) pruebas de control y
procedimientos sustantivos.

Etapa 3.
Cadena de custodia de la documentación La Ley 906 de 2004 (Art. 254-
266 CPP)
Señala que para demostrar la autenticidad de los elementos materiales
probatorios y la evidencia física se dará uso a la cadena de custodia; este
proceso que garantiza la veracidad de la información recolectada se inicia en el
lugar o sitio donde fueron hallados los elementos de prueba seguido del
embalaje-envío, y finalizando por orden de la autoridad competente quien se
encargará de certificar la cadena de custodia.

De igual manera la certificación se hace necesaria en este proceso porque es

la afirmación de que el elemento hallado en el lugar, fecha y hora indicados en
el rótulo es el que fue recogido por la policía judicial y que ha llegado al
laboratorio y ha sido examinado por el perito o peritos (Congreso de la
República, 2004).
CADENA DE CUSTODIA

INICIA: Lugar donde se descubran,

recauden o encuentre los elementos
materiales probatorios y evidencia
física: identidad, estado original,
condiciones de recolección
preservación.

SEGUIDO: embalaje y envío:

Lugares y fechas de
FINALIZA: por orden de autoridad permanencia, los cambios que
competente, la policía judicial y los cada custodio haya realizado.
peritos certificarán la cadena de Igualmente se registrará el
custodia. nombre y la identificación de
todas las personas que hayan
estado en contacto con esos
elementos.

Etapa cuarta.
Evaluación de evidencias e indicios. NIA 520 (IFAC, 2009)
La norma provee guías para la aplicación de procedimientos de revisión
analítica en las etapas de planeación, recopilación de elementos de juicio, es
decir como pruebas sustantivas y a la finalización de la auditoría como una
revisión global.

A su vez, proporciona detalles sobre las diferentes pruebas analíticas por

ejecutar y el alcance de la confianza que ellas proveen de acuerdo con un
conjunto de factores indicados en la norma.

Quinta Etapa.
Elaboración del Informe de Auditoría Forense. NIA 700
El dictamen debe ser claro, preciso y detallado; en él se explicarán los
exámenes, experimentos e investigaciones efectuadas. La NIA 700 solo puede
ser utilizada para auditoría de estados financieros de propósito general. El
propósito de esta NIA es establecer guías y proporcionar lineamientos sobre la
forma y contenido del dictamen del auditor, emitido como resultado de una
auditoría practicada por un auditor independiente de los estados financieros de
una entidad (IFAC, 2009).

El auditor deberá analizar y evaluar las conclusiones extraídas de la evidencia

de auditoría obtenida como base para la expresión de una opinión sobre los
estados financieros, análisis y evaluación e incluye considerar si los estados
financieros han sido preparados de acuerdo con un marco de referencia
aceptable. La formación de una opinión sobre los estados financieros implica
analizar si la evaluación contiene políticas contables aplicadas en forma
consistente de acuerdo con las circunstancias y evaluaciones de esta
información su relevancia, confiabilidad, comprensibilidad y comparabilidad.

Tercera fase: comunicación de resultados

La comunicación de resultados será permanente con los funcionarios que el

auditor forense estime pertinente. Al comunicar resultados parciales o finales
el auditor debe ser cauto, prudente, estratégico y oportuno, limitarse a
informar lo que fuere pertinente, un error en la comunicación de resultados
puede arruinar toda la investigación (muchas veces se filtra información o se
alerta antes de tiempo a los investigados de los avances obtenidos). Los
informes deben contener los antecedentes del caso en cuestión, descripción de
los procedimientos llevados a cabo, descripción del alcance del trabajo, así
como, de las limitaciones que se hayan presentado, análisis y explicación de
las pruebas obtenidas y juntamente con su opinión el auditor forense debe
detallar las recomendaciones a seguir.

Los dictámenes de los auditores forenses se deben basar exclusivamente en

las pruebas que obtuvieron durante el trabajo de campo, cumpliendo con las
normas internacionales de auditoría para su presentación y exposición. Los
informes deben contener los antecedentes del caso en cuestión, descripción de
los procedimientos llevados a cabo y del alcance del trabajo, así como, de las
limitaciones que se hayan presentado, análisis y explicación de las pruebas
obtenidas y juntamente con su opinión el auditor forense debe detallar las
recomendaciones a seguir.

Cuarta fase. Seguimiento y monitoreo del caso

Monitoreo permanente
Esta última fase tiene por finalidad asegurar que los resultados de la
investigación forense sean considerados según fuere pertinente y evitar que
queden en el olvido, otorgando a los perpetradores del fraude la impunidad.
Registro y revisión de antecedentes Una investigación de antecedentes puede
identificar información de valor actual, valor histórico u otra información
relevante que sea de interés para el especialista forense. Esta información
puede incluir tanto registros de propiedad de inmuebles como activos
personales, registros de negocios o sociedades, registros comerciales,
criminales, y hasta operaciones bursátiles de la gerencia o directores de las
compañías. Mediante la revisión de estos registros de carácter público el
investigador forense podría llegar a comprender las motivaciones posibles y los
incentivos o presiones para ejecutar un fraude. Por ejemplo, el especialista
forense puede llegar a descubrir actividades bursátiles del tipo insider trading,
que ponen en ventaja a un inversionista que cuenta con información clave en
el momento oportuno y la aprovecha, transacciones con partes relacionadas,
negocios que sean de propiedad o controlados por individuos bajo
investigación, o que pudieran sugerir la existencia de conflictos de intereses.

Investigación forense

La investigación forense se auxilia de equipos para realizar la auditoría con un

amplio nivel técnico:

 Fotografía técnica forense.

 Huellas dactilares.
 Pruebas de caligrafía.
 Videograbadora con cámara oculta sellada, con programación de tiempo
y fecha.
 Audio grabación y verificación de voz.
 Rastreo de información en la memoria y archivos de los computadores.

Recuperación de datos borrados del disco duro en los computadores.

El software ACL (Audit Comand Language de ACL Services), es utilizado como

herramienta de auditoría forense en la detección de fraudes y delitos con
énfasis en el sistema bancario.

 Uso del software en la auditoría forense

 La Informática Forense se encarga de analizar sistemas informáticos en busca

de evidencia que colabore a llevar adelante una causa judicial o una
negociación extrajudicial.

 Es la aplicación de técnicas y herramientas de hardware y software para

determinar datos potenciales o relevantes.                                                    

También puede servir para informar adecuadamente al cliente acerca de las

posibilidades reales de la evidencia existente o supuesta. Los naturales
destinatarios de este servicio son los estudios jurídicos, aunque cualquier
empresa o persona puede contratarlo.                                                          

En informática forense se habla ya no sólo de recuperación de información sino

de descubrimiento de información dado que no hubo necesariamente una falla
del dispositivo ni un error humano sino una actividad subrepticia para borrar,
adulterar u ocultar información. Es por lo tanto esperable que el mismo hecho
de esta adulteración pase desapercibido.                                                       

La informática forense apela a nuestra máxima aptitud dado que enfrentamos

desde casos en que el dispositivo fue borrado, golpeado y dañado físicamente
hasta ligeras alteraciones de información que pueden constituir un
crimen.                                                           

Este servicio es de utilidad a empresas que llevan adelante juicios laborales

con sus empleados, o con sus asociados por conflictos de intereses, a estudios
jurídicos que necesitan recabar información ya sea para presentarla frente a un
tribunal o bien para negociar con las partes un acuerdo extrajudicial de
resarcimiento, renuncia, etc. Es de utilidad a los organismos judiciales y
policiales que buscan evidencias de todo tipo de crímenes. Es un componente
indispensable en litigios civiles.                      

Además, se considera que el 75% de los delitos relacionados con sistemas

informáticos se producen desde dentro de una organización (hacker dentro del
muro de fuego).

 Recopilación de pruebas y evidencias

Si la auditoría forense es por orden judicial, como todo proceso de

investigación, debe estar avalado por las autoridades competentes.

Factores de admisibilidad de pruebas o evidencias:

Circunstanciales, testimoniales, documentales, físicas y técnicos periciales.

Para habilitar como pruebas legales para acusación, deben tener por lo menos
tres de los cinco factores de admisibilidad. Las pruebas legales para acusación
deben cumplir con los siguientes requerimientos de ley:

 Orden del juez competente para investigar y recopilar evidencias.

 Ser obtenidas bajo un sistema técnico de investigación y planificación.
 No haber cometido errores o mala práctica por negligencia o
inexperiencia.
 Divulgación de la información, indiscreción o comentarios con personas
comprometidas.
 Mala manipulación y contaminación de las evidencias, borrar información
por descuido.
 No deben ser recopiladas en forma tendenciosa o maliciosa para
incriminar a alguien.
 La evidencia no debe ser obtenida por un sólo investigador.

LA AUDITORÍA FORENSE EN EL PROCESO TRIBUTARIO

Las normas internacionales de auditoría, definen fraude como un acto
intencional por uno o más individuos dentro de la administración, empleados o
terceras partes, el cual da como resultado una representación errónea de los
estados financieros.

Como se ha indicado anteriormente, la responsabilidad del auditor interno

respecto del fraude en la organización, consiste, fundamentalmente, en poseer
los conocimientos necesarios para identificar los indicadores de fraude, sin
embargo, eso no constituye un limitante para que, de considerarlo necesario y
procedente, se incorpore a la unidad de auditoría interna uno o varios
auditores forenses para asumir con mayor fortaleza la responsabilidad frente al
fraude en los términos antes mencionados o incluso colaborando o liderando
las investigaciones de fraude (auditoría forense) que se realizan dentro de la
organización.

La Association of Certified Fraud Examiners, explica que los casos de fraudes

financieros son muchos y muy variados. A manera de ejemplo se pueden
mencionar los siguientes:

 Alteración de registros.
 Apropiación indebida de efectivo o activos de la empresa.
 Apropiación indebida de las recaudaciones de la empresa mediante el
retraso en el depósito y la contabilización de las mismas (denominado
jineteo).
 Castigo financiero de préstamos vinculados a la alta gerencia.
 Defraudación tributaria.
 Inclusión de transacciones inexistentes (falsas).
 Lavado de dinero y activos.
 Obtener ilegales beneficios económicos a través del cometimiento de
delitos informáticos.
 Ocultamiento de un faltante de efectivo mediante la sobrevaloración del
efectivo en bancos, aprovechando los períodos de transferencias entre
cuentas.
 Omisión de transacciones existentes.
 Pérdidas o ganancias ficticias.
 Sobre o subvaloración de cuentas.
 Sobre valoración de acciones en el mercado

El porcentaje de las pérdidas por fraude es mayor mientras mayor es el nivel

dentro de la organización de quienes los cometen; por ello, se establece una
relación inversa entre el porcentaje de personal en un determinado nivel
organizacional y el porcentaje de pérdidas por fraude que provoca.

Por el alto nivel impositivo que presenta nuestro país, algunas empresas, en
busca de disminuir los montos pagados por impuestos, recurren a la elusión y,
en el peor de los casos, a la evasión tributaria.
Debido a esto, las empresas presentan un alto riesgo de ser objeto de
investigación y posibles sanciones por parte de la administración de impuestos,
entidad que en los últimos años ha realizado una gran inversión en tecnología
que le permite realizar un control casi total de sus contribuyentes, lo que hace
muy difícil que una empresa logre disminuir sus impuestos mediante
maniobras fraudulentas o no muy ortodoxas, sin que esto sea advertido por la
administración tributaria.

De modo pues, que el objetivo de una auditoría forense tributaria es brindarle

la tranquilidad a las directivas de la empresa de que el manejo que se le ha
dado a sus impuestos es el correcto y que no tendrá ningún problema legal con
el Estado por este concepto.

Son variadas las maniobras que las empresas utilizan para disminuir sus
impuestos a pagar. Entre éstas se tienen las que buscan omitir u ocultar
ingresos y las que su objetivo es incrementar los costos y las deducciones.

Generalmente la elusión o evasión es política de la empresa, por lo que una

auditoría no es determinante para identificar la situación de la empresa, pero
cuando los hechos que configuran la elusión o evasión no son política de ésta,
sino producto de errores, de malas prácticas contables o de decisiones del
personal o mandos medios y bajos de las empresas, sí se requiere de la
auditoría forense tributaria, con el fin de identificar cualquier conducta que
puede generarle problemas a la empresa en un futuro.

Para esto existen una serie de indicadores que, como los indicadores
financieros, logran una visión sobre la situación real y el comportamiento de la
empresa que, en este caso, será el comportamiento tributario.

CONTRASTES DE UNA AUDITORÍA FORENSE

Contrastes: Entre los principales contrastes de la Auditoría Forense y la

auditoría del fraude y los peritos, podemos citar los siguientes:

1. La auditoría del fraude se basa en esencia en el esquema de atestación y en

consecuencia aplica el muestreo selectivo para detectar irregularidades. La
Auditoría Forense, por el contrario, se basa en el esquema de aseguramiento
de la información de carácter legal y su principal instrumento es la evaluación
de riesgos.

2. Los auditores forenses tienen implicancias públicas más amplias, en la

medida que están entrenados para reaccionar contra los reclamos que surgen
en asuntos criminales mientras los auditores financieros y de fraude se
circunscriben más al ambiente interno, que es de tipo corporativo o regulador.
3. La Auditoría Forense es de tipo reactivo, es decir se inicia ante ciertas
evidencias de hechos criminales a diferencia de las auditorías estrategias que
privilegian lo prospectivo.

4. La Auditoría Forense requiere una alta especialización y habilidades y sobre

todo el uso de metodologías nuevas para combatir ya no el fraude, sino el
crimen económico.

5. En lo referente al perfil del auditor forense debe poseer básicamente una

mentalidad investigadora, la cual difiere sustancialmente con la mentalidad de
la auditoría tradicional que se basa en la limitación del alcance como resultado
de determinar la materialidad y en la utilización del muestreo para recolectar
evidencia.

6. Los peritos ayudan y/o asesoran a la Administración de Justicia en

controversias de carácter técnico contable mientras que los auditores forenses,
en términos contables, buscan pruebas y evidencias de delitos económicos con
un direccionamiento más hacia lo penal. Este trabajo tiene diversas aristas y
conlleva a estructuras conceptuales y prácticas bastante diferentes.

 Normas de Ejecución del trabajo

En lo concerniente a la ejecución del trabajo indica que debe estar presente

siempre la neutralidad en las actuaciones de todos los profesionales; tiene
especial trascendencia en el ejercicio de la Contaduría Forense, si se miden los
efectos que se pueden derivar de la intervención de los contadores en los
procesos. Los efectos son más directos e inmediatos que los que se puedan
generar de las certificaciones o dictámenes rutinarios sobre los estados
financieros, porque se trata de hechos concretos sobre los cuales ya existe una
controversia.

Por otro lado, con frecuencia el criterio de razonabilidad tiene que ceder al
paso a los criterios de realidad y objetividad, ante la necesidad de responder
preguntas muy específicas.

 Normas Relativas a la Rendición de informes.

 Las conclusiones de los dictámenes e informes deben basarse exclusivamente

en las pruebas obtenidas y unificadas de acuerdo con las normas
internacionales de auditoria y bajo los parámetros de la investigación legal. 

Es importante e imprescindible mantener la neutralidad e independencia de

criterio. Los auditores investigadores están impedidos por ley de tener contacto
o relaciones personales con los directivos y el personal de la entidad que está
siendo investigada y también con otras personas que pueden ser objeto de
acusaciones dentro de la investigación o que puedan de alguna forma,
influenciar en el trabajo que realizan.
El auditor investigador, debe mantener una conducta de total y absoluta
privacidad.

 Informe y concepto final

Este informe y concepto final debe ir acorde a la normatividad de auditoria,

contiene:  

 Antecedentes.  Se describen los orígenes de la investigación, el periodo

analizado y cualquier orea información adicional sobre aspectos
relevantes que se consideren útiles.
 Descripción de los procedimientos y pruebas practicadas.  Se hace una
relación de las personas y entidades a quienes se solicitó información
documental y testimonial, de los documentos recibidos y de los que no
fue posible obtener.  Muestra el alcance de la investigación y las
limitaciones que tuvo, con el fin de que si se considera pertinente se
decreten nuevas pruebas o ampliaciones de las ya efectuadas.

 Análisis y evolución de pruebas.  El equipo que está a cargo de la

auditoria forense presentará su opinión sobre las diversas pruebas
practicadas, tratando en lo posible de ordenarlas de acuerdo con la
importancia de la prueba y su relación con los hechos investigados.
 Conclusiones y recomendaciones.  En esta parte los que ejercen la
auditoria forense emitirá su opinión sobre los hechos de manera clara y
concreta y recomendará las acciones a seguir.  Los cuadros de trabajo
deberán hacer parte del expediente como anexo al informe evaluativo
jurídico contable.

“Debe obtener evidencia válida y suficiente por medio de análisis, inspección,

observación, interrogación, confirmación y otros procedimientos de auditoría…”

Están muy dirigidas al examen de los Estados Financieros, no obstante el

siguiente literal merece un comentario porque tiene aplicación en las
actuaciones del Contador Forense.

“Cuando el Contador Público considere necesario expresar salvedades sobre

algunas de las afirmaciones genéricas de su informe y dictamen, deberá
expresarlas de manera clara e inequívoca”.

 Aunque en el ejercicio de la Contaduría Forense no puede hablarse en sentido

estricto de salvedades, la norma transcrita resulta oportuna para discutir la
importancia que tiene la redacción de los informes, atestaciones o
certificaciones destinadas a los procesos. Es necesario tener presente que en
los procesos participan dos o más partes enfrentadas y que cada una de ellas
quiere sacar adelante sus puntos de vista y sus pretensiones, utilizando todos
los medios legales posibles. No es extraño en consecuencia que la pregunta a
los expertos esté redactada buscando que la respuesta sea la que conviene al
interés del apoderado que la formula. Esta circunstancia puede llevar al
Contador a hacer afirmaciones sobre hechos que no le constan, que extienda
sus respuestas a temas ajenos a su profesión o que conteste más de lo que le
están preguntando.

Para no caer en estas irregularidades, el contador debe ser preciso en sus

respuestas, como indica la norma transcrita. Si ha observado la norma
sobre Evidencia Válida y Suficiente, debe estar en condiciones de mencionar en
su informe las fuentes de información utilizadas, los soportes de los
documentos, las restricciones que haya podido tener para realizar sus pruebas
y cualquier detalle que pudiera llevarlo a deducir que la información no es
confiable o no está debidamente soportada.

 Respaldo de las conclusiones

Los clientes o los jueces generalmente aprecian las opiniones precisas. Si el

contador deduce una conclusión de un conjunto de hechos, debe decirlo, pero
nunca debe expresar tal conclusión como si fuera un hecho.

Cuando el contador no puede averiguar los hechos por sí mismo, sino que
acepta una declaración proporcionada por un tercero, debe señalar tal
declaración en su informe o prolongar cualquier conclusión revelando su fuente
de información.

 Las conclusiones deben expresarse, ayuden o no a la causa del cliente. Las

únicas conclusiones que pueden ser omitidas propiamente por el contador, son
aquellas que no fueren pertinentes. Sin embargo, hay ocasiones en que el
contador puede no ser el mejor juez de la pertinencia de sus conclusiones.