Rota, Patricia Alejandra

Inexigibilidad e inexistencia de deuda en la

ejecucin fiscal tributaria federal

Trabajo Final Integrador

Maestra en Derecho Tributario
Facultad de Derecho

Este documento est disponible en la Biblioteca Digital de la Universidad Catlica Argentina, repositorio institucional
desarrollado por la Biblioteca Central San Benito Abad. Su objetivo es difundir y preservar la produccin intelectual
de la Institucin.
La Biblioteca posee la autorizacin del autor para su divulgacin en lnea.

Cmo citar el documento:

Rota, P. A. (2016). Inexigibilidad e inexistencia de deuda en la ejecucin fiscal tributaria federal [en lnea]. Trabajo
Final Integrador de Maestra en Derecho Tributario. Universidad Catlica Argentina, Facultad de Derecho. Disponible
en: http://bibliotecadigital.uca.edu.ar/repositorio/tesis/inexigibilidad-inexistencia-deuda-rota.pdf [Fecha de consulta:
..]
 1

PONTIFICIA UNIVERSIDAD CATLICA ARGENTINA

DEPARTAMENTO DE POSGRADO EN DERECHO

MAESTRA EN DERECHO TRIBUTARIO

TRABAJO FINAL INTEGRADOR

INEXIGIBILIDAD E INEXISTENCIA DE DEUDA EN LA EJECUCIN

FISCAL TRIBUTARIA FEDERAL

Tutor : Dr. Jorge Damarco

Maestranda: Abogada Patricia Alejandra Rota
 2

NDICE

I.- Introduccin .... pg. 5

I.- Introduccin ... pg. 6
1.- Objetivo y metodologa del trabajo... pg. 6
2. - Antecedentes histricos de la ejecucin fiscal federal. pg. 9
3.- Caracteres y principios del juicio de ejecucin fiscal.. pg. 12
a) Los caracteres ....... pg. 12
b) Los principios .... pg. 12
i.-Principio dispositivo .. pg. 13
ii.- Principio de contradiccin o bilateralidad .......... pg. 14
iii.-Principio de escritura .. pg. 15
iv.- Principio de publicidad ... pg. 16
v.- Principios de preclusin, adquisicin y legalidad e instrumentalidad
de las formas... pg. 16
vi.- Principio de economa procesal ...... pg. 17
vii.- Principio de igualdad . pg. 17
viii.- Principio de no restriccin del derecho de propiedad sin orden de juez .... pg. 18
4.- Ejecucin fiscal en el derecho comparado. Algunos ejemplos.... pg. 19
Brasil .. pg. 19
Bolivia pg. 20
Chile ... pg. 21
Estados Unidos .. pg. 22
Mxico .. pg. 23
Per pg. 23
Uruguay . pg. 25
Alemania pg. 26
Espaa pg. 28
Francia ... pg. 30
Gran Bretaa .. pg. 32
Italia ... pg. 33
Internacional .. pg. 36
II.- Desarrollo ........ pg. 38
 3

II.- Desarrollo .... pg. 39

1.- La excepcin de inhabilidad de ttulo en el art. 92 de la ley 11.683. Antecedentes.
Razones de la restriccin .. pg. 39
2.- Conceptos de existencia de la deuda y de exigibilidad de la deuda en el derecho en
general. Su relacin con las condiciones que el ttulo ejecutivo debe reunir para exigir el
pago de la deuda por la va ejecutiva. La cuestin probatoria que pueden plantear estos
supuestos en el juicio ejecutivo pg. 41
a) Conceptos de existencia de la deuda y de exigibilidad de la deuda en el derecho en
general pg. 41
b) Relacin de los conceptos de existencia y exigibilidad con las condiciones que el
ttulo ejecutivo debe reunir para admitirse el cobro de la deuda por la va
ejecutiva.. pg. 42
c) La cuestin probatoria que pueden plantear estos supuestos en el juicio ejecutivo
.. . pg. 44
3.- Conceptos de existencia de la deuda y de exigibilidad de la deuda en el derecho
tributario en particular: las opiniones doctrinarias; los casos y las soluciones de la
jurisprudencia pg. 45
a) Conceptos de existencia de la deuda y de exigibilidad de la deuda en el derecho
tributario en particular: las opiniones doctrinarias y el derecho comparado . pg. 45
b) los casos y las soluciones de la jurisprudencia..... pg. 48
i.- Ejecucin de multas pg. 49
ii.- Ejecucin con procedimiento pendiente ..... pg. 51
iii.- Ejecucin de deudas impugnadas .. pg. 57
iv.- Ejecucin de sumas liquidadas segn el art. 31 de la Ley 11.683 pago provisorio
de impuestos vencidos-... pg. 62
v.- Defectos del procedimiento que da origen al ttulo ejecutivo.......... pg. 64
vi.- Ejecucin de saldos de declaracin jurada originados por defectos de la
declaracin segn el art. 14 de la Ley 11.683 .. pg. 65
vii.- Ejecucin de sumas originadas en una obligacin sujeta a una condicin o a un
plazo pg. 67
viii.- Ejecucin de saldo de declaracin jurada cuando los anticipos se encuentran
cancelados e igualan o superan el saldo; reduccin de anticipos pg. 68
ix.- Ejecucin respecto de persona inexistente, exenta o no alcanzada por el
tributo. pg. 70
 4

x.- Ejecucin de una suma no lquida. pg. 74

xi.- La cuestin probatoria..pg. 74
4.- Necesidad de la inclusin de las defensas de inexistencia e inexigibilidad de la deuda
en el juicio de ejecucin fiscal .. pg. 77
III.- Conclusin pg. 80
III.- Conclusin pg. 81
ANEXO ..... pg. 83
ANEXO. Proyectos de texto legal.. pg. 84
Proyecto I pg. 84
Proyecto II . pg. 84
Proyecto III pg. 85
BIBLIOGRAFA, BASES DE DATOS Y OTRO MATERIAL
CONSULTADO. .. pg. 87
Bibliografa ... pg. 88
Bases de datos y otro material consultado ..... pg. 92

Abreviaturas frecuentemente utilizadas.

C.P.C.C.N. por Cdigo Procesal Civil y Comercial de la Nacin.

C.C. y C. N. por Cdigo Civil y Comercial de la Nacin.
L.P.T. por Ley de Procedimiento Tributario Ley 11.683-.
C.A. por Cdigo Aduanero.
CSJN por Corte Suprema de Justicia de la Nacin.
CNACAF por Cmara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo
Federal.
CF Comodoro Rivadavia por Cmara Federal de Comodoro Rivadavia.
CF Tucumn por Cmara Federal de Tucumn.
TFN por Tribunal Fiscal de la Nacin.
JFEFT N por Juzgado Federal de Ejecuciones Fiscales Tributarias Nmero.
JF de El Dorado por Juzgado Federal de El Dorado, provincia de Misiones.
Se aclara que el objeto de los fallos citados es s/ ejecucin fiscal salvo indicacin
expresa- y slo se referencian las partes.
 5

I.- INTRODUCCIN.
 6

I.- Introduccin.
1.- Objetivo y metodologa del trabajo.
El juicio de ejecucin fiscal tributaria en la jurisdiccin federal y para los
tributos que se rigen por la ley 11.683 se encuentra comprendido en la categora de
juicio ejecutivo. As lo dispone la propia ley 11.683 cuando en su artculo 92 establece
la ejecucin fiscal ser considerada juicio ejecutivo a todos sus efectos, sin perjuicio de
las disposiciones contenidas en este Captulo, aplicndose de manera supletoria las
disposiciones del Cdigo Civil y Comercial de la Nacin (sic)1 (art. 92, prr. 5).
El artculo 92 de la ley de procedimiento tributario particulariza para el juicio de
ejecucin fiscal cuatro excepciones como las nicas admisibles: el pago total
documentado, la espera documentada, la prescripcin y la inhabilidad de ttulo.
Respecto de esta ltima establece expresamente que para admitirse, deber estar
fundada exclusivamente en vicios relativos a la forma extrnseca de la boleta de deuda.
Por otra parte, tambin expresamente dispone -en el prrafo 3- que no sern
aplicables las excepciones del artculo 605, 2 prrafo del C.P.C.C.N. y, por remisin
que hace esta norma a los incisos 1, 2, 3 y 9 del art. 544 y al art. 545, debemos entender
que se trata de las excepciones de incompetencia, falta de personera, litispendencia y
cosa juzgada y la nulidad de la ejecucin; adems de las de falsedad material o
inhabilidad extrnseca del ttulo, falta de legitimacin para obrar pasiva en el ejecutado,
pago total o parcial, espera y prescripcin que expresamente enumera el artculo 605,
C.P.C.C.N..
Esta remisin del prrafo tercero del art. 92 de la ley 11.683 reviste serias
deficiencias tanto porque se efecta al segundo prrafo del art. 605 y no al primero el
segundo prrafo no contiene la enumeracin antedicha sino una referencia a una
cuestin probatoria- cuanto porque la integracin de la norma se vuelve confusa al
superponerse excepciones que se declaran inaplicables con otras admitidas
expresamente en el segundo prrafo del art. 92, como es el caso de la inhabilidad
extrnseca del ttulo, el pago total, la espera y la prescripcin2.

1
Debi decir: Cdigo Procesal Civil y Comercial de la Nacin (Ley 17.454, actualmente es el texto
ordenado por el decreto 1042/1981 (B.O. 27/08/81) y sus modificaciones). Debera modificarse pues
puede dar lugar a confusin con el nuevo cdigo unificado civil y comercial.
2
Navarrine considera que es una disposicin incongruente la que declara no aplicables las del art. 605 del
CPCCN, porque esas excepciones son las de pago y espera que estn previstas en el art. 92 de la ley
11683: Giuliani Fonrouge, C. M. y Navarrine, S. C., Procedimiento Tributario y de la Seguridad Social.
 7

La norma tampoco admite la oponibilidad por la va de la excepcin de los

pagos posteriores al inicio de la ejecucin, de los pagos mal imputados y de los pagos
no comunicados en la forma que establezca la AFIP (art. 92, prr. 6, ley 11.683).
Si descartamos las repeticiones, tendremos que para la ley 11.683 no son
aplicables al juicio de ejecucin fiscal las defensas de incompetencia, falta de
personera, litispendencia, cosa juzgada, nulidad de la ejecucin, falsedad material del
ttulo ejecutivo, falta de legitimacin para obrar pasiva en el ejecutado, pago posterior,
pago mal imputado y pago no comunicado.
Ahora bien, las defensas de pago posterior, mal imputado y no comunicado, son
contempladas por la ley con consecuencias que impiden la oposicin bajo la forma de
excepcin pero derivan en el archivo o disminucin del monto objeto de la ejecucin,
con o sin costas (art. 92, prr. 6, ley cit.).
Las otras que la ley 11.683 establece como no aplicables han sido, con mayor o
menor amplitud, admitidas por la jurisprudencia, sea en forma directa o sea
incluyndolas dentro de la inhabilidad de ttulo y generalmente fundadas en
consideraciones que hacen al correcto funcionamiento del proceso, a sus principios y
reglas, sin la aplicacin de los cuales, la sentencia se encontrara viciada por no haberse
asegurado correctamente la garanta de la defensa del ejecutado.
Por otra parte, tambin se han admitido dentro de la inhabilidad de ttulo los
casos en que la deuda que se pretende ejecutar no existe como tal, o bien, resulta de
algn modo inexigible.
Esta manera de plantear la defensa de inhabilidad de ttulo ha sido propiciada
por interpretacin de la Corte Suprema de Justicia de la Nacin, que considera que la
inexistencia manifiesta de la deuda que surge de manera patente de las constancias del
expediente sin necesidad de mayores demostraciones vuelve inhbil al ttulo ejecutivo
por no contener una deuda exigible presupuesto esencial de la va ejecutiva-, porque de
otra manera se afectara directamente el derecho de propiedad y comportara un
excesivo rigor formal con grave menoscabo de garantas constitucionales.
Teniendo en cuenta el estado de la jurisprudencia, se va a limitar este trabajo a
delinear los supuestos que pueden incluirse en la excepcin de inhabilidad de ttulo,
segn este sentido de la inexigibilidad o inexistencia de la deuda, planteando como

Ley 11.683 (t.o. 1998). Decreto reglamentario 1397/79. Rgimen Penal Tributario y Previsional (Ley
24.769), 9 ed., actual. y ampl. por S. C. Navarrine, Buenos Aires, Lexis Nexis, 2005, p.550.
Ver tambin la discusin parlamentaria comentada ms adelante en el captulo II, punto 1 de este trabajo
y la respectiva nota al pie con su referencia.
 8

hiptesis, la necesidad de ampliar legislativamente el perfil de esta excepcin,

incluyendo la posibilidad de proteger los casos de inexistencia de la deuda o
inexigibilidad de la misma, siempre que tales circunstancias puedan ser acreditadas
mediante prueba documental o informativa, en las condiciones de ofrecimiento y
produccin que para esta prueba prev el proceso ejecutivo previsto en el Cdigo
Procesal Civil y Comercial de la Nacin, o bien crear una nueva excepcin especfica
que resguarde estos supuestos.
Ello as porque la limitacin que la ley 11.683 impone, en tanto la restringe a
estar fundada exclusivamente en vicios relativos a la forma extrnseca de la boleta,
resulta excesiva y no garantiza adecuadamente la garanta constitucional de la defensa
ni el derecho a una tutela judicial efectiva asegurado por los pactos internacionales de
derechos humanos que forman parte de la Constitucin Nacional.
Por otra parte, la inclusin en la ley de supuestos que hoy en da son aceptados
por la jurisprudencia, tambin redundara en un beneficio de la Administracin desde el
punto de vista del control y del costo de la recaudacin, puesto que obligara al Fisco a
verificar con mayor precisin si existe en cada caso deuda exigible, evitando litigios que
pueden hacerle soportar las costas y mejorando la percepcin que el contribuyente
puede tener acerca de la eficiencia del Estado.
La metodologa de trabajo consistir en el estudio de las opiniones de la
doctrina, tanto general como especial y de la jurisprudencia emanada de la Corte
Suprema de Justicia de la Nacin, de la Cmara Nacional de Apelaciones en lo
Contencioso Administrativo Federal y de los nuevos Juzgados Federales de Ejecuciones
Fiscales Tributarias, previo una introduccin sobre la ejecucin fiscal y sus caracteres y
principios en el mbito de la jurisdiccin federal y en los sistemas comparados.
 9

2. - Antecedentes histricos de la ejecucin fiscal federal.

Cass, citando a Gauna, seala que el sistema judicialista en nuestro pas, recin
sera recibido en forma definitiva mediante la Constitucin Nacional de 1853; antes, la
materia contenciosoadministrativa y de Hacienda, estaba reservada a la administracin,
mediante un sistema de fuente espaola que provena de la poca colonial3.
En cuanto al rgimen general del procedimiento de ejecucin, Levaggi explica
que en el proceso de la codificacin, un trabajo legislativo muy importante de Buenos
Aires fue la ley de juicio ejecutivo del 27 de octubre de 1860, que se formul sobre la
base de la ley espaola reformada en 1830 para no alejarse de la jurisprudencia de la
poca.
Le daba carcter ejecutivo al documento de firma reconocida; mantena el auto
de solvendo que era la oportunidad que se daba al deudor de pagar antes de librar el
mandamiento de embargo una prctica antigua y en correlacin con la prisin por
deudas-; mantena la fianza de saneamiento a cargo del deudor y la prisin por deudas;
estableca la improrrogabilidad del trmino de prueba si no era de comn acuerdo; en
suma, procuraba abreviar el trmite4.
A los pocos aos y para el mbito federal, se dicta la Ley 50 del 4 de septiembre
de 1863 -Ley de procedimientos de la Justicia Federal- la que, segn este autor, es el
primer esfuerzo de codificacin procesal moderna en el pas. Tom como modelos las
leyes de enjuiciamiento espaolas de 1855 y 1830 y el Cdigo de Procedimiento
francs. Respecto del juicio ejecutivo, esta ley estableci la inembargabilidad de ciertos
bienes y redujo los alcances de la prisin por deudas, la que finalmente fue suprimida
por la Ley 514 del 22 de junio de 18725.

3
Cass, J.O., Dictamen para el Centro de Estudios de Derecho Financiero y Derecho Tributario de la
Facultad de Derecho de la Universidad de Buenos Aires sobre la autotutela ejecutiva de la
administracin tributaria, www.derecho.uba.ar/institucional/centro-estudios-der-tributario/dictamen-afip-
contra-itercorp-casas.pdf. En este dictamen, Cass cita el captulo de Juan Octavio Gauna, El
procedimiento administrativo en el orden nacional argentino. Origen y evolucin, en la obra Derecho
Procesal Administrativo, dirigida por Juan Carlos Cassagne, ed. Hammurabi, 2004.
4
Levaggi, A., La codificacin del procedimiento civil en la Argentina, en Rev. Chilena de Historia del
Derecho, N 9, 1983, ps.216/217; ref.: www.historiadelderecho. Uchile.cl.
5
Levaggi, A., La codificacin...., ps.220; 222 y232.
Tambin Folco y Gmez citan como antecedente directo del proceso ejecutivo en la Argentina al
procedimiento de apremio espaol, v. Gmez, T. y Folco, C.M., Procedimiento Tributario. Ley 11.683
Decreto 618/97, 5 ed. actual. y ampl., La Ley, Buenos Aires, 2007, p. 419.
 10

Podetti seala que la ley 50 reglamentaba en el ttulo XXIV el juicio ejecutivo y

el cumplimiento de la sentencia de remate y en el ttulo XXV, un procedimiento de
apremio para ciertos crditos y para la ejecucin de sentencias6.
Palacio refiere que ese juicio de apremio era una ejecucin abreviada o
acelerada, con pocas excepciones oponibles (falsedad de ttulo, falta de personera en el
portador, pago, transaccin y compromiso) y en la que las resoluciones eran
inapelables7.
Al procedimiento de apremio se lo considera el precedente del juicio de
ejecucin fiscal pero es recin en1967, que se incorpora especficamente este tipo de
proceso como un captulo especial del juicio ejecutivo en el Cdigo Procesal Civil y
Comercial de la Nacin (hoy en da se aplica a aquellos tributos recaudados por la
Nacin no sujetos a la ley de procedimiento tributario)8.
Paralelamente, el Cdigo aduanero prev un procedimiento de ejecucin para el
cobro forzoso de los crditos aduaneros que se desarrolla en forma administrativa por
ante la Aduana, para los casos en que existan mercaderas en los depsitos fiscales; de
no darse este supuesto relativo a las mercaderas, se aplica el procedimiento del art. 92
de la ley 11.6839.

6
Ramiro Podetti, J., Tratado de las Ejecuciones, 3 ed. ampl. y actual. por Guerrero Leconte, V.A., Ediar,
Buenos Aires, 1997, p. 624.
7
Palacio, L. E., Derecho Procesal Civil, t. VII, 5 reimp., Abeledo Perrot, Buenos Aires, 2005, ps.
757/758.
8
Giuliani Fonrouge, C.M. y Navarrine, S.C., Procedimiento tributario y de la Seguridad Social, 11 ed.,
Abeledo Perrot, Buenos Aires, 2010, p.465.
9
Giuliani Fonrouge, C.M. y Navarrine, S.C., Procedimiento tributario , 11 ed., p. 484/485. Respecto
de la ejecucin aduanera, Navarrine explica que el rgimen aduanero requiere el cobro sin dilaciones por
estar implicadas mercaderas que pueden ser perecederas y por ello el art. 1122, C.A. prev un
procedimiento sumarsimo por ante la autoridad aduanera para los casos en que existan mercaderas en los
depsitos fiscales, pero si no las hay o el producto de la venta de las mercaderas no cubre el crdito de la
Aduana, el cobro del saldo debe tramitarse mediante la va judicial (ps. 484/485). Ver tambin Giuliani
Fonrouge, C. M., Derecho Financiero, t. II, 9 ed. 1 reimp., La Ley, Buenos Aires, 2005, ps.722/724, en
donde se detalla el rgimen.
Navarrine tambin dice que a partir del dictado del decreto 65/05 que reglamenta el juicio de ejecucin
fiscal, se ampla el mbito de aplicacin porque el principio es el de unificar en ese rgimen la ejecucin
judicial de toda deuda fiscal cuyo sujeto activo sea la AFIP y por eso ya no se puede dudar de que la
ejecucin judicial de las deudas aduaneras se ve sometida al procedimiento del art. 92, ley 11.683 (v.
Navarrine, S.C., El juicio de ejecucin fiscal ha sido reglamentado siguiendo los lineamientos del Cdigo
de procedimiento Civil y Comercial y unidad de los procesos, Rev. Impuestos, 2005-17, 2273).
Garca Vizcano, por su parte, se refiere al procedimiento de ejecucin fiscal en sede administrativa y en
sede judicial, contemplados por el Cdigo aduanero en los arts. 1122/1124 y 1125/1128, respectivamente.
Por ante la sede administrativa tiene lugar cuando no se paga el importe de los tributos o las multas que
recauda el servicio aduanero o para la restitucin de sumas percibidas indebidamente en virtud de
regmenes de estmulo a la exportacin ms sus accesorios. El procedimiento implica la suspensin del
libramiento de la mercadera y su embargo y la suspensin en los registros controlados por dicho servicio.
Si no se paga, previa comunicacin al interesado, la Aduana dispone la venta de la mercadera. Garca
Vizcano, C., Manual de derecho tributario, 1 ed., Abeledo Perrot, Buenos Aires, 2014, ps. 489/490.
 11

Refiriendo a los antecedentes de la ejecucin fiscal prevista por la ley 11.683,

Navarrine dice que la ley 12.151 prevea un procedimiento bajo el nombre de cobro de
impuestos que se mantuvo en la ley 11.683 t.o.1937, pasando a denominarse juicio
de apremio con el decreto 14.341/46 y sufriendo modificaciones en 1959, por ley
15.265; en 1967, por ley 17.595; en 1972, por ley 20.024 que lo denomina juicio de
ejecucin fiscal-; en 1973, por ley 20.626 y en 1978, por ley 21.858. En 1989,
mediante la ley 23.658 se producen reformas sustanciales que restringen la defensa en
juicio. Se producen posteriores reformas por ley 23.871 de 1990 y el decreto 618/97. En
el ao 1999 el artculo se sustituye ntegramente por ley 25.239 y en 2003 por la ley
25.795 y en 2005, por ley 26.044, se realizan nuevas modificaciones10.
Debe sealarse que el texto del art. 92 de la ley 11.683 sufre considerables
modificaciones por el Digesto Jurdico Argentino, en etapa de observacin, habindose
suprimido la mayor parte de las facultades otorgadas a la Administracin en este
procedimiento, pero mantenindose la estructura de las excepciones11.

Si no se localiza mercadera en jurisdiccin aduanera o ella no es suficiente para atender la deuda,

procede la ejecucin en sede judicial, mediante el procedimiento de la ley 11.683.
10
Giuliani Fonrouge, C.M. y Navarrine, S.C., Procedimiento tributario., 11 ed., ps.464/465.
11
www.infojus.gob.ar/digesto.
 12

3.- Caracteres y principios del juicio de ejecucin fiscal.

a) Los caracteres .
El juicio ejecutivo segn Palacio, est integrado por menos cantidad de actos que
el ordinario y se desarrolla y concluye en menor tiempo. Ello se traduce en un nmero
limitado de defensas y la falta de idoneidad de este tipo de proceso para un examen y
solucin integral del conflicto, por lo que la sentencia slo hace cosa juzgada formal. Su
finalidad es obtener la satisfaccin de un crdito y no la declaracin de la existencia o
inexistencia de un derecho sustancial incierto. El efecto inmediato de la interposicin
de la pretensin es el otorgamiento de un acto conminatorio si el ttulo cumple con los
requisitos y si el pago no se cumple, el de un acto coactivo sobre el patrimonio del
deudor12. Dentro de l, las ejecuciones especiales son ejecuciones que por razn de una
mayor simplicidad se las conoce como ejecuciones aceleradas; con una celeridad que se
justifica en el caso de los tributos, para lograr una ms rpida percepcin de la renta
pblica. Sus reglas son la restriccin en el nmero de excepciones que se pueden
oponer, la restriccin respecto de la prueba a rendirse en extraa jurisdiccin slo la
imprescindible- y la creacin del ttulo ejecutivo por ley sustancial13.
Se pueden predicar de la ejecucin fiscal los caracteres generales descriptos por
Palacio ya que el art. 92 prr. 5, ley 11.683 dispone que ser considerada juicio
ejecutivo y que se le aplicarn de manera supletoria las disposiciones del Cdigo
Procesal Civil y Comercial de la Nacin.
Carranza Torres describe especficamente como caractersticas tpicas de la
ejecucin fiscal, su pertenencia al juicio ejecutivo, el carcter judicial y contencioso, el
carcter singular en cuanto la pretensin se refiere a una deuda tributaria en sus distintas
especies certificada en la boleta de deuda y no permite la acumulacin de otro tipo de
acciones, el carcter de expeditivo aunque no instantneo, de cognicin limitada, que en
principio se cie al ttulo ejecutivo y que es independiente de la tramitacin de otras
actuaciones administrativas relacionadas14.

b) Los principios.

12
Palacio, L.E., Derecho Procesal Civil, T I, 2 ed. 6 reimp., Abeledo Perrot, Buenos Aires, 2005, ps.
332/334.
13
Palacio, L.E., Derecho Procesal, t. I, ps. 680 y 683.
 13

Los principios procesales son, segn entiende Palacio, las directivas u

orientaciones generales en que se funda cada ordenamiento jurdico procesal15. En el
caso del juicio de ejecucin fiscal podramos enunciar los siguientes principios,
haciendo uso de la clasificacin y definiciones que este autor provee para el
procedimiento en general:

i.- Principio dispositivo.

Aquel en cuya virtud se confa a la actividad de las partes tanto el estmulo de la
funcin judicial como la aportacin de los materiales sobre los que ha de versar la
decisin del juez16.
Aplicndolo a la ejecucin fiscal, podemos decir que este proceso se inicia
siempre a peticin de parte -AFIP-; que las partes pueden disponer del derecho material
invocado sin perjuicio que en el caso de que quien pretenda disponer sea el agente
fiscal, deber siempre acreditar la orden o autorizacin administrativa emanada de
autoridad competente que le permita desistir o allanarse, ya que las boletas de deuda en
las que se encuentra otorgado el poder, slo lo habilitan a promover la accin judicial
pero no a desistirla. Adems, por el principio de legalidad que rige el ejercicio de las
competencias en el mbito estatal, la facultad de disponer del crdito fiscal debe estar
prevista por las normas dentro del mbito de las competencias del funcionario
autorizante -por ejemplo, la posibilidad de admitir el pago en cuotas, que est prevista
en forma general a travs de los regmenes de facilidades de pago-17. Tambin resulta
exigible el impulso procesal de las partes, lo que hace aplicable el instituto de la
caducidad a este proceso, incluso dispuesta de oficio.
No puede el juez apartarse de las cuestiones propuestas por ellas en virtud del
principio de congruencia y debe sealarse que lo debatido tambin se encuentra limitado

14
Carranza Torres, L.R., Ejecucin Fiscal. Accin, defensa y proceso. Aspectos controvertidos del
procedimiento. Doctrina y anlisis de casos. Modelos, 1ed., Legis Argentina, Buenos Aires, 2011,
ps.91/94.
15
Palacio, L.E., Derecho Procesal, t. I,, p. 250.
16
Palacio, L.E., Derecho Procesal, t. I,, ps. 253/262.
17
El decreto 411/1980 t.o. dto. 1265/1987 dispone que la facultad de representar en juicio al Estado
nacional incluye la de formular allanamientos y desistimientos, otorgar quitas y esperas, transigir,
conciliar, rescindir contratos, someter a juicio arbitral o de amigables componedores, aceptar herencias o
legados e iniciar y proseguir juicios sucesorios pero siempre mediando una autorizacin del rgano
competente. Ver al respecto: Garca Pulls, F. R., Tratado de lo Contencioso Administrativo, Hammurabi,
Buenos Aires, 2004, T 2, ps. 1015/1016 y Diez, M.M., Derecho Procesal Administrativo, Editorial Plus
Ultra, texto ampl., corr. y actual. a 1996, Buenos Aires, 1996, ps. 160/162 y 163/165 en los temas del
allanamiento y la transaccin.
 14

tanto por el contenido del ttulo ejecutivo -ya que es ste el que fija el objeto de la
pretensin de cobro de la actora- como por las pocas excepciones admisibles.
En cuanto a la aportacin de los hechos y de la prueba, no puede dejar de
sealarse que los tribunales suelen ponderar cada situacin particular y disponer
medidas para mejor proveer que, superando el principio dispositivo, tienden en cierta
forma a encontrar la verdad material en el caso, sobre todo si existen indicios en el
expediente de la inexistencia o inexigibilidad de la deuda.
Las razones que permiten la morigeracin del principio dispositivo residen en
que si bien la relacin jurdica que vincula a las partes y que origina el cobro forzoso es
una relacin de tipo obligacional, que vincula a las dos partes en calidad de acreedor y
deudor respectivamente, dicha obligacin se ve no pocas veces modificada por
circunstancias que la propia ley permite y que impactan sobre su exigibilidad. Para citar
algunos ejemplos, el rgimen de reduccin de anticipos, los regmenes de facilidades de
pago, las compensaciones, por los que el deudor solicita una modificacin sea en el
quantum, sea en el plazo, sea en la forma del pago y que no siempre reciben una
respuesta expresa por parte del Fisco antes de que ste inicie la ejecucin. Exhiben estas
situaciones, por un lado, el inters pblico del Fisco en recaudar los fondos necesarios
para atender al gasto pblico y, por otro lado, la necesidad de que lo haga con respeto
del principio de legalidad y de las garantas de los habitantes, respondiendo en forma
expresa las solicitudes que le formula el contribuyente, para darle la oportunidad del
pago voluntario y de no ser sometido al cobro forzoso.
Carranza Torres, por su parte, considera que se aplican a la ejecucin fiscal los
principios de verdad material y de valoracin amplia de la prueba, porque no puede
cobrarse forzosamente una deuda inexistente o una cantidad que no se debe18.

ii.- Principio de contradiccin o de bilateralidad.

Palacio recuerda que deriva de la garanta de la defensa prevista en el art. 18 de
la Constitucin Nacional y que se traduce en que los jueces no pueden disponer sin que
previamente hayan tenido oportunidad de ser odos y de producir prueba los que
pudieran verse directamente afectados por los actos. Este principio se aplica al proceso
de ejecucin en forma restringida, como lo explica el autor, por no poderse discutir la
causa de la obligacin que genera el crdito; pero ello se ve compensado por el juicio

18
Carranza Torres, L.R., Ejecucin Fiscal, ps.81/83.
 15

ordinario posterior que se puede llevar a cabo para hacer valer las defensas que aqu se
encuentran limitadas19.
El primer peldao de la bilateralidad en la ejecucin fiscal es la notificacin del
mandamiento de intimacin de pago. El diligenciamiento de este instrumento se realiza
directamente por los oficiales de justicia ad hoc nombrados por la AFIP y autorizados
en cada expediente y se practica en el domicilio fiscal del ejecutado, con carcter de
domicilio constituido procesal, en virtud de lo dispuesto por el art. 3, lt. prr., ley
11.683. Es un acto fundamental del proceso ejecutivo al punto que su falta conlleva la
nulidad de la ejecucin acorde con lo dispuesto por el art. 545, inc. 1 del Cdigo
Procesal. Luego, si se oponen excepciones o defensas o se denuncia el pago o la espera
posteriores a la ejecucin, procede la sustanciacin, la eventual produccin de prueba
que se encuentra restringida dado el limitado mbito de conocimiento- y de medidas
para mejor proveer que sean estrictamente necesarias, luego de lo cual se dicta el
pronunciamiento ejecutivo que habilita el cobro forzoso o que rechaza la ejecucin
fiscal. Este pronunciamiento es inapelable pero puede ser controlado en los supuestos
que habilitan el recurso extraordinario por ante la Corte Suprema de Justicia de la
Nacin.

iii.- Principio de escritura.

Palacio dice que regir el principio de escritura o el de oralidad, segn que la
sentencia deba fundarse tan slo en aquellas alegaciones y pruebas que se hayan
producido, respectivamente por escrito o de palabra20.
La ejecucin fiscal se desarrolla por escrito y es considerada un juicio ejecutivo
a todos sus efectos, siendo el Cdigo Procesal de aplicacin supletoria art. 92, prr.
5, ley 11.683.
La nica audiencia prevista en el juicio ejecutivo es la del art. 558 bis del
Cdigo Procesal, reservada a establecer entre las partes la forma ms rpida y eficaz de
satisfacer el crdito, procurando evitar perjuicios innecesarios, que no est destinada a
discutir sobre la procedencia del crdito sino a cumplir con su cancelacin bajo una
modalidad acordada en la audiencia. Sin embargo su utilidad se presenta como relativa
y no se recurre a ella en la ejecucin fiscal por cuanto los agentes fiscales, como ya se

19
Palacio, L.E., Derecho Procesal, t. I, ps. 262/264.
20
Palacio, L.E., Derecho Procesal, t. I, ps. 267 y 269/271.
 16

seal ms arriba, no pueden disponer total o parcialmente de los crditos ni de la forma

en que ellos deben ser satisfechos, sin una autorizacin particular.
Cabe recordar que en el mbito de la recaudacin de los tributos rigen con
alcance general, regmenes de regularizacin de pagos desde hace un tiempo el
rgimen Mis facilidades que se va reformando- que establecen modalidades para el
pago en plazos, incluso para aquellos crditos en vas de ejecucin y que en todos los
casos deben ser solicitados por ante la AFIP en la forma dispuesta en las
reglamentaciones.
Son de prctica los desistimientos conjuntos de las partes, pero ellos se producen
previa intervencin de la autoridad administrativa competente, lo que se traduce en una
orden administrativa al agente fiscal que le permite el desistimiento y pedido de archivo
para el caso concreto.
Carranza Torres dice que el principio de escritura se aplica tanto a la actuacin
de las partes como a la prueba y lo considera ms importante que en otro tipo de
procesos, porque la actividad fisco-contribuyente se desarrolla casi por completo por
escrito21.

iv.- Principio de publicidad.

Dice Palacio que este principio requiere que los actos procesales puedan ser
presenciados o conocidos incluso por quienes no participan en el proceso, recordando
que la consulta del expediente se halla restringida por el Reglamento para la Justicia
Nacional22. Debe sealarse que actualmente la tendencia es hacia una mayor publicidad
de los actos del Poder Judicial, en cuya instrumentacin juega un rol importante la
informatizacin de los expedientes y la posibilidad de su consulta pblica a travs de la
pgina web oficial del Poder Judicial de la Nacin. En el caso de la ejecucin fiscal, sin
embargo, debe recordarse que puede encontrarse en juego el secreto fiscal que instaura
la ley 11.683 en su art. 101. En efecto, no podran develarse a terceros datos referidos a
declaraciones juradas y manifestaciones o informes que los responsables o terceros
presentan a la AFIP.

v.- Principio de preclusin, adquisicin y legalidad e instrumentalidad de las

formas.

21
Carranza Torres, L.R., Ejecucin Fiscal, ps. 81/82.
22
Palacio, L.E., Derecho Procesal, t. I, ps. 275 y 276/277
 17

De acuerdo con el principio de preclusin, el proceso se encuentra articulado en

diversos perodos dentro de cada uno de los cuales deben cumplirse uno o ms actos
siendo ineficaces si se ejecutan fuera de su fase23. El de adquisicin, Palacio lo refiere a
que los resultados de la prueba producida se adquieren para el proceso en forma
definitiva y con carcter comn para todas las partes, beneficindolas o
perjudicndolas24. En cuanto a los de legalidad e instrumentalidad de las formas, se
fundan en que la ley es la que establece los requisitos de los actos procesales y las partes
no pueden alterarlos, tiende a garantizar la defensa en juicio de la persona25. Todos estos
principios son plenamente aplicables a la ejecucin fiscal, sin que se adviertan
particularidades para resaltar.

vi.- Principio de economa procesal.

Tiende a la abreviacin y simplificacin del proceso, en opinin de Palacio se
presenta en variantes como la concentracin cita como ejemplo la intimacin de pago,
embargo y citacin de excepciones todo en un mismo acto-, la eventualidad formular
todas las alegaciones de la etapa en forma conjunta- , la celeridad, el saneamiento la
resolucin in limine de las cuestiones que puedan impedir el pronunciamiento de mrito.
Tambin este principio se aplica plenamente a la ejecucin26.
Carranza Torres, a los principios de economa procesal y eficacia del proceso,
los considera acordes con la finalidad de recaudar en el menor tiempo posible los
tributos y el inters pblico presente en ello, sin dejar de contemplar la eficacia del
proceso resguardada mediante la observacin de las normas del debido proceso27.

vii.- Principio de igualdad.

No debe haber una preeminencia del Estado en esta relacin bilateral y
contradictoria. Aun cuando la ejecutividad de la boleta de deuda es de por s un
privilegio del ttulo emitido en forma unilateral que se ve reforzado porque su
impugnacin slo puede ser fundada en vicios formales, la jurisprudencia ha extendido
las razones para su impugnacin a otros supuestos, como se analizar en este trabajo.

23
Palacio, L.E., Derecho Procesal, t. I, p. 279.
24
Palacio, L.E., Derecho Procesal, t. I, p. 284.
25
Palacio, L.E., Derecho Procesal, t. I , ps. 293/294.
26
Palacio, L.E., Derecho Procesal, t. I, p. 288.
27
Carranza Torres, L.R., Ejecucin Fiscal, ps.81/83.
 18

En contrapartida y como ya se ha expuesto al tratar sobre el principio

dispositivo, el juez tiende a igualar la relacin cuando decreta medidas para mejor
proveer a cargo de la AFIP, generalmente referidas al aporte de los antecedentes
administrativos, en lo que podra percibirse como una aplicacin incipiente de las
modernas teoras de las cargas probatorias dinmicas28.
Carranza Torres al exponer los principios de bilateralidad y contradiccin, dice
que ellos sujetan en este proceso tanto al particular como al Estado, quienes estn
obligados a actuar con las mismas calidades y con la misma cantidad de posibilidades
de accin29.

viii.- Principio de no restriccin del derecho de propiedad sin orden de juez.

Debe agregarse especialmente para la ejecucin fiscal el principio de no
restriccin del derecho de propiedad sin orden de juez, directamente tutelado por la
Constitucin Nacional en su artculo 17. Ello as porque en este procedimiento, tanto a
travs del art. 92 de la ley 11.683 como en regmenes del derecho comparado, se puede
apreciar la intencin de instalar la posibilidad de que el organismo recaudador imponga
por s medidas restrictivas del patrimonio o del mbito de libertades y derechos
personales de los particulares. Primero los tribunales de ejecucin competentes y luego
la Corte Suprema de Justicia de la Nacin han dejado bien en claro que esas facultades
estn prohibidas al Poder Ejecutivo y a la administracin en general y que slo pueden
ser dispuestas mediando la orden del juez30.

Cabe hacer mencin tambin que Carranza Torres considera aplicable a la

ejecucin fiscal, el principio de gratuidad, en virtud de la exencin del pago de la tasa
de justicia31.

28
Arazi, R., Berizonce, R.O. y Peyrano, J. W., Cargas Probatorias Dinmicas, LL01/08/11, en
www.laleyonline.com.ar.
29
Carranza Torres, L.R., Ejecucin Fiscal, p. 82.
30
C.S.J.N. en Administracin Federal de Ingresos Pblicos c/ Intercorp S.R.L. s/ Ejecucin Fiscal del
15/06/2010.
31
Carranza Torres, L.R., Ejecucin Fiscal, ps.81/83.
 19

4. Ejecucin fiscal en el derecho comparado. Algunos ejemplos.

Giuliani Fonrouge siguiendo la clasificacin que efecta en el ao 1968, Manuel

Rapoport, seala que en Amrica Latina existen nueve pases con rgimen de apremio
administrativo (Bolivia, Colombia, Ecuador, Estados Unidos, Guatemala, Mjico,
Panam, Per y Trinidad - Tobago), once con sistema judicial (Argentina, Brasil, Costa
Rica, El Salvador, Hait, Honduras, Nicaragua, Paraguay, Repblica Dominicana,
Uruguay y Venezuela) y uno con rgimen que llama de transicin (Chile)32. Se
researn algunos de ellos, el de los Estados Unidos y otros de pases de Europa.
Brasil.
En Brasil, De Campos33 explica que la cobranza del crdito tributario requiere
que se inscriba la deuda activa en el libro propio de la reparticin. Se inicia la
ejecucin con la peticin acompaada de la certificacin obtenida del libro, peticin en
la que se requiere la citacin del deudor para que pague en forma inmediata bajo
apercibimiento de ejecucin de sus bienes. La ejecucin fiscal no es una ejecucin
comn porque la Administracin goza en ella de ciertos privilegios. Sus presupuestos
son la presencia de un ttulo ejecutivo que certifica el derecho o la obligacin y la
certificacin del incumplimiento de la obligacin y de su monto preciso; por ley el ttulo
debe estar revestido de exigibilidad, certeza y liquidez (art. 586, Cd. proc. civ.). El juez
competente es el federal para los tributos federales y entiende en apelacin el Tribunal
Regional Federal; esta decisin puede ser recurrida por recurso extraordinario por ante
el Supremo Tribunal Federal.
El juez ordena la citacin del deudor por el trmino de cinco das bajo
apercibimiento de que si no paga o no garantiza la deuda mediante depsito o fianza, se
embargan sus bienes y eventualmente se secuestran; se procede luego al registro del
embargo o secuestro y al avalo de los bienes embargados o secuestrados.
El ttulo ejecutivo debe reunir las condiciones de liquidez, certeza y exigibilidad,
por lo que la jurisprudencia y la doctrina han entendido que el deudor puede oponerse a
la ejecucin fundado en la inexigibilidad o la suspensin de la exigibilidad de la deuda.

32
Giuliani Fonrouge, C.M., Derecho Financiero, , nota 142, p. 710. Cita aqu un trabajo de Manuel
Rapoport, El cobro de la deuda tributaria: polticas y problemas administrativos, publicado por el CIAT
correspondiente a la segunda asamblea general del ao 1968. Tambin citado por Cass en el Dictamen
sobre la autotutela ejecutiva de la administracin tributaria , dictamen para el Centro de Estudios de
Derecho Financiero y Tributario de la Facultad de Derecho de la U.B.A. ya citado.
33
De Campos, D., Direito Processual Tributrio, 5 ed., Editorial Atlas, Sao Paulo, 1998., ps. 67 y 76/80.
 20

Una vez garantizada la ejecucin, el demandado tiene 30 das para oponer

defensas que pueden consistir en falta o nulidad de la citacin en el proceso de
conocimiento; inexigibilidad del ttulo; ilegitimidad de las partes; acumulacin indebida
de ejecuciones; exceso en la ejecucin o su nulidad; cualquier causa impeditiva,
modificativa o extintiva de la obligacin; incompetencia; suspensin; impedimento del
juez. En el mismo plazo debe producir la documental y ofrecer la dems prueba. Si el
juez hace lugar a la defensa se extingue la ejecucin, se levanta la garanta y la hacienda
pblica carga con las costas; si no, sigue la ejecucin. En este caso, los bienes
embargados y valuados se enajenan mediante subasta pblica.
De Brito Machado explica que la deuda activa tributaria es la proveniente de
un crdito de naturaleza tributaria, regularmente inscripta en la reparticin
administrativa competente, despus de agotado el plazo fijado para su pago por la ley o
por la decisin final resultado de un proceso regular. La inscripcin no es constitutiva
del crdito tributario pero presupone que el crdito est regular y definitivamente
constituido y el plazo para el pago, agotado. El certificado que se emite debe tener el
nombre del deudor, los corresponsables, sus domicilios si fuera posible y el nmero del
expediente en que se origin el crdito, as como el libro y foja en que se inscribi la
deuda activa. La falta de estos datos causa la nulidad del ttulo y de la ejecucin.34.
Bolivia.
La ejecucin tributaria es administrativa, se inicia mediante la notificacin del
ttulo ejecutivo y puede ser suspendida en caso de autorizacin de un plan de pagos o la
constitucin de garantas. Slo pueden oponerse a la ejecucin, la extincin de la deuda
tributaria en las formas previstas en el cdigo, la resolucin firme o sentencia pasada en
autoridad de cosa juzgada que declare la inexistencia de la deuda y la dacin en pago,
oposiciones que deben articularse antes de la conclusin de la fase de ejecucin
tributaria. Las medidas coactivas que puede ejercer la administracin son la
intervencin del negocio del deudor; la prohibicin de celebrar actos o contratos de
transferencia o disposicin respecto de ciertos bienes; la retencin de pagos de terceros;
la prohibicin de participar en procesos de adquisicin de bienes y contratacin de
servicios en el marco de la Ley de Administracin y Control Gubernamental; otras
medidas previstas por ley relacionadas directamente con la ejecucin de deudas y si

34
De Brito Machado, H. Curso de Direito Tributrio, 7 ed., Malheiros Editores, Sao Paulo, 1993, ps.
168/170.
 21

todas las dems resultan infructuosas, la clausura de establecimientos, locales, oficinas

o almacenes del deudor35.
Chile.
En el caso de Chile, el Cdigo Tributario de Chile36 establece que constituyen
ttulo ejecutivo las listas o nminas de los deudores que se encuentren en mora,
firmadas por el Tesorero Comunal (art. 169 CTC). Es este funcionario quien despacha
el mandamiento de ejecucin y embargo mediante una providencia estampada en la
nmina y que hace de auto cabeza del proceso, dicho mandamiento no puede ser
recurrido. Se pueden embargar las remuneraciones, el pagador debe retenerlas e
ingresarlas en una cuenta de depsito y cuando queda firme la ejecucin se transfieren
al Fisco (art. 170, CTC). La notificacin de la intimacin y requerimiento de pago ser
hecha personalmente por el recaudador fiscal o por carta certificada o por cdula cuando
as lo determine el juez sustanciador. Si el requerimiento no tiene resultado positivo, el
recaudador procede a trabar el embargo y puede solicitar una declaracin jurada de los
bienes que si no se brinda, puede llevar a la aplicacin de apremios corporales a pedido
del Abogado Provincial (art. 171, CTC). El auxilio de la fuerza pblica se presta con la
sola exhibicin de la resolucin del Tesorero Comunal -o del Juez Ordinario, en el caso
de oposicin del deudor o de los terceros a la diligencia- (art. 172 CTC). En caso de no
pago frente al requerimiento, el recaudador procede directamente al embargo de los
bienes muebles labrando acta (arts. 173 y 174 CTC).
Dentro de los 10 das hbiles del requerimiento, el deudor puede oponerse a la
ejecucin ante la Tesorera Comunal (art. 176 CTC) slo fundado en las siguientes
excepciones: pago; prescripcin; no empecer el ttulo al ejecutado (pero no puede
discutirse la existencia de la obligacin tributaria). Las dems excepciones del
procedimiento civil se reservan al juicio ordinario; puede pedirse administrativamente la
compensacin y el acreedor del fisco puede pedir la suspensin de los apremios hasta
por 60 das (art. 177, CTC). El Tesorero Comunal tiene cinco das para pronunciarse
sobre la oposicin, si no son de su competencia, las excepciones deben ser resueltas por
el Abogado Provincial o la Justicia Ordinaria (art. 178 CTC). Entonces, si no se opuso
excepcin o ella no es de competencia del tesorero, se remite al Abogado Provincial con
la certificacin de que no se opuso en plazo o con el escrito incorporado al expediente,
quien en 5 das hbiles deber pronunciarse y en otros 5 das hbiles deber presentar el

35
Cdigo Tributario de Bolivia, arts. 107 a 114. Ref: www.impuestos.com.bo.
36
Ref: http://leyes-cl.com/codigo_tributario/169.htm.
 22

expediente al Tribunal Ordinario con un escrito solicitando que este se pronuncie sobre
la oposicin o de no haberla, que se ordene el retiro de las especies embargadas y se
tomen las medidas de realizacin de los bienes (art. 179 CTC). La resolucin es
recurrible pero para suspender la ejecucin deber consignarse una suma equivalente a
la cuarta parte de la deuda (art. 182 CTC). Se aplican a la tramitacin de las excepciones
las reglas del proceso civil (art. 181 CTC). El juez ordena el retiro de las especies
embargadas y su remate, designando depositario al recaudador quien debe retirar las
cosas bajo recibo para su inmediata subasta (art. 184 CTC). Los bienes inmuebles se
subastan por orden del juez a solicitud del Abogado Provincial (art. 185 CTC) y ste
puede solicitar su adjudicacin al Fisco al precio de su avalo fiscal si las dos primeras
subastas estuvieran desiertas (art. 199, CTC).
Estados Unidos.
En el caso de los EEUU37, ante la falta de pago, la administracin asienta
contablemente la deuda, notifica al deudor exigindole el pago y si ste no cumple, el
IRS Internal Revenue Service- publica una Notice of Federal Tax Lien, que tiene por
fin poner en conocimiento de los acreedores que el gobierno tiene derecho sobre el
patrimonio de ese deudor -una suerte de inhibicin general de bienes-. Esa publicacin
afecta a todos sus bienes presentes y futuros, puede en los hechos reducir el acceso al
crdito, tambin se extiende a los bienes afectados al negocio y subsiste aun en caso de
quiebra.
Spodick38 explica que determinado el impuesto, se notifica y requiere el pago y
si no se paga en 10 das, se libra un general tax lien, que se aplica respecto de toda
propiedad y derechos reales o personales. Puede permanecer no publicitado o ser
publicado a travs de la Notice of Federal Tax Lien (NFTL). Ello no implica el
inmediato secuestro porque previamente el IRS debe mandar una notificacin de
intencin de embargo -Notice of intent of levy, -en el caso que peligre la recaudacin
puede embargar directamente-. La notificacin de la intencin de embargo o de la
NFTL, habilitan al deudor a solicitar una audiencia Collection due Process (CDP) que
es una audiencia informal administrativa ante la oficina de apelaciones del IRS. Se
pueden invocar en ella la improcedencia de la recaudacin o proponer alternativas de
pago. La decisin es recurrible ante la Tax Court.

37
Ref: www.irs.gov.
38
Spodick, S.V., The IRS and enforced collection, GPSolo Magazine- April/May 2005. Ref:
www.americanbar.org.
 23

Una vez intimado el pago, puede producirse el embargo administrativo en

cualquier momento, mediando el cual se secuestran los bienes y se venden para
satisfacer la deuda. Este tipo de accin administrativa es discrecional del IRS.
En general, no se procede con el embargo si existen pendientes propuestas de
pago o compromisos de pago o si se pide la audiencia CDP.
Si no se paga la deuda, el IRS proceder con las acciones de recaudacin forzosa
que pueden incluir: embargo y cobro sobre el salario y otros ingresos, sobre cuentas
bancarias o sobre cosas de propiedad del deudor, seguido de su venta.
Mxico.
Para Mxico, el Cdigo Fiscal de la Federacin establece que las autoridades
exigirn el pago de los crditos fiscales no cubiertos ni garantizados, mediante
procedimiento administrativo de ejecucin PAE- (art. 145, CFF). El procedimiento
administrativo de ejecucin se desarrolla a partir de un requerimiento de pago por 6 das
hbiles, al que le siguen el embargo, avalo de bienes y publicacin de convocatorias
para remate.
Dice Torres Espinosa39 que el PAE se inicia a partir de la presuncin de que la
resolucin que se va a ejecutar es legal, adems debe tratarse de una resolucin
definitiva, por no existir pendientes recursos o porque no fueron intentados los mismos.
Ante la falta de pago se procede al embargo, remate, enajenacin fuera de subasta o
adjudicacin a favor del fisco. El embargado puede elegir los bienes que se le embargan
siempre que sean de fcil realizacin y en un orden que va desde el dinero, metales
preciosos y depsitos bancarios, pasando luego por acciones, bonos, cupones vencidos,
valores mobiliarios, crditos, otros bienes muebles y bienes inmuebles. Tambin se
puede embargar mediante intervencin de la caja o intervencin de negociaciones. El
remate o enajenacin forzosa se lleva a cabo mediante subasta pblica. El
procedimiento se puede suspender si los crditos no se encuentran firmes pero debe
asegurarse el inters fiscal y el proceso termina cuando la administracin ha obtenido el
pago de todas las sumas reclamadas y gastos.
Per.

39
Torres Espinosa, B., Los derechos y obligaciones de los contribuyentes entorno al procedimiento
administrativo de ejecucin en el sistema federal mexicano, Rev. TECSISTECATL, vol 3, n 10,junio
2011. Ref: www.eumed.net/rev/tecsistecatl.
 24

Paredes Gonzales40 dice que la cobranza coactiva en el sistema tributario

nacional del Per es una facultad de la administracin tributaria una de las
manifestaciones de su autotutela ejecutiva- que se ejerce por el Ejecutor Coactivo,
auxiliado por Auxiliares Coactivos y que es una de las manifestaciones ms intensas de
las facultades de la administracin para ejecutar por s misma sus decisiones sin
necesidad de requerir la intervencin del juez. Las caractersticas del procedimiento son:
la facultad de cobranza coactiva corresponde a la Administracin tributaria a travs del
ejecutor coactivo, que tiene responsabilidades administrativa, civil y penal; el ejecutor
debe ser un profesional del derecho tributario y/o administrativo; procede el cobro
coactivo del tributo, sus intereses, multas y gastos y costas; el cobro lo debe ejercer
directamente el Ejecutor Coactivo quien debe suscribir las notificaciones bajo pena de
nulidad.
El procedimiento se inicia mediante la notificacin de la resolucin de Ejecucin
Coactiva que contiene un mandato de cancelacin de las rdenes de pago o resoluciones
de cobranza dentro de los 7 das hbiles, bajo apercibimiento de medidas cautelares o
ejecucin forzosa si las medidas ya se hubieren trabado. La deuda exigible
coactivamente es la que se encuentra firme o no ha sido impugnada en plazo, las
apeladas fuera de plazo si no se garantizan, la establecida por resolucin del Tribunal
Fiscal y la que conste en orden de pago notificada. Las medidas que se pueden trabar
son el embargo sobre fondos bancarios, sobre la caja diaria de la empresa, anotacin en
los registros, embargo sobre los bienes muebles en general, as como cautelares
genricas. A fin del cobro se procede a la venta, o bien, a la tasacin y remate de los
bienes cuando no se trate de dinero en efectivo. Se realizan hasta tres remates,
reduciendo los precios base en un 15% por vez para inmuebles y sin base para muebles.
La norma del Cdigo dice que slo se puede oponer la nulidad de la orden de
pago o resolucin si se omitieron requisitos establecidos normativamente y que no se
admiten escritos que entorpezcan o dilaten el trmite. Se admite, tambin, el recurso de
queja por ante el Tribunal Fiscal cuando: no exista deuda exigible; se trabaron
indebidamente medidas cautelares preventivas; se continu con el procedimiento a pesar
de existir causal de suspensin; se efectu la notificacin mediante publicacin y no

40
Paredes Gonzales, P. E., El procedimiento de ejecucin coactiva en la administracin pblica nacional
y los gobiernos locales, Rev. Electrnica, Centro de Estudios de Derecho Municipal, Universidad de San
Martn de Porres, Fac. de Derecho, Ao I, N 1, 2007.
v. tambin, wedms.ciat.org/argentina31_argentina_1997_tema_1.3_peru1_pdf y
http://orientacin.sunat.gob.pe.
 25

corresponde; la notificacin por cdula es invlida; o si se notifican en forma conjunta

la orden de pago y la resolucin de ejecucin coactiva41.
El texto dice que slo el ejecutor puede suspender el trmite y por las causales
previstas en la norma pero tambin puede suspenderlo el Tribunal Fiscal ante la queja
por defectos de tramitacin y los jueces en la va del amparo o del proceso contencioso
administrativo. Se puede suspender el trmite por medida cautelar ordenada en un
amparo constitucional, cuando una ley lo disponga expresamente y cuando medien
circunstancias que evidencien que la cobranza podra ser improcedente y se hubiera
interpuesto el reclamo en 20 de das de notificada la orden de pago.
El procedimiento concluye por: reclamacin tempornea en trmite de los actos
de determinacin, de imposicin de multa o de decaimiento del plan de pagos siempre
que se continen pagando las cuotas-; extincin prevista en el Cdigo Tributario;
prescripcin; falta de legitimacin pasiva; existencia de plazo otorgado para el pago;
nulidad, revocacin o sustitucin de las rdenes de pago o de las resoluciones materia
de cobranza; quiebra del deudor; disposicin legal expresa; apelacin fuera de plazo
pero garantizada.
Uruguay.
En el Derecho uruguayo, Gianni Gutirrez42 dice que el juicio ejecutivo
tributario es un proceso de conocimiento y no de ejecucin, con una estructura
abreviada; el juez realiza un control estricto de los requisitos de admisibilidad y
fundabilidad que surgen de la documental aportada por la actora y dicta la sentencia
citando de excepciones al demandado. Si este no opone excepciones, la sentencia pasa
en autoridad de cosa juzgada y se ejecuta mediante el proceso de ejecucin. Si el
demandado se defiende, se convoca a una audiencia que tendr el contenido de la
audiencia preliminar del juicio ordinario.
A diferencia del proceso ejecutivo comn, el tributario no requiere la intimacin
de pago ni la conciliacin previas. Las excepciones son limitadas y previstas en el texto
expresamente.
El juicio puede iniciarse una vez que se ha agotado la va administrativa en
forma expresa, esto quiere decir, con rechazo de los recursos de revocacin y

41
v. pto II Recurso de Queja en: http://orientacin.sunat.gob.pe.
42
Gutirrez, G., Relato nacional uruguayo, en las X Jornadas Rioplatenses de Tributacin, Tema II:
Anlisis comparativo de la controversia fiscal a nivel administrativo y jurisdiccional, Montevideo, junio
de 2015, pto 6 Juicio Ejecutivo tributario.
 26

jerrquicos en forma expresa. Si termina en forma ficta, no habilita a la administracin a

ejecutar.
El juicio se suspende si se ha iniciado accin de nulidad por el contribuyente o
los responsables.
En otro comentario al rgimen de este pas, Mario Ferrari43 recuerda que el
Cdigo Tributario prohbe condicionar el ejercicio de la tutela jurisdiccional al previo
pago de tributos; prescribe que la adopcin de medidas cautelares y la ejecucin de los
crditos tributarios requieren de un proceso judicial y establece la suspensin preceptiva
del juicio ejecutivo fiscal en los casos en que se encuentre en trmite la accin
anulatoria.
Sin embargo, en su opinin, la tutela efectiva alcanza a muy pocos casos dentro
de aquellos que son objeto de inspecciones practicadas y cerradas y considera que el
control ejercido por la justicia ordinaria en las medidas cautelares y juicios ejecutivos es
una mera homologacin de las decisiones administrativas
Seala que la suspensin del juicio por la deduccin de la accin de nulidad se
produce en la etapa de citacin de excepciones por lo que el embargo de ejecucin
inicial queda trabado hasta el dictado de la sentencia tres o cuatro aos-.
Sebastin Arcia, por su parte, agrega que en Uruguay la accin ejecutiva se
desarrolla ante la Justicia ordinaria y que al suspenderse por efecto de la interposicin
de la accin de nulidad, la Administracin puede pedir medidas cautelares mientras dura
la suspensin. Si se anula el acto, se clausura el procedimiento y si no se anula, se
vuelve a citar a excepciones44.

Reseando algunos pases europeos se referirn los regmenes de Alemania,

Espaa, Francia, Gran Bretaa e Italia y, finalmente, se referir la opinin de Grau Ruiz
acerca de las caractersticas que debe revestir la ejecucin internacional.
Alemania.

43
Ferrari, M., La tutela jurisdiccional tributaria en Uruguay Ilusin o derecho efectivo? La viabilidad de
pequeos grandes cambios, comunicacin tcnica en: X Jornadas Rioplatenses de Tributacin, Tema II:
Anlisis comparativo de la controversia fiscal a nivel administrativo y jurisdiccional, Montevideo, junio
de 2015, pto. II. La quimera de la tutela jurisdiccional efectiva frente a la administracin tributaria en el
Uruguay actual y pto VI. Juicio ejecutivo tributario.
44
Arcia, S., Derechos Humanos y Tributacin, en: Anais das XX Jornadas do ILADT. Ano 2000
Salvador Bahia,ABDF, 2000, p. 465.
 27

En el caso del derecho alemn45, la Ordenanza Tributaria Alemana dispone que

las autoridades financieras podrn ejecutar en va administrativa los actos
administrativos por los que se exija una prestacin pecuniaria, norma aplicable a las
declaraciones liquidaciones. Las autoridades ejecutivas son las Oficinas de Hacienda
y las Oficinas Principales de Aduanas (OTA, 249.1).
La ejecucin se suspende o puede impedirse por la interposicin de un recurso
(OTA, 251.1) y para iniciarla es requisito que la obligacin se encuentre vencida y que
se haya requerido al deudor por el trmino de una semana46. Si la deuda se origina en
una declaracin-liquidacin, no es necesaria la intimacin (OTA, 254.1). Tampoco lo es
si el deber de pago fue recordado antes del vencimiento del pago (OTA, 259).
En el mandamiento de ejecucin o en la providencia de embargo debe indicarse
la causa de la deuda con relacin a las cantidades a recaudar (OTA, 260).
Las objeciones contra el acto administrativo que manda ejecutar se harn valer
fuera del procedimiento ejecutivo mediante los recursos procedentes (OTA, 256).
Se suspende o limita la ejecucin si cesan los requisitos de ejecutividad por
interposicin de recurso, si se revoca el acto administrativo origen de la ejecucin, si se
extingue la pretensin sobre la prestacin o si se aplaza la pretensin (OTA, 257.1).
Las medidas ejecutivas siguen surtiendo efectos salvo que se revoquen
expresamente (casos de revocacin del acto y de extincin de la pretensin) (OTA,
257.2).
Cuando en un caso concreto la ejecucin no sea equitativa, la autoridad ejecutiva
puede suspenderla o limitarla provisionalmente o revocar una medida ejecutiva (OTA,
258).
La ejecucin se puede llevar a cabo sobre el patrimonio mobiliario, sobre
crditos y otros derechos patrimoniales y sobre el patrimonio inmobiliario (OTA, Cap.
II, secc. 3 y ss.). La ejecucin de bienes muebles se realiza mediante embargo; la
ejecucin de cosas se realiza a travs de un funcionario ejecutivo que puede incluso
hacer uso de la fuerza pblica requiriendo la ayuda de la polica y el embargo slo se
puede evitar si se paga al funcionario lo debido o se demuestra que tiene concedido un
plazo de pago o que la deuda se ha extinguido. Las cosas embargadas se subastan

45
Ordenanza Tributaria Alemana en Congreso Internacional de Justicia Administrativa. LX aniversario
del Tribunal Fiscal de la Federacin. Tomo IV. Cdigos Tributarios de Europa, Tribunal Fiscal de la
Federacin, Mxico, 1997.
 28

pblicamente por orden de la autoridad ejecutiva. Si lo embargado es dinero, su

aprehensin se considera como pago del deudor.
Si se embargan crditos o derechos se considera embargado cuando se notifica al
tercero la prohibicin de pagar al deudor. Luego se libra la orden de cobro.
En el caso de los inmuebles, se aplican las normas de la ejecucin forzosa
judicial; dice la norma de la OTA que las solicitudes del acreedor necesarias para la
ejecucin sobre el patrimonio inmobiliario sern presentadas por la autoridad ejecutiva
y que en ellas se deber manifestar que se dan los requisitos legales para la ejecucin,
cuestiones que no estarn sometidas al conocimiento del Juzgado ejecutante o del
Registro de la Propiedad. La autoridad ejecutiva slo puede pedir la ejecucin sobre
inmuebles cuando no pueda hacer efectiva la suma sobre el patrimonio mobiliario.
Sin embargo la autoridad financiera competente puede embargar
preventivamente tanto muebles como inmuebles cuando sea de temer que la cobranza se
ver frustrada o gravemente dificultada.
Las medidas sobre la persona deben ser pedidas al juez de primera instancia y
slo en caso de peligro, para asegurar la ejecucin de su patrimonio.
En la obra de Hensel se divide al procedimiento de ejecucin en tres fases:
cautelar para pretensiones que probablemente deban ejecutarse-; preliminar actos de
indagacin acerca de si la ejecucin dar resultado y si no ser demasiado costosa y por
los que se pueden requerir un inventario y un juramento al deudor- y la fase de
satisfaccin cuyo objeto es obtener coactivamente la prestacin y extinguir su
pretensin.
Tambin se seala que las excepciones del deudor ejecutado deben hacerse valer
por los remedios previstos para ellas y en principio no impiden la prosecucin de la
ejecucin forzada; en principio debe cumplir y repetir, pero las articuladas contra la
pretensin misma pueden llevar a que la Oficina de Hacienda suspenda la ejecucin y
que las autoridades ejecutivas revoquen el decreto de ejecucin y el embargo debe
detenerse si el deudor demuestra al oficial de justicia que se le otorg un plazo para el
pago o que ya pag47.
Espaa.

46
En la obra de Hensel, se afirma que no es necesario un ttulo ejecutivo pero s es necesaria la requisicin
de pago notificada para que pague en el trmino de una semana. Hensel, A., Derecho Tributario.
Traduccin de los Dres. Leandro Stok y Francisco M.B. Cejas, Nova Tesis, Rosario, 2000, p. 361.
47
Hensel, A., Derecho Tributario, ps. 363/365.
 29

En el caso de Espaa, Garca de Entrerra explica que el ttulo ejecutivo es un

acto administrativo cuyo objeto es una obligacin vencida o en descubierto -por no
haber sido cumplida en trmino-; el procedimiento se inicia dando una nueva
oportunidad para que el deudor cumpla por s mismo bajo apercibimiento de
ejecucin48.
Este autor describe el procedimiento como sigue: se notifica al interesado la
liquidacin y si no cumple voluntariamente en el plazo previsto para cada caso, se
extienden las certificaciones de descubierto que acreditan la deuda. Son el ttulo
necesario para comenzar la va de apremio, que se inicia con la providencia de apremio
en la que se incluye la deuda pendiente, los recargos y el requerimiento de pago.
Iniciado el apremio, no se suspende hasta que se pague, se garantice por aval bancario o
se consigne el importe ante la Caja General de Depsitos. Para hacer efectivo el
apremio se embarga y slo si es necesario entrar a los lugares que requieren del
consentimiento del titular se requerir autorizacin del Juzgado de lo Contencioso-
Administrativo. El procedimiento termina con la subasta pblica de los bienes
embargados, si no llegan a adjudicarse en dos subastas sucesivas pueden adjudicarse
directamente a Hacienda en pago del crdito49.
Arias Velasco, a su vez, dice que el procedimiento de apremio es la ms
importante manifestacin en el mbito tributario del privilegio de ejecutoriedad o
ejecucin de oficio en virtud del cual la Administracin puede ejecutar y hacer cumplir
sus decisiones sin precisar el auxilio de la Autoridad Judicial50. Seala que las
certificaciones de descubierto acreditativas de deudas tributarias expedidas por los
funcionarios competentes tienen la misma fuerza ejecutiva que la sentencia judicial para
proceder contra los bienes y los derechos de los deudores. El procedimiento es
exclusivamente administrativo. La expedicin de ttulo ejecutivo es presupuesto
necesario para el despacho de la ejecucin. La providencia de apremio se consigna en el
ttulo ejecutivo y junto con l se notifican al deudor51.
Por su parte, Jordi Sopena Gil tambin coincide en que es una manifestacin
clara del principio de autotutela de la Administracin y al desarrollar el procedimiento
respecto de los tributos locales dice que la ejecucin requiere del ttulo ejecutivo; que

48
Garca de Entrerra, E. y Ramn Fernndez, T., Curso de Derecho Administrativo, tomo I, 12 ed.,
Thomson Civitas, Madrid, reimp. 2005, ps. 785/786.
49
Garca de Entrerra, E. y Ramn Fernndez, T., Curso, t. I, ps. 795/796.
50
Arias Velasco, J., Procedimientos Tributarios, 5 ed. , Marcial Pons, Madrid, 1991, p. 288.
51
Arias Velasco, J., Procedimientos Tributarios,, ps. 288/289, 291/302 y 307.
 30

sin la providencia de apremio, todo el procedimiento posterior sera nulo y que debe ser
notificada al deudor. Los motivos de impugnacin de esta providencia se encuentran
tasados. Si no ingresa en trmino la suma debida se dicta la providencia de embargo y
se ejecutan las garantas primero contra el fiador y slo luego contra el deudor. A
excepcin del embargo de dinero, en el resto habr que realizar los bienes, a travs de
subasta, concurso o finalmente por adjudicacin al ente local. El procedimiento puede
finalizar en forma normal si se solventa la deuda o anormal si no se lo logra se declara
la insolvencia total o parcial- en este punto se indaga sobre deudores solidarios o
subsidiarios y se los declara por acto administrativo. La suspensin del procedimiento
de apremio puede producirse por interposicin de recurso administrativo y presentacin
de una adecuada garanta, en cuyo caso es obligatoria. Es potestativa de los jueces, en el
caso de recurso contencioso administrativo. Tambin se suspende por errores
materiales, aritmticos o de hecho52.
Francia.
En el caso de Francia, Tixier y Gest explican que si el contribuyente no paga los
impuestos en los plazos legales, el Estado puede proceder a la recaudacin forzosa de su
crdito pero previamente debe intimarlo a que cumpla en forma voluntaria. As, el
procedimiento tiene dos fases; la primera, llamada administrativa y la segunda,
denominada judicial -aun cuando ella se desarrolla sin intervencin del juez-. La fase
administrativa es distinta segn se trate de la recaudacin de los impuestos percibidos
por la Direccin General de Impuestos (TVA, impuestos indirectos, derecho de registro
y sellos, retencin en la fuente para ganancias) o por el Tesoro (impuesto a las
ganancias personas fsicas y directos locales).
Para los primeros, el procedimiento se inicia mediante la notificacin al
contribuyente de un avis de mise en recouvrement, acto firmado por un inspector de
divisin, mediante el cual la administracin certifica que el crdito fiscal no fue
satisfecho en los trminos legales y lo pone en conocimiento de que dar inicio a la
recaudacin forzosa ste es el ttulo ejecutivo-. Al notificarlo lo emplaza a cumplir en
20 das bajo apercibimiento de proceder a la ejecucin.
Los impuestos que recauda el Tesoro, en cambio, se recaudan por va de rol
que homologado por el director de servicios fiscales es el ttulo ejecutivo-, el

52
Sopena Gil, Jordi, Gestin de los tributos locales: la recaudacin en va de apremio, en: Tratado de
Derecho Financiero y Tributario Local, dirigido por Ferreiro Lapatza, J.J., Ed. Marcial Pons y Diputaci
de Barcelona, Madrid, 1993, ps. 189/200.
 31

procedimiento se abre mediante el llamado avis dimposition por el que se le notifica el

rol homologado y si no paga, se enva una notificacin llamada lettre de rappel,
mediante la cual se invita nuevamente al contribuyente a pagar y se le indica que si no
cumple en 20 das, se tomarn las medidas de cobro forzoso.
La fase llamada judicial comienza por iniciativa de la administracin y recibe
este nombre porque en ella se utilizan las vas de ejecucin previstas por el Cdigo de
procedimiento civil y participan auxiliares de la justicia como los ujieres y los oficiales
de justicia, adems las irregularidades de forma de esta fase se impugnan por ante la
justicia.
El procedimiento se inicia con el commandement que es una orden dirigida al
contribuyente para que pague en el trmino de 3 das, bajo apercibimiento de ejecucin.
Precisa autorizacin del Ministro de Finanzas si se pretende embargar inmuebles;
tambin puede embargar sumas en poder de terceros y constituir hipoteca sobre todos
los inmuebles. Una vez embargados los bienes, procede su venta. Se prev la
posibilidad del arresto en casos de condenados por fraude fiscal, de determinaciones de
oficio de personas que cambian frecuentemente de domicilio o habitan en vivienda
prestada y slo para los impuestos directos, mediando autorizacin del rgano superior
y por un monto alto -son casos excepcionales.
El contribuyente puede oponerse a la ejecucin sobre la base de la inexigibilidad
(p. e., la existencia de un plazo acordado para el cumplimiento) o de la inexistencia de
la obligacin de pagar el impuesto, el error en el clculo de los intereses moratorios o la
invalidez formal de la ejecucin por ante el juez judicial- pero no puede discutir los
fundamentos de la imposicin. Si el ejecutor no hace lugar a la oposicin, puede recurrir
al juez fiscal (juez administrativo para los impuestos directos y TVA y juez judicial para
los impuestos indirectos)53.
Ledouble explica que si el contribuyente impugna los actos que forman parte de
la fase judicial debe impugnarlos por ante el Tribunal de Grande Instance y si impugna
la intimacin de pago, por ante el tribunal administrativo54.
Hatoux, por su parte, seala que los actos de recaudacin de los impuestos son
actos administrativos y por lo tanto, su contencioso en principio se dirime por ante la

53
Tixier, G. y Gest, G., Droit Fiscal, LGDJ, Paris, 1981, ps. 217/221.
Ver tambin: Grosclaude, J. y Marchessou, P., Procdures Fiscales, 2 ed., Dalloz, Paris, 2001, ps. 88/95.
54
Ledouble, D., Droit fiscal de lentreprise, Abrg Litec, Paris, 1986, ps. 172/173.
 32

sede administrativa, aun cuando la jurisdiccin se encuentra compartida entre los

rganos administrativos y los judiciales.
As, la jurisdiccin es judicial en materia de derechos de registro, de registro de
la transferencia inmobiliaria, de sellos. Si la competencia sobre el impuesto es del juez
judicial, ser ste el que entienda en los litigios cuyo objeto se relacione con la
existencia de la obligacin a pagar, el monto de la deuda teniendo en cuenta los pagos
ya efectuados, su exigibilidad o toda otra cuestin que verse sobre la base imponible o
el clculo del impuesto y tambin entender en las vas de ejecucin.
Tambin es judicial la competencia en materia del control de la regularidad de la
forma de los actos de ejecucin -para todos los impuestos- y est atribuida al Tribunal
de Grande Instance.
Agrega que el agente recaudador puede recurrir a medidas de garanta y vas de
ejecucin tanto del derecho fiscal como del derecho comn y que la Corte de Casacin
tiene dicho que en ausencia de disposiciones expresas del Cdigo General de Impuestos
o del Libro de Procedimientos Fiscales, las reglas generales del procedimiento civil son
aplicables en materia fiscal y los recaudadores pueden incluso adoptar medidas de
garanta de la ejecucin antes de la va judicial en caso de urgencia o si la recaudacin
de la acreencia se encuentra en peligro55.
Gran Bretaa.
En el caso de Gran Bretaa, la HM Revenue and Customs (HMRC), ante la falta
de pago, procede a las acciones de ejecucin que pueden ser: cobro mediante
deducciones sobre los salarios, ganancias o pensiones; cobro mediante agencias
privadas de recaudacin; embargo a cargo del oficial de la HMRC y venta forzosa de
bienes en el trmino de 7 das; entablar acciones judiciales -deudas individualmente
menores a libras 2.000 o deudas de una antigedad menor al ao- a travs de las cuales
puede pedir a la Corte el embargo mediante un agente recaudador; una suerte de oficial
de justicia autorizado que cobra una tarifa (enforcement agent; bailiff) que, si tiene
acceso al domicilio, puede proceder a apoderarse de los bienes y a su posterior venta.
Tambin puede solicitar a la Corte la retencin sobre los salarios o ganancias, la orden a
un tercero deudor para que pague; la quiebra o la liquidacin del negocio; la imposicin
de una carga sobre la propiedad56.

55
Hatoux, B., Le contentieux fiscal judiciaire, en: Revue franaise de Finances publiques, 17, Le
contentieux fiscal, LGDJ, Paris, 1987, ps. 71/73; 82 y 99.
56
www.gov.uk/if-you-dont-pay-your-tax-bill.
 33

El proceso de recaudacin comienza con un recordatorio de pago al deudor -que

puede repetirse segn la importancia de la deuda- incluso el agente de la HMRC se
comunica por telfono y muchas veces se acuerdan nuevos plazos para el pago -salvo
para los incumplidores frecuentes-. Si no paga, se emite un aviso de ejecucin y si no se
cumple, se inicia la accin de ejecucin bajo el rgimen de la Taking Control of Goods
Regulations. A partir de all, la HMRC puede enviar a sus agentes para embargar y
vender bienes o mercaderas. Tambin se utilizan agentes embargantes ajenos a la
HMRC bailiffs- y agencias cobradoras. Puede incluso hacer intervenir compaas o
pedir su liquidacin o la quiebra. A partir de 2015 tambin podr, mediante un
procedimiento previo en el que se escucha al presunto deudor y se da un plazo de 30
das para objetar ante la Corte del Condado, cobrarse directamente de las cuentas
bancarias del deudor. La ejecucin puede evitarse o suspenderse si se conviene un plan
de pagos57.
Italia.
En el caso de Italia, Guerrero explica que el derecho a recaudar es ejercido por la
Administracin dentro de un procedimiento que se caracteriza por la fijacin de un
plazo a fin de que el sujeto pasivo cumpla con la obligacin, que se denomina perodo
de recaudacin voluntaria, si no cumple en ese perodo, se verifica el incumplimiento y
se activa otro procedimiento en el cual se ejercita un derecho no de recaudacin sino de
ejecucin, que se denomina perodo ejecutivo o de cumplimiento coactivo58.
De Mita59 dice que la determinacin del tributo o accertamento, puede ser
practicada por el privado, bajo la forma de una declaracin o denuncia o la presentacin
de un acto de registro y tasacin, mediante el cual el privado informa a la
administracin financiera que se ha verificado un hecho imponible, liquida la base y
eventualmente el impuesto.
La administracin financiera controla la declaracin presentada por el particular
o determina el impuesto en el caso de omisin de declaracin mediante un acto llamado
aviso di accertamento. Tambin puede darse una suerte de acuerdo que en realidad es
un acto de determinacin de la administracin al cual el contribuyente presta
conformidad, llamado concordato. Si la determinacin realizada por la administracin

57
Adams, H. Y Goldberg, F., HMRCs powers to collect tax debts, en Tax Journal, 19 february 2015, ref:
www.taxjournal.com.
58
Corral Guerrero, L., Lestinzione e la riscossione del debito dmposta, en:Trattato di Diritto Tribtutario
diretto da Andrea Amatucci, vol 3, CEDAM, Padova, 1994, ps. 129/130.
 34

es recurrida, el juez tributario dispone la existencia y la medida del dbito y la

administracin no puede liquidar ms que dentro de esos lmites. Explica el autor que
los impuestos peridicos (rditos e IVA) prevn una recaudacin durante el perodo del
impuesto mediante los anticipos.
Los actos de recaudacin de la administracin se producen mediante el rol, que
es una lista de contribuyentes -clasificados segn comunas e impuestos- que se atribuye
en consignacin a un sujeto que antes era extrao a la administracin concesionario,
agente de la recaudacin y que desde 2006 es una sociedad bajo control total pblico60
- Riscossione S.p.A. y desde 2007: Equitalia S.p.A.- que recauda a travs de sus filiales
locales, incluso en forma coactiva, las sumas consignadas en el rol y se convierte en
deudora de la administracin por las sumas totales en l expresadas. Se inscriben en el
rol las deudas originadas en autodeclaraciones no pagadas y las determinadas por la
administracin y por el juez, los intereses, sanciones administrativas, sobretasas
soprattasse- y penas pecuniarias. La inscripcin en el rol es notificada al deudor
mediante el ttulo de pago llamado cartella di pagamento. El efecto de la inscripcin es
la exigibilidad de la suma inscripta, si no paga, el contribuyente puede ser ejecutado.
En cuanto al procedimiento, Odoardi61 dice que la doctrina mayoritaria lo
considera de naturaleza administrativa, como una prosecucin del procedimiento de
recaudacin, aunque en el caso que la ejecucin se quiera llevar a cabo sobre bienes en
poder de terceros, si no se tiene la colaboracin de stos, debe recurrirse a la decisin
judicial.
Explica que no puede haber ejecucin sin ttulo ejecutivo y que en el
ordenamiento italiano hay dos actos distintos que asumen la calidad de ttulo: el
accertamento esecutivo para rditos e IVA- y la inscripcin en el rol. En la ejecucin
se prevn tres formas de desapoderamiento que estn contempladas en el cdigo
procesal civil, respecto de bienes muebles, de sumas debidas al deudor por terceros y
respecto de inmuebles. Se puede proceder a ellas, transcurridos 60 das de notificado el
acto de precepto contenido en el ttulo ejecutivo en el caso del accertamento esecutivo o
en la cartella di pagamento, en el caso del rol.

59
De Mita, E., La funzione e gli atti della riscossione, en:Trattato di Diritto Tributario diretto da Andrea
Amatucci, vol 3, CEDAM, Padova, 1994, ps. 169/170 y 189/191 y 194 y 197.
60
Ver www.gruppoequitalia.it.
61
Odoardi, F., Esecuzione forzata tributaria, in Diritto on line, Treccani, 2004. Ref www.treccani.it.
Tambin puede consultarse: Distefano Gaetana, B., Lesecuzione esattoriles ed il ruolo del guidice
dellEsecuzione, Diritto.it, ref: www.diritto.it y Benigni, A., La tutela contro gli atti dellesecuzione
esattoriale, fonte: La Gazzetta Forense n. 4/2012, ref: www.uncat.it
 35

Odoardi delinea las siguientes reglas generales de la ejecucin tributaria: a) el

agente de recaudacin se puede subrogar a un acreedor privado que est llevando a cabo
una ejecucin privada, la que se extingue para dar paso a este proceso especial; b) la
venta de los bienes embargados se produce siempre por subasta pblica que no precisa
ser autorizada por el juez; c) el embargo pierde eficacia a los doscientos das de la
ejecucin si no se realiza la primera subasta; d) los acreedores privados pueden
intervenir en el proceso; e) el agente de la recaudacin no puede pedir que se le asignen
los bienes embargados ni puede ser su custodio; f) el primer contacto con el juez de la
ejecucin se tiene dentro de los 10 das de la venta, cuando el agente debe depositar los
actos y el precio.
Respecto de los bienes muebles se realiza una subasta y si es infructuosa, se
realiza otra por la mitad del precio y si tampoco tiene xito, el agente de recaudacin
puede proceder a un trato privado o a una tercera subasta.
Respecto de los inmuebles, difiere de la ejecucin civil en que no precisa
autorizacin del juez pero a instancia de parte, el juez puede nombrar un experto para la
tasacin del bien, sino el precio se fija sobre la base del catastro.
Es inembargable la casa habitacin del deudor si es su nico inmueble y
tampoco son embargables los inmuebles por deudas inferiores a Euros 120.000.-.
La venta se produce mediante tres subastas y el precio se reduce en un tercio en
cada subasta. Si permanece sin vender, el agente de la recaudacin debe pedir la
asignacin del bien al Estado al precio de la tercera subasta.
Actualmente, el agente de la recaudacin est obligado a publicar la venta 20
das antes de la primera subasta sobre el sitio de internet.
Respecto del embargo sobre los crditos que los terceros tengan para pagar al
deudor, el procedimiento consiste en una orden de pago dirigida al deudor del deudor,
pero que no tiene eficacia ejecutiva porque si el tercero no atiende la orden, el agente de
la recaudacin tiene que iniciar el procedimiento ordinario del cdigo procesal civil.
En cuanto a la tutela contra la ejecucin injusta o ilegtima, hay acciones la
mayor parte de las cuales se interponen ante el juez tributario. As, contra los actos
preparatorios de la ejecucin hay tutela plena por ante las Comisiones Tributarias;
contra los actos de desapoderamiento, hay una tutela que se ejercita como oposicin a
los actos ejecutivos por ante el Tribunal ordinario. Explica el autor que si se hace una
interpretacin textual de la norma parece que estuviera vedada cualquier forma de tutela
respecto de los actos que suceden a la intimacin de pago; sin embargo dice que una
 36

interpretacin conforme con la Constitucin lleva a admitir la impugnacin tanto de la

notificacin del ttulo ejecutivo como la falta de ella y el planteo de la inexistencia del
derecho a ejecutar, a ser ejercidos por ante la Comisin Tributaria. Dice que la
jurisprudencia tiende a admitir el recurso siempre que subsista o en tanto surja un
inters concreto y actual para recurrir, sobre todo si lo que ha ocurrido es que no se ha
notificado el ttulo ejecutivo en debida forma.
Tambin se puede solicitar a la administracin la anulacin del acto en va de
autotutela (lo puede pedir directamente a Equitalia en el plazo de 90 das con suspensin
de la ejecucin).
Internacional.
Resulta tambin interesante hacer una referencia a la ejecucin internacional
tributaria; as, Grau Ruiz resea algunos principios que se deberan aplicar a ella, como
por ejemplo, la posibilidad de defender los derechos en plazos razonables y
garantizndose el principio de contradiccin, en virtud de la eficacia, la legalidad y la
objetividad. Las medidas ejecutivas que adopten las administraciones deben enmarcarse
en los principios internacionales de la ejecucin, as ningn Estado puede ejercer sus
competencias en territorio de otro Estado; para tener competencia ejecutiva es necesario
tener competencia legislativa en materia tributaria y las competencias ejecutivas deben
ejercerse respetando principios bsicos de los individuos en el derecho internacional.
Las medidas que implican coaccin del Estado en un Estado extranjero, estn
prohibidas se recurre a mecanismos de cooperacin-.
Los sistemas de ejecucin pueden ser judiciales o administrativos pero en ambos
casos las actuaciones deben someterse al principio de legalidad.
Seala que en la prctica, las diferencias entre las concepciones jurdicas en los
ordenamientos jurdicos impiden alcanzar una solucin global e incluso el derecho
comunitario tampoco tiene reglas procedimentales uniformes. Agrega que las normas
que disponen la asistencia mutua establecen garantas limitadas para los contribuyentes
que se manifiestan bajo la forma de requisitos previos a la solicitud de asistencia que
previamente se hayan agotado las vas recaudatorias del derecho interno- o como lmites
a la obligacin de prestar la asistenciaclusulas de orden pblico; por ejemplo: tributo
discriminatorio, estndares mnimos del procedimiento-.
Recuerda que el Comit de Ministros del Consejo de Europa emiti una
recomendacin por la que estableci los principios que deben regir la relacin entre el
individuo y la administracin, de los que se derivan la audiencia al interesado, el acceso
 37

a la informacin, la asistencia y representacin, la motivacin de los actos

administrativos y la indicacin de las vas de recurso. En el mbito del intercambio de
informacin en materia tributaria se ha establecido que debera gozarse del derecho de
notificacin, del de consulta y de intervencin.
Finalmente Grau Ruiz entiende que el interesado debera poder recurrir a otras
instancias distintas a las del Estado requirente y al requerido, pudiendo considerarse a
tal efecto las oficinas diplomticas del Estado de su nacionalidad, el procedimiento
amistoso, el Tribunal Internacional de Justicia, el arbitraje internacional o un futuro
Tribunal Fiscal Internacional y en el mbito comunitario, el Tribunal de Justicia de
Luxemburgo o un Comit de Cobros62.

Reseados estos conceptos generales sobre la ejecucin fiscal, se analizarn en

el punto II de este trabajo, la inexistencia y la inexigibilidad de la deuda como
circunstancias que conducen a la inhabilidad del ttulo ejecutivo.

62
Grau Ruiz, M. A., Notas sobre la proteccin del deudor en los procedimientos de ejecucin
internacional en materia tributaria, en: Anais das XX Jornadas do ILADT. Ano 2000 Salvador Bahia,
ABDF, 2000, ps. 851/868.
 38

II.- DESARROLLO.
 39

II.- DESARROLLO.

1.- La excepcin de inhabilidad de ttulo en el art. 92 de la ley 11.683.

Antecedentes. Razones de la restriccin.
La restriccin legal a la figura de la excepcin de inhabilidad de ttulo en el
juicio de ejecucin fiscal proviene de una modificacin a la ley de procedimientos
tributarios sancionada por el Congreso Nacional en el ao 1988 sobre la base de un
proyecto enviado por el Poder Ejecutivo Nacional.
Sin embargo son escuetas las razones dadas para reformar el juicio de ejecucin
fiscal en esa ocasin y no se efecta referencia alguna a la restriccin en la manera de
admitir esta excepcin en particular.
As, el mensaje de elevacin del Poder Ejecutivo lo nico que dice al respecto es
que Se propicianun perfeccionamiento en la ley de procedimientos tributarios que
permitira al organismo recaudador ejercer un ms estricto control del cumplimiento
impositivo63. El informe de las comisiones de Presupuesto y Hacienda, de Finanzas, de
Economa y de Industria se limita a adherir a los fundamentos y solicitar la sancin64 y
cuando el diputado Baglini informa a la Cmara, dice: El proyecto se completa con un
captulo sobre procedimiento tributario que implica una reforma parcial tendiente a
mejorar el accionar del organismo fiscal65.
La realidad es que las discusiones parlamentarias pusieron el nfasis en otros
aspectos de la ley - bonos del sistema financiero para las provincias y modificaciones a
beneficios promocionales- aunque hubo algn debate en lo referente a la inaplicabilidad
del art. 605 del Cdigo Procesal porque se entenda que haba errores de cita en la
remisin que haca la norma y que ello poda interpretarse como que se prohiba la
interposicin de las excepciones de pago y espera66.

63
Mensaje 1852 al proyecto de ley PE exte 30-PE-88, Diario de Sesiones de la Cmara de Diputados,
1988, T 7, p. 6400/6401.
64
Diario de Sesiones de la Cmara de Diputados, 1988, T 7, p. 6477.
65
Diario de Sesiones de la Cmara de Diputados, 1988, T 7, p. 6480.
66
Ver inserciones de los senadores Romero, Jurez y De la Ra, en Diario de Sesiones de la Cmara de
Senadores, 1988 28 de diciembre-, ps. 4071, 4077 y 4080 e insistencia del diputado Baglini en Diario
de Sesiones de la Cmara de Diputados, 1988, T 7, ps. 6657/6658.
 40

Finalmente, el texto del proyecto para este inciso d) del art. 92, es el mismo que
result aprobado y permanece vigente a la fecha en que se efecta este anlisis, por lo
menos en lo que al tema en estudio se refiere67.
Navarrine al relatar los antecedentes del texto del art. 92 dice que las
disposiciones referidas al cobro de tributos primero figuraron en el art. 2, inc. a de la ley
12.151 y se mantuvieron en la ley 11.683, t.o. 1937 y que en lo que se refiere al tema en
estudio, la ley 15.265 (1959) dio mayor amplitud a la inhabilidad de ttulo; luego la ley
20.024 lo denomin juicio de ejecucin fiscal, unificando terminologa con el Cdigo
Procesal e incorpor una mencin del art. 38 en la excepcin de inhabilidad de ttulo. La
ordenacin del texto en 1978 lo ubica como artculo 9268.
Seala la autora, en lo que aqu interesa, que la modificacin en 1989 por la ley
23.658 es la que restringe la excepcin de inhabilidad de ttulo limitndola a los vicios
relativos a la forma extrnseca de la boleta de deuda y considera que deroga, as,
principios del derecho de defensa en juicio arduamente logrados por medio de la
jurisprudencia. Finalmente, dice que la ley 25.239 (1999) sustituye ntegramente el
texto del artculo 92, conservando la limitacin en la defensa que se puede oponer como
excepcin de inhabilidad de ttulo y la ley 26.044 (2005) releva de las costas al pago
posterior al inicio de la ejecucin y agrega el ltimo prrafo referido a la transferencia
de fondos embargados y a los gastos a cargo del contribuyente69.

67
Diario de Sesiones de la Cmara de Diputados, 1988, T 7, p. 6413. Recordar que es inminente la
entrada en vigencia de las normas segn el Digesto Jurdico Argentino.
68
Giuliani Fonrouge, CM. y Navarrine, S.C., Procedimiento Tributario 11 ed., p. 464.
69
Giuliani Fonrouge, CM. y Navarrine, S.C., Procedimiento Tributario, 11 ed., ps. 464/465.
 41

2.- Conceptos de existencia de la deuda y de exigibilidad de la deuda en el

derecho en general. Su relacin con las condiciones que el ttulo ejecutivo debe
reunir para exigir el pago de la deuda por la va ejecutiva. La cuestin probatoria
que pueden plantear estos supuestos en el juicio ejecutivo.

a) Conceptos de existencia de la deuda y de exigibilidad de la deuda en el

derecho en general.
Llambas, al tratar de los efectos anormales de las obligaciones, dice que en
defecto de la prestacin debida en virtud de una obligacin, el ordenamiento jurdico
provee al acreedor los medios de agresin patrimonial contra el deudor conducentes al
restablecimiento del equilibrio que el proceder indebido rompi70 y es al tratar del plazo
como modalidad del acto jurdico, donde el autor hace referencia a la exigibilidad de las
obligaciones; all dice: antes del vencimiento, la obligacin no es exigible, por lo que
la actitud del titular es de expectativa; en definitiva lo que sucede es que se suspende el
ejercicio del derecho del acreedor hasta despus del vencimiento del plazo, luego del
cual, est en situacin de promover las acciones judiciales pertinentes71.
En comentario al art. 351 del Cdigo Civil y Comercial de la Nacin que
recientemente entr en vigencia, Grafeuille destaca como un cambio en el rgimen
jurdico del plazo, que ahora se presume establecido en beneficio del obligado a
cumplir, lo que debe ser interpretado en el sentido que el deudor tiene el derecho a
efectuar el pago antes de la expiracin del plazo, aun contra la voluntad del acreedor
salvo excepciones-72.
Respecto de la inexistencia de los actos jurdicos, Llambas la expone vinculada
al tema de las nulidades y dice que la inexistencia de los actos jurdicos corresponde a
una nocin lgica y que se verifica cuando a ciertos hechos materiales les falta algn

70
El incumplimiento de la obligacin imputable al deudor por su dolo o culpa que causa un dao al
acreedor genera su responsabilidad civil: Llambas, J.J., Tratado de Derecho Civil Obligaciones, Editorial
Perrot, 3 ed. actual., Buenos Aires, 1978, t. I, cap. VI, ps. 117 y 119/120.
71
Llambas, J.J., Tratado de Derecho Civil Parte General, Editorial Perrot, 9 ed., Buenos Aires, 1982, t.
II, cap. XIII, p. 375.
72
Grafeuille, C.E., Modalidades de los Actos Jurdicos, en Rivera, J.C. y Medina, G. Directores-,
Cdigo Civil y Comercial de la Nacin Comentado, T I, La Ley, Buenos Aires, 2014, cap. 7, ps.
788/789.
Ver tambin para la comparacin de las normas del Cdigo Civil con las del nuevo Cdigo Civil y
Comercial de la Nacin: Bueres, A.J., Cdigo Civil y Comercial de la Nacin, analizado, comparado y
concordado, t. I, Hammurabi, Buenos Aires, 2015.
 42

elemento esencial para ser un acto jurdico, sea el sujeto, el objeto o la forma, entendida
esta ltima como manifestacin de la voluntad del sujeto respecto del objeto73.
Por lo tanto, para esta doctrina, la inexistencia refiere a la falta de un elemento
esencial para configurarse el acto jurdico y la inexigibilidad, al derecho que existe pero
su ejercicio se encuentra en suspenso y obstaculizadas las acciones judiciales para
exigirlo.
Por otra parte y en lo que atae a la condicin como modalidad del acto jurdico,
en palabras del nuevo Cdigo Civil y Comercial de la Nacin, los actos sujetos a
condicin suspensiva o resolutoria son aquellos en los cuales las partes subordinan la
plena eficacia o resolucin a un hecho futuro e incierto condicin- o hechos presentes
o pasados ignorados condicin impropia-; as lo dispone en su art. 343, que se
distingue de la norma anterior art. 528 C.C.- porque sta se refera al nacimiento o
extincin de los derechos y no a la eficacia del acto. Se trata del inicio o la extincin de
los efectos propios o normales del acto74.
Una variacin importante en la modalidad condicin es que ahora no opera en
forma retroactiva, salvo pacto en contrario -art. 346, CCyCN-75.

b) Relacin de los conceptos de existencia y exigibilidad con las condiciones

que el ttulo ejecutivo debe reunir para admitirse el cobro de la deuda por la va
ejecutiva.
Desde el punto de vista del procedimiento, los requisitos de existencia y
exigibilidad que vienen del derecho general de las obligaciones actualmente
tendramos que decir del de los actos jurdicos- se reflejan en las normas que rigen el
juicio ejecutivo; Palacio, al tratar del examen preliminar del ttulo por el juez de la
ejecucin, dice que es inhbil y el juez debe denegar la ejecucin, si no documenta la

73
La nulidad, en cambio, es una sancin o calificacin de la ley que recae sobre un acto jurdico efectivo
para privarlo de sus efectos propios o para significar la carencia de esos efectos, Llambas, J.J.,
Tratado, t. II, cap. XVI, p. 567.
74
Grafeuille, C.E., Modalidades, T I, cap. 7, ps. 776/778.
En el nuevo Cdigo Civil y Comercial de la Nacin se prev la ineficacia de los actos jurdicos como una
categora genrica en la que se incluyen la nulidad y la inoponibilidad respecto de determinadas personas.
A este respecto, Malicki recuerda que la doctrina habla de ineficacia estructural, que priva de los efectos
propios a un acto jurdico por defectos estructurales y originarios del acto nulidad- y la funcional, que se
produce a causa de hechos sobrevinientes a la celebracin del negocio y extrnsecos a su estructura
rescisin, resolucin, revocacin- ver: Rivera, J.C. y Medina, G. Directores-, op.cit., T I, , cap. 9 por
Malicki, A., Ineficacia de los Actos Jurdicos, comentario al art. 382, ps. 849/851.
75
Grafeuille, C.E., Modalidades, T I, cap. 7, ps. 782.
 43

existencia de una obligacin en dinero, lquida y exigible76, puesto que esos son los
recaudos que establece la ley.
En efecto, el Cdigo procesal en su art. 520 exige que la obligacin sea exigible
de dar cantidades lquidas de dinero, o fcilmente liquidables. Palacio explica, en un
sentido acorde con lo dicho respecto del derecho general, que la condicin de exigible
requiere que la obligacin sea de plazo vencido y que no se encuentre subordinada a
condicin o prestacin -en este caso slo es exigible si la condicin ha sido cumplida-77.
En el caso de los instrumentos pblicos que hacen plena fe hasta que sean
argidos de falsos, este autor seala que para despachar la ejecucin, aun cuando no
debe indagar en la veracidad de su contenido ni efectuar diligencia complementaria
alguna, el juez debe comprobar que consta en el documento una obligacin que rene
las dos condiciones dichas78.
Es decir que estos son requisitos a los que la ley condiciona la fuerza ejecutiva
del ttulo y, por ende, su habilidad para encabezar la ejecucin y si faltan, ello permite
oponer la excepcin de inhabilidad de ttulo 79.
Sin embargo y a pesar de que el juicio ejecutivo en nuestro pas, en palabras de
este autor, es un proceso mixto de ejecucin y de conocimiento limitado con una etapa
en la cual el deudor se encuentra facultado para alegar y probar la ineficacia del ttulo y
no es una ejecucin pura ni un simple procedimiento de ejecucin como los europeos80,
el estudio del ttulo tiene un lmite ya que el Cdigo procesal prohbe indagar la
legitimidad de su causa.
Palacio opina que dicha prohibicin debe ser rigurosamente observada porque de
lo contrario se desnaturalizara el carcter sumario del juicio ejecutivo81.
De todos modos dice que con prescindencia de la clase de ttulo de que se trate,
debe admitirse su inhabilidad cuando la ilicitud de la causa surja del documento mismo
pues la regla no puede llevarse al extremo de permitir la convalidacin de actos que
contraran principios vinculados al inters pblico82. Seala, en particular, la
jurisprudencia que establece que la regla de que el examen debe limitarse a las formas

76
Palacio, L.E., Derecho Procesal Civil, Buenos Aires, Abeledo Perrot, 2005, 5 reimp., t. VII, p. 391.
77
Palacio, L.E., Derecho Procesal, t. VII , p. 342.
78
Palacio, L.E., Derecho Procesal, t. VII, p. 351.
79
Palacio, L.E., Derecho Procesal, t. VII, p. 427.
80
Palacio, L.E. Derecho Procesal, t. VII, ps. 333/334.
81
Palacio, L.E. Derecho Procesal, t. VII, p. 435. Sin embargo si pese a la prohibicin, de todos modos
se plantea la cuestin y se lleva a cabo el debate y la prueba, la cuestin debe ser tratada en la sentencia
para no contrariar el principio de economa procesal.
82
Palacio, L.E., Derecho Procesal, t. VII, p. 432.
 44

extrnsecas cede frente a la seria posibilidad de una deuda inexistente, por ejemplo si se
discute la constitucionalidad y la existencia de una ley que podra autorizar una
exencin fiscal83.

c) La cuestin probatoria que pueden plantear estos supuestos en el juicio

ejecutivo.

En lo que respecta a la prueba, la excepcin puede fundarse en las constancias

del expediente y puede ofrecerse y producirse prueba.
A cada parte corresponde la carga de la de los hechos que fundan su pretensin y
la oportunidad procesal de su ofrecimiento son los escritos de oposicin de excepciones
y su contestacin, respectivamente84.
El juez puede dictar sentencia sin ms si considera que la prueba es
manifiestamente inadmisible, meramente dilatoria o carente de utilidad; sin embargo,
para Palacio ello no significa que tal decisin sea meramente discrecional del juez sino
que ella debe ajustarse a la ley y es controlada por los rganos judiciales superiores85.
Para el autor la decisin se podra apelar mediante el procedimiento incidental
del art. 361 del C.P.C.C.N.; si el juez directamente dicta sentencia, la oportunidad de
apelar la decisin de no admitir la prueba es la de la apelacin de la sentencia no sera
el caso del juicio de ejecucin fiscal del art. 92 en estudio, que contiene la norma de
inapelabilidad-; si lo hace en una providencia anterior, la apelacin corresponde con
efecto diferido86. Podra ser objeto de un cuestionamiento por arbitrariedad mediante el
recurso extraordinario federal, de verificarse un gravamen de entidad para el derecho de
defensa.
Para Palacio, en la excepcin de inhabilidad de ttulo son admisibles todos los
medios de prueba con las limitaciones que se establecen para el juicio sumario87,
disposiciones que hacen a un juicio de conocimiento restringido y rpido.

83
Palacio, L.E., Derecho Procesal, t. VII, ps. 434/4335.
84
Palacio, L.E., Derecho Procesal, t. VII, ps. 486 y 487/488; salvo que lo que se negare por las partes
fueren las firmas que se les atribuyen imputndose falsedad de las mismas. Por otra parte, el Cdigo
procesal en el art. 549 establece que corresponde al ejecutado la carga de la prueba de los hechos en que
funde las excepciones.
85
Palacio, L.E., Derecho Procesal, t. VII, ps. 489/490.
86
Palacio, L.E., Derecho Procesal, t. VII, ps. 491/492.
87
Palacio, L.E., Derecho Procesal, t. VII. p. 494.
 45

3.- Conceptos de existencia de la deuda y de exigibilidad de la deuda en el

derecho tributario en particular: las opiniones doctrinarias; los casos y las
soluciones de la jurisprudencia.

a) Conceptos de existencia de la deuda y de exigibilidad de la deuda en el derecho

tributario en particular: las opiniones doctrinarias y el derecho comparado.

Dentro de los autores que tratan la ejecucin fiscal, Carranza Torres se refiere al
tema de la inexistencia de deuda y la considera como una de las tres clases de defensas
oponibles, junto con las expresamente previstas en la ley fiscal y las no previstas pero
admitidas por el derecho procesal general88.
Remite a la jurisprudencia que establece que no se puede llegar al extremo de
condenar sobre la base de deudas inexistentes siempre que la inexistencia de la deuda
resulte manifiesta o de fcil comprobacin sin desvirtuar el marco cognoscitivo propio
de la va, como manera de resguardar los derechos constitucionales de los
contribuyentes89.
Entiende que tambin procede esta defensa en razn de la proscripcin del
exceso ritual como conducta procesal aceptable90 y considera que debera incluirse
dentro de las defensas previstas por la ley91.
En su opinin, no comprendera los supuestos de falta de legitimacin y s, los
de improcedencia del gravamen, condonacin de la deuda, reconocimiento por la AFIP,
compensacin, confusin y novacin92.
Navarrine tambin menciona que si bien la excepcin de inhabilidad de ttulo
actualmente slo procede por vicios extrnsecos, la Corte Suprema de Justicia de la
Nacin la ha admitido en casos de inexistencia de deuda o de inexigibilidad de la multa
cuando se encuentra apelada93. Observa que la falta de legitimacin pasiva o falta de
accin ha sido admitida por la jurisprudencia algunas veces fundndola en deuda
inexistente y otras en que el documento no contendra una obligacin de dar suma
liquida y exigible94.

88
Carranza Torres, L.R., Ejecucin Fiscal, cap. IX, ps. 226/227.
89
Carranza Torres, L.R., Ejecucin Fiscal, cap. XI, ps. 261/263.
90
Carranza Torres, L.R., Ejecucin Fiscal, cap. XI, p. 265.
91
Carranza Torres, L.R., Ejecucin Fiscal, cap. XI, ps. 272/273.
92
Carranza Torres, L.R., Ejecucin Fiscal, cap. XI, ps. 274/278.
93
Giuliani Fonrouge, C.M. y Navarrine, S.C., Procedimiento Tributario, 11 ed., ps. 474/475.
94
Giuliani Fonrouge, C.M. y Navarrine, S.C., Procedimiento Tributario, 11 ed., ps. 477/478.
 46

Folco y Gmez enumeran dentro de la inhabilidad de ttulo a los supuestos de

vicios extrnsecos de la boleta de deuda y a los relativos a la liquidez y exigibilidad de
la deuda, la titularidad activa y pasiva de los sujetos involucrados en la relacin procesal
y sustancial, pero sin que se pueda examinar la causa de la obligacin salvo que
manifiesta y palmariamente surja la inexistencia de la deuda exigible95.
Peretti y Tessone, por su parte, inscriben a la inhabilidad de ttulo dentro de las
oposiciones a la pretensin ejecutiva fiscal, describindola como formal, como lo dice
la ley; advirtiendo que no se puede analizar la causa pero que, no obstante ello, se
admite la inexistencia de la deuda cuando se encuentra comprobada fehacientemente
con las constancias obrantes en el expediente96.
Como consecuencia de la doctrina de la Corte Suprema que impide ejecutar una
deuda manifiestamente inexistente, estos autores se refieren a otras defensas como la
falta de legitimacin o de accin, la falsedad del ttulo no la ideolgica-, la quita o
remisin de la deuda, la compensacin, la inconstitucionalidad o la inexistencia de la
deuda, entre otras. Respecto de la inexistencia dicen que debe ser inequvoca o evidente,
cuando la oposicin del demandado genera certeza judicial sin necesidad de otros actos
procesales de instruccin y sealan que la solucin tiene apoyatura en la doctrina del
exceso ritual porque el ritualismo implica un abuso de derecho por no adecuarse el uso
de las formas a la finalidad a que ellas estn destinadas97.
No admiten la invocacin de las irregularidades del procedimiento antecedente,
la transaccin ni el compromiso en rbitros y la nulidad de la ejecucin slo podra
invocarse de no haberse producido legalmente la intimacin de pago98.
Respecto de los sistemas comparados podemos decir que en el caso de Brasil, el
cdigo procesal civil requiere la exigibilidad de la deuda expresada en el ttulo y el
deudor puede oponerse a la ejecucin fundado en que la deuda no es exigible o que se
encuentra suspendida su exigibilidad; la inscripcin del crdito tributario de la deuda
activa- presupone un crdito regular y definitivamente constituido y con el plazo de
pago agotado. De Brito Machado explica que en el Cdigo Tributario Nacional,
obligacin tributaria y crdito tributario son cosas distintas, frente a la obligacin
tributaria el Estado todava no puede exigir el pago del tributo, puede s hacer un

95
Gmez, T. y Folco, C.M., Procedimiento Tributario, p. 432.
96
O. R. Peretti y A. J. Tessone, La ejecucin fiscal en la ley 11.683. Ley de procedimiento fiscal federal
(t.o. en 1998 y modificaciones de la ley 25.239), Librera Editora Platense, 2 ed. actual., La Plata, 2001,
ps. 88/90.
97
O. R. Peretti y A. J. Tessone, La ejecucin., ps. 92; 94; 96/97 y 99/103.
 47

lanamento determinacin- y constituir un crdito a su favor y slo entonces la

prestacin obligacional se vuelve exigible. Explica que en este rgimen jurdico, el
lanamento es constitutivo del crdito tributario pero meramente declarativo de la
obligacin correspondiente. La exigibilidad se puede suspender por moratoria, depsito
de la suma total, reclamaciones y recursos y medida cautelar99.
En el sistema de Bolivia, segn lo que puede extraerse de su Cdigo Tributario,
son exigibles los crditos por tributos o multas determinados o impuestos por
resoluciones firmes, sentencia ejecutoriada, declaracin jurada no pagada o pagada
parcialmente, la liquidacin administrativa que refleja fielmente los datos aportados por
el contribuyente y el plan de pagos incumplido total o parcialmente (art. 108, CTB) es
posible oponer la inexistencia de la deuda pero debe haber sido declarada por resolucin
o por sentencia firmes y tambin se puede oponer el otorgamiento de un plan de pagos
plazo- (art. 109, CTB).
En el caso chileno, tambin segn lo expresado en su respectivo cdigo
tributario, es exigible la deuda en mora y el ejecutado no puede discutir la existencia de
la obligacin tributaria en el procedimiento de ejecucin pero puede oponer la
compensacin (art. 177, CTC). El Tesorero Comunal puede pronunciarse slo en el caso
que deba hacer lugar, si no, deciden el Abogado Provincial o la Justicia Ordinaria.
Adems, se admiten las defensas fundadas en errores o vicios manifiestos del cobro (art.
178, CTC).
En el derecho mexicano, segn lo ya tratado al momento de comparar los
procedimientos de ejecucin fiscal, el crdito debe encontrarse firme, si no lo est no
sera exigible y se puede suspender el procedimiento -pero debe dar garanta- .
En el caso de Per, tambin es exigible la deuda una vez que se encuentra firme
o si fue apelada fuera de plazo y no se brind garanta; la establecida por resolucin del
Tribunal Fiscal y la que conste en orden de pago notificada. No es exigible aquella con
plazo de pago otorgado. Es posible oponer a la ejecucin el recurso de queja por ante el
Tribunal Fiscal cuando no exista deuda exigible o se haya continuado el procedimiento
existiendo causal de suspensin.
En Uruguay, la ejecucin no puede iniciarse si la va administrativa no termin
por resolucin expresa no ficta- y la deuda no es todava exigible si se inici accin de
nulidad pero, mientras dura este proceso, el Fisco puede pedir medidas cautelares.

98
O. R. Peretti y A. J. Tessone, La ejecucin, ps. 105/106.
99
De Brito Machado, H., Curso....,, ps. 116/119 y 123.
 48

En Alemania es requisito que la obligacin se encuentre vencida y no es exigible

si se interpone recurso, si se revoca el acto administrativo que origina la ejecucin o si
se otorga un plazo -pudiendo la administracin suspender o limitar la ejecucin- .
En el caso espaol, la interposicin de recurso administrativo con otorgamiento
de garanta adecuada suspende la ejecucin; tambin los errores materiales, aritmticos
o de hecho, pero ante el recurso contencioso administrativo, la suspensin es potestativa
del juez. La exigibilidad del crdito tributario se produce una vez producida la
liquidacin y su notificacin100.
Francia permite la oposicin a la ejecucin basada en la inexigibilidad (p. e.,
porque se le otorg un plazo de pago) y en la inexistencia de la obligacin de pagar el
impuesto, pero no se pueden discutir los fundamentos de la resolucin administrativa
que lo determina.
En el caso de Italia, la deuda no pagada se inscribe en el rol y el efecto de la
inscripcin es la exigibilidad de la suma inscripta. Coral Guerrero explica que el
derecho a exigir y a recaudar el pago est condicionado por el procedimiento tipo y la
tipologa de la determinacin tributaria (liquidacin, autoliquidacin, estampillado,
etc.)101. Si bien segn una interpretacin literal de las normas pareciera que no hay
tutela contra los actos que siguen a la intimacin de pago, Odoardi dice que por razones
de constitucionalidad, se debe admitir el planteo por ante la Comisin Tributaria de la
inexistencia del derecho a ejecutar, siempre que subsista un inters concreto y actual
para recurrir casos generalmente relacionados con vicios en la notificacin del ttulo
ejecutivo-.

b) Los casos y las soluciones de la jurisprudencia.

A fin de considerar que nos encontramos frente a un ttulo hbil para iniciar la
ejecucin fiscal, la jurisprudencia establece que dicho ttulo debe reunir los elementos
del lugar, fecha, nombre y firma del funcionario competente, indicacin concreta del
deudor, importe y concepto especificando tributo y ejercicio fiscal, tasa y perodo del
inters-, individualizacin del expediente y constancia de si la deuda es autodeclarada o

100
Arias Velasco, J., Procedimientos Tributarios, ps. 96/97.
101
Corral Guerrero, L., L estinzione, p.135.
 49

de si se han cumplido los procedimientos de determinacin o del sumario en el caso de

la aplicacin de multas102.
Para la Corte Suprema de Justicia de la Nacin la admisin de la inexistencia de
la deuda como defensa se encuentra sujeta a que ella resulte manifiesta de las
actuaciones y no requiera de mayores demostraciones103; procede por controvertir un
presupuesto esencial de la va ejecutiva y necesario para que exista un ttulo hbil: la
exigibilidad de la deuda104. Todos los tribunales inferiores siguen esta doctrina105.
Para poder oponer la excepcin de inhabilidad de ttulo es necesario negar la
deuda106.
Respecto de los supuestos de inexistencia e inexigibilidad de la deuda resulta
interesante hacer un recorrido por las distintas situaciones que se presentan por ante los
tribunales.

i.- Ejecucin de multas.

102
Por ejemplo, entre otros: CNACAF, sala I, ANA c/ Fedexco Regional de Comercio Exterior SA,
29/05/01 y ANA c/ Reca Adrin, 31/05/01; sala IV, Fisco Nacional (ANA) c/ Spinelli Hctor Luis,
08/10/96.
JFEFT N 1, AFIP-DGI c/ Adami Marcelo Vctor y Carballido Gonzalo Ariel S.H., 29/06/06.; JFEFT
N 2, AFIP DGI c/ Cooperativa de Trabajo Eventur Limitada, 30/04/07; JFEFT N 3, Compaa
Inversora de transmisin Elctrica CITELEC SA, 22/11/07; Fisco Nacional AFIP-DGI- c/ Tecnocam
Sociedad Annima, 10/03/15; JFEFT N 4, AFIP DGA 24359 c/ ACURA SA, 19/09/06; Fisco
Nacional AFIP c/ Bar Comet SRL, 05/08/13; JFEFT N 5, AFIP-DGI c/ Barcel, Juan Jos,
30/06/06; JFEFT N 6, AFIP DGI c/ Pertec SA, 02/05/06.
Una parte de la jurisprudencia recepta expresamente los requisitos que trae el Modelo de Cdigo
Tributario para Amrica Latina de Giuliani Fonrouge, Gomes de Sousa y Valds Costa; otra parte no hace
referencia a que deban consignarse los expedientes o los procedimientos, pero s exige que la deuda est
identificada de manera que el ejecutado pueda ejercer su defensa.
103
CSJN, Fallos: 317:968 y 1400; 318:646. Para una resea importante de fallos del Alto Tribunal en el
tema ver: J. O. Cass, Sentencia descalificada por no haber acreditado la publicacin de ordenanza
impositiva, comentario al fallo Municipalidad de Santiago de Liniers c/ Irizar, Jos M. de la CSJN del
19/10/04, L. L. 10/02/2005, PET 2005, p. 25 ; ref: www.laleyonline.com.ar.
104
CSJN, Fallos: 324:1127.
Se intent oponer la inhabilidad de ttulo en una ejecucin en la que el monto del juicio era inferior al
permitido por la Disposicin AFIP N 317/2008 para iniciar ejecucin fiscal, pero no se la admiti porque
se entendi que se trataba de una norma dirigida al rgimen de responsabilidad por daos al Estado
nacional y no aplicable al caso: JFEFT N 5, AFIP c/ La Yapa SA, 18/06/12.
105
CNACAF, Sala IV, AFIP (DGA 80.003) c/ Ramn Nicols Molina Santander, 26/06/01; Fisco
Nacional ANA c/ Spinelli Hctor Luis, 08/10/96, en la que identifica a la deuda inexistente como aquella
en la que falta alguno de los presupuestos bsicos; Sala I, ANA c/ Reca Adrin, 31/05/01; ANA c/
Fedexco Regional de Comercio Exterior SA, 29/05/01.
106
JFEFT N2, AFIP DGI c/ Cooperativa de Trabajo Eventur Limitada, 30/04/07; Fisco Nacional
AFIP c/ Alegra Polo Lands LTD Sucursal Argentina, 13/06/11; JFEFT N 4, Fisco Nacional AFIP c/
Guessa SA, 01/02/12: para esta jurisprudencia no puede oponerse la excepcin de pago junto con la de
inhabilidad de ttulo. En cambio para: JFEFT N6, AFIP DGI c/ Naveles SAIyF, 13/02/07, si bien se
entiende que no debe existir reconocimiento de la deuda, destaca que s pueden oponerse conjuntamente
dichas excepciones.
 50

Para que sea admisible la ejecucin fiscal de las multas, debe tratarse de multas
ejecutoriadas; as lo dispone el art. 92 de la ley 11.683107.
El art. 51 de dicha ley obliga al pago de la multa salvo que se hubieren
interpuesto recursos108. En ese sentido si la notificacin del acto que impone la multa
existe y no se encuentra afectada por algn defecto grave y notorio, el contribuyente es
el que debe acreditar la impugnacin. En cambio, no se puede ejecutar, si el
contribuyente niega la existencia de la notificacin de la resolucin que impone la multa
y el Fisco no acredita el diligenciamiento del instrumento de notificacin109.
Mientras estn pendientes recursos, la multa no es exigible y por lo tanto no se
puede ejecutar; as, no es exigible la multa que se encuentra apelada por ante el Tribunal
Fiscal de la Nacin110 o recurrida judicialmente111.
En un caso en el que el Tribunal Fiscal se declar incompetente en razn del
monto y devolvi el expediente a la AFIP a fin de que le de el trmite correspondiente,

107
CSJN, Fallos 326:4240.
JFEFT N 1, AFIP-DGI c/ Club del Progreso, 05/12/06; AFIP-DGI c/ Carlos Eduardo Kamrla,
27/12/06; AFIP-DGI c/ Lab Industria Sociedad Annima, 07/03/07; JFEFT N 2, AFIP DGI c/
Arbatax SA, 17/08/07 (una multa confirmada por el Tribunal Fiscal de la Nacin); JFEFT N 3, Fisco
Nacional AFIP DGI c/ Compaa Inversora de Transmisin Elctrica Citelec SA, 22/11/07 (una multa
revocada por el Tribunal Fiscal de la Nacin); Fisco Nacional- AFIP-DGI c/ Borrajo Norberto Jos
30/06/08, por defecto en la notificacin de la disposicin que impuso la multa se consider que no se
encontraba ejecutoriada; JFEFT N 5, AFIP DGI c/ Lab Industria S.A., 13/07/06; AFIP DGI c/
Mader, Eugenio Norberto, 05/05/06 y AFIP c/ De Piero SA, 27/06/13; JFEFT N 6, AFIP DGI c/
Silva Lezma, Martn Santiago Nico, 14/03/07 y AFIP DGI c/ Tower Net SRL, 30/03/07. Se dijo que
no puede entenderse que se trata de multas firmes si la AFIP no consider el descargo ni acredit la
finalizacin del sumario: en JFEFT N 4, FISCO NACIONAL AFIP c/ Di and Di de Patricia Diana
Lowy y Diana Regina Kusak, 20/04/11.
108
CSJN, Fallos 330:3045; 324:2009; 326:4240.
JFEFT N1, AFIP-DGI c/ Fundacin Cultural A. Castex Siglo XXI, 15/02/07 (si la boleta se emite
luego de haberse interpuesto recurso, el ttulo es inhbil); Fisco Nacional AFIP c/ Sapir Manuel Jos,
28/12/12; JFEFT N 2, AFIP DGI c/ Fridox SA, 14/09/06 (se admiti como recurso del art. 76 una
multinota que para el Fisco no reuna las condiciones de forma); AFIP DGI c/ Caraballo, Luciano
Martn, 16/03/12; JFEFT N 3, Fisco Nacional AFIP DGI c/ Edi Fumigaciones SRL 25/10/06 (aun
cuando la AFIP cuestiona que la accin se interpuso fuera de trmino, pues esa es una cuestin que debe
resolver el juez en lo contencioso); Fisco Nacional AFIP-DGI c/ Troya Maderas SA, 03/05/12; JFEFT
N 4, Escobar Carlos Antonio Mara, 05/02/07; JFEFT N 6, AFIP DGI c/ Ruscio, Domingo,
28/09/06; AFIP DGI c/ Constructora San Jos Argentina SA, 11/05/07; AFIP DGI c/ Escribana
Kleinman Pomerantz Sociedad de Hecho, 16/11/06.
109
JFEFT N 4, AFIP DGI c/ Palmada Patricia Alejandra, 29/04/15.
110
Aunque se denuncie la interposicin fuera de trmino del recurso ante dicho Tribunal, puesto que esa
cuestin escapa a la competencia del tribunal de ejecuciones y en las multas se debe hacer aplicacin de
los principios del procedimiento penal y del efecto suspensivo de los recursos hasta que queden agotadas
todas las instancias jurisdiccionales administrativas y judiciales: JFEFT N 4, AFIP DGI- c/ Aletheia
Sud SA, 10/09/09. JFEFT N 2, Fisco Nacional AFIP c/ Czernizer, Sergio A., 09/11/09.
Si el contribuyente no comunica la interposicin del recurso, se ha decidido que debe cargar con las
costas: JFEFT N4, AFIP-DGI c/ Actividades Comerciales SA, 20/03/13.
111
JFEFT N 3, AFIP DGI c/ Coarco SA, 12/06/07; Fisco Nacional AFIP-DGI c/ Dikter SA
21/02/07, Fisco Nacional AFIP-DGI c/ Goi Isaac, 04/09/08.
JFEFT N 6, AFIP DGI c/ Granja Tres Arroyos SACAFI, 25/09/06; AFIP DGI c/ Tolbiac SRL,
06/06/12.
 51

en la ejecucin se entendi que el trmite que corresponda darle era el del recurso de
reconsideracin, por lo que la multa no estaba firme y la boleta de deuda contena una
suma inexigible112.
Tambin se consider inhbil el ttulo mediante el que se pretenda ejecutar una
multa aduanera, aun cuando la sancin no haba sido recurrida al Tribunal Fiscal de la
Nacin por la ejecutada sino por las otras personas a quienes se les haba aplicado por el
mismo hecho, porque el TFN haba dejado sin efecto la resolucin basado en que la
conducta no constitua una infraccin punible113.
Otra circunstancia que obsta a la habilidad del ttulo es que el contribuyente
expresado en la boleta de deuda como deudor de la multa sea una persona fallecida114.
Tambin se consider inhbil la boleta de deuda si en ella se consign como
concepto reclamado el de multas formales cuando en la resolucin se aplicaban
sanciones en los trminos del art. 46 de la ley de procedimiento tributario115.

ii.- Ejecucin con procedimiento pendiente.

Ya se han desarrollado los casos de las multas para los que la ejecucin slo es
posible si se encuentran ejecutoriadas, por lo que cualquier procedimiento pendiente la
impide116.
Para los dems, si el procedimiento administrativo concluy y la resolucin se
encuentra firme, el ttulo es hbil117 pero si aun no concluy, se presentan una
diversidad de casos. As, cuando se logra poner en duda en el expediente la existencia
de la deuda o de sus alcances, la jurisprudencia puede concluir que el ttulo es inhbil en
razn de no haber cumplido el funcionario certificante con una debida constatacin
previa de tal existencia o alcances.
Por ejemplo, si ante la presentacin de una declaracin jurada sin saldo a
ingresar y luego otra con saldo, ambas originales, la AFIP intima al contribuyente,

112
JFEFT N 3, Fisco Nacional AFIP- DGI c/ Dulmes Sociedad Annima, 20/04/07.
113
JFEFT N 3, AFIP-DGA c/ Rbori Mara Teresa, 12/08/15.
114
La accin del fisco se extingue por la muerte del imputado aun cuando la resolucin que la impuso se
encuentre firme: JFEFT N 4, AFIP DGI- c/ Snchez Clari, Carlos Alberto (Olmos), 23/06/06.
En otro caso si bien se rechaz la inhabilidad de ttulo porque se entendi que la multa al haber quedado
firme era exigible a la heredera, se mand archivar la causa cuando la heredera intimada renunci por
escritura pblica a la herencia, en forma posterior a la resolucin que la declar responsable, por
entenderse que se encuentra entonces exenta de responder por las deudas del causante: JFEFT N 2,
AFIP DGI c/ Arriola Mara Gabriela, 02/10/06.
115
JFEFT N 1, AFIP-DGI c/ Hamuy Jacobo, 28/10/14.
116
CSJN Fallos: 324:2009; 326:3024; 330:3045; F.1441-XLII.
117
JF de El Dorado Misiones-, Fisco Nacional AFIP c/ Ayue Mara Cristina, 04/09/08.
 52

quien manifiesta que probablemente la discordancia se produjo debido a una maniobra

fraudulenta de su contador y acompaa la denuncia penal que formul ni bien tuvo
noticia del hecho, se consider que la deuda no era exigible porque para emitir el ttulo
el funcionario deba constatar fehacientemente que exista una deuda exigible y no
emitirlo si tena conocimiento de una situacin de gravedad que pona en duda dicha
existencia118.
En otro caso se declar la inhabilidad del ttulo en diversas ejecuciones iniciadas
estando pendiente el proceso penal que, finalmente, declar falsas las declaraciones
juradas119.
Sin embargo, por regla general y exceptuando las situaciones en las que se
denuncian hechos de gravedad, la ejecucin de saldos de declaraciones juradas procede
sin necesidad de una previa intimacin ni de un procedimiento previo a cargo del Fisco;
en efecto, si en la ejecucin de saldos de declaraciones juradas la defensa se funda en la
falta de intimacin de pago previa a la confeccin del ttulo, no prospera porque se trata
de supuestos de autodeclaracin, en los que el propio contribuyente liquida y declara su
deuda120 y si el contribuyente efecta una declaracin jurada y luego la rectifica por un
error que no es meramente de clculo, en virtud de lo dispuesto por el art. 13 de la ley
de procedimiento tributario, prevalece lo declarado en primer trmino y no puede
oponerse la inhabilidad de ttulo121. La misma solucin se establece para la ejecucin de
anticipos122.

118
JFEFT N 6, AFIP DGI c/ Muzzante, Hctor Mario, 07/02/07.
119
Todos casos anlogos: JFEFT N 1 Fisco Nacional AFIP c/ Feed Lot Navarro SRL, 16/08/13;
JFEFT N 2, AFIP-DGI c/ Feed Lot Navarro SRL, 13/06/13; JFEFT N 3, AFIP-DGI c/ Feed Lot
Navarro SRL, 18/06/13; JFEFT N 5, AFIP c/ Feed Lot Navarro SRL, 10/04/13; JFEFT N 6, AFIP-
DGI c/ Feed Lot Navarro SRL, 02/08/13.
120
CSJN, Fallos 316:2539.
Tratndose la declaracin jurada de impuestos de un supuesto de autodeclaracin o de autoliquidacin y
no de determinacin de oficio, no implica un procedimiento previo y si las fechas de presentacin de la
declaracin y del vencimiento del pago se encuentran expresadas en la boleta de deuda, ello permite al
contribuyente ejecutado proceder a verificar la existencia y exigibilidad de la deuda que se le reclama:
JFEFT N 4, AFIP DGI c/ Negri Hnos y Ca SAIC, 07/09/06; FISCO NACIONAL AFIP c/
Guessa SA 01/02/12. Tambin JFEFT N 1, AFIP-DGI c/ Negri Hnos. y Ca SAIC s/ Ejecucin Fiscal-
DGI, 19/10/06. JFEFT N 2, AFIP DGI c/ Joaqun Brenta Alcalde S.A., 06/07/12; AFIP DGI c/
Consignataria del Sur SA, 03/05/06.
JFEFT N 3, AFIP-DGI c/ Ma, Hsi Chuen 04/05/07; AFIP- DGI c/ Residencia Geritrica Antao
SRL, 01/02/08; Fisco Nacional AFIP-DGI c/ Tecnocam SA 16/10/12; JFEFT N 5, AFIP c/
Merconet SA, 10/08/15; JFEFT N 6, AFIP DGI c/ Quiroga Maximiliano Matas, 11/05/12; AFIP-
DGI c/ Merconet SA, 09/12/13; AFIP-DGI c/ Leadcam SA, 11/05/15.
121
JFEFT N 1, Fisco Nacional AFIP c/ Peretti SACI, 13/09/12. JFEFT N 5, AFIP c/ Barroumeres
Fernando Horacio, 08/08/13; AFIP c/ Segura Eliseo Victor, 09/06/14; JFEFT N 3, Fisco Nacional
AFIP DGI c/ Distribuidora Federal Service SRL, 19/08/08; Fisco Nacional AFIP DGI c/ Campos
Adriana Graciela, 31/10/12; JFEFT N 4, Fisco Nacional AFIP c/ Establecimiento Agrcolo Ganadero
El Alcazar SA, 13/08/09; JFEFT N 6, AFIP-DGI c/ Gambino Alberto Pablo, 10/02/14.
 53

Correlativamente, es inhbil la boleta de deuda si se reclaman saldos de

declaraciones juradas y la ejecutada demuestra que los montos certificados no coinciden
con los por ella expresados en las respectivas declaraciones, sin que la AFIP a su vez
demuestre de dnde surgen las diferencias en ms123.
En algunas otras situaciones se considera inexigible la deuda cuando el
contribuyente brinda explicaciones fundadas que ponen en duda su exigibilidad o
existencia y la AFIP inicia la ejecucin sin tomar en cuenta dichas explicaciones,
siempre que no se trate del trmite de los recursos.
As, se consider inhbil el ttulo cuando el contribuyente haba rectificado la
declaracin jurada y lo haba informado por multinota, subsanando su cuenta tributaria,
pero de todos modos la AFIP le libr la boleta por el total de la deuda sin tener en
cuenta la rectificacin124.
Tambin se admiti la inhabilidad de ttulo si el contribuyente haba
reiteradamente informado la modificacin en el alta del Impuesto a las Ganancias y en
autnomos y solicitado el cambio de imputacin de los pagos tres aos antes de la
ejecucin, pero sus informes y solicitudes no fueron respondidos por la AFIP125 y
cuando haba solicitado un cambio de imputacin de pagos, informndolo cinco aos
antes y la AFIP no le respondi pero consider subsanado el error durante el trmite de
la ejecucin fiscal126.
De la misma manera, cuando consider que el saldo de libre disponibilidad en el
IVA era menor que el tomado por el contribuyente y libr la boleta de deuda sin dar una
respuesta a las explicaciones previamente brindadas mediante dos multinotas127.
Si la boleta de deuda certifica intereses resarcitorios por pago del saldo de la
declaracin jurada fuera de trmino en un caso en que el contribuyente haba incluido en

Pero tambin se ha declarado inexigible cuando la AFIP cuenta con original y rectificativa, pagos y
pedido de compensacin, intima, el contribuyente explica por multinota y vuelve a intimar cuatro aos
despus sin hacer caso de la explicacin del contribuyente: JFEFT N 3, Fisco Nacional AFIP DGI c/
Sofrar SA, 22/11/06.
En un caso en que un contribuyente haba omitido consignar las retenciones que le haba hecho su
empleador, se rechaz la inhabilidad de ttulo pero se consider regularizada la deuda con la presentacin
de la rectificativa: JFEFT N 6 AFIP DGI c/ Fernndez Sasso Federico, 25/10/12.
122
JFEFT N 2, Fisco Nacional AFIP c Tavella y Ca SACIF, 31/10/11.
123
JFEFT N 6, AFIP-DGI c/ Marine Logistic SA, 28/05/14.
124
JFEFT N1, Fisco Nacional AFIP c/ Urbano Hayde Rosala, 16/08/13.
125
JFEFT N 4, Fisco Nacional AFIP c/ Luna Eduardo Jorge, 18/12/13.
126
JFEFT N 4, AFIP DGI c/ Aria.Biz SA, 11/04/14.
127
JFEFT N 4, Fisco Nacional AFIP c/ Servinel SA, 15/12/14.
 54

debido plazo la deuda en un plan de pagos pero con error de imputacin y lo haba
subsanado y hecho saber a la AFIP con anterioridad, el ttulo es inhbil128.
Se declar la inhabilidad del ttulo cuando ante la intimacin de pago, se
inform que se haba procedido a pagar bajo una C.U.I.T. errnea y se solicit el
cambio de imputacin con consentimiento de la persona a quien la C.U.I.T. perteneca y
la AFIP no consider la respuesta y procedi a la ejecucin129.
Tambin se consider inhbil el ttulo cuando lo que se pretende ejecutar son
intereses resarcitorios de un anticipo ya pagado en trmino, que se generan en el sistema
informatizado a raz del error de imputacin en el que incurre la contribuyente al pagar el
anticipo del ao posterior que lo imputa errneamente al ao anterior- si ello fue
debidamente subsanado e informado130.
Si la reimputacin de un saldo de IVA fue solicitada por multinota antes de la
ejecucin y el Fisco ejecuta sin desconocer la reimputacin y limitndose a responder la
excepcin de la ejecutada opuesta en la ejecucin fiscal de manera genrica y sin
desconocer los hechos, se entendi que media una allanamiento tcito y la boleta de
deuda es inhbil131.
En un caso en que el contribuyente pag los intereses resarcitorios generados por
la falta de pago en trmino de retenciones a beneficiarios del exterior y lo hizo en forma
extempornea y con error de imputacin que subsan durante la ejecucin, si bien no se
hizo lugar a la excepcin de pago, se declar la inhabilidad del ttulo de oficio, porque
la suma certificada superaba ampliamente a la debida y la AFIP no redujo su pretensin
ni explic el origen de la diferencia en ms132.
En otro caso en el que la AFIP se haba opuesto a una transferencia de un fondo
de comercio por existir deudas con el organismo recaudador -entre las cuales, la que se
reclama a la ejecutada- y el martillero interviniente retuvo y deposit el monto
pretendido por la AFIP y se lo inform, como el depsito tena por finalidad cancelar
las obligaciones entre las que se halla la que es objeto de la ejecucin, se declar la
inhabilidad de ttulo en relacin a dicha suma reclamada y ya depositada e informada133.

128
Haba suscripto dos planes de pagos imputando en el primero el perodo 12/2012 y en el segundo
11/2012 (IVA), con lo cual el perodo 11/2012 quedaba como pagado fuera de trmino: JFEFT N 5,
AFIP c/Tarjeta Automtica SA, 12/08/14.
129
JFEFT N 4, Fisco Nacional AFIP c/ Fie Gran Poder SA, 22/04/14.
130
JFEFT N 1 AFIP DGI c/ Arroyo Ocanto SA, 05/05/14.
131
JFEFT N 5, AFIP c/ Sarment SA, 31/07/13; AFIP c/ Aprile y Asociados SA, 16/05/13.
132
JFEFT N 6, AFIP DGI c/ Bimar de Argentina SA, 10/04/15.
133
JFEFT N 1, AFIP DGI C/ Vommaro Valeria Celeste, 29/12/14.
 55

Por otra parte, si se intenta ejecutar al deudor solidario sin haberlo previamente
intimado134 o si, intimado, se libra la boleta estando pendiente el plazo para contestar la
intimacin, en el caso en que el contribuyente la conteste135, se admite la inhabilidad del
ttulo por no haber cumplido la AFIP, con los procedimientos.
No se admite como inexistencia de deuda la compensacin en trmite an no
admitida por el Fisco136 pues no prospera la excepcin fundada en compensaciones que
an no han sido resueltas137; sin embargo se ha dicho que el pedido de compensacin
produce sus efectos a partir de su presentacin si finalmente la AFIP lo admite y por lo
tanto la posteriormente compensada, no puede considerarse una deuda exigible138.
Tampoco prospera la inhabilidad de ttulo si el contribuyente pretende la
inexistencia de deuda porque sostiene que la ha cancelado mediante una transferencia de
crditos (IVA) y no prueba que ha cumplido con todo el procedimiento de transferencia
a su cargo139.
Los casos de caducidad de planes de pago, al operar sta de pleno derecho en la
mayora de los regmenes que se fueron dando en el tiempo, impiden oponer la
inhabilidad de ttulo fundndola en la falta de intimacin o notificacin previa por no
resultar un requisito necesario para constituir en mora al deudor y hacer exigible la
deuda140. Si la resolucin que declar la caducidad se notific al contribuyente y ste no la
impugn en sede administrativa no puede plantearse la cuestin en la ejecucin141. No se

134
JFEFT N 3, AFIP DGI c/ Sebastianelli Flor de Nieve Ana, 27/02/07.
135
JFEFT N 3, Fisco Nacional AFIP DGI c/ Negocios Inmobiliarios y Servicios SA, 04/04/12.
136
CSJN, Fallos 324:1287: debe haber mediado un acto del organismo recaudador admitiendo las
compensaciones solicitadas por el contribuyente y disponiendo la acreditacin de los saldos para que la
deuda pueda considerarse manifiestamente inexistente.
Una compensacin mediante un saldo de libre disponibilidad adquirido a un tercero que la AFIP no haba
an convalidado: JFEFT N1 AFIP-DGI c/ Compaa Agroganadera del Sud S.A., 08/09/06; JFEFT N
5, AFIP c/ Centrales Trmicas Patagonicas SA, 16/10/13.
137
JFEFT N 2, Fisco Nacional AFIP c/ Ditoys SA, 03/10/11.
138
JFEFT N 3 Fisco Nacional AFIP DGI c/ Even SA, 07/11/12, la compensacin haba sido
finalmente admitida por el Fisco.
139
JF de El Dorado Misiones-, Fisco Nacional AFIP c/ Gruber Hermanos S.H., 12/09/08.
140
JFEFT N 1, AFIP DGI c/ Florida Pre-Pago Electrnico SA, 29/12/14; JFEFT N 3, Fisco
Nacional AFIP-DGI c/ Rutilex Hidrocarburos Argentinos SA, 13/02/07; Fisco Nacional AFIP DGI
c/ Florida Pre-pago Electrnico SA, 03/09/12; JFEFT N 4, AFIP DGI c/ Bermann Daniel,
24/10/06; JFEFT N 5, AFIP DGI c/ Kearney, Roberto Rosario, 19/07/06; JFEFT N 6, AFIP DGI
c/ Mannocci, Hctor Roberto, 23/03/07; AFIP DGI c/ Interbrokers SA, 18/06/12.
141
Lo funda en la presuncin de legitimidad y ejecutoriedad del acto administrativo prevista por el art. 12
de la LNPA y el limitado mbito de conocimiento del proceso que impide analizar la causa de la
obligacin: JFEFT N1, AFIP-DGI c/ Casa Lalin S.R.L., 27/12/06; AFIP DGI c/ Fernndez, Nstor
Armando (Bregant), 30/11/06; AFIP -DGI- c/ G B Producciones Sociedad de Responsabilidad
Limitada, 27/12/06. Tambin respecto de la imposibilidad de analizar la relacin jurdica sustancial ni
los procedimientos que causan el ttulo ejecutivo: JFEFT N 2, Fisco nacional AFIP c/ Carda SA,
07/09/09; AFIP DGI c/ Carfora Jorge Fabin, 29/06/06.
 56

admite la alegacin de defectos en el sistema de dbito directo bancario ni la atribucin al

Fisco de la responsabilidad de que se produzca efectivamente dicho dbito142. Sin
embargo en un caso en que el contribuyente por error al declarar la cuenta en la que
deban efectuarse los dbitos automticos para el pago de las cuotas incurri en
incumplimiento, como consecuencia de lo cual volvi a incluir la deuda en un nuevo
plan de pagos que no fue objetado y que qued totalmente cancelado, la AFIP no puede
exigirle que vuelva a pagar la deuda en virtud del plan caduco, por no poder exigirse el
cobro dos veces basado en cuestiones meramente formales143.
Tambin se consider inhbil el ttulo librado como consecuencia de la
caducidad de un plan de pagos porque no se tuvo en cuenta que dicho plan haba sido
reformulado por el contribuyente e imputados los pagos realizados en aquel, al nuevo
plan, situacin reconocida en una instruccin administrativa que luego se acompa y
que mandaba reducir el monto de la ejecucin144 y en otro caso en que la contribuyente
haba incurrido en un error evidente de imputacin en un plan de pagos, las sumas
haban sido debitadas y al ser intimada administrativamente, provey las explicaciones
del caso mediante multinota y subsan mediante reimputacin y pago de un saldo, pero
la AFIP la ejecut igualmente sin tener en cuenta todos estos antecedentes145. Tambin,
si qued demostrado que haba cancelado el plan con imputaciones correctamente
realizadas146.
Contrariamente, se decidi que una vez caduco un plan de pagos, la nueva
liquidacin de la deuda que practica la AFIP como consecuencia de la caducidad es

En un caso en que se interpuso recurso y fue tomado como denuncia de ilegitimidad y resuelto en forma
negativa se entendi que el recurso que hubiera correspondido era el del art. 74 reglamentario y que por lo
tanto no suspende la ejecucin siendo la deuda exigible, tambin con fundamento en el art. 12 de la ley
nacional de procedimiento administrativo: JFEFT N 3, AFIP DGI c/ Bonetti Gino, 27/10/06.
Tampoco se admiti en un caso en que se impugn por multinota la caducidad del plan pero fuera del
plazo del art. 74 reglamentario: JFEFT N 3, Fisco Nacional AFIP DGI c/ Desefa SA, 05/06/07.
En otro caso se alega que el recurso interpuesto es el de efectos suspensivos del art. 76 de la ley y el
tribunal entiende que contra el acto que dispone la caducidad del plan de pagos slo procede el recurso
del art. 74 reglamentario y sin efectos suspensivos conforme al art. 12 de la ley nacional de
procedimientos administrativos; JFEFT N 5, AFIP DGI c/ Chianello, Miguel Fernando, 27/12/06;
AFIP DGI c/ De Andreis, Fernando, 17/08/06.
Respecto de un rechazo de un plan de facilidades de pago no recurrido: JFEFT N 5, AFIP c/ OAPCE
Transportes Internacionales SA, 11/06/12.
JFEFT N 6, AFIP DGI c/ Fidalgo, Osvaldo Jess, 15/12/06.
142
No puede pretender la ejecutada excluir su responsabilidad en la cancelacin de las cuotas, porque es
el contribuyente el que debe cumplir con las obligaciones dispuestas y controlar que las cuotas adeudadas
sean canceladas en tiempo y forma: JFEFT N 1, AFIP-DGI c/ Crivaro Ricardo Eduardo, 28/06/06.
143
JFEFT N 4, AFIP DGI C/ Archibaires SA, 06/09/13.
144
JFEFT N 6, AFIP DGI c/ Naveles SAIyF, 13/02/07.
145
JFEFT N 4, Fisco Nacional AFIP c/ Cescut Viviana Erica, 06/08/14.
146
JFEFT N 1, Fisco Nacional AFIP c/ Nuevaventura SA, 04/09/14.
 57

exigible y los recursos contra ella no suspenden la ejecucin147. En forma similar se

consider que si el ttulo haba sido librado pendiente el plazo de intimacin para el
ingreso de las sumas derivadas de la caducidad del plan, no resultaba inhbil si haba sido
iniciada la ejecucin una vez vencido dicho plazo148.

iii.- Ejecucin de deudas impugnadas.

Respecto de las deudas recurridas, las soluciones se vinculan con la previsin
que contenga la norma que reglamenta el procedimiento de cada recurso acerca de los
efectos de su interposicin.
As, es exigible la deuda si se intim el ingreso de un impuesto que a juicio del
responsable se encontraba diferido y ste recurri la intimacin, por considerrselo un
recurso sin efectos suspensivos149.
No se admite la peticin de considerar inexigible una deuda porque se encuentre
interpuesto el recurso del art. 74 del Decreto PEN 1397/79 y sus modificaciones
(reglamentario de la Ley 11.683)150 o en el caso en que se hubiera optado por el recurso
de reconsideracin del inciso a) del art. 76 de la ley 11.683151 o si se hubiese interpuesto
la demanda contencioso administrativa (salvo el caso de las multas)152. Sin embargo

147
JFEFT N 2, AFIP DGI c/ Bartolini Alberto Justo, 29/03/07. Tambin entendi dentro del art. 74
reglamentario al recurso interpuesto contra el acto que declar la caducidad del plan de pagos, AFIP
DGI c/ Sincrolamp, 01/02/08.
148
JFEFT N 6, AFIP DGI c/ Electroilum SRL, 27/03/07.
149
JFEFT N1, AFIP-DGI c/ Trader Group S.A., 07/03/07. Tambin: JFEFT N 2, AFIP DGI c/
Corrientes Park S.A., 10/07/12.
150
CSJN, Fallos 326:3024. Este recurso no tiene efectos suspensivos y la exigibilidad de la deuda se
funda en el carcter ejecutorio del acto administrativo previsto en el art. 12 de la ley nacional de
procedimientos administrativos.
JFEFT N1, AFIP -DGI- c/ Mndez Oscar Alfredo, 27/12/06, caso en el que el recurso haba sido
tomado como una denuncia de ilegitimidad; JFEFT N 2: Fisco Nacional AFIP c/ Ibarra Guillermo
Ramn, 25/06/09; Fisco Nacional AFIP c/ Compaa Europeo Americana SA, 03/04/09; JFEFT N
3, Fisco Nacional AFIP-DGI c/ Ganadera Sociedad Annima, 09/08/06; JFEFT N 4, AFIP DGI
c/ Muiz Aldo Nilo, 06/12/06; AFIP DGI c/ Impel Center Sociedad de Responsabilidad Limitada,
05/02/07; AFIP DGI c/ Torres Sal Alfredo, 20/11/06; JFEFT N 5, AFIP DGI c/ D Y L &
Asociados Sociedad Civil, 17/07/06; AFIP-DGI c/ Angel Estrada y Compaa Sociedad Annima
Industrial, 13/10/06; AFIP DGI c/ Mader Eugenio Norberto, 05/05/06; AFIP c/ Arena Francisco,
22/04/13; AFIP c/ Forest Car SRL, 27/11/13; JFEFT N 6, AFIP DGI c/ Barberis, Juan Antonio,
07/11/06; AFIP DGI c/ Del Parque Shopping Center SA, 23/06/06, en el que, incluso, se encontraba
tramitando el juicio contencioso administrativo con pedido de medida suspensiva del rechazo del recurso;
AFIP-DGI C/ Orlando Ricardo Antonio, 18/06/13..
151
En el caso el procedimiento ya se encontraba en la etapa judicial y se plante la inconstitucionalidad
del art. 12 de la Ley Nacional de Procedimiento Administrativo, JFEFT N 6, AFIP D- DGI c/ Agmafin
S.A., 14/06/07; AFIP DGI c/ Esega SRL, 25/04/06.
152
CSJN Fallos: 326:4240.
JFEFT N 6, AFIP-DGI c/ Del Monte Fresh Produce Argentina SRL, 11/11/13; AFIP-DGA c/ Lasedal
SACIFI, 04/03/15, en este caso no acredita la interposcin de la demanda que invoca.
 58

se consider que se torn inexigible la deuda si el recurso se resolvi favorablemente al

contribuyente mientras se encontraba en curso la ejecucin153.
En los casos de recursos interpuestos por ante el Tribunal Fiscal de la Nacin en
los trminos del art. 76, inc. b, ley 11.683, el efecto suspensivo del recurso torna inhbil
la boleta de deuda154 y si el recurso tiene por objeto la revisin de multas materiales, la
deuda, como es de principio general, tampoco es exigible mientras dura ese
procedimiento aunque la interposicin del recurso no hubiera sido informada a la
AFIP155.
La Corte Suprema de Justicia de la Nacin interpret en 1991 que si lo recurrido
es una intimacin al pago de un saldo de declaracin jurada no ingresado a la fecha de
su vencimiento, el recurso por ante el TFN no suspende la ejecucin156.
Ms tarde interpret, por remisin al dictamen de la Sra. Procuradora Fiscal, que
el recurso por ante el TFN contra una intimacin de pago que haba sido formulada en
los trminos del art. 14 de la ley de procedimiento tributario y no como el producto del
procedimiento para la determinacin de oficio-, tambin goza de los efectos suspensivos
del art. 76, inc. b, de dicha ley157.
Tambin dispuso que si dicho recurso se interpone contra la intimacin al pago
del Impuesto sobre la Transferencia de Combustibles y Gas Natural realizada en los
trminos del art. 7, ley 23.966, opera el efecto suspensivo158
En los casos en que el TFN ya se ha pronunciado, si el fallo apelado condena al
pago de tributos, la apelacin se concede al slo efecto devolutivo y por lo tanto no

153
Se trataba de un caso en el que el rechazo de reintegros por operaciones de exportacin haba sido
recurrido por esta va (otra de las deudas s se consider exigible porque el recurso an no haba sido
resuelto): JFEFT N 4,AFIP DGI c/ Alberto Vzquez e hijos Sociedad Annima, 29/11/06.
En otros, se rechaz la inhabilidad de ttulo y se orden el archivo porque al momento de la emisin de la
boleta la deuda era exigible pero al resolverse el recurso se torn inexigible, JFEFT N 5, AFIP DGI c/
INTER FARMA S.A., 08/05/06.
154
JFEFT N 2, AFIP DGI c/ Concordia Construcciones SA, 13/05/15.
155
CSJN, Fisco Nacional (AFIP) c/ DIS FAR MAR SA del 11/08/09 F.1441, L. XLII.
156
CSJN, Fallos: 314:1714. Pretenda pagar una cuota de una moratoria con un saldo de IVA que surga
de una transferencia que fue rechazada.
157
CSJN, AFIP c/ Agumar Servicios Tursticos S.R.L. del 28/09/10 F. 219. XLIV.
En un caso en que oficiado el TFN, respondi que los conceptos que se ejecutaban saldos de
declaraciones juradas- se encontraban en discusin por ante dicho tribunal, se declar la inhabilidad de
ttulo: JFEFT N4, Fisco Nacional AFIP c/ Koner Seguridad SA, 21/05/15.
158
CSJN, AFIP c/ Albeca S.A. del 18/10/11. El dictamen al que remite la Corte Suprema de Justicia de
la Nacin consider que, ms all de si el tribunal se declara o no competente, por el juego de los arts. 76
y 167 de la ley del rito fiscal la intimacin de pago de la deuda determinada de oficio cuando sta se apela
ante dicho tribunal se suspende en los trminos de los arts. 159, 166 y cc. de dicha ley. Adems consider
que la evaluacin acerca de si la intimacin de pago en los trminos del art. 7 de la ley 23.966 es
equiparable o no a una determinacin de oficio a los fines de su recurribilidad, no corresponde al tribunal
de la ejecucin sino al Tribunal Fiscal de la Nacin y su Alzada.
 59

suspende la ejecucin159; en los casos en que el TFN declara su incompetencia y las

obligaciones se originan en declaraciones juradas, la CSJN interpret que no se
suspende la ejecucin160.
Si el TFN rechaz el recurso por motivos de improcedencia formal, el Alto
Tribunal dijo en una oportunidad, que no suspenda la contribuyente haba recurrido
slo respecto de actualizacin e intereses-161 y en otra oportunidad, que s lo haca el
recurso era contra una determinacin de oficio y se haba rechazado por extemporneo;
el agravio consista en no haberse computado la extensin de los plazos en razn de la
distancia-162
Si se ejecutan compensaciones que se rechazan como consecuencia de una
determinacin de oficio se ha considerado que si la resolucin apelada comprende en
parte una determinacin de oficio y en parte la denegatoria de una compensacin, la
parte de la compensacin denegada puede ejecutarse porque no puede considerarse que
forma parte del recurso por ante el Tribunal Fiscal sino que es impugnable por el art. 74
reglamentario que no tiene efectos suspensivos; otra jurisprudencia interpret que si las
compensaciones se podan considerar estrechamente vinculadas con la determinacin de
oficio apelada ante ese tribunal, entonces operaba el efecto suspensivo tambin respecto
de ellas163.

159
CSJN, Trebas S.A. s/ prohibicin de innovar del 22/06/89; AFIP c/Colgate Palmolive Argentina
SA del 16/10/01.
JFEFT N 1, Fisco Nacional AFIP c/ Zona de Comunicacin SRL, 31/3/14. En este caso se tuvo en
cuenta que el tribunal no haba expresado con qu efectos conceda el recurso y se trataba de la
declaracin de incompetencia frente al cuestionamiento de caducidades de planes de pagos.
En un caso se consider que si el Tribunal Fiscal de la Nacin no mand liquidar se entiende que aprob
la liquidacin efectuada en el acto de determinacin y por lo tanto la deuda es exigible: JFEFT N 2,
AFIP DGI c/ Ro Senguer SA, 25/02/09.
JFEFT N 3, Fisco Nacional AFIP DGI c/ Conta Walter Mario SRL, 26/04/12. AFIP DGI c/
Ascona Sociedad annima Compaa de Reaseguros, 09/04/07.
JFEFT N 3, AFIP DGI c/ Empresa Argentina de Cemento Armado Sociedad Annima de, 13/11/06;
JFEFT N4, AFIP DGI c/ YCRT Sociedad Annima 13/5/14.
JFEFT N 5 AFIP-DGI c/ Colima SA, 22/05/06; AFIP c/ Batco SA, 18/04/12
160
CSJN, Fallos: 313:1420; 314:1714.
En un caso en que se recurra una caducidad de plan de pagos: JFEFT N 6, AFIP DGI c/ Sutton
Dabbah, David, 27/11/06. A favor de la suspensin: JFEFT N 6, AFIP DGI c/ Hugo Rodrguez y Ca
SA, 24/04/07.
161
CSJN, Fallos: 316:2142.
Tambin se interpret que es el TFN a quien corresponde conceder o denegar el recurso y en su caso
determinar los efectos con los que lo concede: JFEFT N 4, AFIP-DGI c/ Bao Rodrguez Maximino,
28/10/13.
162
CSJN, Fallos: 333:155.
163
Acerca de la interpretacin por la no suspensin: JFET N 5, AFIP DGI c/ Pro Comm S.A.,
27/06/06; Otra jurisprudencia consider suspensivo un caso de compensaciones que deban considerarse
estrechamente vinculadas a la cuestin de la determinacin de oficio en apelacin por ante el Tribunal
Fiscal de la Nacin: JFEFT N 6, AFIP DGI c/ Tandil Oeste SA, 30/05/07.
 60

Tambin se consider que si el TFN declara su incompetencia y remite al

organismo recaudador para que le de el trmite del art. 74 del reglamento, aun cuando la
decisin se encuentre recurrida por ante la Cmara Nacional de Apelaciones en lo
Contencioso Administrativo, tal recurso no suspende los efectos del acto por concederse
al slo efecto devolutivo164.
Si al momento de la ejecucin existe fallo de la Cmara revocando el del
Tribunal Fiscal y dejando sin efecto la determinacin del impuesto, la Corte Suprema de
Justicia de la Nacin, haciendo aplicacin de su jurisprudencia segn la cual sus
sentencias deben atender a las circunstancias existentes al momento de la decisin
aunque ellas sean sobrevinientes al recurso, ha declarado que la deuda es inexistente165.
En otra ocasin, se declar la inhabilidad porque la boleta se libr estando
pendiente el plazo que el propio Fisco haba otorgado para el pago como consecuencia
de la caducidad del plan de pagos, la resolucin no estaba firme y luego el contribuyente
impugna dicha caducidad del plan de pagos por ante el Tribunal Fiscal de la Nacin166.
En un caso en el que ese tribunal confirm el capital y una determinada cantidad
en concepto de los intereses resarcitorios relativos a ese capital y la AFIP intent
ejecutar estas sumas pero increment la de los intereses, se declar la inexigibilidad de
la deuda por la diferencia que no haba sido aprobada ni liquidada por el Tribunal Fiscal
y la consiguiente inhabilidad del ttulo parcialmente por lo que exceda167.
En otro caso en que el Tribunal Fiscal revoc la determinacin de oficio relativa
a diferencias en retenciones por pagos a beneficiarios del exterior, que conllevaba

164
JFEFT N 5, AFIP c/ Smaug Sociedad Anonima, 11/10/13.
165
CSJN, Fisco nacional DGI c/ Cannon SAIC del 10/10/96; AFIP c/ Colgate Palmolive Argentina
SA del 16/10/01; AFIP c/ National Cosmetics SA del 10/12/02; AFIP DGI c/ Lascaray, Juan
Antonio, 05/02/13 A. 664. XLIII-. En AFIP c/ Gonzlez Alfredo Oscar del 09/03/10 (Fallos
333:155) la Corte Suprema entiende aplicable el efecto suspensivo del recurso segn el art. 167 de la ley
de procedimiento tributario a un caso en que el Tribunal Fiscal de la Nacin rechaz el recurso por
extemporneo y la AFIP inici ejecucin estando apelado el fallo ante la Cmara; pero al momento de
resolver la Corte, la Cmara haba rechazado por sentencia firme la del Tribunal Fiscal y le haba
devuelto las actuaciones para que trate el recurso.
Procede la excepcin, si el ttulo fue librado sobre la base de un acto administrativo que fue anulado por
sentencia o una sentencia revocada por la Alzada: JFEFT N 2: AFIP DGI c/ Austral Lneas Areas
cielos del Sur, 09/06/09, en el primer caso y AFIP DGI 337 c/ Banco de la Provincia de Buenos
Aires, 07/06/06, en el segundo caso. De la misma manera, si fue posteriormente anulado en sede
administrativa, JFEFT N 5, Mndez, Carlos Alberto, 31/ 05/06.
166
La demandada interpuso un recurso de apelacin por ante el Tribunal Fiscal de la Nacin contra un
rechazo de un plan de pagos y se decidi que al haberse emitido el ttulo antes de que la resolucin por la
que se rechaz el plan de pagos se encontrara firme e incluso antes de que se cumplieran los 5 das
hbiles que dicha resolucin otorgaba al reclamado para el pago, dicho ttulo contena, al tiempo de su
expedicin, una deuda inexigible, razn por la cual resulta inhbil: JFEFT N 4, FISCO NACIONAL
AFIP c/ Filan SAIC, 29 /10/12.
167
JFEFT N 6, AFIP DGI c/ Farber, Valeria Beatriz, 29/11/06.
 61

intereses resarcitorios y multa por omisin, la Cmara de Apelaciones confirm este

fallo, pero la Corte Suprema de Justicia lo revoc y mand nuevamente al Tribunal para
que se pronuncie sobre los intereses y la multa, se consider hbil el ttulo librado
respecto del capital, aun cuando se encontrare pendiente de decisin la apelacin por los
dems conceptos que la Corte Suprema devolvi al tribunal de origen para su
tratamiento168.
En un caso en que el TFN revoc la determinacin de oficio; la Cmara revoc
la sentencia del TFN y se encuentra pendiente el recurso extraordinario, la boleta es
inhbil, por tratarse de un caso en que no hay dos fallos coincidentes y se encuentra
recurrido mediante el remedio federal169.
Si la boleta de deuda se emiti por el total de lo determinado por la AFIP, pero
la resolucin haba sido revocada parcialmente por el TFN, el ttulo es inhbil170.
En cuestiones aduaneras, tanto el recurso de apelacin por ante este tribunal
como la accin contencioso administrativa previstos por art. 1132 del Cdigo Aduanero
tienen efectos suspensivos segn lo dispuesto por el art. 1134 de dicho cdigo171.
Por el contrario, la interposicin de una accin declarativa de certeza para
determinar la validez de las compensaciones rechazadas por la AFIP no suspende la va
de la ejecucin fiscal172.
En cuanto a la tasa de justicia, se admite la inhabilidad del ttulo si el certificado
de tasa de justicia se libr estando pendiente un recurso contra la resolucin que liquid
el tributo173; contra la que intim a ingresar la suma bajo apercibimiento de ejecucin174
o si la Alzada revoc la imposicin de costas en el proceso que dio origen a la tasa175;

168
JFEFT N 5, AFIP c/ Consultora Informtica SA, 25/04/12.
169
JFEFT N 5, AFIP c/ Lpez Mariana, 05/03/14.
170
JFEFT N 4, AFIP DGI c/ Vozlink SA, 11/11/13.
171
JFEFT N 2, Fisco nacional AFIP c/ Flores Delia Raquel, 30/08/10 y AFIP-DGI c/ A Novo
Argentina SA, 07/07/15; JFEFT N4, Fisco nacional AFIP c/ Muoz Wright Juan Manuel, 19/03/15.
172
Tal accin no tuvo efectos suspensivos del carcter ejecutorio del acto administrativo y no puede
considerarse el carcter cancelatorio de las compensaciones en la ejecucin fiscal por comportar
cuestiones de hecho y prueba vinculadas a la causa de la obligacin que exceden el marco de este
proceso: JFEFT N 4, AFIP DGI c/ La Equitativa del Plata Sociedad Annima de Seguros, 29/03/07.
Tambin: JFEFT N 6 AFIP DGI c/ Storani y Asociados SA Empresa Constructora, 20/02/07. En este
ltimo caso se planteaba la litispendencia respecto del proceso declarativo y result rechazada.
173
JFEFT N 1, AFIP DGI 40758 c/ Siderca SA, 17/10/06.
174
JFEFT N 5, AFIP DGI c/ Lpez de Pulice, Alicia Graciela, 04/07/06. JFEFT N 6, AFIP DGI
c/ Di Cio, Jorge y otros, 25/06/07.
175
JFEFT N 3, Fisco Nacional- DGI c/ Gualtieri Eduardo, 17/05/07.
JFEFT N 5, AFIP- DGI c/ Arauca Bita AFJP y otra, 15/11/06.
 62

declar nulo todo el proceso en el que se libr el certificado de deuda176 o revoc el acto
que determin el tributo177.

iv.- Ejecucin de sumas liquidadas segn el art. 31 de la Ley 11.683 pago

provisorio de impuestos vencidos-.
En general, no proceden los planteos de inexigibilidad o inexistencia de deuda
cuando por falta de presentacin de la declaracin jurada, la AFIP liquida con base en
declaraciones anteriores e intima administrativamente el pago para luego proceder a la
ejecucin de esa suma, puesto que el art. 31 de la ley de procedimiento tributario
establece que una vez iniciado el juicio, no est obligada a considerar la reclamacin
sino por la va de la repeticin y la exigibilidad actual de la deuda encuentra su causa en
dicha norma178.
Sin embargo, la mayor parte de la jurisprudencia considera que si el
contribuyente presenta la declaracin jurada sin saldo a ingresar, aun luego de iniciada
la ejecucin y de intimado el pago forzoso, el expediente debe archivarse con rechazo
de la excepcin y costas al ejecutado, fundado en que la deuda es inexistente179.

176
JFEFT N 6, AFIP- DGI c/ Cladalor SA, 14/06/07.
177
CSJN Fallos 325:3314; 326:2477; si se continuara con la ejecucin de una deuda que resulta
inexistente se afecta en forma directa e inmediata el derecho de propiedad consagrado en la Constitucin
Nacional.
178
No se puede sostener la inexistencia de deuda fundada en que la empresa no tuvo actividad si debi
acreditarlo en el procedimiento en el que se impusieron las multas que se ejecutan, JFEFT N 1, AFIP-
DGI c/ Sermed S.R.L. , 23/02/07.
No se admiti la inexistencia de deuda que el ejecutado pretenda fundar en que la falta de presentacin
de declaraciones juradas durante varios perodos debi llevar a la AFIP a presumir que el contribuyente
haba dejado de realizar actividad, puesto que es el contribuyente el que tiene la obligacin de presentar
las declaraciones que reflejen la invocada falta de actividad y tambin lo es la peticin de baja en el
impuesto, JFEFT N 4, AFIP DGI 1031 c/ Alsco SAIC Y F., 18/10/06.
JFEFT N 5, AFIP-DGI c/ Bensidor Rita Perla, 18/07/06; AFIP-DGI c/ Fnix Producciones SA,
22/05/06; AFIP DGI c/ Krauthamer Salomon Bernardo, 17/05/06.
JFEFT N 6, AFIP-DGI c/ Mendoza 2747 S.R.L., 02/09/13, en el que se trataba de una S.R.L. que
construy y vendi un inmueble, y que una vez concretadas estas actvidades comenz a presentar las
declaraciones juradas con resultado cero por no tener ms movimiento, al ser intimada en los trminos
del art. 31 intent presentar nueva declaracin jurada con saldo cero pero no pudo hacerlo por haberse
dado de baja su CUIT, por lo que envi las declaraciones por cartas certificadas. Se consider que por
estar inscripta en el Impuesto a las Ganancias slo poda presentar las declaraciones juradas en la forma
establecida por las reglamentaciones o solicitar la baja, por lo que los restantes argumentos no resultaban
atendibles. Tambin: AFIP-DGI c/ El pasaje Liniers SRL, 22/08/13 y AFIP-DGI c/ Magaril Clelia,
09/04/14.
179
JFEFT N 1, AFIP-DGI c/ Editora Carpetas de Derecho SA, 02/06/06; AFIP-DGI c/ Zheng Shi
Ren, 26/10/06.
No admite la inhabilidad de ttulo porque estaba correctamente intimado pero manda archivar la causa
porque presenta la declaracin jurada sin saldo a ingresar: JFEFT N2, AFIP DGI c/ Funeral Home
SA, 07/08/06; AFIP DGI c/ A. Spigel y Ca, 02/07/07; AFIP DGI c/ Alfa Laval Sociedad
Annima Industrial, 28/05/07. JFEFT N 3, Fisco nacional AFIP DGI c/ Agroluz, 15/06/06; Fisco
Nacional AFIP DGI c/ Comercializadora de Energa del Mercosur 05/11/07; JFEFT N 6, AFIP
DGI c/ Aluminios Cortizo Argentina SA, 02/11/06.
 63

Para oponer la inexigibilidad es necesario que el contribuyente se oponga a la

intimacin cursada por algn recurso con efectos suspensivos180; se ha considerado que
si se cuestiona la notificacin de la intimacin y el fisco no demuestra haberla realizado
en forma reglamentaria, se debe tener por inexistente la intimacin y por inexigible la
deuda181 pero si la notificacin cumple con su finalidad y no provoca indefensin, aun
cuando tenga un defecto, es vlida a los fines de la norma analizada y en virtud del
principio de trascendencia182. Concordantemente se considera que existe inhabilidad de
ttulo cuando se inicia la ejecucin fiscal a pesar de que el contribuyente cumple con la
intimacin y presenta las declaraciones juradas183.
No se admiti para fundar la excepcin, el argumento basado en que la
declaracin jurada estaba presentada pero en forma defectuosa -el error en su
confeccin impidi al sistema informtico de la AFIP detectarla como presentada-, sin
embargo, se tuvo por cumplida la obligacin y se mand archivar la causa con costas a
la ejecutada184. En otro caso s se admiti, pues la AFIP no haba esperado la respuesta
del contribuyente en el tiempo acordado y en dicha respuesta el intimado explicaba un
error de confeccin de las declaraciones juradas que haban sido presentadas en
trmino185.

En un caso en que se haba adherido al rgimen simplificado pero lo informa con posterioridad al inicio
de la ejecucin y no al momento de ser intimado administrativamente, se hizo lugar pero se le impusieron
las costas al demandado, JFEFT N 5, Museri, Roberto Isaac, 10/ 08/06.
En un fallo del ao 1981, se consider que si no se present la declaracin jurada pero se abonaron los
anticipos y luego de iniciada la ejecucin se efecta la presentacin, si el pago existi, el ttulo en que se
basa la ejecucin es inhbil: CFComodoro Rivadavia Chubut-, Gobierno Nacional DGI c/ Duronto,
Ernesto, 19/11/1981.
180
No se admiti la excepcin cuando la liquidacin por este medio arroj un monto a pagar superior al
que luego declar el ejecutado con posterioridad a la intimacin administrativa pero antes de la
notificacin del mandamiento de intimacin de pago, si no acredit haber formulado oposicin ni otra
impugnacin con efectos suspensivos contra la intimacin administrativa: JFEFT N 4, AFIP- DGI- c/
Eugenio Norberto Mader, 09/05/06; AFIP- DGI- c/ Federico Klemm y Ca Sociedad Annima,
31/08/06. Tampoco se admiti en un caso de fusin por absorcin informada a la AFIP pero respecto de
la que no se haba cumplido con la inscripcin en el Registro Pblico de Comercio: JFEFT N 2, Fisco
nacional AFIP c/ Astral SA, 20/06/08.
Frente a la intimacin debidamente notificada es necesario acreditar la impugnacin: JFEFT N1, AFIP
DGI c/ Camaly, Viviana Nora, 10/11/06; AFIP - DGI c/ Columbia Sociedad Annima de Seguros,
27/12/06; AFIP-DGI c/ Frigotex S.A., 27/12/06. JFEFT N 5, AFIP DGI c/ Ecophot SRL,
07/08/06.
181
JFEFT N 2, Fisco Nacional AFIP c/ Eurobras SRL, 22/03/10.
182
JFEFT N3, Fisco Nacional AFIP- DGI c/ Editorial Ser SA, 14/09/06.
183
JFEFT N 5, AFIP c/ Frigorfico Di Giovanni SRL, 14/11/12; JFEFT N 6, AFIP DGI c/ Lonera
Central SRL, 28/04/06.
184
JFEFT N 2, AFIP DGI c/ Cyanamid de Argentina SAIC 16/04/07, cabe destacar que haba sido
intimada administrativamente y no haba contestado la intimacin.
185
La AFIP deca que el error de cdigo le impidi al sistema procesarlas correctamente. JFEFT N 5,
AFIP DGI c/ El Brinco SA25/08/06.
 64

v.- Defectos del procedimiento que da origen al ttulo ejecutivo.

En general y como corresponde a cualquier juicio ejecutivo, no se admite la
discusin sobre la causa que origina el ttulo por exceder la amplitud de conocimiento
asignada por la ley procesal para este tipo de procedimiento186.
Esta nocin de causa se considera en forma amplia e incluye las cuestiones ligadas
a los procedimientos que dieron origen a los actos a travs de los cuales se declara la deuda
a ejecutar, no admitindose, en general, la discusin acerca de la regularidad del
procedimiento previo que dio origen al ttulo187 mientras en la boleta de deuda se
individualice el acto administrativo o la liquidacin firme188 o cuando queda demostrado
que la demandada tuvo debida intervencin en las actuaciones mencionadas en el ttulo
y de ellas no surge que hubiera interpuesto recursos que impidan tal exigibilidad189. La
excepcin tampoco se admite aunque se plantee la inconstitucionalidad del efecto
devolutivo de los recursos contra el acto administrativo190.
Sin embargo hay casos en los que procede el anlisis del procedimiento
administrativo previo; as, si el tribunal ordena como medida para mejor proveer que la
actora acompae determinada prueba y de ella surge evidente que no se cumpli con el
procedimiento establecido por la ley y sus reglamentaciones respecto de una deuda en
particular, ello resta validez ejecutiva al ttulo191, lo que tambin ocurre cuando la

186
CSJN, Fallos: 331:846. CNACAF, Sala IV, AFIP (DGA 80.003) c/ Ramn Nicols Molina
Santander, 26/06/01.
Por ejemplo en un caso en que se pretenda que se verificaran las circunstancias que se mencionan en la
resolucin que declar el decaimiento del diferimiento de impuesto: JFEFT N 4, AFIP DGI c/
Melax Sociedad Annima, 05/09/06; JFEFT N1, AFIP - DGI c/ Scalise Claudio, 30/03/07: all se
consider que tampoco se poda analizar si el impuesto sobre los bienes personales haba sido pagado por
la sociedad del accionista si no hay constancias en el expediente y ello remite al anlisis de la causa.
187
CSJN, Fallos: 331:846; 326:3653. JFEFT N 1, Fisco Nacional AFIP c/ HSBC La Buenos Aires
Sociedad Annima, 28/12/12; JFEFT N 2, AFIP DGI c/ Caraballo, Luciano Martn, 16/03/12;
JFEFT N 6, AFIP DGI c/ Huergo, Carlos Eduardo, 26/04/06.
188
JFEFT N 4, AFIP-DGI c/ Buenos Aires Eventos y Congresos S.A., 23/05/06.
189
JFEFT N 2: AFIP ADGI c/ Chiyah, Marta Elisa, 01/02/08; AFGIP DGA c/ Gabriel de Sada
Noem, 20/04/09; AFIP DGI c/ Miguens Jos Ignacio, 28/02/12; Fisco Nacional AFIP c/ Agro
Sudamericana SA, 14/09/09 y 09/12/09; Fisco Nacional AFIP c/ Amrica Latina Logstica Central
SA, 19/04/10; JFEFT N3, AFIP DGI c/ Alma Sudamericana SA, 06/07/07; Fisco Nacional AFIP
DGI c/ Fernndez Dorado Torres SH de Fernndez Dorado Eze, 15/03/12; Fisco Nacional AFIP-
DGA c/ Andes Lneas Areas SA, 29/05/15; JFEFT N 4: AFIP DGI c/ Oks Pablo Ariel, 10/11/06;
AFIP DGI c/ Kawsa S.A., 04/09/06; FISCO NACIONAL AFIP c/ La Casa de las Gamuzas
SRL, 08/05/13.
En tasa de justicia: JFEFT N 2, AFIP DGI c/ Bravo Nlida Leoncia, 20/08/10.
190
No es el mbito en que puede discutirse y remite al examen de la causa de la deuda; conf. JFEFT N
1,AFIP-DGI c/ Melax Sociedad Annima, 29/06/06.
191
CNACAF, Sala III, ANA c/ Corbacho, Fernando Manuel, 30/11/04; AFIP DGA 80016 c/ Fagella
Marta Irene, 09/03/00.
 65

ilicitud surge directamente de la boleta de deuda por ejemplo, si no expresa que se

trata de una multa firme-192.
En el procedimiento aduanero, se ha considerado que si se notificaron los actos
en un domicilio que no era el constituido por ante el organismo recaudador, la deuda no
ha sido producto de un procedimiento regular y no resulta exigible193.
Los defectos del procedimiento llevado a cabo a fin de emitir los certificados de
tasa de justicia slo pueden plantearse en el expediente en el que ella se ordena, si no se
lo hace, la deuda se considera firme y exigible; ello sucede tanto respecto de los
certificados emitidos por el Poder Judicial194 como respecto de los de tasa de actuacin
emitidos por el Tribunal Fiscal de la Nacin195.

vi.- Ejecucin de saldos de declaracin jurada originados por defectos de la

declaracin segn el art. 14 de la Ley 11.683.
En los casos de ejecuciones que se originan en errores o improcedencia de sumas
computadas a favor del contribuyente en las declaraciones juradas, se ha dicho que debe
mediar la previa intimacin del art. 14 de la ley 11.683 a falta del procedimiento de la
determinacin de oficio- pues de lo contrario el saldo de declaracin jurada que
prevalece es el declarado por el contribuyente; en nuestro sistema la declaracin jurada
tiene carcter estable y si resulta que debe ser impugnada corresponde proceder por la
va del art. 16 y ss. o por la del art. 14 de la ley de procedimiento tributario y la
existencia de la intimacin debe constar en la boleta de deuda, de lo contrario la deuda
no es exigible196.

192
CNACAF, Sala II, ANA c/ La Holando Sudamericana Cia de Seguros, 25/11/97.
En un caso en que se demostr que los permisos de embarque expresados como antecedente en la boleta
de deuda eran inexistentes respecto de la ejecutada, se declar la inhabilidad de ttulo: JFEFT N 4, AFIP
DGI c/ Berries del Plata SA, 13/08/13.
193
JFEFT N 3, AFIP-DGA c/ Jarvis SRL, 10/08/06.
194
No se admite la peticin de analizar la determinacin de la tasa de justicia en el expediente en que es
ejecutada, porque todos los planteos e impugnaciones concernientes a ella deben ser resueltos por el
tribunal que intim su pago y si las resoluciones dictadas en aquel expediente no han sido recurridas pues
entonces han quedado firmes y pasado en autoridad de cosa juzgada sin que puedan discutirse en la
ejecucin JFEFT N 4: AFIP DGI 40179 c/ Obraje Esmeralda SA FOR AGRO COM E IND,
04/12/06;AFIP DGI c/ Dos Santos Carlos, 21/05/07.
JFEFT N 2, Fisco Nacional AFIP c/ Carames Ferro Juan Carlos, 11/02/08.
En un caso, se haba intimado a ingresar la tasa pero no se haba cumplido con la intimacin de la
posterior multa del 50%, por lo que se declar inhbil el ttulo slo respecto de la multa, JFEFT N 6,
AFIP DGI c/ Gonzlez, Anglica, 06/06/07.
JFEFT N 1, Fisco Nacional AFIP c/ Evaristo Palacios SA, 28/12/12.
195
JFEFT N 2, Fisco Nacional AFIP c/ La Mercantil Andina Compaa Argentina de Seguros SA,
15/10/10. JFEFT N 6, AFIP DGI c/ Franzoni Csar, 28/05/12.
196
JFEFT N 1, AFIP DGI c/ Radio Emisora Cultural Sociedad Annima, 30/03/07; JFEFT N 2,
Fisco Nacional AFIP c/ PTK Argentina SRL, 31/08/11; JFEFT N 3, AFIP-DGI c/ Pertrans SA,
 66

Por el contrario, efectuada la intimacin y no contestada por el contribuyente,

no puede oponerse la inexigibilidad de la deuda basada en el saldo declarado si la
ejecucin se origina en la impugnacin por la AFIP de la declaracin jurada mediante la
va del art. 14 de la ley 11.683197.
En un caso ya citado en el punto de la ejecucin de deudas impugnadas, la Corte
Suprema de Justicia de la Nacin consider que este supuesto se beneficia con el efecto
suspensivo del recurso por ante el TFN. En el caso, la ejecutada fue notificada de un
ajuste e intimada a presentar las declaraciones juradas rectificativas bajo apercibimiento
de proceder en los trminos del art. 14 de la ley 11.683; contra esa notificacin
interpuso recurso de apelacin ante el Tribunal Fiscal de la Nacin y la AFIP dict
posteriormente una resolucin intimando el pago en los trminos del art. 14 de la citada
ley bajo apercibimiento de ejecucin, resolucin sta que no fue impugnada por el
contribuyente pero fue incorporada al recurso por ante el Tribunal Fiscal, amplindolo;
el TFN se declar competente y la Corte Suprema de Justicia de la Nacin entendi, por
remisin al dictamen de la Procuracin General de la Nacin, que la deuda era
inexigible por los efectos suspensivos del recurso interpuesto por ante el Tribunal Fiscal
de la Nacin contra la resolucin que estableci el ajuste y la que intim el pago en los
trminos del art. 14 de la ley 11.683198.

21/02/07; JFEFT N 4: FISCO NACIONAL AFIP c/ EBL SRL, 23/02/12; FISCO NACIONAL
AFIP c/ Maltz Romn Ariel, 13/08/09; FISCO NACIONAL AFIP c/ Quijano Eduardo Anbal,
30/04/13; JFEFT N 5, AFIP c/ Siatra Sociedad de Responsabilidad Limitada, 17/03/14. JFEFT N 3,
Fisco Nacional AFIP-DGI c/ Labombarda Sergio Francisco, 02/06/15 caso en el que adems no se
considera vlida la notificacin de la intimacin, por correo, que pretende la AFIP-.
JFEFT N 4, AFIP DGI C/ Szuchman Valeria Ethel, 21/05/13. En un caso, los anticipos que se
consideraron mal computados haban sido ejecutados en otras dos ejecuciones fiscales-: JFEFT N 4
FISCO NACIONAL AFIP c/ Mecanizados MV S R L, 14/05/12,- Se consider inexigible la deuda
por saldo de declaracin jurada que excede a la declaracin jurada presentada si la AFIP recibi la
declaracin y la constancia de recibo no se calific de falsa: JFEFT N 4, AFIP DGI c/ Radio
Emisora Cultural Sociedad Annima, 05/09/06.
En otro caso la AFIP admiti que la declaracin no tena saldo a su favor: JFEFT N 2, AFIP DGI c/
Invesys Process Systems Argentina, 03/10/11.
En otro caso, el contribuyente demuestra la existencia de una declaracin jurada rectificativa pagada en
tres pagos pero la AFIP sostena que no eran pagos totales. Los pagos se haban realizado con error de
imputacin (como pagos a cuenta y no como saldo de declaracin jurada) y si bien no quedaba
demostrado que el pago fuera total, lo certificado exceda lo debido porque no se haban tenido en cuenta
los pagos parciales al confeccionar la boleta: JFEFT N 4, AFIP DGI c/ Lozano Ricardo Jorge,
15/09/14.
197
JFEFT N 2, AFIP DGI c/ Powerwave Technologies Brazil Comercio de Equipamientos de
Telecomunicaao Ltda., 09/12/10.
JFEFT N 4, AFIP DGI c/ Peleritti, Humberto Alejandro, 28/05/07. JFEFT N 1, AFIP DGI c/
Power Link Ingeniera S.R.L., 28/12/06.
198
CSJN, AFIP c/ Agumar Servicios Tursticos S.R.L., 28/09/10 A.386.XLIV-.
 67

vii.- Ejecucin de sumas originadas en una obligacin sujeta a una condicin o

a un plazo.
En casos en que por alguna circunstancia cambio de plazo o sometimiento a
condicin- se ha cambiado la fecha de vencimiento de la obligacin o ella resulta
sometida a una condicin suspensiva o resolutoria y luego se libra la boleta de deuda
consignando el plazo de vencimiento original, la deuda es inexigible y la boleta de
deuda es inhbil199. Tambin se considera inexigible la deuda por anticipos si el
contribuyente present la declaracin jurada del impuesto o venci el plazo general para
su presentacin, caso en el cual si el ttulo fue emitido con anterioridad a estos
acontecimientos, se lo considera hbil y si fue emitido en forma posterior, inhbil200
Distinta es la situacin de las deudas cuya ejecucin se encuentra suspendida en
virtud de una norma de emergencia. Para la emergencia sanitaria, por ejemplo, se
entendi que la ejecucin se puede iniciar, quedando suspendidos los actos tendientes a
concretar el cobro forzoso y sin suspender el curso de los intereses que continan
devengndose201.
En un caso en que la ejecucin se inici estando declarado el concurso
preventivo y la deuda certificada era de fecha anterior, se decidi que el ttulo era
inhbil y que no deba remitirse el expediente al concurso porque el juicio no deba
haberse iniciado en virtud de la prohibicin que contiene el art. 21 de la ley 24.522202.

199
Se ha considerado inexigible la obligacin de pagar los intereses de un anticipo porque la AFIP haba
aceptado la peticin del cambio de la fecha de cierre del ejercicio formulada por el contribuyente,
alterndose las fechas de vencimientos y el nmero de anticipos del ejercicio irregular, por lo que el pago
realizado por el contribuyente no fue extemporneo y la boleta de deuda se libr cuando an la obligacin
de pagar el anticipo no haba vencido: JFEFT N 4, FISCO NACIONAL AFIP c/ It Deals Sociedad
Annima, 20/05/13. Tambin se consider inexigible una deuda que para ser saldada se haba convenido
con la AFIP -mediante acta acuerdo- que poda ser objeto de compensacin de oficio si la devolucin que
haba solicitado la contribuyente tena una respuesta favorable, aun cuando la compensacin se admiti
con posterioridad al inicio de la ejecucin: JFEFT N 4, AFIP DGI c/ Or Mazal SA, 04/06/07.
200
JFEFT N 2, AFIP DGI c/ Cassinotti, Sergio Daniel, 26/09/11; JFEFT N 6, AFIP DGI c/
Castano, Marcos Andrs, 31/05/07.
JFEFT N 4, Fisco Nacional AFIP c/ Atchabaian Abel Adolfo, 09/09/13.
201
En los casos de la emergencia sanitaria nacional que suspendi las ejecuciones de sentencias que
condenen al pago de sumas de dinero y la traba de medidas cautelares preventivas o ejecutivas contra los
agentes del Sistema Nacional del Seguro de Salud; se consider que no impide que se inicie ejecucin y
se obtenga sentencia y que los intereses son exigibles por no haberse modificado los vencimientos para el
pago, quedando suspendida la ejecucin hasta la finalizacin de la emergencia: JFEFT N 1, AFIP
DGI c/ Sociedad Espaola de Beneficencia Hospital Espaol, 21/11/14 (no se suspende la ejecucin
respecto de sumas retenidas mediante el SICORE).; JFEFT N 2, AFIP DGI c/ Sociedad Espaola de
Beneficencia Hospital Espaol, 08/11/11 y 31/05/12.; JFEFT N 3, AFIP DGI c/ Sociedad Espaola
de Beneficencia Hospital Espaol, 12/12/12; JFEFT N 4, AFIP DGI c/ Sociedad Espaola de
Beneficencia Hospital Espaol, 28/04/14; JFEFT N 5, AFIP DGI c/ Sociedad Espaola de
Beneficencia Hospital Espaol, 23/10/12; JFEFT N 6, AFIP DGI c/ Sociedad Espaola de
Beneficencia Hospital Espaol, 22/05/14 ; AFIP-DGI c/ Rosario Sistemas de Salud SA, 06/02/15.
202
JFEFT N6, AFIP-DGI c/ P.L.Rivero y Compaa SA, 04/06/13.
 68

En un caso en que la contribuyente haba sometido la deuda a un plan de pagos

vigente con anterioridad a la ejecucin, se declar la inhabilidad de ttulo por
considerrsela una deuda sujeta a un nuevo plazo acordado por el organismo
recaudador203.
Se consider inexigible la deuda cuya ejecucin se inici durante el plazo de 90
das posterior al trmino de la emergencia agropecuaria, plazo que la norma otorgaba
para el pago, si el contribuyente se haba acogido a la prrroga de la emergencia204.
En el caso de un sujeto alcanzado por la Emergencia Sanitaria Nacional, se
entendi que la deuda generada por la falta de ingreso de retenciones o percepciones s
resulta exigible y no se encuentra suspendida su ejecucin cuando se trata de sumas
percibidas o retenidas efectivamente a terceros205.
No se admite, en cambio, la inexigibilidad si la AFIP rechaza un diferimiento
solicitado aunque se encontrara pendiente del recurso sin efectos suspensivos del art. 74
del decreto reglamentario206.

viii.- Ejecucin de saldo de declaracin jurada cuando los anticipos se

encuentran cancelados e igualan o superan el saldo; reduccin de anticipos.
Si mediante el pago de los anticipos en forma anterior al inicio de la ejecucin,
se cancel toda la deuda que luego se declara, el ttulo que expresa un saldo de
declaracin jurada deudor es inexistente207 o, eventualmente, inexigible208, lo mismo si
slo se ejecutan los intereses resarcitorios y el anticipo fue pagado en trmino209. No
as, si el anticipo se pag fuera de trmino o no se pag y la declaracin jurada se
present sin computarlo a cuenta porque, entonces, procede el cobro de los intereses

203
JFEFT N 5, AFIP c/ Malaccorto Jambrina y Asociados SRL, 24/04/15.
204
JFEFT N 6, AFIP DGI c/ Agroexportadora San Ceferino SA, 18/09/06.
205
JFEFT N 1, Fisco Nacional AFIP c/ Sociedad Espaola de Beneficencia Hospital Espaol,
28/06/13.
206
JFEFT N 1, AFIP - DGI c/ Saltamontes Sociedad Annima, 28/02/07. En el caso se trataba de un
diferimiento por desastre agropecuario que se solicit luego de vencido el plazo para el ingreso del
impuesto y antes de la emisin de la boleta, pero se consider que el contribuyente no urgi el trmite y
que, como haba presentado la declaracin jurada, la AFIP estaba habilitada para reclamarle el pago.
207
Se consider inexistente la deuda por saldo de declaracin jurada del Impuesto a las Ganancias si la
ejecucin se inici cuando los anticipos ya haban sido ejecutados en otro expediente: JEFT N 4, FISCO
NACIONAL AFIP c/ Lorente Javier Armando, 14/05/13.
208
En otro caso se consider que la deuda liquidada por el procedimiento del art. 31 de la ley 11.583 era
inexigible porque si bien la declaracin jurada se present fuera de trmino, los anticipos haban sido
pagados en trmino y en su totalidad, por lo que la finalidad de obtener el ingreso del tributo a que tiende
la norma ya se encontraba cumplida antes de la intimacin administrativa y, en el caso, las sumas
ingresadas superaban a las reclamadas JFEFT N 4, AFIP DGI c/ Lartigue Noem Mara, 25/09/06.
209
JFEFT N4, AFIP-DGI c/ Torres Jos Alberto, 22/04/14.
 69

resarcitorios210. Se han dado casos en que el contribuyente adelanta la presentacin de la

declaracin jurada con un resultado que es menor que el que corresponde ingresar por
anticipos y pretende que se declare inexistente la deuda certificada por los anticipos que
deja de pagar; en estos casos se ha decidido que de todos modos debe los intereses
porque la AFIP tiene derecho a exigir anticipos hasta el vencimiento general para
presentar la declaracin jurada o hasta su presentacin, lo que suceda en forma
posterior211.
S se admiti la defensa cuando el contribuyente haba efectuado la opcin de
reduccin de anticipos en el Impuesto a las Ganancias y haba imputado parte de lo ya
pagado en concepto de anticipos al anticipo a vencer que se le ejecutaba, resultando
incluso un saldo a su favor y habindolo informado por diversas multinotas en forma
oportuna212.
No se admite en cambio la inhabilidad del ttulo si la ejecutada alega haber
solicitado la reduccin de anticipos pero sin proceder al pago oportuno de aquellos por
la suma reducida213. Si solicita la reduccin con posterioridad al inicio de la ejecucin y
sta se otorga, debe los anticipos reducidos y los intereses de los anticipos que no pag
en forma tempornea, pero estos intereses no se calculan sobre la base del anticipo
reducido sino sobre la base de los anticipos originales214.
En el tema de la reduccin de anticipos se consider que ella opera
automticamente y no est sujeta a la aprobacin del Fisco, por lo que ste no puede
ejecutar las sumas de los anticipos originales una vez que el contribuyente opt, ms
all que pueda proceder a verificar y fiscalizar la actividad realizada por aquel el Fisco
pretenda que la opcin no tena eficacia hasta que no culminara la fiscalizacin
electrnica que le estaba practicando a raz del pedido de reduccin-215; tambin se
dispuso la inhabilidad de ttulo si la ejecucin se inici una vez realizada la opcin,

210
JFEFT N 3, Fisco Nacional AFIP-DGI- c/Fideicomiso Financiero Secubono 53,17/09/12; JFEFT
N 5, AFIP c/ De Leon Felipe, 10/08/15; JFEFT N 6, AFIP DGI c/ Ocean Fish Argentina Sociedad
Annima, 21/03/13; AFIP DGI c/ Mauricci Juan Jos, 20/03/14 (el capital es inexigible, los
intereses son exigibles).
211
JFEFT N 5, AFIP c/ Fideicomiso Financiero Serie Ribeiro LVIII, 28/04/15; AFIP c/ Fideicomiso
Financiero Banco Piano XX, 08/06/15.
212
JFEFT N 6, AFIP DGI c/ Fideicomiso Financiero Secubono XLVIII, 20/09/12.
213
JFEFT N6, AFIP-DGI c/ Fideicomiso Financiero Serie Ribeiro LVI, 24/02/15.
214
JFEFT N 5, AFIP c/ Fideicomiso Agrcola Samaagro, 10/08/15.
215
JFEFT N 6, AFIP-DGI c/ Balbin 2431 SRL, 17/02/14 AFIP-DGI c/ Automviles Buenos Aires
SA, 21/05/15.
 70

aunque luego la opcin se sujet a fiscalizacin y se rechaz durante el curso del

proceso ejecutivo216.
De la misma manera se declar inhbil el ttulo si la reduccin de anticipos
finalmente se aprueba, porque la boleta se libr con posterioridad a que se efectuara la
opcin217.
En otra ocasin, en que se haba cancelado un anticipo en forma extempornea
sin pagar los intereses, se rechaz la ejecucin porque lo que hubiera correspondido era
certificar los intereses y no el capital, que ya haba sido pagado218.
En ocasin de una reorganizacin empresaria en que la ejecutada haba
informado detalladamente y en forma reiterada todas las vicisitudes que haba sufrido
para la carga de la informacin en la fiscalizacin electrnica que se le practica como
consecuencia de la opcin de reduccin de anticipos y contestado todos los
requerimientos del fisco y la AFIP rechaza el pedido de reduccin con la sola
manifestacin de incumplimiento de requisitos formales, inicia la ejecucin y luego
revoca el acto denegatorio como resultado del recurso del art. 74, dto. 1397/79, se
declar la inhabilidad de ttulo por no resultar razonable haber iniciado la ejecucin ante
los verosmiles cuestionamientos existentes y por no encontrarse las deudas en riesgo de
prescripcin219.

ix.- Ejecucin respecto de persona inexistente, exenta o no alcanzada por el

tributo.
La C.S.J.N. considera que la falta de coincidencia entre el sujeto pasivo de la
ejecucin y aquel mencionado en el ttulo provoca su inhabilidad siempre que ello surja
de las constancias del mismo, as como tambin ocurre lo propio ante la falta de
legitimacin procesal del ejecutante o del ejecutado, por faltarle un elemento esencial al
ttulo cual es la determinacin del sujeto activo o pasivo220.
Se consider inexistente la deuda respecto del sujeto sucesin indivisa si ella se
origin en vida del causante, es decir, antes de la existencia de la sucesin como sujeto
tributario y la sucesin no haba sido abierta221 y tambin as se lo consider, cuando

216
JFEFT N 2, AFIP-DGI c/ Ohl Concesiones Argentina SA, 06/03/15.
217
JFEFT N 3, Fisco Nacional AFIP-DGI- c/ Raymond James Argentina SA, 18/03/15.
218
JFEFT N 6, AFIP DGI c/ Bepesa Inversora SA, 29/11/13.
219
JFEFT N 4, Fisco nacional AFIP c/ Estancia Glencross SAGCEI, 26/6/15.
220
CSJN, Fallos: 331:846 y 329:3884.
221
JFEFT N 4, FISCO NACIONAL AFIP c/ Sucesin de Prez Hernn Jos, 18/09/12. Era un caso
en que se presentaron invocando ser los sucesores, pero manifestaron que la sucesin no se haba abierto.
 71

para el impuesto en particular Impuesto sobre los Bienes Personales- la sucesin haba
dejado de ser sujeto por haberse dictado la declaratoria de herederos222. Tampoco es
hbil el ttulo que se dirige contra un sujeto ya fallecido para el caso de la multa223.
Respecto de las exenciones, no se admiti la exencin en un caso en que se
pretenda acreditar una incapacidad mediante la sola presentacin de un certificado
extendido por el Ministerio de Salud224. Tampoco se admiti la invocacin de la
inexistencia de deuda si la denuncia del cese de actividades se realiz por multinotas
pero sin cumplir con los requisitos reglamentarios225 o por haberse limitado a manifestar
que no tuvo actividad la empresa226.
Se consider que la deuda es inexistente en el caso de que el sujeto se encuentre
exento , pero debe acreditarlo228; sin embargo, en un caso de una obra social que
227

obtuvo el certificado de exencin exencin subjetiva en ganancias con posterioridad

al inicio de la ejecucin y habiendo presentado las declaraciones juradas con expresin
de que las ganancias no eran exentas, no se admiti la inhabilidad de ttulo229. Tampoco
se consider posible invocar una exencin respecto del Impuesto a la Ganancia Mnima
Presunta con base en que los bienes se encontraban radicados en la Provincia de Tierra
del Fuego, por haberse entendido que ello involucraba expedirse sobre la causa del
ttulo230.

222
JFEFT N 4, FISCO NACIONAL AFIP c/ Sucesin de Snchez Roberto, 14/09/12; JFEFT N 5,
AFIP c/ Sucesin de Ripoll Susana, 14/11/14; JFEFT N 6 AFIP DGI c/ Carro, Carlos Luis,
07/05/07; AFIP DGI c/ Sucesin de Dimant Enrique, 19/03/07.
223
JFEFT N 4, AFIP DGI- c/ Snchez Clari, Carlos Alberto (Olmos), 23/06/06; JFEFT N 6,
AFIP DGI c/ Stein, Leon, 11/10/06.
224
JFEFT N1, AFIP-DGI c/ Ruffa Salvador, 27/12/06.
225
JFEFT N 2, AFIP DGI c/ Estudio Cagide SRL, 14/11/06; JFEFT N 4, AFIP DGI 1031 c/ Alsco
SAIC Y F, 18/10/06.
226
JFEFT N 3, AFIP DGI c/ Pizza Donna SRL, 10/08/07; JFEFT N 6, AFIP-DGI c/ Cogasco
Sociedad Annima, 10/08/06.
Tampoco cuando deja de presentar las DDJJ con el argumento de que por muchos perodos las present
sin actividad, JFEFT N 6, AFIP-DGI c/ Construalimentaria SRL, 23/04/07.
227
JFEFT N 4, FISCO NACIONAL AFIP c/ Warley Ricardo Arturo, 07/04/11. JFEFT N 3, Fisco
Nacional AFIP DGI c/ Agropecuaria Argentina del Centro Sud Sociedad Annima, 05/05/06; Fisco
Nacional AFIP DGI c/ Buenos Aires Servicios de Salud BASA Sociedad Annima 17/08/06. JFEFT
N 5, AFIP DGI c/ El Cndor Empresa de Transporte SA, 28/09/06.
Adems se consider que no corresponda liquidar por el art. 31 de la ley de procedimiento fiscal en el
caso del sujeto declarado exento que deba presentar la declaracin jurada pero no lo haba hecho, pues se
interpret que no corresponde el pago del impuesto sino en todo caso la imposicin de sancin por la falta
de cumplimiento del deber formal: JFEFT N 3, AFIP DGI c/ Establecimiento Gallinao Sociedad
Annima, 08/06/06.
228
JFEFT N 6 AFIP DGI c/ Trader Group SA, 14/11/06; en el caso tampoco acredit haber
garantizado los diferimientos de impuestos.
229
JFEFT N 5, AFIP c/ Asociacin Gremial Docente de la Universidad de Buenos Aires (AGD-UBA),
28/06/13.
230
JFEFT N 1, AFIP DGI c/ Fire Land Outdoors SA, 22/12/14.
 72

Se consider inexistente la deuda respecto de un fideicomiso que haba sido

creado en el ao 2002 dentro del marco de la reestructuracin de una entidad bancaria;
la deuda reclamada eran anticipos del perodo 2001 del Impuesto a las Ganancias del
banco y no se encontraba enumerada dentro de los bienes fideicomitidos231.
Tambin se consider inexistente la deuda respecto de una sociedad que haba
sido liquidada con inscripcin de la baja por ante la Inspeccin General de Justicia y la
AFIP antes del inicio del proceso232, cuando la sociedad haba sido fusionada por
absorcin con comunicacin a la AFIP233 y de igual manera, cuando la extincin de la
sociedad haba sido inscripta en el Registro Pblico de Comercio aun cuando no se
hubiera cumplido con las comunicaciones al organismo recaudador234. Sin embargo no
se consider inhbil el ttulo cuando estuvo dirigido a una persona jurdica cuyo plazo
de duracin haba expirado; ello porque a partir del momento en que se cumple el plazo,
comienza el perodo de liquidacin en el que la sociedad contina realizando
actividades hasta la distribucin final del activo y adems no constaba haber informado
a la Inspeccin General de Justicia el estado de liquidacin235.
Se consider inexigible la deuda por IVA liquidada conforme al mecanismo del
art. 31 de la ley 11.683, respecto de un sujeto que haba cambiado su situacin a la del
Rgimen Simplificado y as lo haba informado236.
Incluso se declar la inexistencia de la deuda por multas firmes si luego la AFIP
admiti expresamente que la persona no era sujeto del impuesto sobre los bienes
personales, condicin que haba sido esencial para la imposicin de las multas por falta
de presentacin de declaraciones juradas en ese impuesto237.
Tampoco resulta hbil el ttulo que expresa una deuda por un impuesto respecto
del cual el contribuyente ha dado la baja238, siempre que la deuda sea por perodos

231
Porque no se le puede atribuir una deuda anterior a su existencia: JFEFT N 2, AFIP DGI c/
Fideicomiso Laverc, 16/05/07.
232
JFEFT N2, AFIP DGI c/ Cuantica SA, 06/10/06.; JFEFT N 3, AFIP DGI c/ Demare Alicia
Marta, 10/07/06; no as, si la liquidacin de la sociedad y la baja ante la AFIP todava no se haban
comunicado ni pedido antes del vencimiento de los anticipos: JFEFT N 3, AFIP DGI c/ Arenal SA
Comercial Industrial Inmobiliaria Financiera y Constructora, 24/07/08. JFEFT N 5, AFIP-DGI c/
Crown Mustang SA, 05/10/06.
233
JFEFT N 2, Fisco Nacional AFIP c/ Mercoweld SA, 21/023/11; Fisco Nacional AFIP c/ TIGA
SACI, 07/03/12.
234
Ello porque esa persona jurdica haba dejado de existir como tal, JFET N 5, AFIP DGI c/ Seras
Invesora S.A., 30/06/06.
235
JFEFT N 6, AFIP DGI c/ Creaciones Rabel SRL, 05/09/06.
236
JFET N 5, AFIP DGI c/ Tenembaum, Mirta Sara, 14/08/06.
237
JFEFT N2, Fisco Nacional AFIP c/ Calzados Catamarca SA, 15/08/11
238
En el caso no deba Ganancias ni el IVA por haberse inscripto en el Rgimen Simplificado, JFEFT N
1, AFIP -DGI- c/Rozenhauz Carlos Alberto, 27/12/06. Tambin: JFEFT N 5, AFIP DGI c/ Corona
 73

posteriores239. Por el contrario se decidi que el ttulo era hbil en el caso de una
persona fsica que alegaba haber sido inscripta por su empleador en el IVA sin su
consentimiento y que al quedar desempleada no sigui cumpliendo con las obligaciones
del impuesto240.
Ante la invocacin del precedente Hermitage de la Corte Suprema de Justicia
de la Nacin para que se considere inhbil el ttulo, fundando la excepcin en la
inexistencia de la ganancia que el impuesto presume ocurrida, se ha entendido tanto que
el caso requiere de un juicio de conocimiento en el que pueda probarse y debatirse en
forma amplia la cuestin -rechazndose la inhabilidad de ttulo- 241, como que s se debe
admitir la excepcin sobre la base de la prueba aportada242.
En un caso muy particular se declar la inhabilidad de ttulo respecto de una
deuda por saldos de declaraciones juradas del Impuesto a las Entradas de Espectculos
Cinematogrficos que se ejecutaba contra el Instituto Nacional de Cine y Artes
Visuales, ya que dicho tributo, si bien debe ser percibido y fiscalizado por la AFIP, se
encuentra afectado total y exclusivamente a los cometidos de la ley 17.741 e integra los
recursos del Fondo de Fomento Cinematogrfico administrado en forma exclusiva por
la ejecutada, debiendo el Banco de la Nacin Argentina transferirle en forma automtica
los fondos recaudados sin intervencin de ningn otro rgano y sin poder establecerse
limitaciones a su disponibilidad ni afectarlos a otros fines que no sean los de la ley, por
lo que se entendi que concurra en el caso un supuesto de confusin al reunirse en una
misma persona la condicin de acreedor y deudor243.
En un caso en que una empresa fue declarada beneficiaria del rgimen de
promocin de la industria del software y procedi a calcular los anticipos sobre una base
reducida por efectos del beneficio (60% de la base total), la AFIP la intima a ingresar
los anticipos calculados sobre el 100% y desoyendo las explicaciones que otorga la
empresa procede a iniciar ejecucin por entender que no se sigui el procedimiento de
reduccin de anticipos por razn del futuro resultado de impuesto que se prev un

Carlos Nicols, 22/08/06; AFIP c/ Fideicomiso Financiero Serie Ribeiro L, 11/11/14. Tambin JFEFT
N 6, AFIP DGI c/ Pino, Juan Pablo, 06/03/07.
239
JFEFT N 6, AFIP DGI c/ Taruselli, Luis Mara, 27/10/06.
240
JFEFT N 6, AFIP DGI c/ De Rossi, Sandra, 07/09/06.
241
JFEFT N 6, AFIP-DGI c/ Italcred SA, 26/02/14.
242
JFEFT N 2, AFIP-DGI c/ Generadora Elica Argentina del Sur SA, 27/05/15, en el que se
reclamaban anticipos y la ejecutada aporta los estados contables y la declaracin jurada del Impuesto a las
Ganancias de la que surge la existencia de prdidas y quebrantos del perodo base de los anticipos,
presentndose un caso que se considera anlogo al del precedente Diario Perfil SA del 11/02/14 de la
CSJN.
243
JFEFT N 4, AFIP DGI c/ Instituto Nacional de Cine y Artes Audiovisuales, 17/12/13.
 74

supuesto distinto que el que justificaba la reduccin en el caso-, se declara inhbil el

ttulo porque la reduccin se fund sobre el beneficio de reduccin de impuesto que le
haba sido otorgado y no en la previsin de un resultado fiscal menor al del ao anterior
y por no haber atendido las razones y explicaciones dadas por el contribuyente244.

x.- Ejecucin de una suma no lquida.

En cuanto a la liquidez de la deuda, se consider que la falta de mencin de la
tasa a la que se calcularon los intereses contenidos en la boleta de deuda no resulta
invalidante si se mencionan los artculos 37 y 52 de la ley 11.683 porque las
resoluciones de la Secretara de Hacienda a las que ellos remiten son pblicas y forman
parte del ordenamiento jurdico que se presume conocido y dichas normas no han sido
impugnadas por inconstitucionales245.
Por otra parte se consider que la deuda no era lquida y exigible cuando el
contribuyente luego de la caducidad de un plan de pagos, ante la inaccin del Fisco
efectu una liquidacin computando las cuotas ya pagadas e ingres el total que liquid
y tres aos despus, el organismo intenta ejecutar la totalidad de la deuda como si no
hubiera efectuado pago alguno246.

xi.- La cuestin probatoria.

Respecto de la prueba se considera que la ejecutada tiene el deber de acreditar
sus dichos porque en el juicio de ejecucin fiscal la carga de la prueba se encuentra en
cabeza del que alega un hecho, por aplicacin de los artculos 542, 333, 337 y cc. del
Cdigo Procesal y del artculo 92, prr. 5 de la Ley 11.683247. As, si se invoca la

244
JFEFT N 3, Fisco Nacional AFIP-DGI c/ Mercado Libre SRL, 06/02/15.
245
JFEFT N 4, AFIP DGI c/ Arauz Diego Elas (Zufia), 19/09/06; FISCO NACIONAL AFIP c/
Guessa SA 01/02/12.
246
JFEFT N 6, AFIP DGI c/ Valle del Chilln SA, 21/06/07. En otro caso similar, en el que el
contribuyente se acogi al plan y pag todas las cuotas y luego de varios aos la AFIP le rechaza el plan de
pagos, liquida y ejecuta, se entendi que la boleta de deuda no certificaba una deuda lquida y exigible, por no
haber tenido en cuenta los pagos realizados y porque la administracin fue contra sus propios actos: JFEFT
N 6, AFIP DGI c/ Vila, Gonzalo, 01/09/06.
247
JFEFT N 4: AFIP DGI c/ Negri Hnos y Ca SAIC, 07/09/06; AFIP DGI c/ Gallero y
Ferrari Sociedad de Responsabilidad Limitada, 02/11/06; AFIP DGI c/ Badima SRL, 01/03/07;
FISCO NACIONAL AFIP c/ Carimea SACIFIA, 17/09/12; AFIP DGI c/ Leadcam SA,
14/09/06; AFIP DGI c/ Marchiona Gurgo Sociedad de Hecho, 19/10/06. JFEFT N 2, Fiscco
Nacional AFIP c/ Cermica Astros SRL, 05/05/08.
JFEFT N 2, AFIP DGI c/ Acosta Juan Domingo, 13/06/11.
Si manifiesta no haber sido notificada y la actora acompaa las constancias de la notificacin, debe
demostrar la invalidez de tales constancias: JFEFT N 3: AFIP DGI c/ Gustar S.A., 07/11/06.
 75

interposicin de un recurso se debe probar248; si se invoca el defecto de una

notificacin, hay que acompaar el instrumento defectuoso249. Sin embargo, si la prueba
necesaria para acreditar un hecho excede el marco de este tipo de procesos ejecutivos
que son de conocimiento restringido, no resulta admisible250.
La mera manifestacin de desacuerdo con los datos consignados en la boleta no
alcanza para configurar la inhabilidad de ttulo; la ejecutada debe demostrar la
inexigibilidad, porque la virtualidad del ttulo prevalece si ella no resulta desacreditada
dentro del estrecho marco de conocimiento que permite el juicio de ejecucin fiscal251.
Sin embargo, la inhabilidad de ttulo puede surgir de las constancias de la causa
en forma patente y debe ser declarada de oficio por el juez, quien puede de esta manera
rechazar in limine la ejecucin o bien recurriendo al principio iura novit curia, encauzar
la defensa dentro de esta excepcin252.
Se aplican supletoriamente a la prueba, las normas del juicio sumario y es
facultad privativa del juez la apertura a prueba de las excepciones, quien puede
prescindir de ella si los elementos aportados resultan suficientes para resolver y puede

248
JFEFT N 1, Fisco Nacional AFIP c/ Poiret SA, 29/06/12, respecto de un recurso ante el Tribunal
Fiscal de la Nacin; otro: Fisco Nacional AFIP c/ Interinvest SA, 05/09/12, frente a la falta de
acreditacin de haber recurrido una caducidad de plan de pagos Ley 26476.
249
JFEFT N 6, AFIP DGA c/ Martino Marcelo Daniel, 28/03/12.
250
JFEFT N 3, Fisco Nacional AFIP c/ Trainmet Seguros SA, 06/02/12; JFEFT N 6, AFIP DGI
c/ Trainmet Seguros SA, 02/07/12, en la que se consider que para sustentar la aplicabilidad de la
doctrina de la CSJN en el fallo Hermitage (2010) respecto de la inconstitucionalidad del impuesto a la
ganancia mnima presunta, precisaba realizar una prueba de peritos que exceda el marco del
conocimiento de este proceso.
251
CSJN, AFIP c/ Formosa, provincia de y otro del 01/11/05 A.362.XL-: resulta improcedente abrir la
causa a prueba habida cuenta de la conocida limitacin probatoria establecida en esta clase de procesos y
Fallos 317:968, no procede la excepcin si para admitir la inexistencia de la deuda es necesario recurrir a
elementos y consideraciones que exceden el limitado mbito cognoscitivo en que se desarrolla la
ejecucin fiscal.
JFEFT N 4, AFIP DGA c/ Equipos y Controles SA, 10/08/06.
No se admiti la pericia contable para demostrar una inconstitucionalidad y por ella la inhabilidad de
ttulo, JFEFT N 2, Fisco Nacional AFIP c/ Trainmet Seguros SA, 16/03/12; Fisco Nacional AFIP
c/ Transportes Metropolitanos Belgrano Sur SA, 18/11/10.
Debe la demandada producir prueba para desvirtuar la inexistencia de la notificacin de la multa, aunque
sea ofrecer la que se encuentre en poder de la AFIP, JFEFT N 5, Otalora Villafuerte de Rojas,
Casimira, 09/ 08/06.
JFEFT N 6, AFIP DGI c/ Ruiz Marcelo Fabin, 03/10/12.
252
JFEFT N 4, FISCO NACIONAL AFIP c/ Di and Di de Patricia Diana Lowy y Diana Regina
Kusak, 20/04/11 se trataba de multas formales en IVA para perodos 2006 y la sociedad de hecho haba
solicitado la cancelacin de la inscripcin en 2005-; FISCO NACIONAL AFIP c/ EBL SRL,
23/02/12 le ejecutan por haberse computado incorrectamente slados a favor y anticipos pero no le
intiman previamente como manda el art. 14 LPT; Fisco Nacional AFIP c/ It Deals Sociedad
Annima, 20/05/13 autorizada a cambiar fecha de cierre del ejercicio, AFIP le reclama intereses por
pago posterior sin advertir que la fecha de vencimiento haba cambiado-; Fisco Nacional AFIP c/ Fie
Gran Poder SA, 22/04/14 pag con error en la C.U.I.T., lo inform y pidi cambio de imputacin con
peticin del titular de la clave pero le ejecutan sin tener en cuenta el pedido-; Fisco Nacional AFIP c/
 76

desestimar la prueba que considere fundadamente- como manifiestamente inadmisible,

meramente dilatoria o carente de utilidad253.
De todas maneras, tambin ocurre que el juez disponga medidas para mejor
proveer, generalmente dirigidas a que la AFIP aporte documentacin que obra en su
poder, siendo ella la que se encuentra en mejor posicin de aportar la prueba referida a
los procedimientos administrativos que se desarrollan por ante su sede, en consonancia
con las teoras ms modernas sobre la carga dinmica de la prueba254.

Luna Eduardo Jorge, 18/12/13 haba pedido los cambios de imputacin e informado reiteradamente
tres aos antes de la ejecucin sin respuesta por parte del organismo recaudador-.
253
CFATucumn, Fisco Nacional (AFIP) c/ Lamagni Mara Eugenia rec. de queja-, 23/12/10.
254
Para ilustrar este punto: Arazi, R., Berizonce, R. O. y Peyrano, J. W., Cargas Probatorias.
 77

4.- Necesidad de la inclusin de las defensas de inexistencia e inexigibilidad

de la deuda en el juicio de ejecucin fiscal.
La resea de la jurisprudencia realizada en el punto anterior muestra que se
verifican con una alta frecuencia los casos en que la deuda que se pretende ejecutar es
inexigible por no encontrarse cumplidos los trminos o las condiciones para su
ejecutoriedad o es directamente inexistente por faltarle algn elemento esencial para
considerarla como deuda tributaria255.
Los tribunales de todas las instancias se ven obligados a interpretar el rgimen
procesal de manera de resguardar el derecho de propiedad y la garanta de la defensa en
juicio, ambos de rango constitucional, frente a la restriccin que la ley impone a la
excepcin de inhabilidad de ttulo al limitarla a la sola invocacin de defectos formales
del instrumento cabeza de la ejecucin.
Esta situacin, provoca incertidumbre al contribuyente, quien las ms de las
veces directamente invoca la inexistencia o inexigibilidad de deuda sin incluirlas en
ninguna de las excepciones previstas por la ley o duda entre oponerla como inhabilidad
de ttulo o bajo otro tipo de oposiciones como el pago, la falsedad del ttulo, la falta de
accin, entre otras defensas.
Tambin desconcierta a la propia AFIP, que insiste en ejecuciones sin tener la
precaucin de verificar la exigibilidad de la deuda y que en su defensa muchas veces se
cie a la letra de la ley, intentando que slo se considere el aspecto formal del ttulo
ejecutivo, a pesar de la interpretacin dada por los tribunales, todo lo cual la lleva a
soportar costas que podran haber sido evitadas.
Dado que el juicio de ejecucin fiscal admite slo cuatro excepciones y que las
razones dadas por las autoridades al procurar esta caracterizacin restringida fueron la
de lograr un ms estricto control del cumplimiento impositivo y mejorar el accionar del
organismo fiscal, se puede afirmar que una reforma de las excepciones admisibles en el
juicio de ejecucin fiscal en el sentido de admitir a la inexigibilidad y a la inexistencia
de la deuda, podra redundar en un mayor respeto de la garanta de la defensa y de la
tutela judicial efectiva sin deteriorar el objetivo de control del cumplimiento impositivo,
puesto que obligara a los agentes fiscales a verificar, caso por caso, las condiciones de
exigibilidad de la deuda, como surge del anlisis que se realiz respecto de los

255
Ntese que se han detectado diez supuestos tpicos que ocasionan conflictos relacionados con la
existencia y con la exigibilidad de la deuda tributaria, pudindose citar numerosos casos, algunos de los
cuales llegan para su resolucin, a las instancias superiores.
 78

supuestos de ejecuciones con procedimiento administrativo pendiente, multas recurridas

o respecto de personas fallecidas, pago provisorio del art. 31 L.P.T., defectos del
procedimiento, impugnacin de declaraciones juradas mediante el procedimiento del
art. 14 L.P.T., cancelacin mediante pagos a cuenta, exenciones vigentes, condiciones o
plazos pendientes de cumplimiento, tarea que se concretara mediante los
procedimientos normales de verificacin de trmites pendientes, anlisis de multinotas y
documentacin justificante, verificacin de la existencia de recursos pendientes, de
errores materiales, de fallecimientos; de quiebras; etc..
Mucho menos altera el objetivo de mejorar el accionar del organismo
recaudador, ya que evitara muchos casos de imposicin de costas -la jurisprudencia
existente se funda en normas del derecho constitucional y por lo tanto se puede afirmar
que se mantendr- o incluso ayudara a encauzar correctamente el control, concentrando
el esfuerzo para concretar las ejecuciones slo respecto de las deudas exigibles,
mejorando la percepcin del contribuyente acerca de la eficiencia de la administracin
tributaria y concretando la sensacin de peligro de consecuencias slo para los casos de
verdadero incumplimiento de las obligaciones fiscales.
Los conceptos de inexigibilidad de la deuda o inexistencia provienen del derecho
general, como se analiz, no advirtindose razn alguna por la que no deban ser
aplicados al derecho tributario; lo mismo puede decirse de la condicin de que la
obligacin sea en dinero, lquida o fcilmente liquidable y exigible que exige el derecho
procesal nacional, aplicable al proceso de ejecucin fiscal federal, por ser un proceso
ejecutivo segn lo dispone la ley 11.683.
En tanto las excepciones se establecen con el objeto de denunciar la ausencia de
algn requisito de admisibilidad o de fundabilidad de la pretensin ejecutiva256, se
propone la inclusin de la inexigibilidad de la deuda y de la inexistencia dentro de ellas
para lograr una mayor certeza acerca de las condiciones que el ttulo debe reunir para
gozar de carcter ejecutivo en el mbito del derecho tributario.
En efecto, la expresa mencin dentro de la excepcin de inhabilidad de ttulo, de
la exigibilidad y de la existencia de la deuda, aseguraran el deber del funcionario y del
agente fiscal de constatar tales requisitos en forma previa no slo a la emisin del ttulo
sino a la del inicio de la ejecucin -en no pocas oportunidades la inexigibilidad o la
inexistencia se producen luego de la emisin pero antes del inicio del juicio-.

256
Palacio, L.E. Derecho Procesal, t. VII, ps. 405/406.
 79

Aun cuando no es aconsejable la inclusin de enumeraciones en las

disposiciones legales, la hipottica norma podra contener a ttulo ejemplificativo y no
como un nmero cerrado, los distintos casos que aparecen admitidos por la
jurisprudencia, o bien, simplemente se puede hacer referencia a la inexistencia y la
inexigibilidad y dejar a la interpretacin de los jueces la extensin de dichos conceptos
jurdicos, puesto que ya existe una nutrida jurisprudencia al respecto.
En cuanto al tema probatorio, se propicia no establecer pautas expresas ya que,
como se ha visto, los casos que se presentan son variados, como variados sern los
hechos que deban probarse para demostrar con evidencia la inexistencia o inexigibilidad
de la deuda, por lo que efectuar una enumeracin excluyente de los medios probatorios
que pudieran ser admitidos para esta figura podra tornarla inoperante o desajustada a
nuevas situaciones derivadas del cambio de las normas tributarias. Pareciera que esta es
la conclusin que puede derivarse del estudio de la jurisprudencia, ya que la misma
evita tales enumeraciones y suele efectuar manifestaciones genricas acerca de lo
manifiesto y de la evidencia con que deben surgir los hechos de las actuaciones y si bien
prohbe ahondar en la legitimidad de la causa del ttulo, admite los medios de prueba del
juicio ejecutivo.
La inclusin en la ley que se propicia no es irrelevante, porque si bien el letrado
especializado conoce la interpretacin de la jurisprudencia, la misma no surge evidente
de la ley que es la norma a la que tiene acceso el lego, el contribuyente y teniendo en el
derecho tributario una importancia axial el principio de legalidad, justamente debido a
la necesidad de que la tributacin no pueda serle impuesta al ciudadano sin la previa
intervencin de quienes son sus representantes, parece congruente con ese principio que
tambin surjan claros de la ley los medios de defensa a su disposicin referidos al
cumplimiento de sus obligaciones tributarias.
 80

III.- CONCLUSIN.
 81

III.- CONCLUSIN.
La ejecucin fiscal tributaria es un proceso que se caracteriza por ser expeditivo
y en cuya base subyace la idea de no entorpecer la recaudacin. Estas caractersticas se
observan tanto en el desarrollo histrico de esta va de ejecucin en el pas como en los
regmenes comparados.
Histricamente, se disea como un juicio abreviado, con pocas excepciones
oponibles y con inapelabilidad de las decisiones que en l se adoptan, rasgos que, en lo
principal, se mantienen en el tiempo.
En los regmenes comparados se observa una mayor celeridad, automaticidad y
unilateralidad a favor de la administracin en aquellos pases que ejecutan utilizando la
va administrativa de apremio, va que tiene, como correlato, una menor posibilidad de
defensa para el contribuyente.
Los regmenes que establecen la va judicial de ejecucin brindan, en cambio,
mayores garantas, puesto que permiten un abanico ms amplio de opciones de defensa.
En el caso de la Argentina, por un imperativo constitucional, la ejecucin fiscal
tributaria necesariamente debe transitar por la va judicial. La norma protectora del art.
17 de la Constitucin Nacional que establece un principio de no restriccin a la
propiedad sin orden previa del juez fundada en ley y el principio de legalidad que rige la
materia tributaria, por el cual no slo el tributo debe estar dispuesto por una ley material
y formal sino que tambin su recaudacin debe llevarse a cabo dentro de los mrgenes
de la ley, hacen imprescindible la va judicial para concretar el cobro forzoso.
Ello no implica que el proceso pueda extenderse ms all de lo que permite su
caracterstica abreviada ni ordinarizarse, por lo que mantiene siempre un elenco de
excepciones reducido. Sin perjuicio de preservarse esta caracterstica, la garanta de la
propiedad y el principio de legalidad obligan a admitir aquellas defensas que no estando
previstas expresamente a nivel legal, protegen respecto de situaciones que en forma
ostensible aparecen como contrarias a la Constitucin Nacional.
Es el caso de la inexistencia y de la inexigibilidad manifiestas de la deuda en
ejecucin.
El estado de la jurisprudencia y las opiniones de la doctrina analizados nos
demuestran la necesidad de ampliar legislativamente el perfil de la excepcin de
inhabilidad de ttulo en el juicio de ejecucin fiscal, incluyendo la posibilidad de
proteger esos casos de inexistencia o inexigibilidad de la deuda, siempre que los hechos
 82

que las demuestren puedan ser acreditados mediante prueba que no tergiverse el carcter
de juicio de conocimiento restringido que tiene este tipo de proceso.
Otra alternativa es crear una nueva excepcin que resguarde estos supuestos.
Respecto de los medios de prueba admisibles, no se propicia hacer una
enumeracin en la norma sino aplicar las normas generales que rigen el juicio ejecutivo,
puesto que es una actitud prudente que surge clara de la lnea que ha mantenido la
jurisprudencia en el tiempo.
El objetivo de esta reforma es mejorar la calidad del derecho de defensa y tender
con mayor eficacia a una tutela judicial efectiva de los derechos de los contribuyentes y
a la par mejorar la eficiencia de la administracin, a travs de un mecanismo que
claramente acta como una gua de la conducta del funcionario en el sentido de
obligarlo a una ms precisa verificacin de las condiciones de exigibilidad de la deuda
antes de iniciar la ejecucin fiscal.
Tales objetivos no colisionan con las razones de poltica fiscal dadas por las
autoridades al implementar la restriccin actual ya que no impedira el control del
cumplimiento impositivo y mejorara el accionar del organismo recaudador.
La falta de adecuacin de la ley al estado de una jurisprudencia mantenida en el
tiempo por todas las instancias, indica una falta de adecuacin de la norma a la realidad
que debe gobernar y, en consecuencia, una falta de razonabilidad por no ser eficiente la
solucin legislativa para resolver los conflictos que se presentan, obligando a los
tribunales a integrar la norma para adecuarla a los derechos y garantas protegidos por la
Constitucin Nacional.
La solucin que se propicia es conteste con la opinin de la doctrina y resulta
tambin razonable, como se ha visto, estudiada desde la perspectiva del derecho de
fondo y procesal general.
 83

ANEXO.
 84

ANEXO.

PROYECTOS DE TEXTO LEGAL.

PROYECTO I.

Art. 1 - Sustituyese el inciso d) del Artculo 92 de la Ley 11.683 texto

ordenado vigente- por el siguiente:

d) inhabilidad de ttulo, la que podr fundarse en vicios relativos a la forma
extrnseca del ttulo ejecutivo y en la inexigibilidad o inexistencia manifiestas de la
deuda respecto del ejecutado, ambas consideradas al momento del inicio de la ejecucin
fiscal y siempre que ellas puedan ser comprobadas con arreglo a las disposiciones que
rigen el juicio ejecutivo.

Art. 2 - La presente entrar en vigencia a partir de su publicacin en el Boletn
Oficial.
Art. 3 - de forma.

PROYECTO II.

Art. 1 - Sustituyese el inciso d) del Artculo 92 de la Ley 11.683 texto

ordenado vigente- por el siguiente:

d) inhabilidad de ttulo, la que podr fundarse en vicios relativos a la forma
extrnseca del ttulo ejecutivo y en la inexigibilidad o inexistencia manifiestas de la
deuda respecto del ejecutado, ambas consideradas al momento del inicio de la ejecucin
fiscal y siempre que ellas puedan ser comprobadas con arreglo a las disposiciones que
rigen el juicio ejecutivo.
A los fines de motivar la inexigibilidad manifiesta de la deuda podrn invocarse,
entre otros motivos: la interposicin de recurso con efecto suspensivo; la denuncia penal
referida a la alteracin de declaraciones juradas del deudor que originan la deuda; la
rectificacin de errores de clculo en la declaracin jurada; la falta de las intimaciones
 85

previstas por los arts. 14 y 31 de esta Ley; la falta de intimacin previa respecto del
deudor solidario; la existencia de condicin suspensiva o plazo pendiente con acuerdo
del organismo recaudador; la exencin comunicada al organismo recaudador.
A los fines de motivar la inexistencia manifiesta de la deuda podrn invocarse,
entre otros motivos: las rectificaciones y las compensaciones admitidas por el
organismo recaudador; la existencia de acto administrativo o sentencia firme que revoca
el acto que origin la deuda; la sentencia que declara la falsedad de la declaracin
jurada que origina la deuda; el fallecimiento del deudor; la inexistencia actual de la
persona jurdica siempre que se encuentre debidamente inscripta en la Inspeccin
General de Justicia o en el Registro Pblico pertinente o haya sido comunicada al
organismo recaudador; la baja en el tributo comunicada al organismo recaudador; la
exencin acordada por el organismo recaudador.

Art. 2 - La presente entrar en vigencia a partir de su publicacin en el Boletn
Oficial.
Art. 3 - de forma.

PROYECTO III.

Art. 1 - Sustituyese el inciso d) del Artculo 92 de la Ley 11.683 texto

ordenado vigente- por el siguiente:

d) inhabilidad de ttulo, la que podr fundarse en vicios relativos a la forma
extrnseca del ttulo ejecutivo.
Tambin podr fundarse la inhabilidad de ttulo en la inexigibilidad o
inexistencia manifiestas de la deuda respecto del ejecutado, ambas consideradas al
momento del inicio de la ejecucin fiscal, siempre que ellas puedan ser comprobadas
con arreglo a las disposiciones que rigen el juicio ejecutivo.
La inexigibilidad manifiesta de la deuda podr fundarse en haberse interpuesto
un recurso administrativo o accin judicial cuando la ley o la autoridad competente
para resolverlos les otorgue efectos suspensivos o en estar sujeta su ejecutoriedad a una
condicin suspensiva o a un plazo pendientes de cumplimiento. Asimismo podrn
invocarse: la denuncia penal referida a la alteracin de declaraciones juradas del deudor
 86

que originan la deuda; la rectificacin de errores de clculo en la declaracin jurada

mientras no sea impugnada; la falta de las intimaciones previstas por los arts. 14 y 31 de
esta Ley; la falta de intimacin previa respecto del deudor solidario y la exencin
comunicada al organismo recaudador.
La inexistencia manifiesta de la deuda podr fundarse en la falta de un elemento
esencial de la obligacin o del acto que la origina. Asimismo podrn invocarse: las
rectificaciones y las compensaciones admitidas por el organismo recaudador; la
existencia de acto administrativo o sentencia firme que revoca el acto que origin la
deuda; la sentencia que declara la falsedad de la declaracin jurada que origina la deuda;
el fallecimiento del deudor; la inexistencia actual de la persona jurdica siempre que se
encuentre debidamente inscripta en la Inspeccin General de Justicia o en el Registro
Pblico pertinente o haya sido comunicada al organismo recaudador; la baja en el
tributo comunicada al organismo recaudador; la exencin acordada por el organismo
recaudador.

Art. 2 - La presente entrar en vigencia a partir de su publicacin en el Boletn
Oficial.
Art. 3 - de forma.
 87

BIBLIOGRAFA, BASES DE DATOS Y OTRO MATERIAL CONSULTADO.

 88

BIBLIOGRAFA.

Adams, Helen y Goldberg, Frank, HMRCs powers to collect tax debts, en Tax Journal,
19 february 2015, en www.taxjournal.com.

Arazi, Roland, Berizonce, Roberto O. y Peyrano, Jorge W., Cargas Probatorias

Dinmicas, LL 01/08/11, en www.laleyonline.com.ar.

Arcia, Sebastin, Derechos Humanos y Tributacin, en Anais das XX Jornadas do

ILADT. Ano 2000 Salvador Bahia, ABDF, 2000.

Arias Velasco, Jos, Procedimientos Tributarios, 5 ed. , Marcial Pons, Madrid, 1991.

Benigni, Achille, La tutela contro gli atti dellesecuzione esattoriale, ref.: La Gazzetta
Forense n. 4/2012, en www.uncat.it

Bueres, Alberto J., Cdigo Civil y Comercial de la Nacin, analizado, comparado y

concordado, t. I, Hammurabi, Buenos Aires, 2015.

Carranza Torres, Luis R., Ejecucin Fiscal. Accin, defensa y proceso. Aspectos
controvertidos del procedimiento. Doctrina y anlisis de casos. Modelos, Legis
Argentina, Buenos Aires, 2011.

Cass, Jos O., comentario al fallo Municipalidad de Santiago de Liniers c/ Irizar,

Jos M. de la CSJN del 19/10/04, L. L. 10/02/2005, PET 2005, p. 25, en
www.laleyonline.com.ar.

Cass, Jos O., Dictamen para el Centro de Estudios de Derecho Financiero y Derecho
Tributario de la Facultad de Derecho de la Universidad de Buenos Aires sobre la
autotutela ejecutiva de la administracin tributaria, en:
www.derecho.uba.ar/institucional/centro-estudios-der-tributario/dictamen-afip-contra-
itercorp-casas.pdf.

Corral Guerrero, Luis, L estinzione e la riscossione del debito dimposta, en Trattato di

Diritto Tributario, diretto da Andrea Amatucci, vol 3, CEDAM, Padova, 1994.

De Campos, Dejalma, Direito Processual Tributrio, 5 ed., Editorial Atlas, Sao Paulo,
1998.

De Brito Machado, Hugo Curso de Direito Tributrio, 7 ed., Malheiros Editores, Sao
Paulo, 1993.

De Mita, Enrico, La funzione e gli atti della riscossione, en: Trattato di Diritto
Tribtutario diretto da Andrea Amatucci, vol 3, CEDAM, Padova, 1994.

Diez, Manuel M., Derecho Procesal Administrativo, Editorial Plus Ultra, texto ampl.,
corr. y actual. a 1996, Buenos Aires, 1996.
 89

Distefano Gaetana, Bernab, Lesecuzione esattoriles ed il ruolo del guidice

dellEsecuzione, Diritto.it, en www.diritto.it

Ferrari, Mario, La tutela jurisdiccional tributaria en Uruguay Ilusin o derecho

efectivo? La viabilidad de pequeos grandes cambios, comunicacin tcnica en las X
Jornadas Rioplatenses de Tributacin, Tema II: Anlisis comparativo de la controversia
fiscal a nivel administrativo y jurisdiccional, Montevideo, junio de 2015, pto. II. La
quimera de la tutela jurisdiccional efectiva frente a la administracin tributaria en el
Uruguay actual y pto VI. Juicio ejecutivo tributario.

Garca de Entrerra, Eduardo y Ramn Fernndez, Toms, Curso de Derecho

Administrativo, tomo I, 12 ed. reimp., Thomson Civitas, Madrid, 2005.

Garca Pulls, Fernando R., Tratado de lo Contencioso Administrativo, Hammurabi,

Buenos Aires, 2004.

Garca Vizcano, Catalina, Manual de derecho tributario, 1 ed., Abeledo Perrot,

Buenos Aires, 2014.

Giuliani Fonrouge, Carlos M. y Navarrine, Susana C., Procedimiento Tributario y de la

Seguridad Social. Ley 11.683 (t.o. 1998). Decreto reglamentario 1397/79. Rgimen
Penal Tributario y Previsional (Ley 24.769), 9 ed., actual. y ampl. por Navarrine,
Susana Camila, Lexis Nexis, Buenos Aires, 2005.

Giuliani Fonrouge, Carlos M. y Navarrine, Susana C., Procedimiento tributario y de la

Seguridad Social, 11 ed., Abeledo Perrot, Buenos Aires, 2010.

Giuliani Fonrouge, Carlos M., Derecho Financiero, 9 ed. 1 reimp., La Ley, Buenos
Aires, 2005.

Gmez, Teresa y Folco, Carlos M., Procedimiento Tributario. Ley 11.683 Decreto
618/97, La Ley, 5 ed. actual. y ampl., Buenos Aires, 2007.

Grafeuille, Carolina E., Modalidades de los Actos Juridicos, en Cdigo Civil y

Comercial de la Nacin Comentado, dirigido por Rivera, J.C. y Medina, G., T I, cap.
7, La Ley, Buenos Aires, 2014.

Grau Ruiz, Mara A., Notas sobre la proteccin del deudor en los procedimientos de
ejecucin internacional en materia tributaria, en: Anais das XX Jornadas do ILADT.
Ano 2000 Salvador Baha, ABDF, 2000.

Grosclaude, Jacques y Marchessou, Philippe, Procdures Fiscales, 2 ed., Dalloz, Paris,

2001.

Gutirrez, Gianni, Relato nacional uruguayo, en las X Jornadas Rioplatenses de

Tributacin, Tema II: Anlisis comparativo de la controversia fiscal a nivel
administrativo y jurisdiccional, Montevideo, junio de 2015, pto 6 Juicio Ejecutivo
tributario.
 90

Hatoux, Bernard, Le contentieux fiscal judiciaire, en: Revue franaise de Finances

publiques, 17, Le contentieux fiscal, LGDJ, Paris, 1987.

Hensel, Albert, Derecho Tributario. Traduccin de los Dres. Leandro Stok y Francisco
M.B. Cejas, Nova Tesis, Rosario, 2000.

Ledouble, Dominique, Droit fiscal de lentreprise, Abrg Litec, Paris, 1986.

Levaggi, Abelardo, La codificacin del procedimiento civil en la Argentina, en Rev.

Chilena de Historia del Derecho, N 9, 1983, ps. 216/217, en www.historiadelderecho.
Uchile.cl.

Llambas, Jorge J., Tratado de Derecho Civil Obligaciones, t. I, Editorial Perrot, 3 ed.
actual., Buenos Aires, 1978.

Llambas, Jorge J., Tratado de Derecho Civil Obligaciones, t. II, Editorial Perrot, 3 ed.
actual., Buenos Aires, 1978.

Malicki, Anah, Ineficacia de los Actos Jurdicos, comentario al art. 382 del CCCN, en
Cdigo Civil y Comercial de la Nacin Comentado, dirigido por Rivera, J.C. y Medina,
G., T I, cap. 9, La Ley, Buenos Aires, 2014.

Navarrine, Susana C., El juicio de ejecucin fiscal ha sido reglamentado siguiendo los
lineamientos del Cdigo de procedimiento Civil y Comercial y unidad de los procesos,
Rev. Impuestos, 2005-17, 2273.

Odoardi, Francesco, Esecuzione forzata tributaria, in Diritto on line, Treccani, 2004, en

www.treccani.it.

Palacio, Lino E., Derecho Procesal Civil, T I, 2 ed. 6 reimp., Abeledo Perrot, Buenos
Aires, 2005.

Palacio, Lino E., Derecho Procesal Civil, T VII, 5 reimp., Abeledo Perrot, Buenos
Aires, 2005.

Paredes Gonzales, Percy E., El procedimiento de ejecucin coactiva en la

administracin pblica nacional y los gobiernos locales, Rev. Electrnica, Centro de
Estudios de Derecho Municipal, Universidad de San Martn de Porres, Fac. de Derecho,
Ao I, N 1, 2007.

Peretti, Oscar R. y Tessone, Alberto J., La ejecucin fiscal en la ley 11.683. Ley de
procedimiento fiscal federal (t.o. en 1998 y modificaciones de la ley 25.239), Librera
Editora Platense, 2 ed. actual., La Plata, 2001.

Podetti, J. Ramiro, Tratado de las Ejecuciones, 3 ed. ampl. y actual. por Guerrero
Leconte, V.A., Ediar, Buenos Aires, 1997.

Rapoport, Manuel, El cobro de la deuda tributaria: polticas y problemas

administrativos, publicado por el CIAT por la segunda asamblea general del ao 1968.
 91

Sopena Gil, Jordi, Gestin de los tributos locales: la recaudacin en va de apremio, en

Tratado de Derecho Financiero y Tributario Local, dirigido por Ferreiro Lapatza, J.J.,
Ed. Marcial Pons y Diputaci de Barcelona, Madrid, 1993.

Spodick, Sara V., The IRS and enforced collection, GP Magazine- April/May 2005, en
www.americanbar.org.

Tixier, Gilbert y Gest, Guy, Droit Fiscal, LGDJ, Paris, 1981.

Torres Espinosa, Blanca, Los derechos y obligaciones de los contribuyentes entorno al

procedimiento administrativo de ejecucin en el sistema federal mexicano, Rev.
TECSISTECATL, vol 3, n 10,junio 2011, en www.eumed.net/rev/tecsistecatl.
 92

BASES DE DATOS Y OTRO MATERIAL CONSULTADO.

-Base de fallos y sumarios de la C.S.J.N., sitio WEB www.csjn.gov.ar.

-Base de sumarios de fallos de la CNACAF, sitio WEB www.pjn.gov.ar.
-Protocolos de sentencias de los Juzgados Federales de Ejecuciones Fiscales Tributarias
Nros.1 a 6.
-Sistema de Consulta Web del Poder Judicial de la Nacin, sitio WEB www.pjn.gov.ar.
-Base de datos del Centro de Informacin Judicial CIJ, sitio WEB www.cij.gov.ar.
-Base de datos del Sistema Argentino de Informacin Jurdica SAIJ, sitio WEB
www.infojus.gob.ar.
-Base de datos La Ley, sitio WEB www.laleyonline.com.ar.
-Cdigo Tributario de Bolivia, www.impuestos.com.bo.
-http://leyes-cl.com/codigo_tributario/169.htm.
-www.irs.gov.

-wedms.ciat.org/argentina31_argentina_1997_tema_1.3_peru1_pdf y
-http://orientacin.sunat.gob.pe.

-www.gov.uk/if-you-dont-pay-your-tax-bill.
-www.gruppoequitalia.it.
-Mensaje 1852 al proyecto de ley PE exte 30-PE-88, Diario de Sesiones de la Cmara
de Diputados, 1988, T 7, p. 6400/6401; 6477; -insistencia del diputado Baglini-
6657/6658; 6413.
-Inserciones de los senadores Romero, Jurez y De la Ra, en Diario de Sesiones de la
Cmara de Senadores, 1988 28 de diciembre-, ps. 4071, 4077 y 4080.
-Ordenanza Tributaria Alemana en Congreso Internacional de Justicia Administrativa.
LX aniversario del Tribunal Fiscal de la Federacin. Tomo IV. Cdigos Tributarios de
Europa, Tribunal Fiscal de la Federacin, Mxico, 1997.