SEXTA PARTE

PAPELES DE TRABAJO: NECESIDAD DE INFORMES PARA LA

GESTIN DE AUDITORIA

1. Conceptualizacin de los papeles de trabajo

En Auditora se puede afirmar que los papeles de trabajo son todas aquellas
cdulas y documentos que son elaborados por el Auditor u obtenidos por l
durante el transcurso de cada una de las fases del examen.

Los papeles de trabajo son la evidencia de los anlisis, comprobaciones,

verificaciones, interpretaciones, etc., en que se fundamenta el Contador
Pblico, para dar sus opiniones y juicios sobre el sistema de informacin
examinado.

Los papeles de trabajo constituyen un medio de enlace entre los registros de

contabilidad de la empresa que se examina y los informes que proporciona el
Auditor.

1. Importancia del uso-manejo-anlisis de los papeles de trabajo

Los papeles de trabajo representan en la culminacin del trabajo de auditora, la evidencia
documental del trabajo efectuado, de las tcnicas y procedimientos de auditora aplicada y de las
conclusiones generadas. Los papeles de trabajo constituyen un registro permanente del trabajo y
se pueden convertir en elementos probatorios ante la ley, ya que representan la evidencia
cualitativa y cuantitativa del trabajo

2. Referencias de la utilizacin de los papeles de trabajo

3. Requisitos de los Papeles de Trabajo

Los papeles de trabajo debern adecuarse a cada trabajo en particular, pero
deben poseer las caractersticas que les permitan servir de suficiente soporte
para demostrar que los estados financieros u otra informacin sobre los que
el Auditor Independiente o Revisor Fiscal est emitiendo su opinin,
concuerden con los registros contables de la compaa, o han sido conciliados
con los mismos.
Los papeles de trabajo deben dejar expreso que el auditaje ha sido planeado
mediante el uso de planes y programas y el desempeo de los ayudantes ha
sido revisado y supervisado en forma adecuada. Tambin los papeles de
trabajo deben demostrar que la eficiencia del sistema de control interno de la
compaa ha sido revisada y evaluada al determinar el alcance y oportunidad
de las pruebas a los cuales se limitaron los procedimientos de Auditora.
 4. Estructura de las Cedulas de Auditoria
Las cdulas que elabora el Auditor pueden tener variadas formas de acuerdo a
su criterio, pero en la prctica comn se utilizan hojas multicolumnares
manuales o electrnicas las cuales llevan la siguiente estructura formal:

ndice de la Cdula o Memorando: Ubicada en la parte superior derecha,

permite la localizacin rpida del papel de trabajo. Se acostumbra a marcarse
con lpiz de Auditora de color, rojo, verde o azul, de tal manera que sea
visible y no quede oculto cuando se pliega la cdula. Si se trata de una cdula
cuya informacin ocupa ms de una planilla, se indicar con una numeracin
en cada una as: 1 de 3 ; 2 de 3; y 3 de 3, etc.

Encabezamiento: Donde va el nombre de la compaa auditada, rubro de

los estados financieros examinados el cual da el nombre a la cdula,
memorando u otro tipo de papel de trabajo, con la fecha de Auditora que es
la misma de los estados financieros examinados.

Responsables: Se colocan los nombres, iniciales o rubrica de los

responsables por la elaboracin y supervisin de la cdula.

Cuerpo del trabajo: En esta parte se desarrolla toda la Auditora y se

consignan los datos obtenidos por el Auditor para allegar la evidencia
suficiente y competente.

Conclusin: Cada rea de trabajo donde se ha desarrollado de una

manera completa un trabajo, debe tener conclusiones adecuadas, basadas en
el trabajo de Auditora, respaldada por la evidencia contenida en los papeles
de trabajo, que corresponda a los objetivos que se persiguen en el trabajo.

Significado de marcas: Al final de la Cdula a manera de convenciones, se

coloca el significado de las marcas de Auditora utilizadas en el cuerpo del
trabajo.

Fuente de informacin: Si se amerita, se coloca la fuente donde se

obtuvieron los datos del desarrollo del trabajo.

5. Planeacin de los Papeles de Trabajo

La planeacin de los papeles de trabajo consiste en determinar con antelacin
todos y cada una de las cdulas que se utilizarn en el desarrollo del trabajo.

Con la planeacin de los papeles de trabajo, el Auditor inicia el examen en las

oficinas del cliente sin perder tiempo, pues ya tiene preestablecidos todos los
detalles de importancia y ejecuta los procedimientos sobre la base de las
cdulas que elabor en sus propias oficinas.
a. Clasificacin de los Papeles de Trabajo
POR SU USO
De acuerdo a la utilizacin que tengan los papeles de Auditora en el perodo
examinado o en varios perodos de clasifican en Archivo de la Auditora y
Archivo Continuo o Permanente de Auditora

ARCHIVO DE LA AUDITORA

Son papeles de uso limitado para una sola Auditora; se preparan en el

transcurso de la misma y su beneficio o utilidad solo se referir a las cuentas,
a la fecha o por perodo a de que se trate. El contenido del archivo de la
auditora puede ser:

Estados financieros del perodo sujeto a examen y el perodo anterior

Hojas de trabajo de los estados financieros sujetos a examen
Cdulas sumarias de los rubros de los estados financieros
Cdulas analticas y subanalticas de las cdulas sumarias
Resultados de las circularizaciones
Anlisis de las pruebas de auditora practicadas
Documentos preparados por el cliente utilizados en la auditora

ARCHIVO CONTINUO DE AUDITORA

Como su nombre lo indica, son aquellos que se usarn continuamente siendo

tiles para la comprobacin de las cuentas no slo en el perodo en el que se
preparan, sino tambin en ejercicios futuros; sus datos se refieren
normalmente al pasado, al presente y al futuro.

Este expediente debe considerarse como parte integrante del conjunto de

papeles de trabajo de todas y cada una de las auditoras a las cuales se
refieran los datos que contiene. Tambin se conoce como el archivo
permanente. El contenido del Archivo Permanente puede ser:

Historia de la Compaa
Contratos y Convenios a largo plazo
Sistema y Polticas Contables
Estados Financieros de los ltimos aos
Estado Tributario
Conclusiones y recomendaciones de las ltimas auditoras
Hojas de trabajo de la ltima auditora

POR SU CONTENIDO

De acuerdo al contenido de cada papel de trabajo, estos se clasifican en Hojas

de Trabajo, Cdulas Sumarias y Cdulas Analticas

HOJA DE TRABAJO
Son hojas multicolumnares en las cuales se listan agrupamientos de cuentas
de mayor con los saldos sujetos a examen. Sirven de resumen y gua o ndice
de las restantes cdulas que se refieran a cada cuenta. Estos papeles
representan los estados financieros en conjunto. Aqu se inicia la tcnica del
anlisis pues se empieza a descomponer el todo en unidades de estudio ms
pequeas. El mtodo usado es el deductivo. Puede hacerse este listado como
simple balance de comprobacin, sin buscar orden alguno en las cuentas;
pero se encontrar muy conveniente hacerlo siguiendo el ordenamiento del
Balance General y del Estado de Resultados.

b. Ordenamiento y Archivo
El ordenamiento de los papeles de trabajo deber ser lgico y gil, con el
objeto de que su localizacin resulte fcil para cualquier persona. Los papeles
del expediente continuo de Auditora se ordenarn y archivarn por grupos o
conceptos, atendiendo los datos o informacin que contenga. En este
expediente se mantendrn los grupos que sean necesarios.

Los papeles de trabajo "de la Auditora" tendrn un ordenamiento lgico

siguiendo el del listado de los rubros en las hojas de trabajo. Si stos lo estn
en el orden de presentacin de los estados financieros, ste ser tambin el
orden en que se coloquen los papeles de trabajo en el expediente, es decir,
primero los que se refieran a cuentas del Activo, luego los del Pasivo y del
Capital y por ltimo, los referentes a resultados; pero si no es ese el orden en
que estn listadas las cuentas en las hojas de trabajo, se prescindir del
orden del balance para seguir o acatar precisamente el prefijado en las hojas
de trabajo, pues de otro modo se dificultara la localizacin de las cdulas.

c. ndices

Para facilitar el ordenamiento y archivo de los papeles de trabajo y su rpida

localizacin, se acostumbra ponerles una clave a todos y cada uno de ellos en
lugar visible que se escribe generalmente con un lpiz de color denominado
"lpiz de Auditora".

En teora no importa qu sistema se escoja como ndice, pero el elegido debe

proveer un ordenamiento lgico y ser suficientemente elsticos para posibles
modificaciones.

Los principales sistemas de indexacin utilizados en Auditora son los

siguientes:

ndice Numrico Alfabtico: Se le asigna una letra mayscula a las

cuentas de Activo y dobles letras maysculas a las cuentas de Pasivo y
Capital. Las cuentas de Resultado llevaran nmeros arbigos ascendentes.

ndice Alfabtico Doble: A las cdulas sumarias se les asigna una letra
mayscula, y a las cdulas analticas dos letras maysculas.
 ndice Alfabtico Doble Numrico: Es una combinacin de los sistemas
Numrico Alfabtico y Alfabtico Doble. pues se le asigna una letra mayscula
a las cdulas sumarias de Activo y doble letra mayscula a las sumarias de
Pasivo y Capital. Las cdulas analticas se indexan con la letra o letras de la
respectiva sumaria y un nmero arbigo progresivo. Las cuentas de
Resultados se indexan con nmeros arbigos en mltiplos de 10 en forma
ascendente. Este es el sistema de mayor utilizacin por la facilidad de su uso
y su popularidad a nivel nacional e internacional.

ndice Numrico: A las cdulas sumarias de Activo, Pasivo, Capital y

Resultados se le asignan nmeros arbigos progresivos y las cdulas
analticas nmeros fraccionarios. En Colombia resulta muy apropiado usar
como ndice numrico el cdigo asignado a las cuentas por el Plan nico de
Cuentas PUC

ndice Decimal: A las cdulas sumarias de Activo, Pasivo, Capital y

Resultados se le asignan nmeros arbigos en mltiplos de 1000 y a las
cdulas analticas nmeros arbigos dependientes de los de las sumarias en
mltiplos de 100.

ndice del Plan nico de Cuentas: Este mtodo consiste en asignar como
ndice el cdigo correspondiente a las clases, grupos, cuentas y subcuentas
del Plan nico de Cuentas. El ndice de las hojas de trabajo tendra un dgito:
Activo 1; Pasivo 2; Patrimonio 3; Ingresos 4: Gastos 5; Costo de Ventas 6 y
Costos de Produccin o de Operacin 7. El ndice de las cdulas sumarias
tendra dos dgitos: Disponible 11; Inversiones 12; Deudores 13 etc.

d. Memorandos
Los memorandos son documentos que el Auditor redacta para complementar
la ejecucin de ciertos trabajos o para resumir la informacin que contienen
las planillas o cdulas de detalles.

Uno de los memorandos ms importantes en la auditora es el memorando de

operaciones, el cual se usa para hacer explicaciones generales de los
aumentos y disminuciones de las cuentas del Balance General y del Estado de
Resultados, durante el ao que se auditan en comparacin con las mismas
cuentas del ao anterior.

e. Marcas de Auditoria
Todo hecho, tcnica o procedimiento que el Auditor efecte en la realizacin
del examen debe quedar consignado en la respectiva cdula (analtica o
subanaltica generalmente), pero esto llenara demasiado espacio de la misma
hacindola prcticamente ilegible no solo para los terceros, sino an para el
mismo Auditor.

Para dejar comprobacin de los hechos, tcnicas y procedimientos utilizados

en las cdulas o planillas, con ahorro de espacio y tiempo, se usan marcas de
Auditora, las cuales son smbolos especiales creados por el Auditor con una
significacin especial.

f. Propiedad de los Papeles de Trabajo

Los papeles de trabajo son la fundamentacin de la opinin del Auditor en su

dictamen y por tanto respaldan el trabajo realizado por el mismo y tienen una
utilizacin que va ms all de la Auditora del perodo en que estos se
realizaron, pues son origen de la informacin para futuras Auditoras, bien
sea que las realice el mismo Contador Pblico u otro colega.

Por la importancia y la responsabilidad que revisten para el Auditor, los

papeles de trabajo son de su propiedad, pero deben estar disponibles para ser
exhibidos en cualquier momento a las autoridades, al cliente o al colega que
se haga cargo de las Auditoras posteriores.

g. Cuestionarios, entrevistas. Observaciones y la evaluacin de los sistemas

h. Los flujogramas y la evaluacin de los sistemas.
SPTIMA PARTE

INFORME O DICTAMEN DEL AUDITOR: RESULTADOS DE LA

GESTIN DE AUDITORIA PARA LA TOMA DE DECISIONES

1. Documentacin en una gestin de auditora: El Dictamen de Auditoria

a. Concepto
El dictamen estndar de Auditora tiene su origen en los Estados Unidos en la
dcada de la Gran Depresin, cuando la Bolsa de Nueva York (New York Stock
Exchange) y el Instituto Americano de Contadores Pblicos (American
Institute of Certified Public Accountants AICPA), unieron sus propsitos para
lograr uniformar todos los dictmenes de los Contadores Pblicos que eran
presentados acompaando a los Estados Financieros de la Compaas
inscritas en la Bolsa.

b. Importancia
La expresin de una opinin independiente y experta acerca de lo razonable
de los Estados Financieros es el servicio ms importante y valioso prestado
por la profesin de la Contadura Pblica. Esta opinin independiente puede
ser expresada por medio de un informe corto o de un informe largo, pudiendo
tambin ser emitidos ambos tipos de informes con relacin a un solo trabajo
de Auditora.

2. Nuevo Modelo de Dictamen

La Declaracin Profesional 6 del Comit Tcnico de la Contadura Pblica,
acogi prcticamente casi en su totalidad, el nuevo dictamen propuesto por el
SAS-58 de los Estados Unidos, reemplazando el antiguo modelo de dictamen
estndar presentado anteriormente.

MODIFICACIONES DEL NUEVO MODELO DE DICTAMEN

Los cambios incorporados al dictamen estndar son bsicamente los

siguientes:
Prrafo Introductorio

Se incluye un prrafo introductorio en el cual se establece la diferencia entre

dos clases de responsabilidades a saber:

La de la empresa, que consiste en la preparacin de los estados financieros

y,

La del auditor, que consiste en emitir una opinin sobre dichos estados
financieros como resultado de su examen.

Seguridad de la Auditora

El reconocimiento explcito que hace el auditor en el sentido de que una

Auditora provee una seguridad razonable de que los estados financieros
estn libres de exposiciones errneas o falsas, dentro del contexto de la
materialidad o importancia relativa.

a. Elementos Bsicos del Nuevo Dictamen

PRELIMINARES

Un ttulo que incluye la palabra independiente.

Se requiere usar un ttulo apropiado que permita al usuario identificar el

dictamen del auditor y distinguirlo en forma precisa y diferencial de otros
informes producidos por la Administracin. El ttulo usual en el antiguo
modelo estndar era "Dictamen del Auditor", en el nuevo se exige "Dictamen
del Contador Pblico Independiente".

Destinatarios

Los destinatarios del dictamen usualmente son los Socios, el Consejo de

Administracin, Junta Directiva u organismo similar de la entidad cuyos
estados financieros han sido examinados. En las empresas de un slo
propietario, el dictamen debe ser dirigido a este ltimo. Cuando el auditor es
nominado por terceros interesados en la empresa auditada, el dictamen se
dirigir a la entidad que hizo la contratacin

PRIMER PRRAFO

Identificacin de los estados financieros examinados

El dictamen debe identificar en forma clara los estados financieros que han
sido examinados.. La identificacin debe incluir en forma precisa el nombre
de la entidad y la fecha y perodo cubierto por los estados financieros. Es
aconsejable declarar como examinadas las notas a los estados financieros,
pues estas ltimas son de importancia clave en el diagnstico. La
identificacin de los estados financieros determina: los nombres de los
estados examinados, su fecha de emisin y el perodo al cual se refieren.
 Una declaracin de que los estados financieros han sido examinados

La identificacin debe estar precedida de la palabra He examinado o Hemos

examinado segn el caso. Esta manifestacin est en consonancia con la
primera norma relativa a la rendicin de informes, pues se deja claramente
establecida la relacin del auditor con los estados financieros auditados y su
responsabilidad est circunscrita a la evaluacin de los mismos y no a su
elaboracin

Una declaracin de que los estados financieros son responsabilidad de la

Gerencia

SEGUNDO PRRAFO

Una declaracin de que la auditora fue realizada de acuerdo con Normas

de Auditora de Aceptacin General.

El auditor debe declarar en el dictamen que su trabajo ha sido realizado con

un alto grado de calidad, siguiendo los parmetros establecidos por la
profesin, por lo cual los usuarios pueden confiar en los resultados del
mismo.

Planificacin de la auditora y seguridad de inexistencia de errores

importantes.

Una declaracin de que una auditora incluye un examen basado en

pruebas.

Una declaracin de que su examen le ha provisto de una evidencia

suficiente para su opinin

TERCER PRRAFO

Una opinin acerca de si los estados financieros presentan

razonablemente la situacin financiera de la Entidad.

Esta opinin sobre la razonabilidad de los estados financieros se refiere a

todos sus aspectos de importancia relativa, la situacin financiera de la
Entidad a la fecha de Balance General, los resultados de sus operaciones y sus
flujos de efectivo por el perodo entonces terminado, de conformidad con
Normas y Principios de Contabilidad de Aceptacin General.

b. El Dictamen del Revisor Fiscal

De acuerdo a las Declaraciones Profesionales del Consejo Tcnico de la
Contadura Pblica, el dictamen del Revisor Fiscal es bsicamente el mismo
dictamen del Contador Pblico Independiente establecido por el SAS-58,
adicionado con informes que le exige el Cdigo de Comercio, los cuales
pueden ser incluidos en el cuerpo del relativo a los estados financieros o en
informes suplementarios.

c. Elementos del Dictamen del Revisor Fiscal

Ttulo
Destinatarios
Identificacin de los estados financieros sometidos a examen
Una declaracin de que los estados financieros son responsabilidad de la
Gerencia.
Una declaracin de las normas de auditora seguidas
Planificacin de la Auditora y seguridad de inexistencia de errores
importantes
Una declaracin de que la una auditora incluye un examen basado en
pruebas
Una declaracin de que su examen le ha provisto de una evidencia
suficiente para su opinin
Una declaracin sobre el alcance del examen realizado
Una expresin de opinin negacin de la misma sobre los estados
financieros tomados en conjunto
Una referencia a que los estados financieros estn presentados en forma
razonable de conformidad con principios de aceptacin general aplicados
consistentemente.
Informe relativo a la Administracin.
Firma y
La fecha del dictamen

d. Modelo Estndar del Dictamen del Revisor Fiscal

Recin puesto en vigencia el nuevo modelo de dictamen en los Estados
Unidos, algunos Revisores Fiscales, lo aplicaron en forma inmediata y literal,
lo cual ocasion una serie de problemas de ndole legal, pues el informe as
elaborado se apartaba fundamentalmente de las disposiciones claramente
expresas del Cdigo de Comercio. Estos hechos llevaron a la
Superintendencia de Sociedades, Superintendencia Bancaria y Comisin
Nacional de Valores a expedir una circular conjunta en la cual llamaban la
atencin a los Revisores Fiscales sobre para el cumplimiento de lo estatuido
en la Legislacin Comercial.

3. Tipos de Opiniones
El dictamen de Auditora analizado hasta el momento en los modelos
presentados, se conoce como "limpio", "no calificado" o "sin salvedades",
relacionado con el tipo de opinin que presenta el auditor, que es la ms
usual.
Existen circunstancias que obligan al auditor a desviarse de la opinin de tipo
estndar originndose entonces opiniones distintas a la opinin limpia o sin
salvedades.

a. Opinin Sin Salvedades

Se emite una opinin sin salvedades o normal en el caso de que el auditor al
obtener la evidencie suficiente y competente se satisfaga plenamente sobre la
razonabilidad de los estados financieros, su elaboracin conforme a Principios
y Normas de Contabilidad Generalmente aceptadas aplicados sobre una base
consistente con los aos anteriores. Esta satisfaccin del auditor se presenta
en el informe de una manera clara y afirmativa.

b. Opinin con Salvedades

Las salvedades son las excepciones particulares que el auditor realiza sobre
una o ms de las afirmaciones genricas del dictamen estndar, normal o no
calificado. Se emite una opinin con salvedades cuando el auditor concluye
que no puede emitir una opinin limpia o no calificada, pero que el efecto de
cualquier desacuerdo, incertidumbre o limitacin al alcance, no es tan
importante que requiera una opinin negativa o una abstencin de opinin.
Una opinin con salvedades debe expresarse como un "excepto por" los
efectos del asunto a que se refiere la salvedad.

c. Condiciones para el Dictamen con Salvedades

Un auditor puede no estar en posibilidades de expresar una opinin sin
salvedades cuando existe cualquiera de las siguientes circunstancias y, a
juicio del auditor, el efecto relativo sobre los estados financieros es o puede
ser importante:

Existe una limitacin en el alcance de su trabajo.

Existe desacuerdo con la administracin con respecto a los estados

financieros; o

Existe una incertidumbre significativa que afecta a los estados

financieros cuya resolucin depende de eventos futuros.

d. Opinin Negativa
Se emite una opinin negativa cuando el efecto del desacuerdo es tan
importante y penetrante en los estados financieros que el auditor concluye
que una salvedad del tipo "excepto por" o "sujeto a" en su dictamen no es
adecuada para revelar la naturaleza engaosa o incompleta de los estados
financieros. La opinin negativa o adversa que implica que los estados
financieros no representan en forma razonable la realidad econmica de la
empresa.
 e. Abstencin de Opinin
Se emite una abstencin o denegacin de opinin cuando el posible efecto de
una limitacin al alcance o de una incertidumbre es tan significativo que el
auditor no puede expresar una opinin sobre los estados financieros. La
abstencin de opinin se origina cuando el auditor no ha podido obtener la
evidencia suficiente y competente que le permita afirmar o negar que los
estados financieros examinados representen razonablemente la situacin
financiera de la empresa. El auditor en otras palabras opina que no puede
opinar sobre la realidad econmica de la empresa por carencia de elementos
de juicio.